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會(huì)計(jì)信息失真論文:企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為、會(huì)計(jì)行為、會(huì)計(jì)信息失真

【摘要】本文以現(xiàn)代委托─理論作為分析工具，對(duì)會(huì)計(jì)行為主體理性行為的產(chǎn)生過(guò)程進(jìn)行了重新審視，揭示了會(huì)計(jì)行為的產(chǎn)生與會(huì)計(jì)信息使用者行為特別是企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為之間的內(nèi)在聯(lián)系，認(rèn)為：“放棄原則”的行為不能由會(huì)計(jì)行為主體自身“自生”，只能由企業(yè)經(jīng)營(yíng)者“傳導(dǎo)”而來(lái)；以“放棄原則”的行為作為隱性委托行為所形成的委托關(guān)系，是企業(yè)經(jīng)營(yíng)者與會(huì)計(jì)行為主體之間賴以形成的真正意義上的委托關(guān)系。由此廓清了人們?cè)谡J(rèn)識(shí)上存在的偏差，為研究探索當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的治本之策提供了最佳路徑。

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)行為主體、企業(yè)管理者行為、“理性失真”、委托關(guān)系

一、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量取決于會(huì)計(jì)行為主體對(duì)“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的執(zhí)行態(tài)度

會(huì)計(jì)系統(tǒng)的運(yùn)行狀況取決于會(huì)計(jì)行為主體（會(huì)計(jì)人員）依據(jù)“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”（國(guó)家統(tǒng)一制定的會(huì)計(jì)法律、準(zhǔn)則、制度等）作用于行為客體（會(huì)計(jì)對(duì)象）的理性行為過(guò)程。當(dāng)會(huì)計(jì)行為主體選擇嚴(yán)格執(zhí)行“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的行為（下稱“堅(jiān)持原則”）時(shí)，所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息就是全真的會(huì)計(jì)信息；反之（選擇偏離或拒絕執(zhí)行“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的行為。下稱“放棄原則”）則是失真的會(huì)計(jì)信息。認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)行為與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系，其意義在于：（一）為科學(xué)合理地劃分會(huì)計(jì)信息失真的種類和特征提供新的視角，便于促進(jìn)會(huì)計(jì)信息失真研究向縱深發(fā)展；（二）為進(jìn)一步深入研究影響會(huì)計(jì)行為的根本因素，從而找準(zhǔn)根治會(huì)計(jì)信息失真的治本之策提供新的分析起點(diǎn)。由此，會(huì)計(jì)信息失真可劃分為人為會(huì)計(jì)信息失真和非人為會(huì)計(jì)信息失真（由于個(gè)人業(yè)務(wù)技術(shù)素質(zhì)原因造成的會(huì)計(jì)信息失真）兩大類。其中人為會(huì)計(jì)信息失真又可進(jìn)一步劃分為道德風(fēng)險(xiǎn)型人為會(huì)計(jì)信息失真和理性預(yù)期型人為會(huì)計(jì)信息失真（下稱“理性失真”）兩小類。道德風(fēng)險(xiǎn)型人為會(huì)計(jì)信息失真指的是由會(huì)計(jì)行為主體個(gè)人在無(wú)任何“外界因素”（除“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”之外的各種會(huì)計(jì)環(huán)境因素）影響的情況下，純粹出于自私的行為所造成的會(huì)計(jì)信息失真（涂改票據(jù)、貪污公款等）；“理性失真”指的是由會(huì)計(jì)行為主體個(gè)人在受到“外界因素”影響的情況下，基于最大化自己期望效用函數(shù)的目的和動(dòng)機(jī)，選擇符合個(gè)人理性的行為所造成的會(huì)計(jì)信息失真。鑒于“理性失真”已成為當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)信息失真的基本特征，因此本文的分析指的就是該種類型的會(huì)計(jì)信息失真。

二、企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為：決定和影響會(huì)計(jì)行為的根本因素

眾所周知，會(huì)計(jì)行為主體既非“企業(yè)價(jià)值”的創(chuàng)造者，又非剩余索取權(quán)的分享者，因此，在沒有任何“外界因素”影響的情況下，即使偏離或拒絕執(zhí)行“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”能使自己受益，但由此而獲取的額外收益（額外收益表現(xiàn)為平均收益）也遠(yuǎn)遠(yuǎn)不足于彌補(bǔ)由此所帶來(lái)的潛在風(fēng)險(xiǎn)（平均收益小于風(fēng)險(xiǎn)成本），其理性選擇必然是“堅(jiān)持原則”，而沒有任何的愿望和動(dòng)機(jī)促使他改弦易轍，另?yè)瘛胺艞壴瓌t”的行為。因?yàn)檫@樣做的結(jié)果并沒有對(duì)他本人的個(gè)人效用帶來(lái)絲毫的增進(jìn)，是非理性的。

當(dāng)受到“外界因素”的影響時(shí)，上述情況則發(fā)生了實(shí)質(zhì)性變化，同其他行為主體一樣，會(huì)計(jì)行為主體的個(gè)人期望效用函數(shù)也將發(fā)生重大偏移，“堅(jiān)持原則”的理性行為必然被“放棄原則”的理性行為所取代。問(wèn)題的關(guān)鍵是，是什么樣的“外界因素”以及以什么樣的行為方式在作用與影響企業(yè)會(huì)計(jì)行為選擇的？我們知道，會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行的最終目的或會(huì)計(jì)的根本目的就是向投資者、債權(quán)人、政府、企業(yè)經(jīng)營(yíng)者等廣大會(huì)計(jì)信息使用者提供對(duì)他們決策有用的會(huì)計(jì)信息。從根本上說(shuō)，“會(huì)計(jì)所提供的信息”是由“會(huì)計(jì)信息使用者需要”所決定的，因此，作用與影響企業(yè)會(huì)計(jì)行為選擇的“外界因素”自然也就非會(huì)計(jì)信息使用者莫屬了。由于各行為主體對(duì)“需要”的依賴程度（利害關(guān)系）不同，也就決定了其作用與影響會(huì)計(jì)行為的欲望大小各異。但欲望畢竟是欲望，要想變?yōu)楝F(xiàn)實(shí)，還必須同時(shí)具備以下兩個(gè)條件：⑴在當(dāng)前的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，構(gòu)成“外界因素”的某一行為主體的理性選擇必須是“放棄原則”，也即他采取這種行為所帶來(lái)的現(xiàn)實(shí)好處應(yīng)大于為此付出的代價(jià)，符合成本收益原則；⑵該行為主體必須有足夠的能力和辦法將這種行為“傳導(dǎo)”給會(huì)計(jì)行為主體，并對(duì)會(huì)計(jì)行為主體的理性選擇施加影響，從而改變其選擇的結(jié)果由“堅(jiān)持原則”為“放棄原則”。僅有“放棄原則”的理性行為，而沒有“傳導(dǎo)”的能力；或僅有“傳導(dǎo)”的能力，而沒有“放棄原則”的理性行為，都不可能導(dǎo)致“放棄原則”的會(huì)計(jì)理性行為出現(xiàn)，二者缺一不可。

在當(dāng)前我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)踐中，會(huì)計(jì)信息使用者及其作用與影響會(huì)計(jì)行為的形式主要表現(xiàn)為：

（一）政府。1.以國(guó)家經(jīng)濟(jì)管理者的身份，代表廣大會(huì)計(jì)信息使用者共同利益，通過(guò)制定會(huì)計(jì)法律、準(zhǔn)則、制度等“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的形式，規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)行為。國(guó)家這一特殊身份的出現(xiàn)，也就自然地決定了其制定的“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”必然成為廣大會(huì)計(jì)信息使用者共同認(rèn)可的作為企業(yè)會(huì)計(jì)行為主體加強(qiáng)會(huì)計(jì)管理、進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督，以及國(guó)家審計(jì)、稅務(wù)機(jī)關(guān)和社會(huì)中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行監(jiān)督檢查和開展業(yè)務(wù)的依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)；2.以社會(huì)正式代表的身份，憑借其公共權(quán)力，通過(guò)稅收形式參與社會(huì)剩余產(chǎn)品分配，制約和影響企業(yè)的會(huì)計(jì)行為；3.以國(guó)家投資者的身份，通過(guò)國(guó)有資產(chǎn)授權(quán)經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)對(duì)國(guó)有企業(yè)選派董事長(zhǎng)的形式，行使資產(chǎn)所有者權(quán)力，參與企業(yè)重大經(jīng)營(yíng)決策，間接影響企業(yè)的會(huì)計(jì)行為。

（二）投資者。具有實(shí)質(zhì)表決權(quán)的少數(shù)投資者（大股東）影響企業(yè)會(huì)計(jì)行為的形式與政府以國(guó)家投資者身份類似。不具實(shí)質(zhì)表決權(quán)的眾多投資者（如上市公司的散戶股票持有者），他們雖具有形式上的法律賦予的表決權(quán)，而實(shí)質(zhì)上他們?cè)谡嬲碛眠@種權(quán)利時(shí)則是通過(guò)選取代表的形式由其代表代為行施的，由于信息上的不對(duì)稱所導(dǎo)致的參與成本過(guò)高，他們往往采取“搭便車”的形式放棄這種權(quán)利。

（三）企業(yè)經(jīng)營(yíng)者。企業(yè)經(jīng)營(yíng)者作為企業(yè)管理當(dāng)局的主體，在企業(yè)所有者委托行為過(guò)程中，基于最大化自己期望效用函數(shù)的目的和動(dòng)機(jī)，其理性選擇一定是“放棄原則”。即使“放棄原則”的行為不是他的理性行為，那也一定是他所希望選擇的行為，因?yàn)槌酥庠僖矝]有其他能使他獲取更多額外收益（包括意識(shí)形態(tài)方面的收益）的途徑了。

（四）其他會(huì)計(jì)信息使用者。上述之外的會(huì)計(jì)信息使用者除在“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的制定過(guò)程中施加微弱的影響外，一般不直接影響企業(yè)的會(huì)計(jì)行為。即使“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的執(zhí)行結(jié)果對(duì)自己不利，他們也沒有能力改變這一境況，事實(shí)上也支付不起通過(guò)改變會(huì)計(jì)行為偏離或拒絕執(zhí)行“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”為自己受益所帶來(lái)的巨額代價(jià)。因而，采取“搭便車”形式放棄這種權(quán)利是他們的理性選擇。

通過(guò)上述簡(jiǎn)要分析可知，“放棄原則”的行為不能由會(huì)計(jì)行為主體自身“自生”，只能由會(huì)計(jì)信息使用者“傳導(dǎo)”而來(lái)——最終通過(guò)作用與影響會(huì)計(jì)行為的理性選擇來(lái)實(shí)現(xiàn)。而企業(yè)經(jīng)營(yíng)者又是會(huì)計(jì)信息使用者中唯一同時(shí)具備上述兩個(gè)“傳導(dǎo)”條件的行為主體，無(wú)疑，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為乃決定和影響會(huì)計(jì)行為的根本因素。

三、企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為對(duì)會(huì)計(jì)行為的作用與影響：現(xiàn)代委托─理論的一種透視

根據(jù)現(xiàn)代委托─理論，委托人設(shè)計(jì)并選擇機(jī)制，而不是使用一個(gè)給定的機(jī)制，其目的是最大化自己的期望效用函數(shù)。在這個(gè)意義上，委托人是在設(shè)計(jì)一個(gè)博奕規(guī)則，以確定人的行為空間。但他這樣做時(shí)，要面臨人的兩個(gè)約束：一是參與約束或個(gè)人理性約束。其含義是指，如果要一個(gè)理性的人有任何興趣接受委托人設(shè)計(jì)的機(jī)制從而參與博弈的話，人在該機(jī)制下得到的期望效用必須不小于他不接受這個(gè)機(jī)制時(shí)得到的最大期望效用。二是激勵(lì)相容約束。其含義是指，給定委托人在不完全了解人的情況下，人在所設(shè)計(jì)的機(jī)制下必須有積極性選擇委托人希望他選擇的行為。滿足第一個(gè)約束的機(jī)制稱為可行的機(jī)制，滿足第二個(gè)約束的機(jī)制稱為可實(shí)施的機(jī)制，兩個(gè)都同時(shí)滿足的機(jī)制稱為可行的可實(shí)施機(jī)制。

企業(yè)經(jīng)營(yíng)者（委托人）與會(huì)計(jì)行為主體（人）兩個(gè)參與人參加的博弈是一個(gè)特殊的博弈，與其他的一般博弈過(guò)程有著不同的特征。主要體現(xiàn)在：⑴委托人的每一次指使和授意，均會(huì)構(gòu)成一個(gè)由其本人和特定人參加的完整的博奕過(guò)程；⑵人的努力結(jié)果（是否按委托人的旨意辦事）可以直接觀測(cè)到，不需要通過(guò)其他的可觀測(cè)變量籍以采取相應(yīng)的激勵(lì)措施；⑶委托人與一個(gè)特定的人進(jìn)行一次博奕的均衡結(jié)果，是委托人決定這個(gè)特定人是否有資格參加下一次博奕的根本前提。也就是說(shuō)，多次重復(fù)博弈的均衡結(jié)果具有相對(duì)的穩(wěn)定性，如果一旦出現(xiàn)來(lái)自人的“干擾”因素，委托人完全有能力通過(guò)改變博弈參與人的形式控制這種均衡結(jié)果。具體地說(shuō)，由于委托人的選擇結(jié)果最終通過(guò)人的具體選擇來(lái)實(shí)現(xiàn)，如果前者的理性選擇是“放棄原則”，為了實(shí)現(xiàn)這一選擇結(jié)果，他必需通過(guò)設(shè)計(jì)一定的機(jī)制來(lái)誘使后者也要按照自己的旨意選擇“放棄原則”，如果后者的理性選擇結(jié)果是“堅(jiān)持原則”而非“放棄原則”，那么前者作為后者的直接領(lǐng)導(dǎo)者，這時(shí)可能采取的措施是：或者讓你“頂?shù)淖≌静蛔　?，取消下次博奕的資格；或者向你發(fā)出“順我者昌，逆我者亡”的暗示，試探一下下次可能出現(xiàn)的博奕結(jié)果，以決定其相應(yīng)的對(duì)策：讓你繼續(xù)參加博奕還是另找其他博奕參與人。由于我國(guó)當(dāng)前的會(huì)計(jì)行為主體具有較強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)性和技術(shù)上的高專業(yè)性，使得由這一特點(diǎn)所決定的人放棄博弈另?yè)袼麡I(yè)的機(jī)會(huì)成本相對(duì)較高（選擇博弈放棄另?yè)袼麡I(yè)的機(jī)會(huì)成本相對(duì)較低），因此，很容易使其機(jī)制設(shè)計(jì)滿足第一個(gè)約束條件；同時(shí)，會(huì)計(jì)行為主體一旦進(jìn)入會(huì)計(jì)職業(yè)界，就必然為所就職企業(yè)的企業(yè)經(jīng)營(yíng)者（委托人）所領(lǐng)導(dǎo)。在這樣的會(huì)計(jì)人員領(lǐng)導(dǎo)體制下，委托人為了實(shí)現(xiàn)自己的理性行為，通常采用一定的誘導(dǎo)機(jī)制，如給予“接受機(jī)制”的人以晉職、晉級(jí)機(jī)會(huì)等優(yōu)厚報(bào)償，并輔之于“可置信的威協(xié)”，如給予拒絕“接受機(jī)制”的人以調(diào)崗、降級(jí)、免職等懲罰性措施，也很容易使其機(jī)制設(shè)計(jì)滿足第二個(gè)約束條件。當(dāng)前我國(guó)普遍出現(xiàn)的“理性失真”現(xiàn)象的事實(shí)也可以印證，一般情況下，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者所設(shè)計(jì)的“博奕規(guī)則”都將成為“可行的可實(shí)施機(jī)制”。

由此不難得出這樣的結(jié)論：以“放棄原則”的行為作為隱性委托行為所形成的委托關(guān)系，是企業(yè)經(jīng)營(yíng)者與會(huì)計(jì)行為主體之間賴以形成的真正意義上的委托關(guān)系。因?yàn)?，“?jiān)持原則”的行為既使成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的理性選擇，他也不需要任何的機(jī)制設(shè)計(jì)就可以通過(guò)會(huì)計(jì)行為主體的理性選擇而輕易達(dá)到。

四、幾點(diǎn)啟示

（一）、對(duì)于當(dāng)前我國(guó)企業(yè)中普遍存在的“成本侵蝕利潤(rùn)”、擴(kuò)大在職消費(fèi)；人為捏造會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)、粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表，夸大經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等經(jīng)濟(jì)學(xué)中所說(shuō)的“內(nèi)部人控制”問(wèn)題，可望提供新的理論解釋。根據(jù)我們的觀點(diǎn)，現(xiàn)代企業(yè)制度（未形成競(jìng)爭(zhēng)有序的經(jīng)理人才市場(chǎng)，絕大部分經(jīng)理人員并不真正享受剩余索取權(quán)等）和委托制（信息不對(duì)稱、道德風(fēng)險(xiǎn)等）存在缺陷僅是構(gòu)成“內(nèi)部人控制”問(wèn)題的“外界因素”——為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者“放棄原則”理性行為的形成及其向會(huì)計(jì)行為主體理性行為“傳導(dǎo)”的成功實(shí)現(xiàn)提供了誘因和條件，而非成因本身。

（二）、應(yīng)提高對(duì)會(huì)計(jì)行為主體理性行為的認(rèn)識(shí)。以往人們通常認(rèn)為，通過(guò)加強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，整頓會(huì)計(jì)工作秩序的辦法就可以達(dá)到治理核算不規(guī)范、帳外經(jīng)營(yíng)等會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的目的。而事實(shí)上這種努力是徒勞的，究其原因就在于它忽視了會(huì)計(jì)行為主體的理性行為。在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)生活中，人為性的會(huì)計(jì)造假也即本文所說(shuō)的“理性失真”現(xiàn)象十分猖獗，而真正的非人為會(huì)計(jì)信息失真和道德風(fēng)險(xiǎn)型人為會(huì)計(jì)信息失真并不多見。如金融系統(tǒng)中出現(xiàn)的將定期存款放在“同業(yè)拆入”科目核算，就可以不計(jì)繳存款準(zhǔn)備金；將貸款放在“拆出資金”科目核算，就可以逃避人民銀行對(duì)存貸款比例的考核，等等。若不加分析地將其判斷為“會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作差，不會(huì)正確使用會(huì)計(jì)科目”的話，那真是天大的誤會(huì)。

（三）、重視會(huì)計(jì)行為主體理性行為，更應(yīng)重視企業(yè)經(jīng)營(yíng)者理性行為。不少同志曾錯(cuò)誤地主張通過(guò)加大會(huì)計(jì)行為主體選擇“放棄原則”成本，以誘使其選擇“堅(jiān)持原則”行為的辦法，來(lái)達(dá)到治理會(huì)計(jì)信息失真的目的。該辦法實(shí)際上是由會(huì)計(jì)行為主體完全承擔(dān)了本不應(yīng)由自身承擔(dān)的“放棄原則”的行為責(zé)任。在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，除非會(huì)計(jì)行為主體的非理性，“堅(jiān)持原則”給他們帶來(lái)的凈收益大于“放棄原則”給他們帶來(lái)的凈收益的情況幾乎是不存在的。極端地講，如果給“放棄原則”的會(huì)計(jì)行為主體以足夠大的刺激（如一旦發(fā)現(xiàn)有“理性失真”現(xiàn)象，就讓其坐牢），肯定也能達(dá)到“堅(jiān)持原則”的行為選擇效果，但這一天的到來(lái)，也許就是會(huì)計(jì)職業(yè)的終日，因?yàn)樵僖矝]有哪項(xiàng)職業(yè)的收益會(huì)比會(huì)計(jì)職業(yè)的收益更差。

五、“理性失真”的治理對(duì)策與思路

維持正常的企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為也即“堅(jiān)持原則”的行為，乃預(yù)防和治理“理性失真”的充要條件，為此必須通過(guò)治理機(jī)制的設(shè)計(jì)以提供相應(yīng)的“環(huán)境和刺激”?，F(xiàn)階段，在保持與建立現(xiàn)代企業(yè)制度相促進(jìn)的前提下，適當(dāng)增加或強(qiáng)化與隱性委托行為呈負(fù)相關(guān)關(guān)系的因素，減少或弱化呈正相關(guān)關(guān)系的因素，是架構(gòu)“理性失真”治理機(jī)制的現(xiàn)實(shí)選擇。其中，法律環(huán)境、職業(yè)經(jīng)理的形成機(jī)制以及經(jīng)理人員的收入形成機(jī)制等要素，無(wú)疑是治理機(jī)制的重要組成部分。鑒于篇幅所限，這里僅就“理性失真”責(zé)任的法律環(huán)境問(wèn)題提出個(gè)人的看法：

（一）、重新修訂《會(huì)計(jì)法》、《公司法》等有關(guān)法律法規(guī)。通過(guò)立法程序明確規(guī)定如下內(nèi)容：1.企業(yè)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)承擔(dān)的“理性失真”方面的法律責(zé)任。凡是由企業(yè)經(jīng)營(yíng)者個(gè)人行為因素造成的，無(wú)論其對(duì)“理性失真”的界限是否清楚，也無(wú)論是否經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)人員之手，均應(yīng)追究企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的責(zé)任；凡是直接由會(huì)計(jì)人員個(gè)人行為因素造成的，應(yīng)追究會(huì)計(jì)行為主體和企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的相應(yīng)責(zé)任；2.因企業(yè)對(duì)外提供虛假會(huì)計(jì)信息而給投資者、債權(quán)人等廣大會(huì)計(jì)信息使用者導(dǎo)致決策失誤等而造成損失的，應(yīng)承擔(dān)民事賠償責(zé)任，并明確規(guī)定其訴訟受理與審判的程序；3.民事賠償?shù)闹黧w應(yīng)是會(huì)計(jì)信息失真的責(zé)任者即企業(yè)經(jīng)營(yíng)者，而不是企業(yè)法人實(shí)體，更不是會(huì)計(jì)行為主體。

（二）、成立獨(dú)立的會(huì)計(jì)司法鑒定中心，對(duì)涉及“理性失真”案件進(jìn)行技術(shù)鑒定。

（三）、加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)管。包括擴(kuò)大受檢面，加大處罰力度和提高對(duì)“理性失真”的鑒別能力三個(gè)方面。

會(huì)計(jì)信息失真論文:會(huì)計(jì)信息失真與會(huì)計(jì)委派制

摘　要：會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象影響了經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而會(huì)計(jì)信息失真發(fā)生的根本原因在于現(xiàn)有的國(guó)有企業(yè)改革模式下，國(guó)企內(nèi)部普遍存在著“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象。文章認(rèn)為要杜絕“內(nèi)部人控制”，避免會(huì)計(jì)信息失真，必須采取措施改變我國(guó)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)管理體制，強(qiáng)化外部監(jiān)督機(jī)制，增強(qiáng)所有者監(jiān)督的力度，而其中最有效的途徑便是實(shí)行會(huì)計(jì)委派制。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息失真性　會(huì)計(jì)委派制　內(nèi)部人控制

一、會(huì)計(jì)信息失真及其危害

所謂會(huì)計(jì)信息失真，就是指會(huì)計(jì)信息不能如實(shí)、準(zhǔn)確、完整地反映會(huì)計(jì)對(duì)象。會(huì)計(jì)信息的失真，使得在國(guó)有企業(yè)改革過(guò)程中出現(xiàn)了驚人的國(guó)有資產(chǎn)流失現(xiàn)象。同時(shí)，失真的會(huì)計(jì)信息也為會(huì)計(jì)信息使用者造成了嚴(yán)重的危害。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.會(huì)計(jì)信息失真妨礙國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理和調(diào)控。企業(yè)是整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的細(xì)胞，是宏觀經(jīng)濟(jì)的微觀個(gè)體。在我國(guó)，宏觀經(jīng)濟(jì)決策所需的大部分信息來(lái)源于會(huì)計(jì)信息，如果會(huì)計(jì)信息失真，就會(huì)使宏觀決策失誤，對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)實(shí)施不當(dāng)?shù)恼{(diào)控，從而導(dǎo)致整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的混亂。

2.會(huì)計(jì)信息失真誤導(dǎo)了關(guān)于企業(yè)的預(yù)測(cè)和決策。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與投資人、債權(quán)人和社會(huì)公眾有著密切的聯(lián)系，投資人和債僅人為了保護(hù)自身的利益，就要了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。會(huì)計(jì)信息的重要作用之一就是幫助投資人和債權(quán)人進(jìn)行科學(xué)的決策，如果會(huì)計(jì)信息失真，必將誤導(dǎo)投資人和債權(quán)人的經(jīng)濟(jì)預(yù)測(cè)和決策，造成社會(huì)資源的嚴(yán)重浪費(fèi)。

3.會(huì)計(jì)信息失真影響企業(yè)內(nèi)部管理。會(huì)計(jì)是企業(yè)內(nèi)部的重要信息系統(tǒng)，會(huì)計(jì)提供準(zhǔn)確可靠的信息，有助于決策者進(jìn)行合理的決策，有助于強(qiáng)化內(nèi)部管理，如果會(huì)計(jì)信息失真，會(huì)嚴(yán)重干擾企業(yè)的規(guī)范管理，使企業(yè)面臨生存和發(fā)展的危機(jī)。

由以上分析可以看出，會(huì)計(jì)信息失真危害是巨大的，要堅(jiān)決避免。但會(huì)計(jì)信息的失真有其發(fā)生的各種原因和基礎(chǔ)，而其中最本質(zhì)的原因則是在現(xiàn)有的國(guó)有企業(yè)改革模式下，國(guó)企內(nèi)部普遍存在著“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象。

二、“內(nèi)部人控制”與會(huì)計(jì)信息失真的關(guān)系

所謂“內(nèi)部人控制”就是指企業(yè)內(nèi)部人員（如經(jīng)理或廠長(zhǎng)）在事實(shí)上而非法律上擁有了對(duì)企業(yè)的控制權(quán)。在國(guó)企改革中，為建立現(xiàn)代企業(yè)制度，政府以各種方式使經(jīng)營(yíng)者獲得自主經(jīng)營(yíng)權(quán)，這樣就形成了企業(yè)所有者（國(guó)家和其他投東）和企業(yè)經(jīng)營(yíng)者（經(jīng)理或廠長(zhǎng)）之間的委托—關(guān)系。在這種關(guān)系中，所有者追求的目標(biāo)是剩余收益最大化，而經(jīng)營(yíng)者是以自身效用最大化為目標(biāo)的，兩者的目標(biāo)是不一致的。如果缺乏必要的激勵(lì)和約束機(jī)制，經(jīng)營(yíng)者就有可能為追求自身利益而做出損害所有者利益的事情。當(dāng)內(nèi)部人損害所有者權(quán)益時(shí)，就必然會(huì)粉飾其財(cái)務(wù)狀況，提供種種虛假的會(huì)計(jì)信息，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。

一方面，我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)管理體制難以避免“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象。會(huì)計(jì)人員由企業(yè)經(jīng)理任免，會(huì)計(jì)就必須為經(jīng)理服務(wù)，從而成為“內(nèi)部人”實(shí)行內(nèi)部控制的重要工具；另一方面，因國(guó)有企業(yè)財(cái)產(chǎn)歸國(guó)家所有而使企業(yè)中普遍存在著“所有者缺位”的現(xiàn)象，這必然導(dǎo)致對(duì)企業(yè)監(jiān)督不力。在缺乏有效的外部監(jiān)督機(jī)制的情況下，內(nèi)部人必然充分運(yùn)用會(huì)計(jì)這一工具達(dá)到其內(nèi)部控制的目的，使會(huì)計(jì)信息失真在所難免。

所以，為避免會(huì)計(jì)信息的失真，必須采取措施改變我國(guó)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)管理體制，使其擺脫工具的命運(yùn)，同時(shí)又能強(qiáng)化外部監(jiān)督機(jī)制，增強(qiáng)所有者監(jiān)督的力度，從而達(dá)到控制“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象，而能夠達(dá)到此目的的措施便是實(shí)行會(huì)計(jì)委派制。

三、實(shí)行會(huì)計(jì)委派制的必然性

會(huì)計(jì)委派制是政府部門通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)人員的資格確認(rèn)、業(yè)績(jī)考核、職權(quán)規(guī)范、人員任免甚至報(bào)酬統(tǒng)籌等行政手段和法律手段，對(duì)會(huì)計(jì)行為進(jìn)行管制的一系列制度和機(jī)制上的安排。從本質(zhì)上說(shuō)，會(huì)計(jì)委派制改變了原來(lái)的會(huì)計(jì)由經(jīng)理任免的會(huì)計(jì)管理體制，而由國(guó)家和所有者直接委派。會(huì)計(jì)委派制之所以能從產(chǎn)生到發(fā)展，就是因?yàn)槠湓诳刂啤皟?nèi)部人控制”或避免會(huì)計(jì)信息失真方面有以下作用：

1.改變了會(huì)計(jì)人員“內(nèi)部人控制”的工具地位。由于會(huì)計(jì)委派中的會(huì)計(jì)直接由所有者委派，直接對(duì)所有者負(fù)責(zé)。在所有者和經(jīng)營(yíng)者目標(biāo)不一致時(shí)，積極為所有者謀利益，不會(huì)因違背經(jīng)營(yíng)者意愿提供真實(shí)會(huì)計(jì)信息而被罷免。會(huì)計(jì)委派制通過(guò)改變會(huì)計(jì)人員的身份，將作為“內(nèi)部人控制”工具的會(huì)計(jì)變?yōu)榭刂啤皟?nèi)部人”的力量。這種制度充分保證了會(huì)計(jì)人員的獨(dú)立性，使會(huì)計(jì)信息質(zhì)量大大提高。

2.可以實(shí)行第一位監(jiān)督，防損失于未然。我們知道，審計(jì)也是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況的有效監(jiān)督方式，但審計(jì)是一種事后監(jiān)督，即使能夠?qū)彶槌鰰?huì)計(jì)報(bào)表中的虛假行為，但此時(shí)“內(nèi)部人控制”行為早已發(fā)生，已給所有者造成了無(wú)法挽回的損失。

實(shí)行會(huì)計(jì)委派制，一旦“內(nèi)部人”欲實(shí)行其控制行為，就會(huì)受到隸屬于所有者的會(huì)計(jì)人員和監(jiān)督和反控制，從而避免虛假信息的產(chǎn)生，防所有者損失于未然。

3.可以低成本對(duì)“內(nèi)部人”進(jìn)行監(jiān)督，強(qiáng)化所有者對(duì)“內(nèi)部人”的監(jiān)督力度。在所有者和經(jīng)營(yíng)者之間存在著信息不對(duì)稱的狀況，使所有者很難清楚了解“內(nèi)部人”的真實(shí)行為，所有者為了獲取必要的信息，就要付出相當(dāng)大的代價(jià)。獲取信息的成本決定了監(jiān)督的力度，如果獲取信息的成本大于監(jiān)督帶來(lái)的收益，監(jiān)督就失去了意義。聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，其成本是極高的，高昂的成本必然削弱所有者對(duì)“內(nèi)部人”的監(jiān)督，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象屢禁不止。而實(shí)行會(huì)計(jì)委派制，使會(huì)計(jì)隸屬于所有者，就可以把第一手的真實(shí)資料提供給所有者，所有者根據(jù)這些信息對(duì)“內(nèi)部人”進(jìn)行監(jiān)督的花費(fèi)的成本相應(yīng)地要小得多。低成本必然會(huì)強(qiáng)化所有者對(duì)“內(nèi)部人”的監(jiān)督力度，從而更好地控制“內(nèi)部人”。

從以上分析可以看出，會(huì)計(jì)委派制有其存在的必要性和必然性。從我國(guó)部分國(guó)有大中型企業(yè)試行會(huì)計(jì)委派制的基本情況來(lái)看，會(huì)計(jì)委派制對(duì)于國(guó)有資產(chǎn)的保值、增值，防止國(guó)有資產(chǎn)流失，健全企業(yè)內(nèi)部約束機(jī)制和避免會(huì)計(jì)信息失真方面發(fā)揮了積極作用，但會(huì)計(jì)委派制在許多方面也還有不完善的地方，要充分發(fā)揮會(huì)計(jì)委派制的作用，還應(yīng)實(shí)行一系列措施。如建立會(huì)計(jì)人才市場(chǎng)，形成會(huì)計(jì)人員自我約束機(jī)制；建立對(duì)會(huì)計(jì)人員的激勵(lì)、監(jiān)督機(jī)制；加強(qiáng)所有者對(duì)會(huì)計(jì)的監(jiān)督等，從而進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)委派制。

會(huì)計(jì)信息失真論文:會(huì)計(jì)信息供求對(duì)國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的影響

摘 要 國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象有愈演愈烈的趨勢(shì)，損害了國(guó)家和人民的利益。通過(guò)會(huì)計(jì)信息供求雙方的現(xiàn)實(shí)分析，說(shuō)明國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真是會(huì)計(jì)信息供給與需求不均衡的結(jié)果，是不完全競(jìng)爭(zhēng)的會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)的特點(diǎn)，并就如何培育真正意義上的會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)供求主體提出建議。

關(guān)鍵詞 會(huì)計(jì)信息 供求關(guān)系 國(guó)有企業(yè) 信息失真

我國(guó)國(guó)有企業(yè)的會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象大量存在。會(huì)計(jì)信息失真不僅影響了社會(huì)公眾的微觀經(jīng)濟(jì)決策和國(guó)家的宏觀經(jīng)濟(jì)決策、造成了資源的不合理分配、導(dǎo)致了國(guó)有資產(chǎn)的大量流失，而且助長(zhǎng)了虛假之風(fēng)，為貪污分子提供了可乘之機(jī)。會(huì)計(jì)信息目前主要是一種公共產(chǎn)品，供給方不能得到直接經(jīng)濟(jì)利益，缺乏提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的動(dòng)力，而需求方只有在滿足一系列條件后才能作為一種制衡力量影響會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。本文擬從會(huì)計(jì)信息的供給與需求兩方面都失效的角度，對(duì)國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的原因作初步的探討，并提出相關(guān)建議。

1 會(huì)計(jì)信息供給與需求的關(guān)系

在會(huì)計(jì)的長(zhǎng)期發(fā)展中，一直強(qiáng)調(diào)的是會(huì)計(jì)信息的供給。一般而言，會(huì)計(jì)信息供給方只要有主動(dòng)披露真實(shí)信息的內(nèi)在動(dòng)力，就可以實(shí)現(xiàn)其愿望。反過(guò)來(lái)說(shuō)，如果其有信息造假的利益動(dòng)機(jī)時(shí)，也會(huì)費(fèi)盡心思，達(dá)到目的。

會(huì)計(jì)信息使用者要想成為真正的信息需求者，需要同時(shí)滿足三個(gè)條件：①信息使用者的信息需求欲望。當(dāng)會(huì)計(jì)信息的真假直接威脅到信息使用者自身利益時(shí)，信息使用者必然非常關(guān)注會(huì)計(jì)信息，渴望獲得及時(shí)準(zhǔn)確的信息。②信息使用者的成熟程度。會(huì)計(jì)報(bào)表是基于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制的，要想利用會(huì)計(jì)信息，還必須要有相關(guān)的財(cái)會(huì)知識(shí)及管理知識(shí)。這個(gè)條件大大縮小了會(huì)計(jì)信息需求者的范圍。③信息使用者群體影響力的大小。只有當(dāng)信息使用者為了共同的利益走到一起，形成一股合力，足以與信息供給方抗衡時(shí)，才會(huì)得到所需的真實(shí)信息。因而，真正的信息需求者的要求是比較苛刻的。

會(huì)計(jì)信息是一種產(chǎn)品，其質(zhì)量的好壞決定于會(huì)計(jì)信息供需雙方的力量均衡程度。

2 國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息供給分析

2.1 管理層是會(huì)計(jì)信息失真的關(guān)鍵

（1）國(guó)有企業(yè)的產(chǎn)權(quán)機(jī)制弊端成為管理層信息造假的潛在動(dòng)力。根據(jù)完全自私和完全理性合一的“經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)，國(guó)有企業(yè)管理層認(rèn)識(shí)到國(guó)企剩余索取權(quán)的不可轉(zhuǎn)讓性、剩余控制權(quán)與剩余索取權(quán)的不匹配以及委托關(guān)系中自然產(chǎn)生的信息優(yōu)勢(shì)，就會(huì)以犧牲國(guó)有產(chǎn)權(quán)為代價(jià)追求自身利益最大化，并利用會(huì)計(jì)信息作掩飾。

（2）管理層的權(quán)力過(guò)大提供了信息造假的條件。我國(guó)國(guó)有企業(yè)管理層的權(quán)力已大大超出一般人的權(quán)力，他們集決策權(quán)、經(jīng)營(yíng)管理權(quán)、財(cái)務(wù)管理權(quán)、人事任免權(quán)于一身，但缺乏有效監(jiān)督。權(quán)力的過(guò)度膨脹導(dǎo)致了腐敗。

（3）落后的業(yè)績(jī)考核激勵(lì)機(jī)制是管理層信息造假的直接原因。長(zhǎng)期以來(lái)，政府對(duì)國(guó)有企業(yè)業(yè)績(jī)的考核評(píng)價(jià)側(cè)重于企業(yè)一定期間的經(jīng)營(yíng)成果，而不關(guān)心其經(jīng)營(yíng)過(guò)程，且評(píng)價(jià)體系側(cè)重于利潤(rùn)、資產(chǎn)報(bào)酬率等財(cái)務(wù)指標(biāo)，不關(guān)心相關(guān)的非財(cái)務(wù)指標(biāo)。而財(cái)務(wù)指標(biāo)離不開會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，這也勢(shì)必導(dǎo)致了管理層為了經(jīng)濟(jì)、政治的利益而粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表。

（4）機(jī)會(huì)收益遠(yuǎn)大于機(jī)會(huì)成本的現(xiàn)實(shí)，使管理層敢于鋌而走險(xiǎn)。對(duì)會(huì)計(jì)信息失真帶來(lái)的收益與付出的成本的權(quán)衡，決定了會(huì)計(jì)信息失真的程度。會(huì)計(jì)信息失真，一般依賴集體腐敗來(lái)完成。構(gòu)成一個(gè)高度“團(tuán)結(jié)”的腐敗集體，是需要花費(fèi)高額成本和承擔(dān)巨大風(fēng)險(xiǎn)的，這個(gè)成本是管理層必須付出的。另外，還有一個(gè)或有支出，即被查處發(fā)現(xiàn)時(shí)的懲罰。這個(gè)或有支出的可能性及大小，取決于監(jiān)督機(jī)制和法律體系的完善程度。從本文下面所作的分析中可以看出，監(jiān)督機(jī)制是非常不完善的，存在很多漏洞和不足，而且法制手段缺乏應(yīng)有的震懾力。

2.2 會(huì)計(jì)人員是會(huì)計(jì)信息失真的直接操作者

（1）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度及會(huì)計(jì)自身的缺陷，為會(huì)計(jì)人員操作會(huì)計(jì)信息提供了可能性。一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為會(huì)計(jì)行為的規(guī)范，具有內(nèi)在不完備性。會(huì)計(jì)人員可以利用會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)，生成和報(bào)告能達(dá)到特定目的的會(huì)計(jì)信息。另一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度具有滯后性、模糊性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度很難及時(shí)準(zhǔn)確規(guī)定每一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。同時(shí)，會(huì)計(jì)信息本身含有許多估計(jì)因素在內(nèi)，如壞賬準(zhǔn)備計(jì)提、固定資產(chǎn)折舊等，濫用會(huì)計(jì)估計(jì)也是會(huì)計(jì)信息造假的常用手段之一。

（2）國(guó)有企業(yè)現(xiàn)行人事管理制度是會(huì)計(jì)人員操縱會(huì)計(jì)信息的直接原因?！稌?huì)計(jì)法》賦予了會(huì)計(jì)人員監(jiān)督本單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的職責(zé)。目前，會(huì)計(jì)人員大多由管理層直接聘用，其報(bào)酬、升遷等切身利益都由管理層直接決定，這就使會(huì)計(jì)人員喪失了應(yīng)有的獨(dú)立地位，弱化了其應(yīng)有的責(zé)任意識(shí)。

3 國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息需求分析

從理論上講，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中反映的信息應(yīng)滿足企業(yè)外部利益相關(guān)者的需要。而事實(shí)上，我國(guó)國(guó)有企業(yè)的外部利益相關(guān)者并沒有很好地利用會(huì)計(jì)信息，需求欲望并不強(qiáng)烈。下面從投資者、債權(quán)人、監(jiān)督者三方面來(lái)分析。

3.1 投資者沒有真正關(guān)注會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性

投資者理應(yīng)通過(guò)閱讀和分析企業(yè)披露的關(guān)于財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量等的信息，結(jié)合行業(yè)效益水平、國(guó)內(nèi)外政治經(jīng)濟(jì)狀況等諸多影響因素，對(duì)企業(yè)未來(lái)的盈利能力和風(fēng)險(xiǎn)狀況作出合理預(yù)期，進(jìn)而作出理性經(jīng)濟(jì)決策。但陸正飛等在2002的研究顯示，在進(jìn)行投資決策時(shí)，約1/3的投資者不閱讀會(huì)計(jì)年報(bào)。

國(guó)有企業(yè)最大的股東是全體人民。國(guó)有企業(yè)是由全體人民委托給政府經(jīng)營(yíng)，政府再層層授權(quán)，最終委托企業(yè)負(fù)責(zé)經(jīng)營(yíng)。政府部門扮演的是國(guó)有資產(chǎn)所有權(quán)代表的角色，只是人。政府部門不擁有剩余索取權(quán)，就缺乏根本的利益動(dòng)機(jī)。他們對(duì)投入資本保值增值的關(guān)心，只是出于工作職責(zé)及發(fā)展政績(jī)的需要，“官出數(shù)字”、“數(shù)字出官”的風(fēng)氣很嚴(yán)重。

政府作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控者，在實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的同時(shí)，還要實(shí)現(xiàn)政治目的。有時(shí)國(guó)有企業(yè)本身的存在，并不是出于營(yíng)利的目的，而是出于某種社會(huì)政治的需要。這樣，政府就不會(huì)關(guān)心其經(jīng)濟(jì)效益，也就不關(guān)注會(huì)計(jì)信息。

由于資本市場(chǎng)的不健全，我國(guó)中小股東大多是投機(jī)者，目的是獲取短期的資本利益，很少有投資者愿意并且有能力分析上市公司的會(huì)計(jì)信息。中小投資者無(wú)法影響企業(yè)的任何決策。

3.2 債權(quán)人本身具有國(guó)有企業(yè)的通病

國(guó)有企業(yè)的債權(quán)人大多是國(guó)有銀行，國(guó)有銀行的所有者同樣是國(guó)家，有著國(guó)有企業(yè)的通病，而且金融工具單一、利率管理僵化、風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄、缺乏合理的信用風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制，再加上政府的行政干預(yù)，使銀行不可能真正依據(jù)會(huì)計(jì)信息來(lái)作出信貸決策。

3.3 監(jiān)督者沒有真正實(shí)施監(jiān)督的職責(zé)

（1）政府監(jiān)督體系不完善，監(jiān)督效率低下。產(chǎn)權(quán)歸屬明確是確定會(huì)計(jì)監(jiān)督權(quán)的前提條件，會(huì)計(jì)信息失真的受害對(duì)象不明確就無(wú)法實(shí)施有效的監(jiān)督。在我國(guó)，雖然有代表政府的財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)、統(tǒng)計(jì)、工商等相關(guān)部門的監(jiān)督，但由于國(guó)有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)制度不完善，產(chǎn)權(quán)歸屬本身不確定，造成直接代表所有者的監(jiān)督者不明確。監(jiān)督職責(zé)范圍、監(jiān)督責(zé)任也都不明確。各部門缺乏橫向溝通、協(xié)調(diào)，甚至存在重復(fù)、沖突。在監(jiān)督檢查過(guò)程中，對(duì)發(fā)生的問(wèn)題只要與本部門無(wú)利害關(guān)系就不深究，沒有形成有效的相互補(bǔ)充的監(jiān)管體系。

另外，監(jiān)管部門作為政府的職能部門，也要貫徹執(zhí)行中央政府的方針政策。如證監(jiān)會(huì)為切實(shí)履行“發(fā)揮證券市場(chǎng)功能，支持國(guó)有企業(yè)改革發(fā)展”的中央宏觀調(diào)控政策，不得不對(duì)資本市場(chǎng)上流行的“包裝上市”、“捆綁上市”等明顯的會(huì)計(jì)信息操縱行為睜一只眼閉一只眼。因此，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)的多重角色，決定了他們也不可能大膽地去履行自己的監(jiān)管職責(zé)，切實(shí)追求真實(shí)的會(huì)計(jì)信息。

（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師難以堅(jiān)持客觀、公正的立場(chǎng)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所一直被認(rèn)為是可以恪守獨(dú)立、客觀、公正原則的審計(jì)機(jī)構(gòu)，但在已經(jīng)曝光的銀廣廈、藍(lán)田股份、鄭百文等一批上市公司的財(cái)務(wù)造假事件中，中天勤等會(huì)計(jì)師事務(wù)所均擔(dān)當(dāng)了不光彩的角色。

首先，在國(guó)有產(chǎn)權(quán)虛置的情況下，其實(shí)是國(guó)有企業(yè)管理層聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，委托人并非所謂的全體股東，這就使會(huì)計(jì)師事務(wù)所和管理層構(gòu)成了直接的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，CPA審計(jì)的獨(dú)立性、權(quán)威性都會(huì)大打折扣。在目前不完善的審計(jì)服務(wù)市場(chǎng)上，審計(jì)需求非常有限，主要是由政府創(chuàng)造的，會(huì)計(jì)師事務(wù)所處于被動(dòng)地位。

其次，我國(guó)CPA行業(yè)的激勵(lì)約束機(jī)制尚存在許多缺陷，比如注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其事務(wù)所的執(zhí)業(yè)業(yè)績(jī)與其信譽(yù)之間沒有建立起有效的信息傳輸機(jī)制，使其恪守審計(jì)原則不能帶來(lái)未來(lái)服務(wù)收入的增加。

總之，注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其事務(wù)所也不可能成為真實(shí)會(huì)計(jì)信息的需求者，存在投機(jī)機(jī)會(huì)時(shí)，就可能會(huì)鋌而走險(xiǎn)，不僅不糾正或披露審計(jì)客戶的錯(cuò)誤和舞弊，還為其出謀劃策，出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。

（3）內(nèi)部監(jiān)督名存實(shí)亡。關(guān)系存在于一切合作性活動(dòng)中，也存在于企業(yè)內(nèi)部的每一個(gè)管理層次上。因國(guó)有企業(yè)經(jīng)理被授權(quán)任命中下層管理人員，中下層管理人員與經(jīng)理有密切的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，這就很容易造成內(nèi)部集體腐敗。內(nèi)部審計(jì)本身就是內(nèi)部控制的一部分，且受制于領(lǐng)導(dǎo)人。內(nèi)部審計(jì)人員在無(wú)權(quán)監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)人又面對(duì)各種利益誘惑的情況下，只能妥協(xié)，從真實(shí)會(huì)計(jì)信息的需求者轉(zhuǎn)變?yōu)闀?huì)計(jì)信息造假的同謀者。內(nèi)部牽制名存實(shí)亡。

4 對(duì)策分析

（1）改革現(xiàn)有的國(guó)有企業(yè)管理制度，健全法人治理結(jié)構(gòu)，建立與高度的兩權(quán)分離特點(diǎn)相適應(yīng)的組織結(jié)構(gòu)和監(jiān)督機(jī)制。完善的法人治理結(jié)構(gòu)是賴以指導(dǎo)和控制企業(yè)規(guī)范運(yùn)作的基本前提，是按照所有者和其他利害相關(guān)者的最大共同利益原則運(yùn)營(yíng)企業(yè)資產(chǎn)的切實(shí)保證。應(yīng)進(jìn)一步明確股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和管理層的責(zé)任和職權(quán)，理順董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)對(duì)管理層的領(lǐng)導(dǎo)、考核和監(jiān)督，取消管理層的行政級(jí)別，將經(jīng)濟(jì)效益作為衡量管理層業(yè)績(jī)的根本標(biāo)準(zhǔn)；創(chuàng)造條件，使管理層轉(zhuǎn)變?yōu)槁殬I(yè)企業(yè)家；由中介機(jī)構(gòu)對(duì)管理層的業(yè)績(jī)、行為進(jìn)行考核，并評(píng)定其聲譽(yù)，隨時(shí)公布其劣跡，并記錄在案，從而迫使其放棄短期行為、造假行為轉(zhuǎn)而追求長(zhǎng)期利益。這樣就可以從制度上減少國(guó)企管理層機(jī)會(huì)主義行為的發(fā)生，進(jìn)而提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

（2）完善會(huì)計(jì)人員委派制度，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部的異體監(jiān)督力度。會(huì)計(jì)委派制是政府部門或產(chǎn)權(quán)管理部門以所有者身份，委派會(huì)計(jì)人員代表其監(jiān)督國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)情況的一種制度。其主要特點(diǎn)是企業(yè)的主要會(huì)計(jì)人員由所有者委派，由會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)集中管理，企業(yè)管理層不得干涉委派會(huì)計(jì)人員的工作。這就使得會(huì)計(jì)人員擺脫了與國(guó)有企業(yè)的人身依附關(guān)系，有利于真正發(fā)揮會(huì)計(jì)的監(jiān)督作用，有利于治理會(huì)計(jì)信息失真。

（3）多方聯(lián)動(dòng)，形成健全而有效的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系。政府監(jiān)督應(yīng)結(jié)合各政府部門的特點(diǎn)，權(quán)責(zé)明確，既不存在監(jiān)督空白領(lǐng)域，也不存在沖突和矛盾，使企業(yè)處于各方嚴(yán)密監(jiān)督之下，依法自主經(jīng)營(yíng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)則需要政府及社會(huì)公眾的支持和監(jiān)督，同時(shí)要借鑒國(guó)際大型事務(wù)所的發(fā)展歷程，完善管理，真正履行社會(huì)監(jiān)督職責(zé)。另外還應(yīng)注意協(xié)調(diào)好社會(huì)監(jiān)督與政府監(jiān)督以及內(nèi)部監(jiān)督的關(guān)系，形成強(qiáng)大的合力。

5 結(jié)語(yǔ)

從以上分析可以看出，國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真是會(huì)計(jì)信息供求矛盾相互作用的結(jié)果。而會(huì)計(jì)信息需求市場(chǎng)的缺失導(dǎo)致其無(wú)法反擊抗衡虛假會(huì)計(jì)信息的供給，從而進(jìn)一步導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真的惡性循環(huán)。會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)的完善需要市場(chǎng)供求主體共同的市場(chǎng)意識(shí)。

會(huì)計(jì)信息失真論文:從企業(yè)操縱經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的行為看會(huì)計(jì)信息的失真現(xiàn)象

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，投資渠道的拓寬以及資產(chǎn)重組業(yè)務(wù)的廣泛開展，會(huì)計(jì)信息在擔(dān)當(dāng)國(guó)家宏觀調(diào)控的重要依據(jù)的同時(shí)，也被越來(lái)越多的企業(yè)、個(gè)人投資者作為投資依據(jù)，金融機(jī)構(gòu)為企業(yè)提供金融服務(wù)尤其是提供貸款時(shí)，往往也要依靠企業(yè)的會(huì)計(jì)信息。但是通過(guò)閱讀、分析一些企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告，我們會(huì)發(fā)現(xiàn)一部分企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告與企業(yè)自身的情況嚴(yán)重不符，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。下面結(jié)合我國(guó)企業(yè)，尤其是上市公司操縱經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的行為，談?wù)剷?huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象。

一是上市公司中關(guān)聯(lián)交易普遍存在，一些公司不但關(guān)聯(lián)交易采取有失公允協(xié)議價(jià)，而且披露含糊不清，甚至隱瞞關(guān)聯(lián)交易，誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者，其表現(xiàn)如下：

1．增加收入，轉(zhuǎn)嫁費(fèi)用。上市公司中有一些是以母公司部分資產(chǎn)為主組建的，與母公司存在諸多方面的密切聯(lián)系。在一些上市公司業(yè)績(jī)不佳時(shí)，母公司會(huì)給予“幫助”，大量購(gòu)買上市公司產(chǎn)品，同時(shí)以較低的價(jià)格向其供給原材料，表面看上市公司產(chǎn)、銷兩旺，業(yè)績(jī)較佳，實(shí)際上公司在市場(chǎng)上根本沒有競(jìng)爭(zhēng)力。在費(fèi)用負(fù)擔(dān)方面，當(dāng)上市公司業(yè)績(jī)不理想時(shí)，母公司就承擔(dān)上市公司的一些費(fèi)用，甚至將上市公司以前年度交納的有關(guān)費(fèi)用退回，以達(dá)到轉(zhuǎn)嫁費(fèi)用的目的。

2．利用資金占用，調(diào)整利潤(rùn)。按照我國(guó)現(xiàn)有法規(guī)規(guī)定，企業(yè)之間不允許相互拆借資金，但實(shí)際情況是關(guān)聯(lián)公司之間的資金往來(lái)和拆借現(xiàn)象較為普遍，兩者之間也難以嚴(yán)格區(qū)分。上市公司與關(guān)聯(lián)公司發(fā)生的資金占用的金額、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)混亂且大部分本事先公告。這樣上市公司利用資金占用的因素隨意調(diào)整利潤(rùn)，而投資者無(wú)法對(duì)此合理性作出恰當(dāng)?shù)呐袛唷?

3．利用資產(chǎn)租賃調(diào)整利潤(rùn)。許多上市公司經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)是從母公司租賃來(lái)的。因此，租賃價(jià)格就成了上市公司與母公司調(diào)整經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的途徑。有的上市公司還將從母公司租來(lái)的資產(chǎn)同時(shí)轉(zhuǎn)租給母公司的其他子公司，以調(diào)整上市公司、母公司及其他子公司的利潤(rùn)。

4．托管經(jīng)營(yíng)或委托經(jīng)營(yíng)。由于托管經(jīng)營(yíng)方面的法規(guī)不健全，托管經(jīng)營(yíng)成為一些企業(yè)利潤(rùn)操縱的工具。一種情況是上市公司將不良資產(chǎn)委托母公司經(jīng)營(yíng)，收取高額回報(bào)，上市公司不但回避了不良資產(chǎn)的損失，而且還獲得了可觀的利潤(rùn)。另一種是母公司將穩(wěn)定的高獲利能力的資產(chǎn)以低收益的形式委托上市公司經(jīng)營(yíng)，直接增加上市公司利潤(rùn)。此外，一些上市公司為了不承擔(dān)投資項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)采用委托經(jīng)營(yíng)方式，將某一部分現(xiàn)金轉(zhuǎn)借給母公司，以母公司的名義進(jìn)行投資，將投資風(fēng)險(xiǎn)全部轉(zhuǎn)嫁到母公司頭上，而將穩(wěn)定的投資收益進(jìn)入上市公司的利潤(rùn)。

5．資產(chǎn)置換。由于對(duì)資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估缺乏規(guī)范性，公司并購(gòu)的法律和財(cái)務(wù)處理也不完善，加上地方政府部門和企業(yè)主管部門的參與，使得資產(chǎn)置換通過(guò)不等價(jià)交換來(lái)操縱利潤(rùn)。其主要表現(xiàn)形式有：（1）違背市場(chǎng)原則，不考慮資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值，不是按科學(xué)的評(píng)估方法進(jìn)行評(píng)估，而是按主觀意識(shí)認(rèn)定資產(chǎn)價(jià)值，因此評(píng)估不能反映資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。我們通?？梢?，為了達(dá)到支持上市公司的目的，母公司常采用將優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)低價(jià)賣給上市公司或與上市公司的不良資產(chǎn)置換的不等價(jià)交換手段。（2）購(gòu)買資產(chǎn)的款項(xiàng)長(zhǎng)期掛賬，不計(jì)利息或資金占用費(fèi)，不需付出任何代價(jià)，而實(shí)際上是轉(zhuǎn)嫁財(cái)務(wù)費(fèi)用。（3）上市公司與母公司或母公司控制的子公司之間常常進(jìn)行債務(wù)轉(zhuǎn)移，以達(dá)到轉(zhuǎn)移財(cái)務(wù)費(fèi)用的目的。（4）在被收購(gòu)企業(yè)的利潤(rùn)何時(shí)應(yīng)納入收購(gòu)方的投資收益或利潤(rùn)的會(huì)計(jì)處理上，存在著隨意性，從而為收購(gòu)方調(diào)節(jié)利潤(rùn)提供了手段。按照國(guó)際慣例，被收購(gòu)企業(yè)的利潤(rùn)應(yīng)從實(shí)際接管日開始才納入收購(gòu)企業(yè)。收購(gòu)方為了操縱利潤(rùn)，均將利潤(rùn)計(jì)算日提前，將收購(gòu)價(jià)格中所包含的利潤(rùn)不作為收購(gòu)成本，而是作為收購(gòu)方的利潤(rùn)或投資收益。（5）將不良投資高價(jià)轉(zhuǎn)賣給母公司或母公司控制的子公司。不良投資意味著投資損失，按公平市場(chǎng)定價(jià)賬面凈值也難以收回，但在提升上市公司業(yè)績(jī)動(dòng)機(jī)的支配下，使得上市公司不僅完全收回投資成本，而且還獲取一筆投資收益。

二是一些企業(yè)會(huì)計(jì)人員為操縱利潤(rùn)，隨意改變更改會(huì)計(jì)政策，致使會(huì)計(jì)信息失真。主要表現(xiàn)如下：

l．改變折舊政策。延長(zhǎng)或縮短固定資產(chǎn)折舊年限，使本期折舊費(fèi)用減少或增加，相應(yīng)影響本期的營(yíng)業(yè)成本，從而增加或減少了本期賬面利潤(rùn)。對(duì)固定資產(chǎn)占總資產(chǎn)比重大的企業(yè)，折舊政策的調(diào)整對(duì)當(dāng)期的利潤(rùn)影響重大，而成為某些企業(yè)操縱潤(rùn)的重要手段。

2．收益性支出資本化。一些企業(yè)對(duì)已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用或損失，本應(yīng)作為收益性支出，卻通過(guò)待攤費(fèi)用、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、開辦費(fèi)、在建工程、待處理流動(dòng)資產(chǎn)損失或待處理固定資產(chǎn)損失等科目予以資本化，形成大量虛擬資產(chǎn)。利用虛擬資產(chǎn)不及時(shí)確認(rèn)、少攤或不攤已發(fā)生的費(fèi)用和損失，成為一些企業(yè)進(jìn)行利潤(rùn)操縱的常用手法。其中最為突出的便是利息費(fèi)用資本化。以某項(xiàng)資產(chǎn)還處于試生產(chǎn)階段為借口，將利息記入“在建工程”，虛增資產(chǎn)價(jià)值和利潤(rùn)，最終都予以資本化。

3．跨年度調(diào)整利潤(rùn)。一種情況是潛虧掛賬。上市公司甚至通過(guò)潛虧掛賬將原本屬于當(dāng)期的費(fèi)用記入上述某類賬戶中留待以后處理，造成大量掛賬，使得上市公司當(dāng)年資產(chǎn)、利潤(rùn)出現(xiàn)嚴(yán)重不實(shí)。與之相反的另一種情況是為提升將來(lái)業(yè)績(jī)的采取沖銷本年利潤(rùn)的手段。如利用計(jì)提四項(xiàng)準(zhǔn)備金等可以控制的應(yīng)計(jì)項(xiàng)目，把有可能在以后期間發(fā)生的損失提前確認(rèn)，使利潤(rùn)在不同的會(huì)計(jì)期間轉(zhuǎn)移，以提高以后年度的業(yè)績(jī)。特別是當(dāng)上市公司出現(xiàn)連續(xù)兩年虧損后，公司為避免第三年繼續(xù)發(fā)生虧損而導(dǎo)致被摘牌時(shí)，就會(huì)廣泛采用本辦法，從而使某些上市公司當(dāng)期的收益大幅度下降，下一年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)會(huì)大幅度增長(zhǎng)。

三是地方政府作為本地的上市公司的行政領(lǐng)導(dǎo)和直接或間接所有者不愿其失去寶貴的上市資格，所以一旦出現(xiàn)無(wú)法配股或面臨摘牌的狀況，地方政府常常予以行政支持。這種對(duì)上市公司的直接行政性支持主要表現(xiàn)在以下方面：

1．降低稅負(fù)。為了扶持上市公司，許多地方政府相互攀比，給上市公司稅收返還政策。企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠，只是地方政府應(yīng)急性扶持措施，具有很強(qiáng)的不確定性，很難構(gòu)成上市公司穩(wěn)定的收入來(lái)源。這種方式不僅加深了上市公司對(duì)地方政府的行政性依賴，經(jīng)受不住市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的沖擊，給上市公司以后的業(yè)績(jī)埋下了隱患。

2．非常交易。主要是在上市公司籌資進(jìn)行城市開發(fā)建設(shè)時(shí)，予以土地資源價(jià)格方面的優(yōu)惠政策。這種地方性政策扶持，既無(wú)明確政策界限，更不是公開化、市場(chǎng)化，同時(shí)留下后遺癥。如一家上市公司在兼并其他企業(yè)時(shí)，當(dāng)?shù)卣疄榱吮硎局С郑o予該上市公司以土地資源方面的優(yōu)惠政策，當(dāng)時(shí)引起股票二級(jí)市場(chǎng)眾多投資者的極大關(guān)注，可是幾年過(guò)去后，該上市公司卻不能開發(fā)上述土地，原因是由于政策的改變，要想開發(fā)此土地須補(bǔ)交相關(guān)的巨額費(fèi)用。

綜上所述，一些企業(yè)通過(guò)操縱經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)來(lái)掩蓋企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)情況，在財(cái)務(wù)報(bào)告中反應(yīng)出虛假的會(huì)計(jì)信息，誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者，其結(jié)果使一些財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者蒙受經(jīng)濟(jì)損失。筆者列舉幾個(gè)業(yè)績(jī)操縱行為僅供參考，以提醒讀者不要被財(cái)務(wù)報(bào)告中失真的會(huì)計(jì)信息所誤導(dǎo)。

會(huì)計(jì)信息失真論文:會(huì)計(jì)信息失真與公信原則

作為上市公司，其會(huì)計(jì)信息必須通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告向社會(huì)公眾提供客觀真實(shí)、公正可信的企業(yè)財(cái)務(wù)信息。有不少上市公司在會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中弄虛作假，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。我國(guó)證券市場(chǎng)的建立和維護(hù)一直遵循著"公開、公平、公正"的三公原則。"公信"原則的建立是廣大投資者恢復(fù)對(duì)我國(guó)證券市場(chǎng)投資信心的必要條件。而如何有效地防范會(huì)計(jì)信息失真，則是其中的一項(xiàng)重任。

造成會(huì)計(jì)信息失真的原因

造成會(huì)計(jì)信息失真的原因有幾點(diǎn)：

（1）便于融資。對(duì)于那些擬上市或者已上市的公司來(lái)講，能否上市或者能否獲得再融資的資格，只要按照融資的條件"做"出一份報(bào)表，就可以輕而易舉地得到幾千萬(wàn)甚至幾個(gè)億的資金。何樂而不為呢？

（2）監(jiān)管不嚴(yán)。核算單位的上級(jí)主管部門與核算單位本身有著太多的利益關(guān)系，如果嚴(yán)格追查，可能"殃及池魚"，所以根本沒有追究的意愿和動(dòng)力。很多的監(jiān)管人員本身，尚存在業(yè)務(wù)素質(zhì)和能力的極大不足，也是監(jiān)管不嚴(yán)的重要因素。

（3）財(cái)會(huì)人員整體素質(zhì)欠佳。

促使會(huì)計(jì)信息失真其形成過(guò)程來(lái)看，通常產(chǎn)生于兩個(gè)主要的信息處理環(huán)節(jié)：信息的形成過(guò)程和信息的披露過(guò)程。

從會(huì)計(jì)信息的形成過(guò)程來(lái)看，信息失真可能表現(xiàn)在這些方面：搞數(shù)字游戲，虛增發(fā)生額和余額；隱瞞截留轉(zhuǎn)移收入，私設(shè)"小金庫(kù)"；虛增成本以便偷漏稅款；捏造事實(shí)，開虛假發(fā)票報(bào)銷；串用或亂用會(huì)計(jì)科目等。另外，一些核算單位為了小團(tuán)體的利益，甚至某些不可告人的目的，根本不按國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定確認(rèn)、計(jì)量和記錄科目，特別是在收入、費(fèi)用和成本等科目上沒有按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則或謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行核算，不按規(guī)定計(jì)提固定資產(chǎn)折舊、攤銷預(yù)提費(fèi)用、待攤費(fèi)用和遞延資產(chǎn)，推遲或者提前確認(rèn)收入或支出，人為地操縱成本費(fèi)用的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)和利潤(rùn)分配方法，從而掩蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的實(shí)際情況，不利于投資者和債權(quán)人正確了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果。

雖然造成會(huì)計(jì)信息失真的主要因素是在會(huì)計(jì)信息的形成過(guò)程中，但對(duì)于企業(yè)外部的會(huì)計(jì)信息使用者來(lái)講，他們難以得到來(lái)自企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)核算實(shí)際情況，他們的投資或貸款行為主要受公開披露的會(huì)計(jì)信息的影響。因此，許多企業(yè)又在會(huì)計(jì)信息的披露環(huán)節(jié)上對(duì)報(bào)表進(jìn)行再加工。曾經(jīng)對(duì)中小投資者產(chǎn)生過(guò)重大投資決策影響的失算財(cái)務(wù)報(bào)告，在我國(guó)證券市場(chǎng)的上市公司中屢見不鮮。而銀廣夏的影響之深遠(yuǎn)，在于其波及到一些"投資"銀廣夏的上市公司，甚至是專家理財(cái)?shù)淖C券投資基金。銀廣夏事件只是中國(guó)證券市場(chǎng)會(huì)計(jì)信息披露失真的案例之一，它所反映的問(wèn)題，恰好說(shuō)明在會(huì)計(jì)信息披露環(huán)節(jié)上存在著嚴(yán)重的失真風(fēng)險(xiǎn)。

上市公司在會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中弄虛作假，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。

我國(guó)證券市場(chǎng)根據(jù)本國(guó)的實(shí)際情況，并借鑒西方國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)上市公司實(shí)行強(qiáng)制信息公開制度。其中《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則》第二號(hào)和第三號(hào)，分別對(duì)上市公司必須披露的年度報(bào)告和中期報(bào)告的內(nèi)容與格式進(jìn)行了說(shuō)明。

作為上市公司，其會(huì)計(jì)信息必須通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告向社會(huì)公眾提供客觀真實(shí)、公正可信的企業(yè)財(cái)務(wù)信息，而且其所提供的財(cái)務(wù)報(bào)告還必須經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)，以減少信息使用者使用會(huì)計(jì)信息的風(fēng)險(xiǎn)。但是，有不少上市公司在會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中弄虛作假，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

（1）報(bào)表附注說(shuō)明簡(jiǎn)單，甚至被忽略。在規(guī)定公布的財(cái)務(wù)報(bào)告中，必須包括基本財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告，其中基本財(cái)務(wù)報(bào)表又包括報(bào)表主體和附注。上市公司必須在附注中向外部信息使用者傳遞補(bǔ)充的會(huì)計(jì)信息，如：采用何種會(huì)計(jì)處理方法等。因?yàn)椴煌臅?huì)計(jì)處理方法將產(chǎn)生不同的報(bào)表數(shù)據(jù)。所以，如果不充分揭示企業(yè)會(huì)計(jì)核算所選擇的方法，將使會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。雖然核算單位會(huì)計(jì)處理方法的選擇，最終將由其相關(guān)主管部門批準(zhǔn)確認(rèn)，但企業(yè)在會(huì)計(jì)方法的使用上還是存在很大的選擇余地，倘若沒有在報(bào)表附注中加以說(shuō)明的話，其所提供的會(huì)計(jì)信息的可用性將大打折扣。

（2）審計(jì)部門監(jiān)督不力。按照國(guó)際慣例，上市公司會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)性和可靠性，必須由注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)并簽字才能最終確認(rèn)，其目的是通過(guò)獨(dú)立第三方認(rèn)證，增加會(huì)計(jì)信息的可信度，降低會(huì)計(jì)信息使用者的風(fēng)險(xiǎn)。在上文提到的"銀廣夏"事件中，深圳中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師卻擔(dān)當(dāng)了一個(gè)不光彩的角色。最近三年，該所均為銀廣夏出具了無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，其中1999年和2000年度負(fù)責(zé)審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師為相同的人。

（3）數(shù)據(jù)的不準(zhǔn)確和不真實(shí)。這是會(huì)計(jì)信息披露中存在的最主要問(wèn)題。上市公司可以隨意調(diào)整資產(chǎn)價(jià)值的大小、虛增收入、利用費(fèi)用或折舊或應(yīng)收應(yīng)付等科目任意調(diào)節(jié)利潤(rùn)，從而達(dá)到迷惑廣大社會(huì)公眾的目的。

我們以"銀廣夏"為例。中國(guó)證監(jiān)會(huì)經(jīng)調(diào)查核實(shí)之后查明，銀廣夏公司通過(guò)偽造購(gòu)銷合同、偽造出口報(bào)關(guān)單、虛開增值稅專用發(fā)票、偽造免稅文件和偽造金融票據(jù)等手段虛構(gòu)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。經(jīng)重新調(diào)整相關(guān)賬務(wù)后，銀廣夏1999年報(bào)公布的凈利潤(rùn)1．27億元，每股收益0．51元，應(yīng)調(diào)整為凈利潤(rùn)－5100萬(wàn)元，每股收益－0．202元；2000年報(bào)公布的凈利潤(rùn)4．17億元，每段收益0．827元，應(yīng)調(diào)整為凈利潤(rùn)－1．5億元，每股收益－0．297元；2001年9月1日公布的2001年中報(bào)，凈利潤(rùn)－1953萬(wàn)元，每股收益－0．O39元。

從這組數(shù)字可以看出，在公司虛假財(cái)務(wù)報(bào)表被揭露出來(lái)前后，其數(shù)據(jù)差異是相當(dāng)大的。銀廣夏事件及其所引發(fā)的證券市場(chǎng)的劇烈動(dòng)蕩，說(shuō)明我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)信息的公信力已經(jīng)受到挑戰(zhàn)，而會(huì)計(jì)信息披露的失真將對(duì)中國(guó)證券市場(chǎng)，乃至整個(gè)中國(guó)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生巨大的影響。

我國(guó)證券市場(chǎng)的建立和維護(hù)一直遵循著"公開、公平、公正"的三公原則。而中國(guó)證監(jiān)會(huì)副主席史美倫上任不久，就提出應(yīng)增加一項(xiàng)原則，即"公信"原則。從最近一系列的證券市場(chǎng)監(jiān)管措施的制定與實(shí)施中，我們不難發(fā)現(xiàn)，中國(guó)證券市場(chǎng)正朝著建立"公信"原則的方向良性地發(fā)展著。當(dāng)然，這既不是一件輕松的事，也不是能夠在短時(shí)間里完成的任務(wù)，它是一個(gè)長(zhǎng)期的過(guò)程。但是，"公信"原則的建立是廣大投資者恢復(fù)對(duì)我國(guó)證券市場(chǎng)投資信心的必要條件。而如何有效防范會(huì)計(jì)信息失真則是其中的一項(xiàng)重任。

應(yīng)從以下幾個(gè)方面對(duì)會(huì)計(jì)信息失真進(jìn)行有效的防范。

（1）實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的全面電子化。雖然我國(guó)的計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)核算起步比較晚，但經(jīng)過(guò)十幾年的發(fā)展，會(huì)計(jì)核算軟件已經(jīng)發(fā)展成為財(cái)務(wù)管理軟件，有些軟件開發(fā)公司已經(jīng)推出了適合整個(gè)集團(tuán)的管理軟件。

從財(cái)務(wù)管理的角度看，這類新型管理軟件的最大優(yōu)點(diǎn)是可以實(shí)行財(cái)務(wù)集中統(tǒng)一管理，使財(cái)務(wù)人員與其他部門之間保持相對(duì)的獨(dú)立。一方面降低了其他部門負(fù)責(zé)人對(duì)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行約束和控制的可能性，消除了財(cái)務(wù)人員的后顧之憂，使財(cái)務(wù)人員敢于進(jìn)行會(huì)計(jì)監(jiān)督；另一方面，割斷了財(cái)務(wù)人員與其他部門的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，降低了財(cái)務(wù)人員被其他部門拉攏的可能性，有利于財(cái)務(wù)人員依法獨(dú)立履行職責(zé)，增強(qiáng)會(huì)計(jì)約束力，保護(hù)廣大財(cái)務(wù)人員的合法權(quán)益，充分調(diào)動(dòng)財(cái)務(wù)人員的積極性、主動(dòng)性和創(chuàng)造性，全面提高財(cái)務(wù)人員的綜合素質(zhì)。

從會(huì)計(jì)信息管理的角度看，由于系統(tǒng)通常采用后臺(tái)數(shù)據(jù)庫(kù)統(tǒng)一管理方式，既可以使一般人員輕而易舉地訪問(wèn)和使用大型數(shù)據(jù)庫(kù)，又不利于各個(gè)部門僅僅為了滿足自身利益，在需要的時(shí)候隨意更改會(huì)計(jì)信息，從而使各部門之間在數(shù)據(jù)傳遞和交換時(shí)，既能實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，又可以相互制約，達(dá)到有效防止在會(huì)計(jì)信息形成過(guò)程中出現(xiàn)信息失真問(wèn)題的目的，使會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象盡可能地被消滅在形成過(guò)程中。

（2）會(huì)計(jì)信息披露的全面電子化和時(shí)效性。我國(guó)證券市場(chǎng)對(duì)會(huì)計(jì)信息披露的要求，已完全實(shí)現(xiàn)信息披露的電子化，投資者可以在證監(jiān)會(huì)及其指定的專業(yè)網(wǎng)站查詢上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的電子版。但是，與網(wǎng)絡(luò)時(shí)代的特點(diǎn)相比，會(huì)計(jì)信息披露的廣泛性和時(shí)效性還有待提高。

首先是信息披露的廣泛性，應(yīng)當(dāng)逐步將會(huì)計(jì)信息的主體由上市公司推及所有法人核算單位，并將傳輸形式逐漸由現(xiàn)在的書面報(bào)告轉(zhuǎn)向電子版形式，最終形成一個(gè)全國(guó)性的會(huì)計(jì)信息收集、分析和檢索網(wǎng)絡(luò)。在選擇除上市公司以外的法人核算主體進(jìn)行電子化信息披露時(shí)，可以率先在計(jì)算機(jī)及網(wǎng)絡(luò)公司中實(shí)行公開信息披露。

其次是信息披露的時(shí)效性，我國(guó)證券市場(chǎng)對(duì)會(huì)計(jì)信息披露的時(shí)間要求是每年的4月30日之前公布上一個(gè)年度報(bào)告，8月31日之前公布當(dāng)年中期報(bào)告，從2002年開始上市公司還需要公布季度報(bào)告，這些都給上市公司的信息披露規(guī)定了時(shí)間。但是，在網(wǎng)絡(luò)時(shí)代，時(shí)間不能簡(jiǎn)單地以年、月、甚至日來(lái)計(jì)算。如果換個(gè)思路，不是核算單位在指定時(shí)間通過(guò)指定媒體（網(wǎng)站）公布指定的財(cái)務(wù)報(bào)告，而是由會(huì)計(jì)信息的使用者通過(guò)聯(lián)機(jī)方式，直接從核算單位的管理信息系統(tǒng)中及時(shí)、有效地選取和分析所需的信息，不必等到定期報(bào)告出來(lái)之后再去獲取那些經(jīng)過(guò)整合的歷史數(shù)據(jù)，或許更符合網(wǎng)絡(luò)時(shí)代的發(fā)展規(guī)律。當(dāng)然，這種聯(lián)網(wǎng)實(shí)時(shí)報(bào)告體系的建立，是對(duì)現(xiàn)行報(bào)告模式以及圍繞現(xiàn)行報(bào)告模式而建立起來(lái)的概念、觀點(diǎn)、會(huì)計(jì)和審計(jì)規(guī)范等一系列問(wèn)題的深刻革命，它是未來(lái)會(huì)計(jì)信息披露的高級(jí)階段。

（3）提高會(huì)計(jì)信息監(jiān)督管理者的素質(zhì)。首先，會(huì)計(jì)核算單位的主管部門要加大對(duì)違規(guī)查處的力度，會(huì)計(jì)執(zhí)法檢查決不能流于形式，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題就要一查到底，以維護(hù)法律的尊嚴(yán)。其次，作為會(huì)計(jì)信息監(jiān)督者的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，應(yīng)不斷提高自身的思想素質(zhì)，明確其作為獨(dú)立第三方身份的中介地位。同時(shí)，還要盡快更新知識(shí)結(jié)構(gòu)，每年進(jìn)行必要的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，隨時(shí)掌握與行業(yè)內(nèi)容相關(guān)的最新信息，更好地對(duì)核算單位實(shí)行業(yè)務(wù)監(jiān)督。就核算單位內(nèi)部而言，應(yīng)進(jìn)一步完善內(nèi)部控制機(jī)制，加大監(jiān)管力度。應(yīng)當(dāng)實(shí)行嚴(yán)格的企業(yè)法人會(huì)計(jì)責(zé)任制，約束其財(cái)務(wù)行為，為會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性提供可靠的保障。同時(shí)還要建立會(huì)計(jì)信息復(fù)核制度，加強(qiáng)核算單位內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，變事后檢查為事前監(jiān)督等。

總之，會(huì)計(jì)信息失其一直以來(lái)都是有目共睹的問(wèn)題，也是管理層一直希望解決的問(wèn)題。日前，財(cái)政部已就《會(huì)計(jì)法》執(zhí)行情況檢查工作有關(guān)問(wèn)題發(fā)出通知，要求嚴(yán)查上市公司假造會(huì)計(jì)信息和欺騙投資者的行為，這說(shuō)明全國(guó)范圍內(nèi)的由上市公司推及所有會(huì)計(jì)核算單位的檢管工作正在逐步展開。

會(huì)計(jì)信息失真論文:會(huì)計(jì)信息失真與“公信”原則

作為上市公司，其會(huì)計(jì)信息必須通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告向社會(huì)公眾提供客觀真實(shí)、公正可信的企業(yè)財(cái)務(wù)信息。有不少上市公司在會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中弄虛作假，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。我國(guó)證券市場(chǎng)的建立和維護(hù)一直遵循著"公開、公平、公正"的三公原則。"公信"原則的建立是廣大投資者恢復(fù)對(duì)我國(guó)證券市場(chǎng)投資信心的必要條件。而如何有效地防范會(huì)計(jì)信息失真，則是其中的一項(xiàng)重任。

造成會(huì)計(jì)信息失真的原因

造成會(huì)計(jì)信息失真的原因有幾點(diǎn)：

（1）便于融資。對(duì)于那些擬上市或者已上市的公司來(lái)講，能否上市或者能否獲得再融資的資格，只要按照融資的條件"做"出一份報(bào)表，就可以輕而易舉地得到幾千萬(wàn)甚至幾個(gè)億的資金。何樂而不為呢？

（2）監(jiān)管不嚴(yán)。核算單位的上級(jí)主管部門與核算單位本身有著太多的利益關(guān)系，如果嚴(yán)格追查，可能"殃及池魚"，所以根本沒有追究的意愿和動(dòng)力。很多的監(jiān)管人員本身，尚存在業(yè)務(wù)素質(zhì)和能力的極大不足，也是監(jiān)管不嚴(yán)的重要因素。

（3）財(cái)會(huì)人員整體素質(zhì)欠佳。

促使會(huì)計(jì)信息失真其形成過(guò)程來(lái)看，通常產(chǎn)生于兩個(gè)主要的信息處理環(huán)節(jié)：信息的形成過(guò)程和信息的披露過(guò)程。

從會(huì)計(jì)信息的形成過(guò)程來(lái)看，信息失真可能表現(xiàn)在這些方面：搞數(shù)字游戲，虛增發(fā)生額和余額；隱瞞截留轉(zhuǎn)移收入，私設(shè)"小金庫(kù)"；虛增成本以便偷漏稅款；捏造事實(shí)，開虛假發(fā)票報(bào)銷；串用或亂用會(huì)計(jì)科目等。另外，一些核算單位為了小團(tuán)體的利益，甚至某些不可告人的目的，根本不按國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定確認(rèn)、計(jì)量和記錄科目，特別是在收入、費(fèi)用和成本等科目上沒有按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則或謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行核算，不按規(guī)定計(jì)提固定資產(chǎn)折舊、攤銷預(yù)提費(fèi)用、待攤費(fèi)用和遞延資產(chǎn)，推遲或者提前確認(rèn)收入或支出，人為地操縱成本費(fèi)用的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)和利潤(rùn)分配方法，從而掩蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的實(shí)際情況，不利于投資者和債權(quán)人正確了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果。

雖然造成會(huì)計(jì)信息失真的主要因素是在會(huì)計(jì)信息的形成過(guò)程中，但對(duì)于企業(yè)外部的會(huì)計(jì)信息使用者來(lái)講，他們難以得到來(lái)自企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)核算實(shí)際情況，他們的投資或貸款行為主要受公開披露的會(huì)計(jì)信息的影響。因此，許多企業(yè)又在會(huì)計(jì)信息的披露環(huán)節(jié)上對(duì)報(bào)表進(jìn)行再加工。曾經(jīng)對(duì)中小投資者產(chǎn)生過(guò)重大投資決策影響的失算財(cái)務(wù)報(bào)告，在我國(guó)證券市場(chǎng)的上市公司中屢見不鮮。而銀廣夏的影響之深遠(yuǎn)，在于其波及到一些"投資"銀廣夏的上市公司，甚至是專家理財(cái)?shù)淖C券投資基金。銀廣夏事件只是中國(guó)證券市場(chǎng)會(huì)計(jì)信息披露失真的案例之一，它所反映的問(wèn)題，恰好說(shuō)明在會(huì)計(jì)信息披露環(huán)節(jié)上存在著嚴(yán)重的失真風(fēng)險(xiǎn)。

上市公司在會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中弄虛作假，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。

我國(guó)證券市場(chǎng)根據(jù)本國(guó)的實(shí)際情況，并借鑒西方國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)上市公司實(shí)行強(qiáng)制信息公開制度。其中《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則》第二號(hào)和第三號(hào)，分別對(duì)上市公司必須披露的年度報(bào)告和中期報(bào)告的內(nèi)容與格式進(jìn)行了說(shuō)明。

作為上市公司，其會(huì)計(jì)信息必須通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告向社會(huì)公眾提供客觀真實(shí)、公正可信的企業(yè)財(cái)務(wù)信息，而且其所提供的財(cái)務(wù)報(bào)告還必須經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)，以減少信息使用者使用會(huì)計(jì)信息的風(fēng)險(xiǎn)。但是，有不少上市公司在會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中弄虛作假，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

（1）報(bào)表附注說(shuō)明簡(jiǎn)單，甚至被忽略。在規(guī)定公布的財(cái)務(wù)報(bào)告中，必須包括基本財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告，其中基本財(cái)務(wù)報(bào)表又包括報(bào)表主體和附注。上市公司必須在附注中向外部信息使用者傳遞補(bǔ)充的會(huì)計(jì)信息，如：采用何種會(huì)計(jì)處理方法等。因?yàn)椴煌臅?huì)計(jì)處理方法將產(chǎn)生不同的報(bào)表數(shù)據(jù)。所以，如果不充分揭示企業(yè)會(huì)計(jì)核算所選擇的方法，將使會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。雖然核算單位會(huì)計(jì)處理方法的選擇，最終將由其相關(guān)主管部門批準(zhǔn)確認(rèn)，但企業(yè)在會(huì)計(jì)方法的使用上還是存在很大的選擇余地，倘若沒有在報(bào)表附注中加以說(shuō)明的話，其所提供的會(huì)計(jì)信息的可用性將大打折扣。

（2）審計(jì)部門監(jiān)督不力。按照國(guó)際慣例，上市公司會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)性和可靠性，必須由注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)并簽字才能最終確認(rèn)，其目的是通過(guò)獨(dú)立第三方認(rèn)證，增加會(huì)計(jì)信息的可信度，降低會(huì)計(jì)信息使用者的風(fēng)險(xiǎn)。在上文提到的"銀廣夏"事件中，深圳中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師卻擔(dān)當(dāng)了一個(gè)不光彩的角色。最近三年，該所均為銀廣夏出具了無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，其中1999年和2000年度負(fù)責(zé)審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師為相同的人。

（3）數(shù)據(jù)的不準(zhǔn)確和不真實(shí)。這是會(huì)計(jì)信息披露中存在的最主要問(wèn)題。上市公司可以隨意調(diào)整資產(chǎn)價(jià)值的大小、虛增收入、利用費(fèi)用或折舊或應(yīng)收應(yīng)付等科目任意調(diào)節(jié)利潤(rùn)，從而達(dá)到迷惑廣大社會(huì)公眾的目的。

我們以"銀廣夏"為例。中國(guó)證監(jiān)會(huì)經(jīng)調(diào)查核實(shí)之后查明，銀廣夏公司通過(guò)偽造購(gòu)銷合同、偽造出口報(bào)關(guān)單、虛開增值稅專用發(fā)票、偽造免稅文件和偽造金融票據(jù)等手段虛構(gòu)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。經(jīng)重新調(diào)整相關(guān)賬務(wù)后，銀廣夏1999年報(bào)公布的凈利潤(rùn)1.27億元，每股收益0.51元，應(yīng)調(diào)整為凈利潤(rùn)－5100萬(wàn)元，每股收益－0.202元；2000年報(bào)公布的凈利潤(rùn)4.17億元，每段收益0.827元，應(yīng)調(diào)整為凈利潤(rùn)－1.5億元，每股收益－0.297元；2001年9月1日公布的2001年中報(bào)，凈利潤(rùn)－1953萬(wàn)元，每股收益－0.O39元。

從這組數(shù)字可以看出，在公司虛假財(cái)務(wù)報(bào)表被揭露出來(lái)前后，其數(shù)據(jù)差異是相當(dāng)大的。銀廣夏事件及其所引發(fā)的證券市場(chǎng)的劇烈動(dòng)蕩，說(shuō)明我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)信息的公信力已經(jīng)受到挑戰(zhàn)，而會(huì)計(jì)信息披露的失真將對(duì)中國(guó)證券市場(chǎng)，乃至整個(gè)中國(guó)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生巨大的影響。

我國(guó)證券市場(chǎng)的建立和維護(hù)一直遵循著"公開、公平、公正"的三公原則。而中國(guó)證監(jiān)會(huì)副主席史美倫上任不久，就提出應(yīng)增加一項(xiàng)原則，即"公信"原則。從最近一系列的證券市場(chǎng)監(jiān)管措施的制定與實(shí)施中，我們不難發(fā)現(xiàn)，中國(guó)證券市場(chǎng)正朝著建立"公信"原則的方向良性地發(fā)展著。當(dāng)然，這既不是一件輕松的事，也不是能夠在短時(shí)間里完成的任務(wù)，它是一個(gè)長(zhǎng)期的過(guò)程。但是，"公信"原則的建立是廣大投資者恢復(fù)對(duì)我國(guó)證券市場(chǎng)投資信心的必要條件。而如何有效防范會(huì)計(jì)信息失真則是其中的一項(xiàng)重任。

應(yīng)從以下幾個(gè)方面對(duì)會(huì)計(jì)信息失真進(jìn)行有效的防范。

（1）實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的全面電子化。雖然我國(guó)的計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)核算起步比較晚，但經(jīng)過(guò)十幾年的發(fā)展，會(huì)計(jì)核算軟件已經(jīng)發(fā)展成為財(cái)務(wù)管理軟件，有些軟件開發(fā)公司已經(jīng)推出了適合整個(gè)集團(tuán)的管理軟件。

從財(cái)務(wù)管理的角度看，這類新型管理軟件的最大優(yōu)點(diǎn)是可以實(shí)行財(cái)務(wù)集中統(tǒng)一管理，使財(cái)務(wù)人員與其他部門之間保持相對(duì)的獨(dú)立。一方面降低了其他部門負(fù)責(zé)人對(duì)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行約束和控制的可能性，消除了財(cái)務(wù)人員的后顧之憂，使財(cái)務(wù)人員敢于進(jìn)行會(huì)計(jì)監(jiān)督；另一方面，割斷了財(cái)務(wù)人員與其他部門的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，降低了財(cái)務(wù)人員被其他部門拉攏的可能性，有利于財(cái)務(wù)人員依法獨(dú)立履行職責(zé)，增強(qiáng)會(huì)計(jì)約束力，保護(hù)廣大財(cái)務(wù)人員的合法權(quán)益，充分調(diào)動(dòng)財(cái)務(wù)人員的積極性、主動(dòng)性和創(chuàng)造性，全面提高財(cái)務(wù)人員的綜合素質(zhì)。

從會(huì)計(jì)信息管理的角度看，由于系統(tǒng)通常采用后臺(tái)數(shù)據(jù)庫(kù)統(tǒng)一管理方式，既可以使一般人員輕而易舉地訪問(wèn)和使用大型數(shù)據(jù)庫(kù)，又不利于各個(gè)部門僅僅為了滿足自身利益，在需要的時(shí)候隨意更改會(huì)計(jì)信息，從而使各部門之間在數(shù)據(jù)傳遞和交換時(shí)，既能實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，又可以相互制約，達(dá)到有效防止在會(huì)計(jì)信息形成過(guò)程中出現(xiàn)信息失真問(wèn)題的目的，使會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象盡可能地被消滅在形成過(guò)程中。

（2）會(huì)計(jì)信息披露的全面電子化和時(shí)效性。我國(guó)證券市場(chǎng)對(duì)會(huì)計(jì)信息披露的要求，已完全實(shí)現(xiàn)信息披露的電子化，投資者可以在證監(jiān)會(huì)及其指定的專業(yè)網(wǎng)站查詢上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的電子版。但是，與網(wǎng)絡(luò)時(shí)代的特點(diǎn)相比，會(huì)計(jì)信息披露的廣泛性和時(shí)效性還有待提高。

首先是信息披露的廣泛性，應(yīng)當(dāng)逐步將會(huì)計(jì)信息的主體由上市公司推及所有法人核算單位，并將傳輸形式逐漸由現(xiàn)在的書面報(bào)告轉(zhuǎn)向電子版形式，最終形成一個(gè)全國(guó)性的會(huì)計(jì)信息收集、分析和檢索網(wǎng)絡(luò)。在選擇除上市公司以外的法人核算主體進(jìn)行電子化信息披露時(shí)，可以率先在計(jì)算機(jī)及網(wǎng)絡(luò)公司中實(shí)行公開信息披露。

其次是信息披露的時(shí)效性，我國(guó)證券市場(chǎng)對(duì)會(huì)計(jì)信息披露的時(shí)間要求是每年的4月30日之前公布上一個(gè)年度報(bào)告，8月31日之前公布當(dāng)年中期報(bào)告，從2002年開始上市公司還需要公布季度報(bào)告，這些都給上市公司的信息披露規(guī)定了時(shí)間。但是，在網(wǎng)絡(luò)時(shí)代，時(shí)間不能簡(jiǎn)單地以年、月、甚至日來(lái)計(jì)算。如果換個(gè)思路，不是核算單位在指定時(shí)間通過(guò)指定媒體（網(wǎng)站）公布指定的財(cái)務(wù)報(bào)告，而是由會(huì)計(jì)信息的使用者通過(guò)聯(lián)機(jī)方式，直接從核算單位的管理信息系統(tǒng)中及時(shí)、有效地選取和分析所需的信息，不必等到定期報(bào)告出來(lái)之后再去獲取那些經(jīng)過(guò)整合的歷史數(shù)據(jù)，或許更符合網(wǎng)絡(luò)時(shí)代的發(fā)展規(guī)律。當(dāng)然，這種聯(lián)網(wǎng)實(shí)時(shí)報(bào)告體系的建立，是對(duì)現(xiàn)行報(bào)告模式以及圍繞現(xiàn)行報(bào)告模式而建立起來(lái)的概念、觀點(diǎn)、會(huì)計(jì)和審計(jì)規(guī)范等一系列問(wèn)題的深刻革命，它是未來(lái)會(huì)計(jì)信息披露的高級(jí)階段。

（3）提高會(huì)計(jì)信息監(jiān)督管理者的素質(zhì)。首先，會(huì)計(jì)核算單位的主管部門要加大對(duì)違規(guī)查處的力度，會(huì)計(jì)執(zhí)法檢查決不能流于形式，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題就要一查到底，以維護(hù)法律的尊嚴(yán)。其次，作為會(huì)計(jì)信息監(jiān)督者的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，應(yīng)不斷提高自身的思想素質(zhì)，明確其作為獨(dú)立第三方身份的中介地位。同時(shí)，還要盡快更新知識(shí)結(jié)構(gòu)，每年進(jìn)行必要的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，隨時(shí)掌握與行業(yè)內(nèi)容相關(guān)的最新信息，更好地對(duì)核算單位實(shí)行業(yè)務(wù)監(jiān)督。就核算單位內(nèi)部而言，應(yīng)進(jìn)一步完善內(nèi)部控制機(jī)制，加大監(jiān)管力度。應(yīng)當(dāng)實(shí)行嚴(yán)格的企業(yè)法人會(huì)計(jì)責(zé)任制，約束其財(cái)務(wù)行為，為會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性提供可靠的保障。同時(shí)還要建立會(huì)計(jì)信息復(fù)核制度，加強(qiáng)核算單位內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，變事后檢查為事前監(jiān)督等。

總之，會(huì)計(jì)信息失其一直以來(lái)都是有目共睹的問(wèn)題，也是管理層一直希望解決的問(wèn)題。日前，財(cái)政部已就《會(huì)計(jì)法》執(zhí)行情況檢查工作有關(guān)問(wèn)題發(fā)出通知，要求嚴(yán)查上市公司假造會(huì)計(jì)信息和欺騙投資者的行為，這說(shuō)明全國(guó)范圍內(nèi)的由上市公司推及所有會(huì)計(jì)核算單位的檢管工作正在逐步展開。

會(huì)計(jì)信息失真論文:會(huì)計(jì)信息失真的經(jīng)濟(jì)學(xué)剖析

摘　要：會(huì)計(jì)信息的失真，造成國(guó)有資產(chǎn)流失、國(guó)家稅收減少等問(wèn)題，削弱了會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)管理的作用。委托雙方簽訂的契約不完備是會(huì)計(jì)信息失真的外在條件；交易雙方對(duì)信息占有的不對(duì)稱、內(nèi)部人的控制與企業(yè)會(huì)計(jì)信息供需矛盾等問(wèn)題，是造成會(huì)計(jì)信息失真的客觀原因。應(yīng)建立合理的企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度及監(jiān)督系統(tǒng)；制定完善的法規(guī)；建立科學(xué)的契約約束與刺激機(jī)制；外部監(jiān)督與內(nèi)部監(jiān)督相結(jié)合，以創(chuàng)造良好的信息環(huán)境。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息；失真；原因；對(duì)策思路

會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)及其產(chǎn)品的質(zhì)量將直接影響使用者的決策，這不僅包含企業(yè)、投資者、債權(quán)人等相關(guān)利益群體的微觀決策，還關(guān)系到整個(gè)資本市場(chǎng)正常運(yùn)轉(zhuǎn)和國(guó)家經(jīng)濟(jì)秩序的宏觀政策。在會(huì)計(jì)信息日益受到重視的背景下，會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象卻越演越烈。本文從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度，借鑒西方現(xiàn)代企業(yè)理論來(lái)透析會(huì)計(jì)信息失真的根源。

一、會(huì)計(jì)信息失真的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

1.供需層面分析。會(huì)計(jì)是經(jīng)濟(jì)管理的組成部分，符合經(jīng)濟(jì)學(xué)的供求理論。根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，只有邊際成本小于邊際收益，即企業(yè)從會(huì)計(jì)信息披露中獲取的收益大于其披露成本時(shí)，企業(yè)才會(huì)主動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露。信息披露成本包括信息提供成本和競(jìng)爭(zhēng)劣勢(shì)成本。前者指從建立財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)到會(huì)計(jì)信息披露完成所花費(fèi)的一切支出，后者指競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手或合作單位利用企業(yè)披露的會(huì)計(jì)信息，調(diào)整其經(jīng)營(yíng)或談判策略，從而使企業(yè)處于劣勢(shì)引起的成本。企業(yè)對(duì)信息披露成本的犧牲直接影響其所提供會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。另外，信息披露越是充分詳細(xì)與可靠，就越有可能導(dǎo)致競(jìng)爭(zhēng)劣勢(shì)成本的增加，從而增加企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。因而在披露此類信息時(shí)往往予以淡化，甚至不予披露，而此類信息卻是投資者及潛在投資者進(jìn)行投資取舍評(píng)價(jià)時(shí)特別關(guān)心的最具相關(guān)性的信息?，F(xiàn)實(shí)中企業(yè)面對(duì)會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量要求與競(jìng)爭(zhēng)劣勢(shì)成本這一矛盾時(shí)往往選擇了降低競(jìng)爭(zhēng)劣勢(shì)成本，因而導(dǎo)致其所披露的會(huì)計(jì)信息失真。

2.委托雙方簽訂的契約不完備是會(huì)計(jì)信息失真的外在條件。在契約分析中，委托人和人制定與執(zhí)行的契約往往不完備。契約的漏洞便產(chǎn)生了剩余索取權(quán)和控制權(quán)的問(wèn)題。剩余索取權(quán)指公司收入在扣除全部固定的合同支付后，對(duì)其利潤(rùn)的要求權(quán)。由于公司的剩余通常不確定，在固定的合同收入被支付前，剩余索取者什么也得不到，因此公司的剩余索取者也是公司風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)者。剩余控制權(quán)指契約沒有特別規(guī)定的決策權(quán)，實(shí)際就是管理者即經(jīng)理的自由處置權(quán)。由于剩余索取權(quán)與控制權(quán)的分離，管理者在委托制度安排下，利用其專業(yè)技術(shù)和組織知識(shí)，獲得一種難以制約的權(quán)力，從而導(dǎo)致剩余索取者即所有者（或公司董事會(huì)）擁有剩余索取權(quán)。股東們不再直接監(jiān)督其他要素的行為，往往無(wú)法控制公司，加上公司管理的層級(jí)增多，使某些重要崗位上管理者的行動(dòng)得不到應(yīng)有監(jiān)督。

3.內(nèi)部人控制。在現(xiàn)代企業(yè)中，經(jīng)理人員和職工比出資者更了解企業(yè)情況，具有信息上的優(yōu)勢(shì)，因而前者稱為內(nèi)部人，后者稱外部人。內(nèi)部人控制即經(jīng)理人員事實(shí)上或依法掌握了企業(yè)資產(chǎn)的剩余控制權(quán)和剩余索取權(quán)，使外部人難以監(jiān)控。由于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌過(guò)程中，企業(yè)所有者與經(jīng)營(yíng)者及所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)管理權(quán)分離，加之信息不對(duì)稱情況下產(chǎn)權(quán)制度缺陷，國(guó)有企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)不合理、不規(guī)范，缺乏強(qiáng)有力的激勵(lì)約束機(jī)制而導(dǎo)致內(nèi)部人控制現(xiàn)象的產(chǎn)生。這往往給企業(yè)的規(guī)模運(yùn)行和健康發(fā)展帶來(lái)弊端，產(chǎn)生虛假的會(huì)計(jì)信息。這樣的企業(yè)行為目標(biāo)不是企業(yè)價(jià)值最大化，而是經(jīng)理和職工個(gè)人利益最大化，結(jié)果造成企業(yè)權(quán)力失衡，使公司成為經(jīng)理人員的獨(dú)立王國(guó)。為擴(kuò)大控制權(quán)，經(jīng)理人員不顧風(fēng)險(xiǎn)盲目舉債，但企業(yè)規(guī)模擴(kuò)大并不能保證投資收益增加，從而造成企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)由投資者和債權(quán)人承擔(dān)。

4.契約利益根源分析。根據(jù)科斯的“契約理論”，企業(yè)是一個(gè)在其框架中由相互合作的大量生產(chǎn)要素所有者達(dá)成的書面或非書面契約。由于資產(chǎn)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離產(chǎn)生的契約雙方，在契約履行過(guò)程中人成為企業(yè)的內(nèi)部人，而所有者卻成為外部人，二者間的利益目標(biāo)不對(duì)稱，不可避免出現(xiàn)效用函數(shù)不一致的情況。委托人和人都是有限理性的經(jīng)濟(jì)人，都會(huì)追求自身效用最大化，但前者追求的目標(biāo)與企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)一致，而后者除了尋求以貨幣衡量的物質(zhì)報(bào)酬外，還追求一些非物質(zhì)性因素以實(shí)現(xiàn)其效用最大化，這一目標(biāo)可能背離企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。雙方中任何一方要求實(shí)現(xiàn)效用最大化均會(huì)損害另一方效用最大化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，因而始終無(wú)法達(dá)到帕累托最優(yōu)狀態(tài)。經(jīng)營(yíng)者作為有限理性的經(jīng)濟(jì)人，為追求契約利益或契約外自身最大利益，未必會(huì)提供所有者決策所需的全部真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，甚至制造虛假會(huì)計(jì)信息。從企業(yè)內(nèi)部看，經(jīng)營(yíng)者和員工也存在著契約關(guān)系，盡管員工直接對(duì)經(jīng)營(yíng)者負(fù)責(zé)，但二者利益目標(biāo)并不完全一致，囿于有限理性，在自身利益最大化的驅(qū)動(dòng)下，員工可能提供虛假的會(huì)計(jì)信息及相關(guān)信息。

二、會(huì)計(jì)信息失真的治理對(duì)策

1.建立合理的企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度及相應(yīng)的產(chǎn)權(quán)監(jiān)督系統(tǒng)及科學(xué)的約束、激勵(lì)機(jī)制。當(dāng)前我國(guó)企業(yè)產(chǎn)權(quán)歸屬關(guān)系界定不明確，會(huì)計(jì)信息失真的受害對(duì)象不明確，缺乏有效的監(jiān)督。因此，應(yīng)加速現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè)，完善法人治理結(jié)構(gòu)，明確權(quán)利、責(zé)任、監(jiān)督主體，并協(xié)調(diào)三者間的關(guān)系，同時(shí)處理好企業(yè)內(nèi)部各部門的關(guān)系，從而減少信息失真的可能性。

2.制定完善的法律法規(guī)，建立懲處機(jī)制。一是盡快完善證券法及相關(guān)法規(guī)中各責(zé)任主體民事責(zé)任的規(guī)定，使其具有可操作性。應(yīng)擴(kuò)大責(zé)任主體范圍，將公司發(fā)起人、主要股東、經(jīng)營(yíng)負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人等涉及不實(shí)會(huì)計(jì)信息提供者均納入責(zé)任主體范圍；應(yīng)擴(kuò)大請(qǐng)求權(quán)主體范圍，將請(qǐng)求權(quán)主體明確為由于依賴不實(shí)會(huì)計(jì)信息而遭受損失的人。二是補(bǔ)充懲處條款。應(yīng)補(bǔ)充制定針對(duì)企業(yè)的懲處條款，使企業(yè)因提供不實(shí)會(huì)計(jì)信息而受到的懲罰超過(guò)其信息披露成本，從而解決成本驅(qū)動(dòng)導(dǎo)致的會(huì)計(jì)信息不實(shí)；應(yīng)補(bǔ)充制定針對(duì)經(jīng)營(yíng)者的懲處條款，對(duì)經(jīng)營(yíng)者的行為予以限制約束，使其受到的懲罰超過(guò)其因制造和提供不實(shí)會(huì)計(jì)信息而獲得的邊際利益。

3.改善契約設(shè)計(jì)，建立科學(xué)的契約約束及激勵(lì)機(jī)制。一是建立契約約束機(jī)制。應(yīng)在契約中明確授權(quán)范圍，使經(jīng)營(yíng)者或人明確其“有權(quán)為”及“無(wú)權(quán)為”；應(yīng)明確責(zé)任目標(biāo)，使經(jīng)營(yíng)者所得的利益和責(zé)任目標(biāo)掛鉤。對(duì)經(jīng)營(yíng)者實(shí)行責(zé)任目標(biāo)約束時(shí)，應(yīng)使責(zé)任目標(biāo)建立在公司未來(lái)發(fā)展和收益較準(zhǔn)確估計(jì)的基礎(chǔ)上，因?yàn)椴缓侠淼哪繕?biāo)設(shè)置將誘發(fā)不實(shí)會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生；應(yīng)規(guī)定違約責(zé)任，建立契約處罰條款，其內(nèi)容應(yīng)能保證使經(jīng)營(yíng)者或方違規(guī)行為的預(yù)期成本遠(yuǎn)高于預(yù)期收益，從而有效控制會(huì)計(jì)信息失真。二是完善契約激勵(lì)機(jī)制。應(yīng)建立經(jīng)營(yíng)者經(jīng)營(yíng)成果的有效契約激勵(lì)機(jī)制，使經(jīng)營(yíng)者的目標(biāo)函數(shù)與所有者趨于一致，從而改善雙方的激勵(lì)相容性?！袄妗睏l款中應(yīng)明確表達(dá)委托人對(duì)人的激勵(lì)措施，將對(duì)人的長(zhǎng)期績(jī)效補(bǔ)償遠(yuǎn)期化或非貨幣化，并與短期工薪支付分開，比如采用國(guó)際上通行的延期支付獎(jiǎng)金及超額利潤(rùn)分成、以認(rèn)股權(quán)證和贈(zèng)股代替現(xiàn)金支付等長(zhǎng)期績(jī)效補(bǔ)償措施，防止人以損害企業(yè)長(zhǎng)期利益和整體利益為代價(jià)追求短期利益和個(gè)體利益。三是彈性化契約激勵(lì)及約束條款。設(shè)計(jì)這一條款，可使各方根據(jù)情況和經(jīng)營(yíng)成果的變化來(lái)確定風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，以此引導(dǎo)經(jīng)營(yíng)者的行為，弱化舞弊等違背契約的行為選擇，使經(jīng)營(yíng)發(fā)生機(jī)會(huì)主義行為的可能性降低至可以預(yù)期，促使經(jīng)營(yíng)者選擇成本收益次優(yōu)方案，從而減少會(huì)計(jì)信息失真。

4.外部監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)督相結(jié)合。完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)制度，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德素養(yǎng)，同時(shí)結(jié)合監(jiān)事會(huì)的內(nèi)部監(jiān)督，使企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供披露真實(shí)的信息。財(cái)政、審計(jì)、證券監(jiān)督管理等機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)不實(shí)會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管和處罰。

對(duì)會(huì)計(jì)信息失真治理是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，應(yīng)對(duì)整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和企業(yè)制度、管理體系進(jìn)行考察，綜合考慮各相關(guān)集團(tuán)的利益，有關(guān)部門配合協(xié)調(diào)，通過(guò)理論與制度建設(shè)共促進(jìn)、內(nèi)外部監(jiān)督結(jié)合、宏微觀協(xié)調(diào)，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展創(chuàng)造良好的信息環(huán)境。

會(huì)計(jì)信息失真論文:找準(zhǔn)治理會(huì)計(jì)信息失真的切入點(diǎn)

——兼論“有限理性”理論在企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中的運(yùn)用

隨著我國(guó)資本市場(chǎng)迭連出現(xiàn)一系列會(huì)計(jì)造假事件，加之最近披露的美國(guó)“安然”公司造假丑聞，人們對(duì)會(huì)計(jì)工作的真實(shí)性和有效性產(chǎn)生了更為深重的疑慮，從而引發(fā)了對(duì)會(huì)計(jì)信息的信任危機(jī)。雖然近年來(lái)我們財(cái)會(huì)界乃至整個(gè)經(jīng)濟(jì)界對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的原因和解決辦法從各個(gè)層面作了分析研究，并提出了多種應(yīng)對(duì)措施，但就總體而言，會(huì)計(jì)信息失真的狀況尚未從根本上得到遏制，會(huì)計(jì)工作的正常秩序還有待進(jìn)一步完善，徹底解決會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性問(wèn)題還有很長(zhǎng)一段路要走。那么是什么原因影響這一問(wèn)題的最終解決呢？我們擬從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度，運(yùn)用1978年諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)得主、美國(guó)教授赫泊特·亞·西蒙（HERBERT A．SIMON）倡導(dǎo)的“有限理性”理論，從會(huì)計(jì)信息失真與企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的關(guān)系出發(fā)，對(duì)這一問(wèn)題作一些分析并提出若干論點(diǎn)和建議，以圖為從根本上解決這一問(wèn)題提供一種新的思路和對(duì)策。

一、“有限理性”的理論簡(jiǎn)介

眾所周知，會(huì)計(jì)學(xué)理論是在經(jīng)濟(jì)學(xué)理論指導(dǎo)下發(fā)展起來(lái)的，可以說(shuō)沒有經(jīng)濟(jì)學(xué)理論也就沒有會(huì)計(jì)學(xué)理論，研究會(huì)計(jì)學(xué)中的諸多重要問(wèn)題必須從經(jīng)濟(jì)學(xué)理論與會(huì)計(jì)學(xué)理論的關(guān)系入手，舍此而求其他，就很難捕捉到解決問(wèn)題的正確途徑。本文所說(shuō)的“經(jīng)濟(jì)學(xué)思考”指的是經(jīng)濟(jì)學(xué)家西蒙教授倡導(dǎo)的“有限理性”理論。

西蒙教授對(duì)于經(jīng)濟(jì)組織內(nèi)的決策程序進(jìn)行了研究，并提出了有關(guān)決策問(wèn)題的獨(dú)特見解。西蒙教授有關(guān)決策程序的基本理論被公認(rèn)為是關(guān)于公司企業(yè)實(shí)際決策的新觀點(diǎn)。在其《管理行為》一書中，他認(rèn)為現(xiàn)實(shí)生活中的人是介于完全理性與非理性之間的“有限理性”（Bounded Rationality）狀態(tài)。此后，西蒙接著對(duì)“有限理性”進(jìn)行了系統(tǒng)的研究，并在他對(duì)人類認(rèn)知系統(tǒng)的研究中深入論述和逐步完善了這一理論。西蒙在他的《人類的認(rèn)知——思維的信息加工理論》一書中根據(jù)米勒（George Miller）等人發(fā)現(xiàn)的人類記憶的組織結(jié)構(gòu)、過(guò)程，以及大腦加工所有任務(wù)的基本生理約束等的研究結(jié)果，認(rèn)為有關(guān)決策的合理性理論必須考慮人的基本生理限制以及由此而引起的認(rèn)知限制、動(dòng)機(jī)限制及其相互影響。從而他認(rèn)為，人們所探討的應(yīng)當(dāng)是有限的理性，而不是全知全能的完全理性。

西蒙進(jìn)一步指出人是不存在完全理性的，或者說(shuō)，“人是有限理性的”。他還明確區(qū)分了程序理性和結(jié)果理性。所謂程序理性是指，行為是在適當(dāng)考慮其結(jié)果的條件下進(jìn)行的，或者說(shuō)行為過(guò)程符合規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)，則該行為就是程序理性的，因此行為的程序理性取決于某項(xiàng)行為的過(guò)程是否合規(guī)；結(jié)果理性是指在一定的條件和限定范圍內(nèi)，當(dāng)行為能夠達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)時(shí)，它就是結(jié)果理性的，行為的結(jié)果理性取決于某項(xiàng)行為是否達(dá)到了預(yù)定目標(biāo)或預(yù)定目標(biāo)的完成狀況，而不管其行為過(guò)程如何。西蒙教授的“有限理性”理論是在松動(dòng)完全理性的假設(shè)前提之下產(chǎn)生出來(lái)的。

誠(chéng)如上文所述，程序理性強(qiáng)調(diào)的是行為過(guò)程的理性，而不只是注重結(jié)果本身，結(jié)果總是一定行為過(guò)程的結(jié)果，世上沒有無(wú)因之果，只要保證了行為程序的理性，結(jié)果自然是可以接受的；而結(jié)果理性則強(qiáng)調(diào)結(jié)果對(duì)預(yù)定目標(biāo)的符合程度，而不在意產(chǎn)生這一結(jié)果的行為程序。西蒙教授認(rèn)為，在不確定的環(huán)境下，人們由于無(wú)法準(zhǔn)確地認(rèn)識(shí)和預(yù)測(cè)未來(lái)，從而無(wú)法按照結(jié)果理性的方式采取行動(dòng)，只能依靠某一理性的程序來(lái)減少不確定性。也就是說(shuō)，應(yīng)該注重程序理性。所以，在人是“有限理性”的前提下，我們應(yīng)當(dāng)側(cè)重程序理性，加強(qiáng)對(duì)行為過(guò)程的考核、控制。只要程序合理、過(guò)程規(guī)范，結(jié)果理性自是程序理性的必然結(jié)果，而不應(yīng)刻意追求結(jié)果理性、倒置本末。

二．對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的理論分析

在以往的會(huì)計(jì)理論研究中我們未能按照“有限理性”的理論分析問(wèn)題。我們現(xiàn)在所說(shuō)的會(huì)計(jì)信息失真，在很大程度上是指會(huì)計(jì)所提供的財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)不真實(shí)，虛報(bào)了企業(yè)實(shí)際情況。而我們的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)又大多是針對(duì)特定目標(biāo)完成狀況的考核與衡量。我們認(rèn)為，從某種意義講，現(xiàn)行企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系在一定程度上已成了會(huì)計(jì)信息失真的誘因。因?yàn)殚L(zhǎng)期以來(lái)我們對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)的考核評(píng)價(jià)局限于若干個(gè)主要指標(biāo)，無(wú)論是過(guò)去考核企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況曾用過(guò)的總產(chǎn)值、企業(yè)利潤(rùn)指標(biāo)，還是現(xiàn)在我們所提倡的利潤(rùn)率、企業(yè)價(jià)值等指標(biāo)，或者是1999年財(cái)政部、國(guó)家經(jīng)貿(mào)委、人事部和國(guó)家計(jì)委聯(lián)合的由幾大類指標(biāo)組成的《國(guó)有資本金績(jī)效評(píng)價(jià)規(guī)則》，無(wú)一不是側(cè)重于對(duì)企業(yè)一定期間經(jīng)營(yíng)結(jié)果的考核，而不問(wèn)產(chǎn)生這種結(jié)果的程序或過(guò)程是否合理。對(duì)照西蒙教授的“有限理性”理論來(lái)看，我們?cè)诂F(xiàn)實(shí)的理論研究和實(shí)際工作中過(guò)于重視“結(jié)果理性”，把注意力都集中在利潤(rùn)、投資報(bào)酬率等財(cái)務(wù)性評(píng)價(jià)指標(biāo)上，而較少運(yùn)用和分析一些相關(guān)的非財(cái)務(wù)性評(píng)價(jià)指標(biāo)；只強(qiáng)調(diào)企業(yè)“最后做的結(jié)果如何”、“是否達(dá)到了既定的目標(biāo)”、“于過(guò)去和相關(guān)單位比，處于何種水平”等，而不問(wèn)企業(yè)是通過(guò)什么程序或采取哪些過(guò)程來(lái)達(dá)到這種結(jié)果的。只有在發(fā)現(xiàn)考核結(jié)果的指標(biāo)數(shù)據(jù)不真實(shí)、會(huì)計(jì)信息失真的時(shí)候，才回過(guò)頭來(lái)去關(guān)注產(chǎn)生虛假會(huì)計(jì)信息的過(guò)程。須知，任何事物都不是孤立存在的，事物的結(jié)果往往是在其程序運(yùn)作過(guò)程中就已經(jīng)決定了它的必然趨勢(shì)。

正是由于我們對(duì)于結(jié)果狀態(tài)的過(guò)于偏愛，以及對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生過(guò)程有所忽視，從而促使了企業(yè)短期行為、會(huì)計(jì)造假、違規(guī)交易等一系列失態(tài)運(yùn)作隨之發(fā)生，會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象屢禁不止，愈演愈烈。以我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)、會(huì)計(jì)工作以及相應(yīng)的監(jiān)管都較為不錯(cuò)的上市公司為例，面對(duì)10％的配股生命線，由于監(jiān)管部門把主要注意力都集中在這一財(cái)務(wù)指標(biāo)上，而并不十分重視達(dá)到這一生命線的程序或過(guò)程，這就使得不少上市公司為了達(dá)到凈資產(chǎn)收益率10％的“結(jié)果狀態(tài)”，不得不以犧牲“程序理性”去盡力迎合評(píng)價(jià)者對(duì)“結(jié)果理性”的要求，從而不可避免地出現(xiàn)了不合理的關(guān)聯(lián)方交易、非貨幣性交易以及“金蟬脫殼”、資產(chǎn)剝離等種種會(huì)計(jì)信息造假行為，使會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。

我們認(rèn)為，會(huì)計(jì)信息失真之所以如此嚴(yán)重，固然與會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高、會(huì)計(jì)工作不規(guī)范以及監(jiān)管工作不力有關(guān)，但是會(huì)計(jì)工作中的問(wèn)題往往不僅僅是會(huì)計(jì)人員的問(wèn)題。透視會(huì)計(jì)信息失真的深層次緣由，由于會(huì)計(jì)職能的特殊性，即會(huì)計(jì)要反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量，所以當(dāng)企業(yè)的此類“結(jié)果”受到特別關(guān)注、而會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生的過(guò)程不為看重時(shí)，在單位負(fù)責(zé)人、以及來(lái)自投資者和監(jiān)管部門的壓力影響下，常常作為單位領(lǐng)導(dǎo)價(jià)值觀取向和意志體現(xiàn)的、反映最終“結(jié)果”狀態(tài)的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性必然大打折扣，會(huì)計(jì)信息失真也就有了產(chǎn)生的土壤。所以，查找會(huì)計(jì)信息失真的原因不僅要從會(huì)計(jì)部門和會(huì)計(jì)人員身上著手，還應(yīng)該致力于建立科學(xué)合理的企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，改變以往只重視考察“結(jié)果”狀況而不考察形成結(jié)果的程序或過(guò)程的做法，要十分重視對(duì)整個(gè)程序的分析，重視會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生過(guò)程的細(xì)致性、明確性和規(guī)范性，引導(dǎo)人們從過(guò)程上嚴(yán)格控制，從源頭上杜絕造假行為。

正是因?yàn)閷?shí)際工作中評(píng)價(jià)者注重的是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在“結(jié)果”狀態(tài)上的最終外在表象，即西蒙教授所說(shuō)的“結(jié)果理性”，而無(wú)視、至少是忽視整個(gè)程序如何，這就必然使得本應(yīng)注重按照生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)規(guī)律、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)理論和國(guó)家相關(guān)政策法規(guī)合法、合理進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，不得不犧牲“程序理性”，追求“結(jié)果理性”以符合有關(guān)管理部門的要求。于是，在與企業(yè)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)者，即企業(yè)有關(guān)管理部門的相互博弈過(guò)程中，企業(yè)管理當(dāng)局逐漸地偏向于企業(yè)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)者（企業(yè)有關(guān)管理部門）的要求，注重企業(yè)一定期間終結(jié)狀態(tài)的結(jié)果指標(biāo)，忽視對(duì)全過(guò)程的“程序理性”控制。在這種狀況下，會(huì)計(jì)違背客觀真實(shí)情況和相關(guān)法規(guī)政策規(guī)定，為符合“結(jié)果理性”的標(biāo)準(zhǔn)而造假，使得會(huì)計(jì)信息失真也就在所難免。

此外，由于我們以往工作中對(duì)于會(huì)計(jì)工作程序監(jiān)管的重視不夠以及一些制度的不完善，使得會(huì)計(jì)工作中存在不少似是而非、模棱兩可，甚至是無(wú)據(jù)可依、無(wú)人監(jiān)管的情況，究其實(shí)質(zhì)，也緣于人們對(duì)程序理性的不夠重視。在會(huì)計(jì)工作和理論研究中我們經(jīng)常見到的諸如“職業(yè)判斷”、“依據(jù)經(jīng)驗(yàn)”等詞匯恰恰從一個(gè)側(cè)面反映了當(dāng)前我們的會(huì)計(jì)法規(guī)制度尚存在一些不夠規(guī)范、明確的地方，相關(guān)的會(huì)計(jì)程序監(jiān)管工作和執(zhí)法力度亟待加強(qiáng)。

回顧點(diǎn)燃會(huì)計(jì)信息失真恐慌的導(dǎo)火線——注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)市場(chǎng)，我們不難看到人們關(guān)注更多的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師最終出具審計(jì)報(bào)告的意見類型，而不是其審計(jì)程序規(guī)范、合理與否。這種對(duì)于程序理性的漠視以及對(duì)審計(jì)結(jié)果意見類型的過(guò)分關(guān)注，大大削弱了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)工作和信息所應(yīng)起的質(zhì)量保證和監(jiān)督作用。

三、解決問(wèn)題的思路

西蒙教授從生理學(xué)及心理學(xué)層面對(duì)人的“有限理性”進(jìn)行了科學(xué)而細(xì)致的分析，有關(guān)對(duì)待信息處理的論述具有十分重要的意義，可以說(shuō)眼光遠(yuǎn)大，見解深刻，對(duì)我們認(rèn)真思考分析當(dāng)前會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象屢禁不止的深層次原因有著積極意義。尤其在信息時(shí)代到來(lái)之際，隨著計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)等通信技術(shù)的迅速發(fā)展和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的日益復(fù)雜，我們面臨著紛繁復(fù)雜、數(shù)量龐大的會(huì)計(jì)信息。在這種環(huán)境中，意識(shí)到“人的理性是有限的”的這一現(xiàn)實(shí)是十分重要的。它明確了會(huì)計(jì)工作的重心，用此理論將更好地指導(dǎo)我們?cè)谑占⑸a(chǎn)和提供信息的會(huì)計(jì)工作中充分考慮經(jīng)濟(jì)效益原則，而不是盲目地、不切實(shí)際地求全、求大，應(yīng)從本單位實(shí)際情況出發(fā)，結(jié)合自身特點(diǎn)分出各項(xiàng)工作和各個(gè)環(huán)節(jié)的輕重緩急，確保對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策最具相關(guān)性的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和及時(shí)性。根據(jù)西蒙教授的理論，我們認(rèn)為可以從以下幾點(diǎn)進(jìn)一步思考探索從根本上解決會(huì)計(jì)信息失真的可行之徑。

1、我們要明確樹立企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)是引導(dǎo)人們?nèi)ジ嗟仃P(guān)注“程序理性”，而不僅僅是“結(jié)果理性”的觀點(diǎn)。在評(píng)價(jià)企業(yè)時(shí)應(yīng)注重過(guò)程的合法性、合理性以及科學(xué)性，并在相關(guān)的考核方案設(shè)計(jì)和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)選擇中注重加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生全過(guò)程的考核。積極探索、構(gòu)建一個(gè)以“程序理性”目標(biāo)為起點(diǎn)、適當(dāng)考慮“結(jié)果理性”特征的、科學(xué)合理的企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系以引導(dǎo)會(huì)計(jì)工作的運(yùn)行，防止盲目追求“結(jié)果理性”的現(xiàn)象，以保證提供真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。

2、我們要加快相關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)制度的制定并認(rèn)真貫徹落實(shí)，要十分注重對(duì)實(shí)際會(huì)計(jì)工作人員和實(shí)際工作安排的理性分析，最大可能地細(xì)化、明確會(huì)計(jì)工作全過(guò)程每個(gè)環(huán)節(jié)的參照依據(jù)和考核標(biāo)準(zhǔn)，并嚴(yán)格進(jìn)行控制，從每一個(gè)細(xì)微處入手，盡量減少實(shí)際會(huì)計(jì)工作中標(biāo)準(zhǔn)的模糊性或可選擇性以及主觀人為的不確定性給財(cái)務(wù)報(bào)告結(jié)果可能帶來(lái)的不同影響，增強(qiáng)會(huì)計(jì)工作的客觀性和會(huì)計(jì)信息的可比性。

3、加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的日常監(jiān)督管理，積極完善獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)，確保注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的程序規(guī)范、科學(xué)合理，真正起到對(duì)會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)督、保障作用，當(dāng)好“經(jīng)濟(jì)警察?！?

只要我們從以上幾個(gè)方面著手對(duì)會(huì)計(jì)工作的全過(guò)程都予以足夠的重視，規(guī)范會(huì)計(jì)工作過(guò)程的每一個(gè)環(huán)節(jié)，把工作做得細(xì)致一些、認(rèn)真一些、踏實(shí)一些，注重會(huì)計(jì)工作全過(guò)程的真實(shí)性、合理性控制，“結(jié)果理性”自然也就水到渠成。唯有如此，我們方能有效地解決會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題。

我們認(rèn)為，運(yùn)用西蒙教授“有限理性”的理論還有助于我們對(duì)會(huì)計(jì)全過(guò)程控制職能的深入研究。同時(shí)，用此理論對(duì)當(dāng)前會(huì)計(jì)教育中的應(yīng)試教育和素質(zhì)教育進(jìn)行分析可以使我們看清兩種教育方式的利弊。如果將“理性”的劃分標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行適當(dāng)改動(dòng)，我們還可以在會(huì)計(jì)理論研究的許多領(lǐng)域得出一些有益結(jié)論。這提示我們進(jìn)行會(huì)計(jì)理論研究不能就會(huì)計(jì)論會(huì)計(jì)，而應(yīng)在把握會(huì)計(jì)基本屬性的前提下，不囿于單純的會(huì)計(jì)圈子，從大局著眼，從經(jīng)濟(jì)學(xué)理論與會(huì)計(jì)學(xué)理論的關(guān)系入手，積極借鑒吸收相關(guān)學(xué)科的成果和思維來(lái)開拓會(huì)計(jì)理論研究的新領(lǐng)域！

會(huì)計(jì)信息失真論文:試論上市公司會(huì)計(jì)信息披露失真原因及對(duì)策

論文關(guān)鍵詞:上市公司　會(huì)計(jì)信息披落　注冊(cè)會(huì)計(jì)師跨任制度　證券監(jiān)管體制

論文摘要:近期上市公司的虛假信息披寡事件層出不窮，引起社會(huì)各界尤其是會(huì)計(jì)界的巨大反響和深思。從我國(guó)目前的現(xiàn)狀來(lái)看，會(huì)計(jì)信息失真的主要根源尚不在會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身，而在于缺乏相應(yīng)的高效的支撐系統(tǒng)。文章論述了公司治理結(jié)構(gòu)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師跨任制度與證券監(jiān)管體制等支撐系統(tǒng)對(duì)會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)童造成的影響，提出了完善上市公司會(huì)計(jì)信息披塞制度的幾點(diǎn)建議。

證券市場(chǎng)是資源配置的重要場(chǎng)所，證券市場(chǎng)能否有效運(yùn)轉(zhuǎn)關(guān)鍵在于上市公司信息披露制度的完善程度。為提高會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量，引導(dǎo)證券市場(chǎng)的良性發(fā)展，世界各國(guó)都致力于建立一套完善的會(huì)計(jì)信息披露制度。我國(guó)政府有關(guān)部門先后制訂并了數(shù)十項(xiàng)相關(guān)的法律、法規(guī)與制度，如《中華人民共和國(guó)公司法》《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》(以上為國(guó)務(wù)院)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》(以上為財(cái)政部)，《上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表披露細(xì)則》(中國(guó)證監(jiān)會(huì))等。新《會(huì)計(jì)法》于2000年7月1日頒布實(shí)施以來(lái)，財(cái)政部加大了會(huì)計(jì)改革的步伐和力度，出臺(tái)了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，對(duì)《非貨幣性交易》《債務(wù)重組》等準(zhǔn)則進(jìn)行了實(shí)質(zhì)性修改。這些重大舉措，對(duì)于抑制盈余操縱等會(huì)計(jì)造假極具威懾力，為提高上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和財(cái)務(wù)報(bào)告透明度奠定了堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ)。然而，證券市場(chǎng)的違規(guī)現(xiàn)象并沒有隨著這些制度的頒布實(shí)施而減少，繼瓊民源、紅光、東方鍋爐,ST鄭百文之后，又暴露出了銀廣夏、ST黎明等會(huì)計(jì)造假惡性案件。這些行為向會(huì)計(jì)界提出了一個(gè)發(fā)人深思的問(wèn)題:新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》基本上沿用了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，為什么上市公司的會(huì)計(jì)造假還是屢禁不止?本文試圖從公司治理結(jié)構(gòu)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性與競(jìng)爭(zhēng)性問(wèn)題、證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)以及成本效益不對(duì)稱等支撐系統(tǒng)方面尋找原因，并從會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的角度對(duì)上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量問(wèn)題提出對(duì)策與建議。

一、上市公司會(huì)計(jì)信息披露失真的原因探析

(一)內(nèi)因:公司治理結(jié)構(gòu)不完善

信息披露是公司治理結(jié)構(gòu)的決定性因素之一，其要求、內(nèi)容和質(zhì)量也深受公司治理結(jié)構(gòu)的直接影響?，F(xiàn)代企業(yè)制度中所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，必然導(dǎo)致上市公司的投資者與管理層存在著嚴(yán)重的信息不對(duì)稱。目前我國(guó)普遍存在“一股獨(dú)大”現(xiàn)象，不僅國(guó)有企業(yè)改制公司如此，就是一些新上市的民營(yíng)企業(yè)也有類似問(wèn)題。這種股權(quán)結(jié)構(gòu)勢(shì)必造成大小股東群體間嚴(yán)重的信息不對(duì)稱，大股東往往利用信息優(yōu)勢(shì)操縱公司，肆無(wú)忌憚地掠奪小股東的利益，而作為弱勢(shì)群體的小股東往往因無(wú)法及時(shí)準(zhǔn)確地了解信息而利益受損且渾然不知。信息一般是由管理層負(fù)責(zé)編制和提供，而管理層的聘任顯然受大股東意志的支配或影響。管理當(dāng)局出于利益驅(qū)使，往往和大股東聯(lián)合起來(lái)，利用自己手中掌握的大量私人信息與資料，對(duì)報(bào)表進(jìn)行粉飾與美化，根據(jù)需要不斷地調(diào)節(jié)收益與盈余，向市場(chǎng)傳遞不真實(shí)的信息。常見的方式有:①在編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)巧用、濫用會(huì)計(jì)政策，隨意改變折舊政策，按需少提或多提折舊;靈活確定準(zhǔn)備金比率，按需多提或少提各種準(zhǔn)備金;高估或低估存貨計(jì)價(jià)，按需確定計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn);潛虧掛帳或在帳外隱匿利潤(rùn)。②對(duì)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行“暗箱”操作:虛構(gòu)資金占用費(fèi);虛構(gòu)投資收益;虛構(gòu)資產(chǎn)租賃收益;虛構(gòu)費(fèi)用負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁等等。這種不真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，不但會(huì)擾亂企業(yè)的真實(shí)估價(jià)表現(xiàn)，增加投資風(fēng)險(xiǎn)，而且會(huì)導(dǎo)致證券市場(chǎng)資源的低效或無(wú)效配置。但迄今為止，我國(guó)的公司治理結(jié)構(gòu)中尚未對(duì)確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)有效作出制度安排，上市公司的董事會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、完整性的責(zé)任意識(shí)薄弱。因此，為了防止上市公司披露虛假會(huì)計(jì)信息，就必須完善公司治理結(jié)構(gòu)，分散股權(quán)結(jié)構(gòu)，明確公司股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)以及獨(dú)立董事的責(zé)任和權(quán)利，使其各負(fù)其責(zé)，相互獨(dú)立，相互制衡。

(二)外因:注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏競(jìng)爭(zhēng)性和獨(dú)立性

如果說(shuō)公司治理結(jié)構(gòu)是導(dǎo)致上市公司會(huì)計(jì)信息虛假的深層原因，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任制度是導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息虛假最直接的外部原因。眾所周知，公司必須委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其編制的會(huì)計(jì)報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)告等會(huì)計(jì)信息進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后的會(huì)計(jì)報(bào)表及審計(jì)報(bào)告經(jīng)中國(guó)證監(jiān)會(huì)審閱批準(zhǔn)后才能對(duì)外公布。在這個(gè)過(guò)程中，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師受其聘請(qǐng)的上市公司牽制，不講職業(yè)道德，與上市公司“一個(gè)鼻孔出氣”，必然會(huì)導(dǎo)致不真實(shí)、不合法的審計(jì)報(bào)告出籠，欺騙廣大投資者。要規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的誠(chéng)信行為，光靠對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師加強(qiáng)職業(yè)道德方面的培訓(xùn)，或通過(guò)社會(huì)輿論來(lái)制止其行為都是不夠的。獨(dú)立性是社會(huì)審計(jì)的靈魂，而競(jìng)爭(zhēng)性則是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)保持活力的源泉，缺乏獨(dú)立性和競(jìng)爭(zhēng)性，社會(huì)審計(jì)的鑒證功能將一文不值，并可能使上市公司的會(huì)計(jì)造假更具欺騙性。根據(jù)證監(jiān)會(huì)的要求，上市公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，然而在目前內(nèi)部人控制現(xiàn)象普遍存在的情況下，股東大會(huì)并沒有什么權(quán)利，控制權(quán)和決策權(quán)往往掌握在高層管理者手中。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘任實(shí)際上由高層管理者決定。這種被扭曲了的聘任制度，必然導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師與上市公司過(guò)于親密而喪失獨(dú)立性。這不僅降低了一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)敏銳性，而且淡化了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)社會(huì)公眾的責(zé)任感，因此，必須強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，引進(jìn)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

(三)會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管體制需進(jìn)一步完善

我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)不健全，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量低下已成為一個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)。然而，證券監(jiān)管部門—中國(guó)證監(jiān)會(huì)的監(jiān)管水平與力度也不容樂觀。多年來(lái)，中國(guó)證監(jiān)會(huì)在證券市場(chǎng)中承擔(dān)了一個(gè)全能的角色，既負(fù)責(zé)公司上市前的資格審查及上市公司的監(jiān)督管理，也對(duì)上市公司披露的信息有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏等情況依法進(jìn)行查處。面對(duì)著越來(lái)越大的上市公司群體，證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)督明顯力不從心。證券市場(chǎng)造假丑聞層出不窮，除了上市公司和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因外，證監(jiān)會(huì)也有一定原因。中國(guó)證監(jiān)會(huì)的審查往往是事后監(jiān)督，處罰力度不夠，并不能起到過(guò)濾虛假信息的作用。目前，證監(jiān)會(huì)并沒有建立完善的約束機(jī)制，監(jiān)管人員如果沒有高度的民族責(zé)任感和良好的市場(chǎng)意識(shí)，他可以不關(guān)注會(huì)計(jì)信息是否真實(shí)，而將主要精力放在如何更好地履行中央政府宏觀政策的需要上去。

（四)成本效益不對(duì)稱，利益機(jī)制失衡

會(huì)計(jì)信息成本主要包括搜集與加工費(fèi)用、信息對(duì)外報(bào)告費(fèi)用以及機(jī)會(huì)成本等。作為信息提供者的企業(yè)、政府、外部信息使用者可從會(huì)計(jì)信息披露中受益，會(huì)計(jì)信息效益的獲得必須為會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)與提供花費(fèi)一定代價(jià)。大部分企業(yè)為追求經(jīng)濟(jì)利益，不愿增加會(huì)計(jì)信息產(chǎn)品的供給，千方百計(jì)降低會(huì)計(jì)信息成本，又企圖獲得最大的會(huì)計(jì)信息效益，就不得不人為捏造會(huì)計(jì)事實(shí)，篡改會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，為私利而編造假帳假表，虛盈實(shí)虧，虛虧實(shí)盈，從而使會(huì)計(jì)信息喪失真實(shí)性。政府、企業(yè)、外部信息使用者強(qiáng)調(diào)信息披露制度交易成本的有效減少，忽略了會(huì)計(jì)信息成本在建立和完善信息披露制度中的重大作用，片面地追求政府的資源利用和稅收，追求企業(yè)的良好公眾形象，追求外部信息使用者的價(jià)值評(píng)價(jià)和監(jiān)督效率等。然而，會(huì)計(jì)信息披露屬于非商品化信息產(chǎn)品，負(fù)責(zé)提供信息產(chǎn)品的企業(yè)必須增加相關(guān)會(huì)計(jì)成本支出，相對(duì)減少企業(yè)所有者利益，更好地為投資者提供會(huì)計(jì)信息服務(wù)。因此，制定會(huì)計(jì)信息披露標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行基礎(chǔ)，必須考慮適當(dāng)?shù)暮戏ǖ男畔⑸a(chǎn)和提供標(biāo)準(zhǔn)，在一定程度上限制會(huì)計(jì)信息的模糊性，最大限度地保護(hù)信息使用者的利益。

二、完善上市公司會(huì)計(jì)信息披露制度的建議與對(duì)策

我國(guó)證券市場(chǎng)還處于起步階段，會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠性是至關(guān)重要的。目前我國(guó)上市公司造假丑聞不斷，其治理整頓已刻不容緩。高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息不僅需要高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而且需要高效率的執(zhí)行機(jī)制。我國(guó)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象，其主要原因并不在會(huì)計(jì)系統(tǒng)與會(huì)計(jì)制度本身，而在于缺乏高效的支撐系統(tǒng)。為遏制和根除上市公司的違法性會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象，可從以下幾方面著手治理。

1）盡快完善上市公司的法人治理結(jié)構(gòu)和股權(quán)結(jié)構(gòu)，建立科學(xué)的、行之有效的管理制度和約束機(jī)制。

2)完善證券監(jiān)督部門和中介機(jī)構(gòu)等社會(huì)監(jiān)督體系，建立獨(dú)立、公正的審計(jì)體系，提高中國(guó)證監(jiān)會(huì)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所在廣大公眾心目中的地位和形象，發(fā)揮其積極的監(jiān)督職能。

3)制訂相應(yīng)的法律法規(guī)，健全法律監(jiān)督制度，嚴(yán)懲違法性會(huì)計(jì)信息失真行為，解決成本效益不對(duì)稱問(wèn)題。

4)借鑒美國(guó)證券市場(chǎng)信息披露政策和監(jiān)管的經(jīng)驗(yàn)，在條件成熟的情況下，制訂公平信息披露制度( Fair disclosure)。

5)要建立準(zhǔn)確高效的信息披露制度，降低會(huì)計(jì)信息的傳播成本，應(yīng)推廣使用Internet會(huì)計(jì)信息。

總之，從我國(guó)近年來(lái)發(fā)生的一系列上市公司會(huì)計(jì)信息造假案件來(lái)看，真正的問(wèn)題不是出在會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上，而在于市場(chǎng)和執(zhí)行機(jī)制缺乏效率，也就是我國(guó)目前缺乏相應(yīng)的支撐系統(tǒng)?！蛾P(guān)于會(huì)計(jì)在東南亞金融危機(jī)中的作用》的報(bào)告指出，由于缺乏適當(dāng)?shù)膱?zhí)行機(jī)制，公司常忽視本國(guó)或國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，根據(jù)自己的需要采用會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)圖?；谖覈?guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系還未真正完善，且這種支撐系統(tǒng)與政治、經(jīng)濟(jì)、法律等環(huán)境息息相關(guān)，因此，一個(gè)行之有效的支撐系統(tǒng)的建立并非一墩而就，需要一個(gè)不斷的磨合過(guò)程。

會(huì)計(jì)信息失真論文:談會(huì)計(jì)信息失真的解決辦法

摘　要：近年來(lái)，會(huì)計(jì)信息失真范圍之廣，程度之重，危害之大，確實(shí)令人擔(dān)憂。完善會(huì)計(jì)法則、準(zhǔn)則和制度，完善企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)內(nèi)部控制制度建設(shè)是可行的解決辦法。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息失真；治理；完善

我國(guó)目前的會(huì)計(jì)信息失真已經(jīng)到了令人發(fā)指的地步。2000年度組織駐各地財(cái)政監(jiān)察專員辦事處對(duì)159戶企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行了抽查，在被抽查的159戶企業(yè)中，資產(chǎn)不實(shí)的有147戶，共虛增資產(chǎn)18.48億元，虛減資產(chǎn)24.75億元，資產(chǎn)失真度0.95%；所有者權(quán)益不實(shí)的有155戶，共虛增所有者權(quán)益19.36億元，虛減所有者權(quán)益18.17億元，所有者權(quán)益失真度1.82%；利潤(rùn)總額不實(shí)的有157戶，共虛增利潤(rùn)14.72億元，虛減利潤(rùn)19.43億元，利潤(rùn)總額失真度33.4%.2001年12月25日，國(guó)家審計(jì)署公布了對(duì)16家具有上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)資格的會(huì)計(jì)事務(wù)所實(shí)施質(zhì)量檢查的結(jié)果，在被抽查的32份審計(jì)報(bào)告中，有14家會(huì)計(jì)事務(wù)所出具了23份嚴(yán)重失實(shí)的審計(jì)報(bào)告，涉及41名注冊(cè)會(huì)計(jì)師，造假金額達(dá)70多億人民幣。

會(huì)計(jì)信息失真的原因很多，諸如制度方面、監(jiān)管方面、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)方面等等，怎樣解決這些問(wèn)題，下面從4個(gè)方面進(jìn)行闡述：

1.完善會(huì)計(jì)法規(guī)、準(zhǔn)則和制度

為提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部門在完善會(huì)計(jì)制度方面做了許多具體的工作。其中有，1999年10月31日通過(guò)了修訂的《會(huì)計(jì)法》；2000年6月21日的《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》；2000年12月的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》；2001年1月的無(wú)形資產(chǎn)、借款費(fèi)用和租賃3個(gè)具體準(zhǔn)則，并修訂了債務(wù)重組、非貨幣性交易、投資、現(xiàn)金流量表和會(huì)計(jì)政策變更5個(gè)具體準(zhǔn)則；2001年2月的《財(cái)政部門實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》；2002年的《存貨》、《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則。這些會(huì)計(jì)法規(guī)和制度對(duì)規(guī)范我國(guó)的會(huì)計(jì)行為有著重大的意義。

1.1堅(jiān)決貫徹《會(huì)計(jì)法》，加大會(huì)計(jì)打假力度

新《會(huì)計(jì)法》已被實(shí)踐證明是一部有效維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)法紀(jì)的好法律，必須認(rèn)真貫徹。要充分發(fā)揮《會(huì)計(jì)法》在發(fā)揚(yáng)正氣和打擊歪風(fēng)方面的威懾作用。在《會(huì)計(jì)法》執(zhí)行情況檢查中，一方面要檢查被查單位的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，另一方面要檢查被查單位提供的會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性。通過(guò)檢查，比較差異，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，揭示違法活動(dòng)。

1.2繼續(xù)深化會(huì)計(jì)核算制度改革，切實(shí)貫徹好《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》

（1）組織推動(dòng)新制度的貫徹實(shí)施。一是要認(rèn)認(rèn)真真開展好新制度的培訓(xùn)工作。不僅要使廣大會(huì)計(jì)人員理解新制度的內(nèi)涵和意義，懂得如何執(zhí)行新制度，如何運(yùn)用新制度，更要向全社會(huì)宣講新制度在我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)與發(fā)展中的意義和作用，提高人們對(duì)會(huì)計(jì)工作的認(rèn)識(shí)。二是要扎扎實(shí)實(shí)推動(dòng)新制度的實(shí)施。在組織股份有限公司認(rèn)真執(zhí)行新制度的同時(shí)，要積極穩(wěn)妥地選擇部分國(guó)有企業(yè)進(jìn)行試點(diǎn)，并注意對(duì)新制度執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督檢查。對(duì)執(zhí)行中的問(wèn)題要及時(shí)反饋，為全面推行新制度做好準(zhǔn)備。

（2）進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)核算制度體系。一是繼續(xù)完善《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。針對(duì)各個(gè)行業(yè)的特殊業(yè)務(wù)，抓緊研究制定分行業(yè)的專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法。二是改革現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度。抓緊研究制定非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度，修訂《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，為事業(yè)單位改革提供支持和服務(wù)。三是研究制定金融企業(yè)、信托投資公司、投資基金等方面的會(huì)計(jì)制度。四是著手研究制訂《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》

（3）繼續(xù)研究制定具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。研究制定與我國(guó)國(guó)情相適應(yīng)并與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例相協(xié)調(diào)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，始終是我國(guó)會(huì)計(jì)制度體系建設(shè)的重要工作。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究制定工作，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)改革與發(fā)展具有十分重要的作用。我們要繼續(xù)加快具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定步伐，適時(shí)制定出臺(tái)《中期報(bào)告》等若干項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，完善我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。

只有建立一套相對(duì)完善的具有層次的會(huì)計(jì)規(guī)范體系，才能根本解決目前會(huì)計(jì)信息普遍失真的問(wèn)題。然而，“建立一套相對(duì)完善會(huì)計(jì)規(guī)范體系不是一蹴而就的事，需要我們?cè)诶碚搫?chuàng)新、借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)等各方面作出不懈的努力，也許需要幾十年，甚至上百年的時(shí)間”。

會(huì)計(jì)法規(guī)和制度要得到很好的貫徹實(shí)施，還需要相關(guān)法律的配套，企業(yè)的管理模式也要跟上，會(huì)計(jì)一枝獨(dú)秀是難維持長(zhǎng)久的，會(huì)計(jì)周邊經(jīng)濟(jì)環(huán)境直接影響會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

2.完善企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)

2.1明晰產(chǎn)權(quán)，發(fā)揮產(chǎn)權(quán)對(duì)會(huì)計(jì)信息生成過(guò)程的規(guī)范和界定功能

產(chǎn)權(quán)是企業(yè)取得市場(chǎng)法人資格的基本條件，只有產(chǎn)權(quán)明晰的企業(yè)才能真正成為市場(chǎng)主體。企業(yè)本質(zhì)上是一個(gè)合同，該合同廣義地規(guī)定了哪項(xiàng)任務(wù)應(yīng)當(dāng)由企業(yè)中的哪些成員來(lái)完成，在這里，基本權(quán)力（收益索取權(quán)、使用權(quán)、讓渡權(quán)）實(shí)際被分割給了不同的利益團(tuán)體。在產(chǎn)權(quán)不明晰的企業(yè)里，權(quán)力的讓渡不足，使得企業(yè)的行為在一定程度上偏離了市場(chǎng)，未能按市場(chǎng)的規(guī)律實(shí)施企業(yè)行為，從而造成會(huì)計(jì)信息并未按市場(chǎng)的需要提供。

只有產(chǎn)權(quán)的明晰界定，才會(huì)使市場(chǎng)主體根據(jù)會(huì)計(jì)行為規(guī)范開展會(huì)計(jì)管理交易活動(dòng)。這是因?yàn)楫a(chǎn)權(quán)的明晰為會(huì)計(jì)信息目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)創(chuàng)造了兩個(gè)重要條件：一是所有者追求資產(chǎn)收益的最大化，二是所有者和經(jīng)營(yíng)者之間存在經(jīng)濟(jì)上的契約關(guān)系。在這兩個(gè)條件之下，資源的配置相對(duì)地有效率：經(jīng)營(yíng)者在最大化自己效用的同時(shí)也不降低（甚至增加）所有者的效用，按照市場(chǎng)而非所有者的旨意來(lái)實(shí)施經(jīng)濟(jì)行為。同時(shí)，會(huì)計(jì)主體可以根據(jù)交易費(fèi)用的高低來(lái)選擇會(huì)計(jì)規(guī)范組合方式，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)規(guī)范的激勵(lì)、約束、資源配置和收入分配功能。產(chǎn)權(quán)與會(huì)計(jì)信息失真的關(guān)系可以通過(guò)以下的研究成果得到驗(yàn)證，私營(yíng)企業(yè)大都表現(xiàn)為虛減利潤(rùn)，以逃避交稅；而在國(guó)有企業(yè)則大都表現(xiàn)為虛增利潤(rùn)，以形成業(yè)績(jī)良好的形象，使經(jīng)營(yíng)者獲得經(jīng)濟(jì)利益和政治榮譽(yù)。

此外，產(chǎn)權(quán)明晰有利于改善會(huì)計(jì)制度制定過(guò)程中博弈的充分性。當(dāng)會(huì)計(jì)主體真正成為市場(chǎng)主體，要按嚴(yán)格市場(chǎng)規(guī)律辦事的時(shí)候，由上至下而制定的會(huì)計(jì)制度便會(huì)凸現(xiàn)出更多的不足之處，從而產(chǎn)生變革的力量。利益主體的變革要求博弈更新進(jìn)行，從而改善博弈不充分的情況。

2.2實(shí)施“國(guó)有股減值”戰(zhàn)略

國(guó)務(wù)院了《減持國(guó)有股籌集社會(huì)保障基金管理暫行辦法》?！掇k法》明確規(guī)定，國(guó)有股減持主要采取國(guó)有股存量發(fā)行的方式，凡國(guó)家擁有股份的股份有限公司向公共投資者首次發(fā)行和增發(fā)股票時(shí)，均應(yīng)按融資額的10%出售國(guó)有股。國(guó)有股存量出售的收入，全部上繳國(guó)家社會(huì)保障基金。

2.3獨(dú)立董事

中國(guó)證監(jiān)會(huì)了《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見》征求意見稿，確定上市公司董事會(huì)成員應(yīng)當(dāng)有三分之一以上為獨(dú)立董事，其中應(yīng)當(dāng)至少包括1名會(huì)計(jì)專業(yè)人士。如果上市公司董事會(huì)下設(shè)薪酬、審計(jì)、提名等委員會(huì)的，獨(dú)立董事應(yīng)當(dāng)占有二分之一以上的比例。獨(dú)立董事的主要職責(zé)是對(duì)上市公司及全體股東履行誠(chéng)信與勤勉義務(wù)，維護(hù)公司整體利益，尤其是關(guān)注中小股東的合法權(quán)益不受侵害。獨(dú)立董事將在董事會(huì)下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)等專業(yè)委員會(huì)中體現(xiàn)“獨(dú)立”的價(jià)值。獨(dú)立董事具有向董事會(huì)提議聘用或解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所、單獨(dú)聘請(qǐng)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)或咨詢機(jī)構(gòu)等特別職權(quán)，并就上市公司重大關(guān)聯(lián)交易的公允性等事項(xiàng)發(fā)表意見。推行獨(dú)立董事制度，充分發(fā)揮獨(dú)立董事的制衡作用，已成為各界關(guān)注的焦點(diǎn)。

但是，完善企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，涉及到經(jīng)濟(jì)體制改革多方面的問(wèn)題，我們的任務(wù)任重而道遠(yuǎn)。

3.加強(qiáng)內(nèi)部控制制度建設(shè)

沒有約束的權(quán)利會(huì)產(chǎn)生腐敗，同樣，沒有監(jiān)督的會(huì)計(jì)會(huì)導(dǎo)致信息失真。在我國(guó)，會(huì)計(jì)監(jiān)督一直是一個(gè)薄弱環(huán)節(jié)，建立健全單位內(nèi)部的制約機(jī)制是會(huì)計(jì)監(jiān)督的關(guān)鍵。實(shí)踐證明，建立并嚴(yán)格執(zhí)行內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，對(duì)于規(guī)范會(huì)計(jì)行為、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、強(qiáng)化經(jīng)營(yíng)管理、控制經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、防止舞弊行為等都具有重要作用。

3.1制定內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系

一般而言，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的單位內(nèi)部控制系統(tǒng)包括內(nèi)部管理控制、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和單位履行法規(guī)制度的職責(zé)控制3個(gè)方面，涉及的范圍廣，政策性和專業(yè)性都很強(qiáng)，若沒有統(tǒng)一的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，很多單位面對(duì)內(nèi)部控制制度將無(wú)所適從。

為了盡快推動(dòng)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)，財(cái)政部應(yīng)制定和統(tǒng)一的單位內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，供所有單位執(zhí)行或參考。一般地，單位內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)滿足以下幾方面的要求：一是制定的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)包括內(nèi)部控制制度的各個(gè)方面，形成一個(gè)完整的體系；二是將共性的內(nèi)容制定詳細(xì)具體的標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)復(fù)雜和特殊的內(nèi)容制定原則性的標(biāo)準(zhǔn)；三是對(duì)于關(guān)系會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制內(nèi)容和單位履行法規(guī)制度的控制內(nèi)容，應(yīng)制定規(guī)范性標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于僅涉及單位內(nèi)部管理控制的內(nèi)容可制定示范性標(biāo)準(zhǔn)。

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)改革的深化和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，迫切要求強(qiáng)化內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)管，建立和完善內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度。一年來(lái)在廣泛聽取各方面意見的基礎(chǔ)上，我國(guó)對(duì)《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范》和《加強(qiáng)貨幣資金會(huì)計(jì)控制的若干規(guī)定》兩個(gè)征求意見稿作了進(jìn)一步的修改，已正式。

3.2推動(dòng)內(nèi)控制度實(shí)施環(huán)境的改善

內(nèi)部控制制度的實(shí)施環(huán)境所包含的因素盡管很多，但改善和加強(qiáng)以下幾方面工作是十分重要的：一是加大執(zhí)法力度，提高全社會(huì)的守法意識(shí)，對(duì)于財(cái)會(huì)工作的違法行為要從嚴(yán)查處；二是深化改革，健全社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制，把企業(yè)真正推向市場(chǎng)，在競(jìng)爭(zhēng)中求生存、求發(fā)展，讓那些在財(cái)會(huì)工作中弄虛作假枉法無(wú)信者，失去包括融資能力在內(nèi)的生存條件，完善法人治理結(jié)構(gòu)，使企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和相關(guān)的管理者的權(quán)力受到有效的制約和調(diào)控。

3.3組織好內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的貫徹實(shí)施工作

首先，要大力宣傳內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度。其次， 切實(shí)履行財(cái)政部門的法定職責(zé)，通過(guò)定期監(jiān)督檢查，督促各單位建立健全行之有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度。第三，通過(guò)經(jīng)驗(yàn)交流會(huì)等方式，指導(dǎo)、幫助各單位搞好內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度建設(shè)，同時(shí)利用會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介力量，為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的貫徹實(shí)施提供人力、技術(shù)等方面的支持。

4.完善獨(dú)立評(píng)審制度

注冊(cè)會(huì)計(jì)師是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，其產(chǎn)生的前提條件是財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離。我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)起步晚，相關(guān)政策不配套，因而在前進(jìn)中存在一些亟待解決的問(wèn)題，如專職注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)不多，職齡內(nèi)人數(shù)不足，缺少必要的風(fēng)險(xiǎn)基金；有的事務(wù)所單純追求收入，忽視執(zhí)業(yè)質(zhì)量，甚至出具虛假報(bào)告；由于組織機(jī)構(gòu)部門化，審計(jì)業(yè)務(wù)行政化，介紹業(yè)務(wù)按比例分成，收入按比例上繳，成為主管部門搞福利、發(fā)獎(jiǎng)金的重要經(jīng)濟(jì)來(lái)源，因而嚴(yán)重?fù)p害社會(huì)中介組織的形象和與社會(huì)各界的關(guān)系，影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立、客觀、公正的地位等等。黨的十五大確定了我國(guó)在20世紀(jì)末和21世紀(jì)初培育和完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的發(fā)展目標(biāo)，把培育和發(fā)展市場(chǎng)中介組織提到了政治體制改革和民主法制建設(shè)的高度。因此，我們應(yīng)以高度的責(zé)任感、使命感和緊迫感，通過(guò)脫鉤和改制兩步走推進(jìn)事務(wù)所體制改革，盡快建設(shè)一支高素質(zhì)、高水準(zhǔn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍及一批會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)監(jiān)督，使社會(huì)會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)真正成為社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的“經(jīng)濟(jì)警察”。要進(jìn)一步明確社會(huì)會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制對(duì)會(huì)計(jì)審查的結(jié)論所承擔(dān)的法律責(zé)任，充分發(fā)揮其作用，維護(hù)信息的真實(shí)性、合法性和嚴(yán)肅性。

會(huì)計(jì)信息失真論文:會(huì)計(jì)信息失真的三分法：理論框架與證據(jù)

「摘要會(huì)計(jì)信息失真是一個(gè)國(guó)際性、歷史性的問(wèn)題，也是世界各國(guó)當(dāng)前需要著力研究解決的重大問(wèn)題。本文根據(jù)會(huì)計(jì)信息失真的成因，提出會(huì)計(jì)信息失真“三分法”，將會(huì)計(jì)信息失真分為規(guī)則性失真、違規(guī)性失真和行為性失真等三類，并分別從會(huì)計(jì)域秩序、信息不對(duì)稱和人類有限性的角度，分析了這三類會(huì)計(jì)信息失真的形成機(jī)理，并給出相應(yīng)的證據(jù)；本文最后簡(jiǎn)要地探討了三類會(huì)計(jì)信息失真之間的相互關(guān)系，在此基礎(chǔ)上簡(jiǎn)要地提出相應(yīng)的治理思路。

「關(guān)鍵詞會(huì)計(jì)信息失真規(guī)則性失真違規(guī)性失真行為性失真會(huì)計(jì)域秩序

一、問(wèn)題的提出

會(huì)計(jì)信息失真是一個(gè)國(guó)際性、歷史性的問(wèn)題，它一直是世界會(huì)計(jì)學(xué)界研究的重點(diǎn)課題，也一直是世界各國(guó)政府部門著力解決的重大問(wèn)題。然而，時(shí)至今日，各種各樣的會(huì)計(jì)信息失真事件仍然困擾著世界各國(guó)。比如，美國(guó)的目前正處于調(diào)查之中的著名的“安然事件”，以及我國(guó)的“銀廣廈事件”、“紅光事件”等。我們認(rèn)為，目前之所以沒有在會(huì)計(jì)信息失真的研究與治理方面取得實(shí)質(zhì)性的進(jìn)展，其中一個(gè)重要原因在于沒有將會(huì)計(jì)信息失真進(jìn)行恰當(dāng)?shù)姆诸?，從而無(wú)法采取相應(yīng)的措施分別予以治理。

會(huì)計(jì)信息是會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人根據(jù)一定的會(huì)計(jì)規(guī)則而生產(chǎn)出來(lái)的。如果會(huì)計(jì)信息是失真的，那它必然與會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)的某個(gè)或所有環(huán)節(jié)相關(guān)。高質(zhì)量會(huì)計(jì)規(guī)則是產(chǎn)生高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的基礎(chǔ)，因此，會(huì)計(jì)信息失真首先與會(huì)計(jì)規(guī)則的質(zhì)量相關(guān)；當(dāng)然，即使會(huì)計(jì)規(guī)則的質(zhì)量再高，也只有得到有效執(zhí)行才能產(chǎn)生高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息，故會(huì)計(jì)信息失真又與會(huì)計(jì)規(guī)則的執(zhí)行緊密相關(guān)?？偟膩?lái)看，會(huì)計(jì)規(guī)則沒有得到有效的執(zhí)行，無(wú)外乎以下兩種情形：一是會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人故意違背會(huì)計(jì)規(guī)則；二是會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人由于客觀上的原因在會(huì)計(jì)規(guī)則的執(zhí)行上存在偏差。據(jù)此，我們對(duì)會(huì)計(jì)信息失真提出“三分法”，即將會(huì)計(jì)信息失真區(qū)分為規(guī)則性失真、違規(guī)性失真和行為性失真。本文擬對(duì)這三類會(huì)計(jì)信息失真進(jìn)行簡(jiǎn)要分析，并分別給出不同類型會(huì)計(jì)信息失真的證據(jù)，在此基礎(chǔ)上分析它們之間的關(guān)系及基本的治理思路，為進(jìn)一步研究如何有效治理會(huì)計(jì)信息失真奠定基礎(chǔ)。

二、會(huì)計(jì)域秩序與會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真

資源是稀缺的，而社會(huì)公眾則是有多種需求的，這種資源與需求之間的矛盾，決定人們必定追求利益。從滿足每一個(gè)社會(huì)公眾基本需求的角度來(lái)看，社會(huì)公眾首先會(huì)追求財(cái)富絕對(duì)量的增長(zhǎng)。一定數(shù)量的財(cái)富是社會(huì)公眾基本需求得到滿足的前提，實(shí)際上，只有在社會(huì)公眾積累了一定的絕對(duì)財(cái)富量來(lái)滿足他們的基本需求之后，人們才會(huì)開始追求更高層次需求的滿足，而這種需求的滿足則是通過(guò)相對(duì)財(cái)富比重的增加而得到實(shí)現(xiàn)的。當(dāng)然，社會(huì)公眾追求財(cái)富絕對(duì)量的增長(zhǎng)，其最終目的也是為了提高或者不降低其在社會(huì)總財(cái)富中的比重，可以說(shuō)，追求財(cái)富絕對(duì)量的增長(zhǎng)是實(shí)現(xiàn)財(cái)富相對(duì)比重增加的重要途徑。社會(huì)公眾之所以將其擁有的資源進(jìn)行投資，其目的就在于通過(guò)追求財(cái)富絕對(duì)量的增長(zhǎng)，以提高或者至少不降低其財(cái)富在社會(huì)總財(cái)富中的比重。因此，站在社會(huì)公眾個(gè)體的角度來(lái)看，他們對(duì)投資行為的選擇都將以有利于自己的利益為標(biāo)準(zhǔn)。這樣，整個(gè)社會(huì)將處于無(wú)序狀態(tài)，其結(jié)果是任何人都不可能有能力做好自己的事情，當(dāng)然也就無(wú)法獲得財(cái)富絕對(duì)量的增長(zhǎng)，更談不上財(cái)富相對(duì)比重的提高；也就是說(shuō)，社會(huì)公眾不僅不能提高他們需求的滿足程度，而且連他們基本的需求也無(wú)法得到滿足。這就如在十字路口，每個(gè)人都不顧他人而只顧自己地走，其結(jié)果是道路處于極度無(wú)序狀態(tài)，結(jié)果誰(shuí)也無(wú)法通過(guò)這個(gè)十字路口一樣。因此，如果社會(huì)成員想要滿足自己最基本的需求，想要提高滿足自己需求的程度，他們必須進(jìn)行合作，而被迫放棄以完全有利于自己利益為標(biāo)準(zhǔn)的投資行為。這樣，不同的社會(huì)公眾就成為該合作投資的不同的利益相關(guān)者。而利益相關(guān)者的合作投資的結(jié)果，就是社會(huì)形成一種自生自發(fā)的投資秩序。

實(shí)際上，利益相關(guān)者在發(fā)生投資行為過(guò)程中所進(jìn)行的合作，是一個(gè)相當(dāng)復(fù)雜的過(guò)程。但是，合作若要取得成功，其基本前提就是需要對(duì)利益相關(guān)者所投入的不同資源和利益相關(guān)者所享有的收益進(jìn)行計(jì)量。因此，利益相關(guān)者在進(jìn)行合作之前，資產(chǎn)計(jì)量方法必定是他們協(xié)調(diào)的重要內(nèi)容。另外，利益相關(guān)者絕對(duì)財(cái)富和相對(duì)財(cái)富的增長(zhǎng)，其根本途徑就在于從投資中獲取報(bào)酬，而且這種報(bào)酬越多越好。合作投資到底實(shí)現(xiàn)了多少收益，各成員又能得到多少收益，都需要依靠會(huì)計(jì)對(duì)收益進(jìn)行計(jì)量。由此可見，包括資源和收益價(jià)值的計(jì)量以及相關(guān)信息的披露等內(nèi)容的會(huì)計(jì)域秩序，它實(shí)際上是利益相關(guān)者以其所投資的資源為依據(jù)而進(jìn)行互動(dòng)的結(jié)果，是他們利益沖突與協(xié)調(diào)的結(jié)果。

會(huì)計(jì)域秩序是利益相關(guān)者以其所投資的資源為依據(jù)而進(jìn)行的利益沖突與協(xié)調(diào)的結(jié)果，它是一種自生自發(fā)的秩序，而會(huì)計(jì)規(guī)則則是以會(huì)計(jì)域秩序?yàn)榛A(chǔ)的人為制造的秩序。因此，按照會(huì)計(jì)規(guī)則所產(chǎn)生出來(lái)的會(huì)計(jì)信息，其是否具有真實(shí)性的特征，就應(yīng)該以它與會(huì)計(jì)域秩序的一致性為標(biāo)準(zhǔn)。然而，不同時(shí)期和不同范圍內(nèi)的利益相關(guān)者存在差異，這兩方面因素便決定會(huì)計(jì)域秩序會(huì)因環(huán)境和主體的不同而存在差異，即會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性具有相對(duì)性，這也是會(huì)計(jì)規(guī)則“被限定在相當(dāng)一段時(shí)間里實(shí)行”（唐壽寧，1998b）的原因所在。具體來(lái)看，決定會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的因素主要有制度環(huán)境、資源的供求關(guān)系、資源投入量、資源的信號(hào)顯示機(jī)制、資源的可抵押性、資產(chǎn)專用性、風(fēng)險(xiǎn)選擇以及組織化程度等，它們直接影響著利益相關(guān)者在決定會(huì)計(jì)域秩序方面的權(quán)力，它們始終處于變化之中；同時(shí)，利益相關(guān)者的投資動(dòng)機(jī)的種類、投資群體的結(jié)構(gòu)以及投資群體的組織化程度也在時(shí)刻發(fā)生著變化（《中國(guó)投資者動(dòng)機(jī)和預(yù)期調(diào)查數(shù)據(jù)分析》聯(lián)合課題組，2002）。因此，會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性是一個(gè)動(dòng)態(tài)過(guò)程。從這個(gè)角度來(lái)看，不同國(guó)家的利益相關(guān)者的結(jié)構(gòu)不同以及制度環(huán)境存在的差異，決定不同國(guó)家的會(huì)計(jì)信息就有不同的真實(shí)性。

會(huì)計(jì)域秩序是利益相關(guān)者的利益沖突與協(xié)調(diào)的結(jié)果，它的動(dòng)態(tài)性決定會(huì)計(jì)信息真實(shí)性也是一個(gè)動(dòng)態(tài)過(guò)程。但是，我們務(wù)必注意的是，這并不意味著按照會(huì)計(jì)規(guī)則要求所生產(chǎn)和披露出來(lái)的會(huì)計(jì)信息就具有真實(shí)性特征；相反，它卻一定是失真的，也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)規(guī)則作為人為制造的秩序，雖然是以自生自發(fā)的會(huì)計(jì)域秩序?yàn)橐罁?jù)的，但它與會(huì)計(jì)域秩序一定是不相吻合的（這種不一致是由會(huì)計(jì)規(guī)則本身所造成的，故我們稱其為“規(guī)則性失真”）。企業(yè)會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真之所以客觀存在，其原因就在于會(huì)計(jì)規(guī)則制定者將自生自發(fā)的會(huì)計(jì)域秩序轉(zhuǎn)變?yōu)闀?huì)計(jì)規(guī)則的過(guò)程中存在偏差。這種偏差主要是由知識(shí)的相對(duì)性和人的有限認(rèn)知理性所造成的。若要消除制定會(huì)計(jì)規(guī)則中存在的偏差，制定者不僅必須完全把握會(huì)計(jì)域秩序，而且必須能夠運(yùn)用會(huì)計(jì)知識(shí)真實(shí)地予以表達(dá)。但是，對(duì)于任何一個(gè)人或一個(gè)制定機(jī)構(gòu)來(lái)說(shuō)，他（它）無(wú)法完全滿足這兩方面的要求，其原因在于以下三方面：（1）會(huì)計(jì)域秩序是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程，它始終處于變動(dòng)之中；（2）能夠?qū)?huì)計(jì)域秩序進(jìn)行真實(shí)表達(dá)的會(huì)計(jì)知識(shí)，部分已經(jīng)在現(xiàn)實(shí)中存在，另一部分尚未在現(xiàn)實(shí)中存在；（3）已經(jīng)在現(xiàn)實(shí)中存在的與此相關(guān)的有用知識(shí)存在于會(huì)計(jì)理論界和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界的所有人的腦中。由于組成為制定機(jī)構(gòu)的人員同樣是有限理性的，他們不僅不可能具備尚未在現(xiàn)實(shí)中存在的知識(shí)，而且他們也不可能具備所有與此相關(guān)的已在現(xiàn)實(shí)中存在的會(huì)計(jì)知識(shí)，更不可能隨時(shí)動(dòng)態(tài)的會(huì)計(jì)域秩序，因此，會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真是客觀存在的，是我們無(wú)法回避的重要問(wèn)題。

雖然會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真問(wèn)題尚未引起學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界的足夠重視，但事實(shí)中的確存在會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真的問(wèn)題，目前正處于調(diào)查之中的美國(guó)著名的“安然事件”，就是一個(gè)典型的例子。美國(guó)安然公司（Enron Corp）曾在美國(guó)500強(qiáng)公司中排名第七，1995年起被《財(cái)富》雜志評(píng)為“最富創(chuàng)新能力”的公司，連續(xù)六年排名居于微軟、英特爾這些大公司之前。但正是這樣一個(gè)備受業(yè)界尊重的超級(jí)公司，于2001年12月2日正式申請(qǐng)破產(chǎn)，它是美國(guó)有史以來(lái)最大規(guī)模的一宗破產(chǎn)案。安然公司的股票價(jià)格2001年初最高曾達(dá)到90.75美元，而申請(qǐng)破產(chǎn)時(shí)股票價(jià)格一落千丈至50美分。我們關(guān)心的問(wèn)題是投資者為什么在此之前沒有知悉安然公司真實(shí)的現(xiàn)狀。而能夠達(dá)到這一“理想狀況”的原因，主要在于安然公司采用兩種方法：一是為能源產(chǎn)品開辟期貨、期權(quán)和其他復(fù)雜的衍生金融工具，對(duì)能源商品“金融化”；二是利用關(guān)聯(lián)企業(yè)結(jié)構(gòu)，避免企業(yè)直接的債務(wù)負(fù)擔(dān)，同時(shí)靈活地?cái)U(kuò)大企業(yè)規(guī)模。安然公司有3000多家關(guān)聯(lián)企業(yè)，LJM資本管理公司和馬林信托基金是其中的兩家。安然公司2000年從LJM資本管理公司的互換協(xié)議中至少“受益”5億美元，2001年“受益”4.5億美元；而安然公司通過(guò)將水廠等剝離給馬林信托基金的方式也獲得大量資金。由于安然公司對(duì)它們所擁有的股份達(dá)不到合并會(huì)計(jì)報(bào)表的要求，這樣，“受益”成為安然公司的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，取得資金的背后無(wú)法反映相應(yīng)的債務(wù)。的確，包括美國(guó)在內(nèi)的許多國(guó)家的會(huì)計(jì)規(guī)則都規(guī)定，投資公司在占有被投資公司50%以上股份時(shí)才要求編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。而安然公司則運(yùn)用這一規(guī)則，它擁有許多子公司50%的股份，但不需要合并會(huì)計(jì)報(bào)表，從而使利潤(rùn)的來(lái)源和負(fù)債的存在得到了隱藏。僅從這個(gè)角度看，安然公司并沒有違背會(huì)計(jì)規(guī)則，而真正的問(wèn)題卻在于有關(guān)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的會(huì)計(jì)規(guī)則。當(dāng)然，我們無(wú)法判斷這一規(guī)則原來(lái)是否為會(huì)計(jì)域秩序，但我們可以肯定的是，利益相關(guān)者現(xiàn)在自發(fā)選擇的結(jié)果肯定會(huì)不同于原來(lái)的規(guī)則，即它已不是現(xiàn)時(shí)的會(huì)計(jì)域秩序，它說(shuō)明會(huì)計(jì)信息在現(xiàn)時(shí)已經(jīng)發(fā)生規(guī)則性失真另外，1999年我國(guó)上市公司開始實(shí)行計(jì)提“四項(xiàng)準(zhǔn)備”的會(huì)計(jì)規(guī)則，滬深兩市966家上市公司當(dāng)年年報(bào)中，因計(jì)提“四項(xiàng)準(zhǔn)備”使每股收益平均下降0.094元/股，凈資產(chǎn)收益率平均下降3.67個(gè)百分點(diǎn)（譚青春，2000）：“四項(xiàng)準(zhǔn)備”的計(jì)提對(duì)不同公司的盈利影響不同，大約13%的公司集中了樣本公司“四項(xiàng)準(zhǔn)備”總額的50%，有些公司計(jì)提的“四項(xiàng)準(zhǔn)備”金額相當(dāng)高，對(duì)公司當(dāng)年的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果數(shù)據(jù)產(chǎn)生相當(dāng)大的影響，如“粵金曼”僅計(jì)提“壞帳準(zhǔn)備”一項(xiàng)就高達(dá)9.80億元（于建國(guó)等，2000）。戴奉祥（2001）于2000年7月就“四項(xiàng)準(zhǔn)備”計(jì)提對(duì)上市公司1999年報(bào)主要財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響程度向300家上市公司進(jìn)行調(diào)查，收回有效問(wèn)卷87份，問(wèn)卷回收率為29%.在這87份問(wèn)卷中，54%的被調(diào)查公司認(rèn)為它對(duì)年報(bào)主要指標(biāo)影響“大”或“較大”，約38%的被調(diào)查公司認(rèn)為影響“一般”，認(rèn)為影響“很小”的不到5%，只有1家在1998年已執(zhí)行計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的H股上市公司認(rèn)為“沒有影響”，評(píng)價(jià)值2.21說(shuō)明被調(diào)查公司從總體上認(rèn)為“四項(xiàng)準(zhǔn)備”對(duì)年報(bào)主要財(cái)務(wù)指標(biāo)影響大，且程度較高。無(wú)論從數(shù)據(jù)上考察，還是從上市公司意見的角度分析，“四項(xiàng)準(zhǔn)備”的計(jì)提較大地改變了上市公司的業(yè)績(jī)，那么，真實(shí)的業(yè)績(jī)是改變之前的業(yè)績(jī)還是改變之后的業(yè)績(jī)呢？的確，我們無(wú)法作出明確的判斷，但它說(shuō)明了兩個(gè)業(yè)績(jī)中至少有一個(gè)不是真實(shí)的業(yè)績(jī)，而造成這種結(jié)果的原因就在于會(huì)計(jì)規(guī)則本身，即它就是我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真的一種具體體現(xiàn)。

三、信息不對(duì)稱與會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真

企業(yè)是社會(huì)公眾合作投資的一個(gè)具體項(xiàng)目，它是股東、管理者、職工、債權(quán)人、供貨商、購(gòu)貨商以及社會(huì)公眾等利益相關(guān)者參與的一系列契約的聯(lián)結(jié)。其中，人力資源所有者與非人力資源所有者之間的契約是企業(yè)契約的重要組成部分，也是企業(yè)契約區(qū)別于其它市場(chǎng)契約的特性所在（周其仁，1996）。人力資源所有者與非人力資源所有者在簽訂這一契約時(shí)的關(guān)系取決于人力資源與非人力資源的特性。人力資源所有者是憑借其所擁有的人力資源而參與企業(yè)的；而股東和債權(quán)人則將財(cái)務(wù)資源投入企業(yè)，供應(yīng)商和消費(fèi)者則將關(guān)系資源投入企業(yè)，社會(huì)公眾則將公共資源投入企業(yè)。人力資源與這些非人力資源的區(qū)別，就在于人力資源與其所有者是不可分離的（Knight，1921）。這一特征決定了人力資源所有者直接經(jīng)營(yíng)管理企業(yè)，這樣，經(jīng)營(yíng)者與其他利益相關(guān)者之間便存在信息的不對(duì)稱。正是由于這種信息不對(duì)稱，加之企業(yè)契約的不完備性（incompleteness），它不能完全明確說(shuō)明人力資源所有者在什么情況下干什么、得到什么以及負(fù)怎樣的責(zé)任，同時(shí)，人力資源所有者對(duì)企業(yè)剩余總是握有相當(dāng)?shù)摹白匀豢刂茩?quán)”（張維迎，1996），因此，人力資源所有者的決策很可能讓自己受益而使其他利益相關(guān)者受損。對(duì)于一個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，人力資源所有者可以分為兩類：一類是負(fù)責(zé)經(jīng)營(yíng)決策的人力資源所有者（簡(jiǎn)稱為“經(jīng)營(yíng)者”），另一類是負(fù)責(zé)執(zhí)行決策的人力資源所有者（簡(jiǎn)稱為“生產(chǎn)者”）。撇開其他利益相關(guān)者，張維迎（1995）已經(jīng)證明，企業(yè)的剩余索取權(quán)和控制權(quán)在企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和生產(chǎn)者之間的最優(yōu)安排取決于每類成員在企業(yè)中的相對(duì)重要性和對(duì)其監(jiān)督的相對(duì)難易程度。如果生產(chǎn)者更重要、更難監(jiān)督，剩余索取權(quán)和控制權(quán)應(yīng)歸生產(chǎn)者所有；如果經(jīng)營(yíng)者更重要、更難監(jiān)督，剩余索取權(quán)和控制權(quán)應(yīng)歸經(jīng)營(yíng)者所有；如果兩者同樣重要、同樣難以監(jiān)督，則剩余索取權(quán)和控制權(quán)應(yīng)由兩者共同擁有。一般來(lái)講，經(jīng)營(yíng)者需要對(duì)企業(yè)所面臨的不確定性作出反應(yīng)，而這一反應(yīng)對(duì)企業(yè)的生存具有關(guān)鍵性的作用，因而經(jīng)營(yíng)者比生產(chǎn)者更重要；經(jīng)營(yíng)者主要是用腦袋進(jìn)行非程序化工作的，他的行為自然也最難監(jiān)督。因此，最優(yōu)安排應(yīng)該是經(jīng)營(yíng)者擁有剩余索取權(quán)和控制權(quán)，生產(chǎn)者得到合同工資并接受經(jīng)營(yíng)者的監(jiān)督。因此，真正對(duì)企業(yè)剩余擁有“自然控制權(quán)”的不是生產(chǎn)者，而是經(jīng)營(yíng)者，他的行為直接影響其他利益相關(guān)者的利益。由于會(huì)計(jì)信息不僅是利益相關(guān)者進(jìn)行利益分配的依據(jù)，同時(shí)也是其他利益相關(guān)者考核經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)管理業(yè)績(jī)的依據(jù)。從這個(gè)角度來(lái)看，經(jīng)營(yíng)者必然存在違背已有的會(huì)計(jì)規(guī)則而披露虛假會(huì)計(jì)信息，以使自己收益而使企業(yè)其他利益相關(guān)者受損的動(dòng)機(jī)，這種動(dòng)機(jī)便決定了會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真的存在。

會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真的存在由來(lái)已久，也得到了大家的一致認(rèn)可。從某種程度上講，審計(jì)之所以能夠產(chǎn)生并不斷取得發(fā)展，其根本原因就在于會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真的存在。目前，理論界對(duì)審計(jì)起源主要有三種不同意見：（1）審計(jì)源于會(huì)計(jì)，認(rèn)為審計(jì)是會(huì)計(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，是適應(yīng)會(huì)計(jì)檢查的需要而產(chǎn)生的；（2）審計(jì)源于財(cái)政監(jiān)督的需要，認(rèn)為古代審計(jì)就是對(duì)國(guó)家財(cái)政收支進(jìn)行檢查，是一種財(cái)政監(jiān)督形式；（3）審計(jì)源于經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的需要，認(rèn)為審計(jì)一開始就不是會(huì)計(jì)的附屬品，兩者是不同質(zhì)的兩個(gè)概念。我們尚且不論哪種觀點(diǎn)正確，但我們可以發(fā)現(xiàn)，三種觀點(diǎn)的基礎(chǔ)都是會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真。也就是說(shuō)，如果不存在會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真，審計(jì)就不會(huì)產(chǎn)生。同樣，如果不存在會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真，審計(jì)更不會(huì)發(fā)展。另外，從審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)技術(shù)的角度來(lái)考察，審計(jì)發(fā)展的第一個(gè)階段帳表導(dǎo)向?qū)徲?jì)就是對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行詳細(xì)的檢查，其最為重要的審計(jì)目標(biāo)就是揭發(fā)舞弊行為；此后，審計(jì)由帳表導(dǎo)向?qū)徲?jì)發(fā)展到制度基礎(chǔ)審計(jì)乃至風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，雖然揭發(fā)舞弊行為已不是審計(jì)最為重要的目標(biāo)，但它仍然是審計(jì)目標(biāo)的重要組成部分。

會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真的證據(jù)相當(dāng)多。如歷史上著名的英國(guó)南海公司的案件中，由于該公司虛報(bào)業(yè)績(jī)，反映出前景誘人的盈利能力，其股價(jià)從1719年的114英鎊升至1720年7月的1100英鎊，當(dāng)英國(guó)國(guó)會(huì)通過(guò)了“反泡沫公司法”時(shí)，其股價(jià)一落千丈，至1720年底宣布破產(chǎn)，實(shí)際資本已所剩無(wú)幾，給數(shù)以萬(wàn)計(jì)的債權(quán)人及股東帶來(lái)了慘重?fù)p失；美國(guó)80年代著名的ESM公司的舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告案中，帶來(lái)的損失總計(jì)達(dá)3億美元，而牽涉入此案中的會(huì)計(jì)師事務(wù)所（其名為“Alexander Grant Co.”）所受的損失是其風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金的5倍，是實(shí)收資本的50倍（Belkaoui，1993）。又如我國(guó)審計(jì)署自1983年成立以來(lái)，每年都審計(jì)出大量的違紀(jì)金額。從1983年至1998年間，平均每單位違紀(jì)金額與估計(jì)總體違紀(jì)金額基本上呈遞增的趨勢(shì)，特別是1998年，平均每單位違紀(jì)金額達(dá)311.89萬(wàn)元，估計(jì)總體違紀(jì)金額達(dá)268878.68億元；從估計(jì)總體違紀(jì)金額與當(dāng)年國(guó)民生產(chǎn)總值相比來(lái)看，1983至1998年共16年中有15年的估計(jì)總體違紀(jì)金額超過(guò)了當(dāng)年國(guó)民生產(chǎn)總值的一半，其中7年的總體違紀(jì)金額超過(guò)了當(dāng)年國(guó)民生產(chǎn)總值，1998年的總體違紀(jì)金額更是達(dá)到當(dāng)年國(guó)民生產(chǎn)總值的3.45倍。應(yīng)該說(shuō)，違紀(jì)金額之大令我們吃驚！當(dāng)然，違紀(jì)金額的逐年上升與我國(guó)審計(jì)技術(shù)的發(fā)展有密切的關(guān)系，但它是以會(huì)計(jì)信息失真的存在為前提的。相反，由于審計(jì)不可能查出所有的違紀(jì)金額，企業(yè)真正的會(huì)計(jì)信息失真的狀況比上文所分析的還要嚴(yán)重的多。審計(jì)署的審計(jì)結(jié)果所反映的會(huì)計(jì)信息失真狀況與財(cái)政部在1999年7月至今共七次抽查企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的結(jié)果也是一致的。從總體上看，財(cái)政部會(huì)計(jì)信息質(zhì)量抽查結(jié)果表明，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題普遍，不少企業(yè)違紀(jì)問(wèn)題十分嚴(yán)重。另外，我們（吳聯(lián)生，2000）的調(diào)查結(jié)果也表明，上市公司經(jīng)營(yíng)者在某些會(huì)計(jì)信息的披露上沒有遵守披露制度；同時(shí)，很多實(shí)證研究結(jié)果表明，自從凈資產(chǎn)收益率（ROE）作為上市公司申請(qǐng)配股的依據(jù)之一，上市公司在ROE數(shù)據(jù)上存在著明顯的操縱行為。上市公司所披露的會(huì)計(jì)信息是必須經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的，并且有專門的監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)，即使如此，它們?nèi)圆荒転樯鐣?huì)公眾所信任，相對(duì)來(lái)說(shuō)，披露要求更為寬松的其他企業(yè)會(huì)計(jì)信息，其質(zhì)量可想而知。

四、人類有限性與會(huì)計(jì)信息行為性失真

會(huì)計(jì)規(guī)則能否產(chǎn)生真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，不僅取決于會(huì)計(jì)規(guī)則與會(huì)計(jì)域秩序的一致性以及會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行的主觀動(dòng)機(jī)，而且還取決于會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人的具體執(zhí)行行為，即會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人是否能夠完全正確地對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則進(jìn)行實(shí)施。然而，人類一個(gè)根本性的特征就是有限性，“如果不理解人類的有限性，那就也不理解人的本性”（巴雷特，1995）。人類的有限性就是人類局限的問(wèn)題，它“不僅僅是我們的局限的數(shù)目，相反，人類的有限性把我們帶到人的中心，在那里，確實(shí)的存在和否定性的存在恰好重合而且相互滲透到這樣程度-人的力量與其感情相重合，他的視覺與其失明相重合，他的真相與假象相重合，他的存在與不存在相重合?！保ò屠滋?，1995）

會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人作為一個(gè)存在的人，有限性同樣是他存在的構(gòu)造性因素。有限性這種構(gòu)造性因素的存在，決定會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人不可能對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則的執(zhí)行永遠(yuǎn)正確。首先，會(huì)計(jì)規(guī)則能夠被實(shí)施的前提是會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則的理解程度。當(dāng)然，我們不敢否定絕大多數(shù)人對(duì)一般會(huì)計(jì)規(guī)則的理解是非常透徹的，這就如我們不能否定絕大多數(shù)的人能夠看見色彩繽紛的世界一樣；同時(shí)，我們必須承認(rèn)肯定存在一些不能很好理解會(huì)計(jì)規(guī)則的會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人，況且會(huì)計(jì)畢竟是一門具有專業(yè)技術(shù)的學(xué)科，這就如同樣會(huì)有一些人是失明的，他們只能生活在黑暗的世界之中。從個(gè)體的角度來(lái)看，某一會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人對(duì)某一會(huì)計(jì)規(guī)則的透徹理解，并不能說(shuō)明他對(duì)其他會(huì)計(jì)規(guī)則的透徹理解，也不能說(shuō)明其他會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人對(duì)這一會(huì)計(jì)規(guī)則以及其他會(huì)計(jì)規(guī)則的透徹理解。而站在整個(gè)社會(huì)的角度來(lái)看，不僅體現(xiàn)在會(huì)計(jì)規(guī)則始終處于不斷的變化之中，而且會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人也處于不斷的變化之中。這樣，會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人還未透徹理解會(huì)計(jì)規(guī)則就執(zhí)行會(huì)計(jì)規(guī)則的可能性會(huì)經(jīng)常存在，這種可能性的存在就決定了會(huì)計(jì)信息行為性失真的存在。其次，會(huì)計(jì)規(guī)則的具體內(nèi)容是會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人將會(huì)計(jì)規(guī)則運(yùn)用于具體實(shí)務(wù)之中的根本依據(jù)。如果會(huì)計(jì)規(guī)則能夠?qū)λ械臅?huì)計(jì)事項(xiàng)的處理給出了明確的方法，顯然，它可以說(shuō)是完備的，會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人只要按照它的要求對(duì)其進(jìn)行相應(yīng)的處理即可。但事實(shí)表明，會(huì)計(jì)規(guī)則與企業(yè)契約具有共同的性質(zhì)，它是不完備的，即它不可能對(duì)所有的會(huì)計(jì)事項(xiàng)都作出明確的規(guī)定，而會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理則是會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人根據(jù)會(huì)計(jì)規(guī)則的基本要求而運(yùn)用專業(yè)判斷而實(shí)現(xiàn)的。既然存在專業(yè)判斷，那么，人類的有限性決定了其間存在錯(cuò)誤判斷的可能性，這種可能性的存在同樣決定會(huì)計(jì)信息行為性失真的存在。即使會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人能夠正確理解會(huì)計(jì)規(guī)則并對(duì)其具體運(yùn)用作出了正確的判斷，會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人仍可能在按照他的理解與判斷對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則進(jìn)行實(shí)施中存在錯(cuò)誤，其原因仍然在于人類的有限性。人可以創(chuàng)造性地工作，但誰(shuí)也無(wú)法保證他的每一個(gè)行為與他所想的完全一致。雖然電腦是由人發(fā)明的，但是只要給它一個(gè)指令，它可以完全按照這一質(zhì)量的要求進(jìn)行工作；而人類卻無(wú)法做到這一點(diǎn)，即使人類再聰明也無(wú)能為力?？梢姡祟愑邢扌允菚?huì)計(jì)信息行為性失真存在的根本原因。

雖然會(huì)計(jì)信息行為性失真已經(jīng)在一定程度上得到大家的認(rèn)可，但是，能夠直接用以說(shuō)明行為性失真存在的直接證據(jù)比較少。不過(guò)，審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展也可以在一定程度上說(shuō)明會(huì)計(jì)信息行為性失真的存在。上文已經(jīng)論述到，揭示舞弊是審計(jì)發(fā)展第一個(gè)階段的主要目標(biāo)，隨著審計(jì)向制度基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)階段的發(fā)展，揭示舞弊雖然不再是審計(jì)的主要目標(biāo)，但它一直是審計(jì)目標(biāo)的重要組成部分。而檢查錯(cuò)誤和揭示舞弊一樣，也是審計(jì)發(fā)展第一個(gè)階段的主要目標(biāo)。隨著審計(jì)的發(fā)展，它逐步喪失了主要目標(biāo)的地位，但也從來(lái)沒有被淘汰出審計(jì)目標(biāo)之列。另外，世界各國(guó)發(fā)展會(huì)計(jì)教育，提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)，其重要目的之一就是要預(yù)防與降低會(huì)計(jì)信息行為性失真，而會(huì)計(jì)信息行為性失真的存在則是發(fā)展多層次會(huì)計(jì)教育的重要?jiǎng)恿χ?。另外，我們也找到了一個(gè)雖不完整但很確切的證據(jù)：上海物貿(mào)信息工程公司對(duì)1999年3月10日至3月16日刊登年報(bào)的59家上市公司年報(bào)的編制正確程度進(jìn)行了分析，結(jié)果有13家上市公司的年報(bào)編制不平衡，占上市公司總數(shù)的22.03%；不平衡所涉及的項(xiàng)目數(shù)為23個(gè)，平均每個(gè)年報(bào)不平衡的上市公司編錯(cuò)1.77個(gè)項(xiàng)目；在“會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)摘要”中出現(xiàn)錯(cuò)誤的共有12家上市公司，占上市公司總數(shù)的20.34%；錯(cuò)誤所涉及的項(xiàng)目數(shù)為17個(gè)，平均每個(gè)出現(xiàn)錯(cuò)誤的上市公司寫錯(cuò)1.42個(gè)項(xiàng)目。如果把兩種錯(cuò)誤綜合起來(lái)看，共有21家上市公司至少出現(xiàn)一種錯(cuò)誤，占上市公司總數(shù)的35.59%；錯(cuò)誤所涉及的項(xiàng)目數(shù)為40個(gè)，平均每個(gè)出現(xiàn)錯(cuò)誤的上市公司寫錯(cuò)1.90個(gè)項(xiàng)目。如果這59家上市公司年報(bào)的編制水平能夠代表所有上市公司年報(bào)的編制水平，那么，35.59%的上市公司年報(bào)存在技術(shù)上的錯(cuò)誤，可以說(shuō)，會(huì)計(jì)信息行為性失真比較嚴(yán)重，況且，能夠被找出來(lái)并進(jìn)行統(tǒng)計(jì)的錯(cuò)誤還只是所有錯(cuò)誤中的一小部分，因?yàn)榻y(tǒng)計(jì)者無(wú)法設(shè)計(jì)上市公司會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的整個(gè)過(guò)程，甚至無(wú)法確定年報(bào)中數(shù)據(jù)之間的所有勾稽關(guān)系，而只是關(guān)注了年報(bào)的整體平衡問(wèn)題以及摘要與報(bào)表一致性問(wèn)題。

五、“三分法”下會(huì)計(jì)信息失真的結(jié)構(gòu)及其簡(jiǎn)要治理思路

會(huì)計(jì)信息失真“三分法”表明，會(huì)計(jì)信息失真的存在與會(huì)計(jì)規(guī)則和會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行的主觀動(dòng)機(jī)、具體執(zhí)行行為相關(guān)。由此，會(huì)計(jì)信息失真可以區(qū)分為會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真、會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真和會(huì)計(jì)信息行為性失真。根據(jù)上文的分析，它們之間存在著如下的關(guān)系：真實(shí)的會(huì)計(jì)信息是會(huì)計(jì)域秩序經(jīng)過(guò)規(guī)則性失真、違規(guī)性失真和行為性失真的三層先后過(guò)濾而形成的，而每一次的過(guò)濾都減少了真實(shí)會(huì)計(jì)信息的量。假設(shè)規(guī)則性失真、違規(guī)性失真和行為性失真的比例分別為，那么，它們的關(guān)系可表示為如下圖所示。

從具體治理思路上看，三類不同會(huì)計(jì)信息失真的治理顯然是有著顯著差異的。會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真的治理首先在于會(huì)計(jì)規(guī)則制定者要準(zhǔn)確及時(shí)地把握會(huì)計(jì)域秩序，在此基礎(chǔ)上能夠盡可能地運(yùn)用已有存在于所有人頭腦中的會(huì)計(jì)知識(shí)以及創(chuàng)新的知識(shí)，對(duì)會(huì)計(jì)域秩序進(jìn)行準(zhǔn)確地表達(dá)。而會(huì)計(jì)信息違規(guī)性失真的治理關(guān)鍵在于設(shè)計(jì)一個(gè)合理的責(zé)任合約安排，使會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人的違規(guī)行為所帶來(lái)的成本超過(guò)由其帶來(lái)的收益，從而改變理性的會(huì)計(jì)規(guī)則執(zhí)行人的行為決策。會(huì)計(jì)信息行為性失真的治理措施則主要在于加強(qiáng)會(huì)計(jì)教育，不斷提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，以及加強(qiáng)會(huì)計(jì)工作中的核查與驗(yàn)證工作。

會(huì)計(jì)信息失真論文:集體利益獲取型會(huì)計(jì)信息失真的原因探尋

摘　要：會(huì)計(jì)信息失真是當(dāng)前困擾我們的一個(gè)嚴(yán)重社會(huì)問(wèn)題，尋求治理方法成了目前刻不容緩應(yīng)予解決的問(wèn)題。文章從會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)———提供約束規(guī)則的假定前提的角度，對(duì)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：集體利益獲取型　會(huì)計(jì)信息失真　改進(jìn)方法

一、會(huì)計(jì)信息失真的類型

對(duì)會(huì)計(jì)信息失真可以從不同的角度加以歸類，會(huì)計(jì)界就此作了許多分析。但不論對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的原因作何概括，利益作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下經(jīng)濟(jì)人的永恒動(dòng)力和最終目的，會(huì)計(jì)信息失真不過(guò)是經(jīng)濟(jì)人在既有的約束條件下，權(quán)衡信息失真的成本和收益的結(jié)果。既然信息失真是經(jīng)濟(jì)人在既定約束條件下對(duì)信息失真成本和收益進(jìn)行權(quán)衡的結(jié)果，因而治理信息失真所制定的約束規(guī)則不外乎是加大信息失真的責(zé)任成本，降低信息失真的收益。一般來(lái)說(shuō)，加大信息失真成本，降低信息失真收益確能促使會(huì)計(jì)信息真實(shí)化，但處在體制轉(zhuǎn)軌這一特定時(shí)期，加大信息失真成本，降低信息失真收益的會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)———提供約束規(guī)則，真的能解決會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題嗎？在會(huì)計(jì)信息失真成為社會(huì)公害后，國(guó)家為提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量加大了監(jiān)管的力度，采取了許多措施，增加了違規(guī)成本，如《新會(huì)計(jì)法》將會(huì)計(jì)信息失真責(zé)任確定為單位負(fù)責(zé)人，但會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題依然非常嚴(yán)重。這從另一方面說(shuō)明，會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)和提供的既有約束條件存在著促使經(jīng)濟(jì)人以信息失真為手段獲取利益的巨大誘惑。這種誘惑一方面可能是既有約束下的懲罰成本過(guò)低，另一方面更可能是會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)———提供約束規(guī)則的假定前提不相協(xié)調(diào)的結(jié)果。

我國(guó)是從高度集中控制的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)漸進(jìn)地向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)演變的，因而轉(zhuǎn)軌過(guò)程中作為市場(chǎng)主體的經(jīng)濟(jì)人，和成熟市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的經(jīng)濟(jì)人相比存在著自己的特色：成熟市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的經(jīng)濟(jì)人是權(quán)利的界定、責(zé)任的分擔(dān)和利益的分享高度統(tǒng)一、完整的；而從轉(zhuǎn)軌時(shí)期經(jīng)濟(jì)人的情況看待，既存在市場(chǎng)化意義上權(quán)利界定、責(zé)任分擔(dān)和利益的分享相統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)人，如民營(yíng)企業(yè)、私營(yíng)經(jīng)濟(jì)、個(gè)體經(jīng)濟(jì)等，也有權(quán)利界定、責(zé)任分擔(dān)和利益分享相分離的非市場(chǎng)化意義上的經(jīng)濟(jì)人。面對(duì)會(huì)計(jì)信息真實(shí)化的同一組約束，權(quán)利、責(zé)任和利益界定各不相同的經(jīng)濟(jì)人自然會(huì)作出不同的選擇，一組相同的約束條件不可能適用于不同意義的經(jīng)濟(jì)人。從不同意義的經(jīng)濟(jì)人對(duì)相同的一組信息真實(shí)化的約束條件會(huì)作出反應(yīng)分析，或者說(shuō)從會(huì)計(jì)信息失真后利益歸屬和責(zé)任分擔(dān)的角度看待，可以把會(huì)計(jì)信息失真劃分為集體利益型失真和個(gè)體利益型失真。個(gè)體利益型失真是指企事業(yè)單位的相關(guān)人員（一般為經(jīng)營(yíng)者和會(huì)計(jì)人員）為獲取更多的個(gè)人利益而違犯國(guó)家的有關(guān)法律、法規(guī)行為；集體利益型失真是指為某一集體（現(xiàn)實(shí)生活中往往表現(xiàn)為企事業(yè)單位，甚至是部門、地方）的利益而出現(xiàn)違犯相關(guān)的法律法規(guī)行為。根據(jù)信息失真的責(zé)任和利益是否一致的界定，集體利益型會(huì)計(jì)失真從范圍上看主要是指國(guó)有企事業(yè)單位，國(guó)有單位常出現(xiàn)的一個(gè)現(xiàn)象是經(jīng)營(yíng)者或會(huì)計(jì)人員通過(guò)會(huì)計(jì)信息失真獲得的利益并非個(gè)人占有，而是歸所在的單位所有。對(duì)于國(guó)有企事業(yè)單位中通過(guò)敗德行為而達(dá)到個(gè)人占有信息失真利益，則將其歸入到個(gè)人利益獲取型失真中，如會(huì)計(jì)人員的貪污行為、單位負(fù)責(zé)人侵占國(guó)有資產(chǎn)行為等。由于民營(yíng)企業(yè)、私營(yíng)企業(yè)等類型的單位其會(huì)計(jì)信息失真的責(zé)任分擔(dān)和利益分享是統(tǒng)一的，也將其歸入到個(gè)人利益獲取型失真中。

通過(guò)信息失真的手段獲取個(gè)人利益是任何一種社會(huì)制度的特有現(xiàn)象，對(duì)這一現(xiàn)象所作的描述是我們所熟知的：“一旦有適當(dāng)?shù)睦麧?rùn)，資本就膽大起來(lái)。如果有10%的利潤(rùn)，它就保證到處被使用；有20%的利潤(rùn)，它就活躍起來(lái)；有50%的利潤(rùn)，它就鋌而走險(xiǎn)；有100%的利潤(rùn)，它就敢踐踏人間法律；有300%的利潤(rùn)，它就敢犯任何罪行。”因而對(duì)個(gè)人利益型失真的治理只能是通過(guò)加大發(fā)現(xiàn)違規(guī)的概率和提高違規(guī)懲罰成本，使其違規(guī)成本遠(yuǎn)大于違規(guī)的收益。世界五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的安達(dá)信為安然公司的一次違規(guī)，就足以使其破產(chǎn)的高懲罰規(guī)則無(wú)疑對(duì)制止信息失真起到了良好的警示作用。但對(duì)于集體利益型會(huì)計(jì)失真來(lái)說(shuō)，在責(zé)任分擔(dān)和利益分享相分離的基礎(chǔ)上，施加高懲罰成本的約束規(guī)則似難以從根本上解決會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題，高懲罰成本的約束規(guī)則和其假定前提存在著不相協(xié)調(diào)的問(wèn)題。

二、集體利益獲取型失真的誘因

1.補(bǔ)充不斷耗損的資源。產(chǎn)權(quán)界定不清晰的國(guó)有企業(yè)，其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的一個(gè)重要結(jié)果是不斷地耗損稀缺資源，難以產(chǎn)生高于社會(huì)平均收益的投資回報(bào)，甚至無(wú)法在市場(chǎng)化運(yùn)作下生存。林毅夫、譚國(guó)富在《自生能力、政策性負(fù)擔(dān)、責(zé)任歸屬和預(yù)算軟約束》一文中證明轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)中，許多戰(zhàn)略性企業(yè)沒有在市場(chǎng)化運(yùn)作下的自生能力，對(duì)處于有自生能力行業(yè)的國(guó)有企業(yè)因政策性負(fù)擔(dān)影響了其自生能力。從數(shù)據(jù)上看，四大國(guó)有商業(yè)銀行高達(dá)1.8萬(wàn)億元的不良資產(chǎn)從另一側(cè)面證明了國(guó)有企業(yè)耗值嚴(yán)重存在。上海財(cái)經(jīng)大學(xué)和英國(guó)布魯內(nèi)爾大學(xué)對(duì)我國(guó)上市公司所作的一項(xiàng)研究也表明，作為企業(yè)優(yōu)秀代表的上市公司有70%未給投資者創(chuàng)值。對(duì)作為國(guó)有企業(yè)優(yōu)秀代表的上市公司諸如“一年贏、二年平、三年虧”，“吃完財(cái)政吃銀行、吃完銀行吃社會(huì)”等經(jīng)驗(yàn)性描述也從另一角度說(shuō)明了一些國(guó)有企業(yè)耗值的嚴(yán)重存在。企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)不斷出現(xiàn)價(jià)值損耗的結(jié)果，就要求有源源不斷的資源流入才能維持企業(yè)的生存和發(fā)展。在高度控制的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期，國(guó)家控制著全社會(huì)的資源，通過(guò)財(cái)政和銀行的再分配渠道對(duì)企業(yè)的價(jià)值耗損進(jìn)行了源源不斷地補(bǔ)充，耗損通過(guò)全社會(huì)的短缺表現(xiàn)出來(lái)。轉(zhuǎn)軌時(shí)期隨著國(guó)家對(duì)資源控制的弱化，其擁有的資源已不可能滿足企業(yè)價(jià)值耗損的補(bǔ)充需要。對(duì)于相當(dāng)部分企業(yè)來(lái)說(shuō)，政府無(wú)法不斷地補(bǔ)充其資源耗損的結(jié)果決定著企業(yè)要么等著資源耗損完畢后破產(chǎn)清算，要么以信息失真為手段以取得維持其生存和發(fā)展所必須的資源流入或盡可能地減少資源從企業(yè)可能的流出。如果企業(yè)真實(shí)地提供會(huì)計(jì)信息，就難以得到銀行的貸款、取得上市或再融資的資格，就會(huì)多繳稅收，就難以得到資源補(bǔ)充從而維持企業(yè)的生存和發(fā)展。為補(bǔ)充耗損資源而提供虛假會(huì)計(jì)信息的情況，在證券市場(chǎng)上表現(xiàn)得尤為明顯：在公司上市審批階段為騙取上市資格或多募集資金而提供不真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，美其名為包裝上市；在公司上市以后為保住再融資資格或?yàn)榕浜锨f家的炒作以提高配股價(jià)而提供虛假會(huì)計(jì)信息。一些地方政府自身無(wú)力承擔(dān)補(bǔ)充企業(yè)價(jià)值耗損責(zé)任的一個(gè)可能結(jié)果，往往是在不損害自身利益的前提下，對(duì)企業(yè)以會(huì)計(jì)失真為手段獲取其生存必需資源，轉(zhuǎn)嫁資源耗損的責(zé)任給國(guó)家、給社會(huì)的行為采取默許，甚至是縱容、鼓勵(lì)的態(tài)度，對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的監(jiān)管很難到位。

2.個(gè)人收入最大化。轉(zhuǎn)軌過(guò)程中國(guó)有單位一個(gè)非常顯著特點(diǎn)是追求單位利益最大化基礎(chǔ)上的個(gè)人收入最大化，單位利益最大化是個(gè)人利益最大化的基礎(chǔ)。在追求個(gè)人收入最大化的過(guò)程中，出現(xiàn)了工資外收入增長(zhǎng)超過(guò)工資增長(zhǎng)，甚至出現(xiàn)了工資外收入遠(yuǎn)高于工資收入的不合理情況。企業(yè)為實(shí)現(xiàn)個(gè)人收入最大化往往會(huì)借助于會(huì)計(jì)信息失真的手段。小金庫(kù)“、”賬外賬“等會(huì)計(jì)違規(guī)現(xiàn)象的出現(xiàn)，并難以杜絕一方面可能是需要有一定的資金用以擺平有關(guān)部門對(duì)企業(yè)的各種檢查，但更大的可能是為實(shí)現(xiàn)個(gè)人收入最大化尋求可靠的資金來(lái)源。另一個(gè)可以進(jìn)一步證明會(huì)計(jì)信息失真和個(gè)人收入最大化相關(guān)是在證券市場(chǎng)上內(nèi)部職工股上市流通前的股價(jià)非正常波動(dòng)。股價(jià)的非正常波動(dòng)不外乎是為職工的股票轉(zhuǎn)讓賣個(gè)好價(jià)錢而已，但在它的背后往往會(huì)伴隨會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題。個(gè)人收入最大化之所以會(huì)借助于會(huì)計(jì)信息失真手段，有以下方面的原因：一是企業(yè)效率不高，耗值嚴(yán)重的現(xiàn)實(shí)決定著通過(guò)提高效率的辦法提高職工收入有較大的困難，至少對(duì)相當(dāng)部分國(guó)有企業(yè)來(lái)說(shuō)是如此。二是在追求收入最大化方面，經(jīng)營(yíng)者和職工有相同的目標(biāo)函數(shù)，經(jīng)營(yíng)者本身也有利益最大化的動(dòng)機(jī)和要求，同時(shí)經(jīng)營(yíng)者會(huì)受到職工追求收入最大化的強(qiáng)大壓力，滿足職工收入最大化要求在經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)中處于較為重要的地位。三是單位體制下的流動(dòng)性不足、職工收入直接取決于所在單位的資源占有程度等都使單位成員對(duì)單位有較高的認(rèn)同度（矛盾的是在處理單位和個(gè)人利益的關(guān)系時(shí)又會(huì)出現(xiàn)許多使單位資產(chǎn)流失的敗德行為）。經(jīng)營(yíng)者和職工在收入最大化上相同的目標(biāo)函數(shù)和單位成員對(duì)單位高認(rèn)同的結(jié)合，通過(guò)提高效率的手段無(wú)法滿足收入最大化要求的結(jié)果，就可能會(huì)借助于會(huì)計(jì)信息失真的手段來(lái)實(shí)現(xiàn)這一目的。四是短期化的業(yè)績(jī)考核方法也會(huì)促使企業(yè)利用會(huì)計(jì)信息失真的手段，以達(dá)到以豐補(bǔ)欠或?qū)崿F(xiàn)虛贏以得到獎(jiǎng)勵(lì)的目的。

三、集體利益獲取型失真的內(nèi)在機(jī)理

從社會(huì)學(xué)的角度可以將中國(guó)社會(huì)歸納為單位社會(huì)，中國(guó)社會(huì)的單位制度有幾個(gè)顯著的特點(diǎn)：一是單位在成員之間的關(guān)系是非契約化的關(guān)系，即人力資源的單向流動(dòng)。在市場(chǎng)化改革20多年、國(guó)家統(tǒng)包統(tǒng)配制度被打破的今天，單位人員的進(jìn)入和流出還是相當(dāng)?shù)乩щy，受到單位內(nèi)部的強(qiáng)烈抵制。二是單位成員收入日益取決于單位福利狀況的現(xiàn)實(shí)，決定著單位成員有強(qiáng)烈的單位意識(shí)，對(duì)單位有較高的認(rèn)同。三是在單位制度下，群眾關(guān)系是權(quán)力的基礎(chǔ)，直接影響到領(lǐng)導(dǎo)在基層群眾中的影響力和聲望。單位制度的這幾個(gè)特點(diǎn)對(duì)于會(huì)計(jì)信息失真有著至關(guān)重要的影響，可以說(shuō)是會(huì)計(jì)信息失真屢禁不止的內(nèi)在根源。一方面在市場(chǎng)化改革深化，單位成員收入水平日益取決于單位占有資源的能力和占有資源數(shù)量的多少，單位負(fù)責(zé)人對(duì)單位成員提高收入愿望的滿足程度直接影響到其權(quán)力和聲望；另一方面單位負(fù)責(zé)人本身也有追求收入最大化的要求。在單位制度下，單位負(fù)責(zé)人個(gè)人收入最大化的合理基礎(chǔ)是建立在單位成員收入普遍提高之上的內(nèi)部收入分配制度。如果單位負(fù)責(zé)人的收入沒有依據(jù)單位內(nèi)部制定的分配制度，建立在單位成員收入普遍提高的基礎(chǔ)之上，這會(huì)被視為一種侵占國(guó)有資產(chǎn)的行為，給予如私分、貪污等定性，從而給以嚴(yán)重的懲罰。中國(guó)單位制度的上述特點(diǎn)一方面決定著單位負(fù)責(zé)人不論是從滿足單位成員收入最大化的要求以建立自己的權(quán)威，還是滿足自己收入最大化的希望，都有一種更多地占有資源的動(dòng)力；另一方面單位成員對(duì)單位的高度認(rèn)同也會(huì)使單位成員積極地協(xié)助單位負(fù)責(zé)人去占有更多的資源。單位制度下單位負(fù)責(zé)人和單位成員上下一致更多地占有資源的內(nèi)在沖動(dòng)，一方面在會(huì)促使單位通過(guò)合法的手段去占有資源，另一方面通過(guò)合法手段無(wú)法占有更多資源，權(quán)衡會(huì)計(jì)失真的懲罰又不大時(shí)，就可能采用會(huì)計(jì)信息失真手段去占有更多的資源。

四、懲罰成本施加的困難

內(nèi)部沖動(dòng)的抑制只能借助于外部的監(jiān)管，監(jiān)管的成效即取決于發(fā)現(xiàn)違規(guī)的概率和施加懲罰成本。從監(jiān)管的角度看待會(huì)計(jì)信息失真得出的結(jié)論往往是對(duì)單位領(lǐng)導(dǎo)人懲罰成本的不足，由此1999年修訂的《會(huì)計(jì)法》將違法性會(huì)計(jì)信息失真的最終責(zé)任界定為單位負(fù)責(zé)人。問(wèn)題是嚴(yán)重的會(huì)計(jì)信息失真僅僅是施加的懲罰不足嗎？實(shí)際上會(huì)計(jì)信息失真的誘因和單位負(fù)責(zé)人沒有直接從會(huì)計(jì)失真中受益的現(xiàn)實(shí)造成了會(huì)計(jì)信息失真的責(zé)任成本施加困難。從會(huì)計(jì)失真的責(zé)任成本施加的角度看，基于在轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)中界定清晰和不清晰的產(chǎn)權(quán)制度并存，既存在享有會(huì)計(jì)失真收益也相應(yīng)承擔(dān)會(huì)計(jì)失真責(zé)任，責(zé)任分擔(dān)和利益分享較為統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)體，同時(shí)也存在會(huì)計(jì)信息失真責(zé)任承擔(dān)和利益分享相分離的經(jīng)濟(jì)體，前者如私營(yíng)企業(yè)，后者如國(guó)有企業(yè)。會(huì)計(jì)信息失真的責(zé)任承擔(dān)和利益分享在同一經(jīng)濟(jì)體內(nèi)不同安排，就使會(huì)計(jì)信息失真的責(zé)任成本施加產(chǎn)生困難：一是不同誘因的會(huì)計(jì)信息失真使高成本懲罰措施出臺(tái)出現(xiàn)困難。在會(huì)計(jì)信息失真并不僅僅是單位行為，地方、部門也嚴(yán)重存在信息失真下，高懲罰成本措施出臺(tái)會(huì)受到各利益集團(tuán)的抵制。新《會(huì)計(jì)法》在確定單位負(fù)責(zé)人對(duì)會(huì)計(jì)信息失真負(fù)責(zé)的同時(shí)，對(duì)其施加的懲罰成本的不足不能說(shuō)沒有這方面的原因。二是即使出臺(tái)了高成本的懲罰措施，不同誘因的會(huì)計(jì)信息失真使高懲罰成本施加出現(xiàn)困難。從單位內(nèi)部來(lái)說(shuō)，高懲罰成本施加給集體利益獲取型失真的單位負(fù)責(zé)人，其結(jié)果是不對(duì)稱責(zé)權(quán)利安排會(huì)使單位負(fù)責(zé)人在成本和收益的比較中采用官僚主義的行為：對(duì)于制度沒有作出規(guī)定或規(guī)定并不明確的問(wèn)題其最好的選擇是等待，這是不對(duì)稱的責(zé)任和收益安排下單位負(fù)責(zé)人收益最大化的選擇。在體制轉(zhuǎn)軌、各種制度是否符合市場(chǎng)化要求有待進(jìn)一步的檢驗(yàn)，制度本身的合理性需要進(jìn)行探討的時(shí)期，這種官僚主義的行為在一定程度上會(huì)影響到體制改革的推進(jìn)。對(duì)于制度明確規(guī)定的，高懲罰成本的施加可能會(huì)促使非理性傾向的強(qiáng)化，作出許多沒有效率的決策。從單位外部來(lái)說(shuō)，一個(gè)腐敗存在的社會(huì)環(huán)境就可能使會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管者在遇到問(wèn)題的時(shí)候采取大事化小，小事了的辦法，特別是在會(huì)計(jì)信息失真不直接影響到監(jiān)管者本身利益，轉(zhuǎn)嫁政府對(duì)企業(yè)價(jià)值耗損責(zé)任給國(guó)家、給社會(huì)時(shí)更是如此。在證券市場(chǎng)上發(fā)生的許多惡性欺騙事件都得不到及時(shí)、嚴(yán)厲的處罰也從另一方面證明了責(zé)任成本施加的困難。三是基于產(chǎn)權(quán)界定不清晰基礎(chǔ)上的責(zé)、權(quán)、利分離，只要單位負(fù)責(zé)人將會(huì)計(jì)信息失真控制在一定的范圍內(nèi)，會(huì)計(jì)信息失真沒有產(chǎn)生惡劣的社會(huì)影響，會(huì)計(jì)信息失真的責(zé)任成本就很難施加到單位負(fù)責(zé)人身上，至多給單位一定的經(jīng)濟(jì)處罰。

五、簡(jiǎn)要結(jié)論與改進(jìn)方法

從影響會(huì)計(jì)信息失真的作用過(guò)程可以看出，集體利益獲取型失真和個(gè)體利益獲取型失真有不同的誘因和內(nèi)在機(jī)理。對(duì)集體利益獲取型會(huì)計(jì)信息失真的治理是一個(gè)長(zhǎng)期化的過(guò)程，不可能在一個(gè)很短的時(shí)間內(nèi)通過(guò)某一神奇的手段一夜間予以解決。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的根本改善需要通過(guò)市場(chǎng)化改革的深入，真正從源頭上解決誘發(fā)會(huì)計(jì)信息失真的問(wèn)題：一是逐步弱化適應(yīng)傳統(tǒng)體制要求的單位制度對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量會(huì)產(chǎn)生的不良影響。二是真正從根本上解決企業(yè)的耗值問(wèn)題，企業(yè)耗值問(wèn)題如不通過(guò)體制改革深化予以根本解決，企業(yè)只有等待破產(chǎn)清算或利用信息失真手段騙取社會(huì)資源流入兩個(gè)結(jié)果，會(huì)計(jì)信息失真就難以從根本上予以解決。三是通過(guò)規(guī)范收入分配解決個(gè)人收入最大化問(wèn)題。在影響會(huì)計(jì)信息失真的深層次問(wèn)題得以解決以前，還必須強(qiáng)化會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)督，特別是對(duì)社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)管。在強(qiáng)化對(duì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)管的同時(shí)，還應(yīng)加快對(duì)社會(huì)中介機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)信譽(yù)的培養(yǎng)。強(qiáng)化對(duì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)管可以取得事半功倍的效果。加強(qiáng)對(duì)社會(huì)中介機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)信譽(yù)的培養(yǎng)，可以逐漸形成一個(gè)有利于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提高的制度環(huán)境。

會(huì)計(jì)信息失真論文:會(huì)計(jì)信息失真的原因與制約機(jī)制

摘要：會(huì)計(jì)信忽作為一種公共信息，是廣大債權(quán)人、投資者等進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的依據(jù)。其真實(shí)可靠與否，直接影響若廣大信息使用者的利益，影響國(guó)家宏觀調(diào)控和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的有序運(yùn)行。所以必須找出會(huì)計(jì)信忽失真的主要原目，才能有的放失地解決問(wèn)題。

關(guān)鍵詞：企業(yè)資產(chǎn)國(guó)家所有制；所有權(quán)約束；預(yù)算約束；剩余索取權(quán)；政資不分；法人治理結(jié)構(gòu)；監(jiān)專成本；國(guó)有資產(chǎn)管理委員會(huì)

會(huì)計(jì)信息是人們運(yùn)用會(huì)計(jì)理論、方法對(duì)會(huì)計(jì)主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程加以記錄，反映會(huì)計(jì)主體價(jià)值運(yùn)動(dòng)狀況的數(shù)據(jù)資料。會(huì)計(jì)信息作為一種公共信息，是廣大債權(quán)人、投資者等進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的依據(jù)，其真實(shí)可靠與否，直接影響著廣大信息使用者的利益、國(guó)家宏觀調(diào)控和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的有序運(yùn)行。然而，近年來(lái)，我國(guó)的會(huì)計(jì)信息造假層出不窮，會(huì)計(jì)信息失真不同程度的存在，有些還相當(dāng)嚴(yán)重，遠(yuǎn)有“鄭百文”事件，近有“銀廣夏與中天勤”事件。本文擬從經(jīng)濟(jì)學(xué)方面對(duì)經(jīng)濟(jì)信息失真原因進(jìn)行探討，并重點(diǎn)就解決辦法提點(diǎn)自己的看法。

一、會(huì)計(jì)信息失真的原因

關(guān)于會(huì)計(jì)信息失真，會(huì)計(jì)界已從不同方面作出了分析，如會(huì)計(jì)制度不完善、審計(jì)監(jiān)督不足、會(huì)計(jì)人員地位低、素質(zhì)差等，本文不再加以論述。但其中的“利益驅(qū)動(dòng)說(shuō)”筆者認(rèn)為不當(dāng)，即“利益作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下經(jīng)濟(jì)人的最終目標(biāo)和永恒動(dòng)力，失真的根本原因不過(guò)是經(jīng)濟(jì)人以失真為手段的利益獲取過(guò)程在會(huì)計(jì)上的集中反映而已，因此從利益的角度分析會(huì)計(jì)信J息、失真的原因似更易于把握事物本質(zhì)之所在”，把利益驅(qū)動(dòng)作為會(huì)計(jì)信息失真的原因尚可，作為根本原因則無(wú)助于問(wèn)題的解決。因?yàn)樵谄渌I(lǐng)域、其他國(guó)家，企業(yè)作為一個(gè)會(huì)計(jì)主體或法人，天然都存在著利益驅(qū)動(dòng)，故再把利益驅(qū)動(dòng)作為會(huì)計(jì)信息失真的原因加以論述已毫無(wú)意義，關(guān)鍵在于要有一個(gè)有效的監(jiān)督約束機(jī)制，而在中國(guó)當(dāng)前的企業(yè)資產(chǎn)國(guó)家所有制下，有效的監(jiān)督約束機(jī)制不可能建立，原因如下：

（一）所有權(quán)約束的失效

首先，在股份制企業(yè)，由于股東擁有對(duì)企業(yè)的所有權(quán)，即剩余索取權(quán)和控制權(quán)，財(cái)產(chǎn)收入也就是他的收入，所以他對(duì)財(cái)產(chǎn)的關(guān)心度很高。而全民所有制企業(yè)（國(guó)企）由于其所有權(quán)歸全民所有，而全民的范圍太大，任何單個(gè)的自然人對(duì)應(yīng)屬于自己的一份財(cái)產(chǎn)都沒有獨(dú)立的支配權(quán)，財(cái)產(chǎn)的實(shí)際支配權(quán)集中掌握在通過(guò)無(wú)數(shù)個(gè)選舉、委派、任命環(huán)節(jié)而產(chǎn)生的官員手中。 所有權(quán)范圍越大，每個(gè)人對(duì)財(cái)產(chǎn)的獨(dú)立支配權(quán)就越小，個(gè)人利益與財(cái)產(chǎn)收人、企業(yè)經(jīng)營(yíng)質(zhì)量等的相關(guān)度就越低，從而他對(duì)財(cái)產(chǎn)的關(guān)心度也越低。國(guó)有企業(yè)進(jìn)行公司化改制后（單個(gè)企業(yè)的國(guó)家持股公司化），由于真正市場(chǎng)意義上的產(chǎn)權(quán)機(jī)制還未完全建立，各級(jí)政府主管部門、各類國(guó)有產(chǎn)權(quán)代表盡管通過(guò)一定的方式被任命為國(guó)有資產(chǎn)（本）的所有者（國(guó)家）的代表，代表國(guó)家行使所有權(quán)，履行資產(chǎn)所有者職能，但他們只是國(guó)有產(chǎn)權(quán)代表外在形式上的更替。雖然擁有對(duì)國(guó)企的控制權(quán)，但沒有剩余索取權(quán)（歸屬國(guó)家），因而對(duì)國(guó)有資產(chǎn)的關(guān)心度極低，國(guó)有資產(chǎn)所有者在實(shí)質(zhì)上仍然“虛置”。

其次，在公司化改制后，國(guó)家作為股東，是合法的所有者。但國(guó)家沒有一種有效的方式保證自己得到應(yīng)得的剩余收益，國(guó)家能得到多少不僅取決于經(jīng)理追求利潤(rùn)的動(dòng)力，而且取決于企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。由于經(jīng)營(yíng)者隱藏行動(dòng)、信息，如要保證剩余收益不致流失，就要對(duì)經(jīng)理進(jìn)行監(jiān)督。監(jiān)督的有效性取決于信息和激勵(lì)?，F(xiàn)代企業(yè)理論已經(jīng)證明，股東對(duì)經(jīng)理監(jiān)督的有效性與信息有關(guān)，但信息的搜集是很難的，通常需要很高的成本，并且信息的多少常取決于激勵(lì)，一個(gè)人獲得信息的多少取決于他搜集信息的動(dòng)力。政府主管部門官員和各類國(guó)有產(chǎn)權(quán)代表并沒有剩余索取權(quán)，則他們搜集信息的動(dòng)力非常有限，在經(jīng)理的賄賂誘惑下，他們可以合謀侵蝕國(guó)有資產(chǎn)。這樣，即使企業(yè)的利潤(rùn)為正，國(guó)家也很難得到它，目前的情況就是如此。

（二）預(yù)算約束硬化的失效

經(jīng)營(yíng)者行為與企業(yè)預(yù)算約束的軟硬度有密切關(guān)系。在軟預(yù)算企業(yè)，經(jīng)營(yíng)者不可能有真正的企業(yè)家行為，這一點(diǎn)已為匈牙利經(jīng)濟(jì)學(xué)家科爾內(nèi)所證明。企業(yè)預(yù)算約束硬化的失效根源在于國(guó)家所有制本身，在于沒有真正承擔(dān)財(cái)產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的主體。所謂破產(chǎn)，就是破所有者 （國(guó)家）的產(chǎn)，但在國(guó)家所有制下，嚴(yán)重不過(guò)“關(guān)、停、并、轉(zhuǎn)”，而不可能有真正意義上的破產(chǎn)，企業(yè)家沒有因破產(chǎn)而遭受損失，約束又何從談起呢？

（三）法人治理結(jié)構(gòu)的失效

公司化改制后，真正市場(chǎng)意義上的股份制公司法人治理結(jié)構(gòu)沒有建立起來(lái)，國(guó)有企業(yè)的管理層幾乎全由國(guó)資委和國(guó)有持股公司的人員擔(dān)任，他們是政府官員而非資本所有者，從而不可能是真正的股東。他們有權(quán)選擇國(guó)企的董事會(huì)成員和經(jīng)理，但他們不必為其選擇承擔(dān)任何后果。因此，他們?nèi)匀粵]有激勵(lì)去發(fā)現(xiàn)和任命有能力的經(jīng)理，而那些“南郭先生”卻可以通過(guò)賄賂國(guó)資委和國(guó)有持股公司人員的辦法，輕松地占有經(jīng)理位置，董事會(huì)不是由股東大會(huì)選舉產(chǎn)生，而由政府直接任命，經(jīng)理人員的任命決策權(quán)仍掌握在行業(yè)主管部門和黨的人事部門手里，而不是由董事會(huì)選聘。這樣，股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)履行職責(zé)不到位，監(jiān)督約束失效。當(dāng)企業(yè)會(huì)計(jì)行為的價(jià)值取向直接受制于經(jīng)理人員的偏好時(shí)，會(huì)計(jì)便不再是為債權(quán)人、投資者等提供正確真實(shí)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的工具，于是出現(xiàn)會(huì)計(jì)造假、舞弊，人為調(diào)節(jié)成本、利潤(rùn)及合謀進(jìn)行會(huì)計(jì)陳述的情況也就不足為奇了。

二、會(huì)計(jì)信息失真的解決辦法

（一）可行性探討—債權(quán)比股權(quán)更可行

根據(jù)以上的成因分析，問(wèn)題已經(jīng)明白，要解決會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題，首先得解決上述三方面的失效問(wèn)題。從1984年至今，國(guó)企改革的主導(dǎo)思路是將國(guó)有資產(chǎn)變?yōu)槠髽I(yè)的股權(quán)，國(guó)家通過(guò)對(duì)股權(quán)的管理和經(jīng)營(yíng)，行使資產(chǎn)所有者的權(quán)利和職能（當(dāng)然是經(jīng)過(guò)國(guó)資委和國(guó)有持股公司的官員們之手）。這種思路和“所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)‘相分離的思路如出一轍，難以解決我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制中長(zhǎng)期存在的一個(gè)根深蒂固的問(wèn)題，即權(quán)、責(zé)、利不對(duì)稱。國(guó)家的股東職能只能通過(guò)國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公司來(lái)行使，但國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公司的經(jīng)理人員盡管在很大程度上享有對(duì)企業(yè)的控制權(quán)（不完整的所有權(quán)），但他們并不是實(shí)際上的剩余索取者，因而并不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，即處于一種有權(quán)但無(wú)利無(wú)責(zé)的狀態(tài)，從而不可能像直正的股東那樣行為。

解決這種權(quán)責(zé)利的不對(duì)稱有兩個(gè)辦法：一是增利增責(zé)；二是減少權(quán)利。但把國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公司的經(jīng)理人員變成剩余索取者又是不可想象的。因此，解決問(wèn)題的出路主要在減少權(quán)利方面去尋找，而債權(quán)是約束國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公司經(jīng)理人員的有效途徑。因?yàn)閺闹辽賰蓚€(gè)方面來(lái)講，將國(guó)有資產(chǎn)（至少部分地）變?yōu)閭鶛?quán)是可取的。

1.將國(guó)有資產(chǎn)變?yōu)閭鶛?quán)有利于保證國(guó)有資產(chǎn)的保值增值

國(guó)家作為資產(chǎn)所有者，首先應(yīng)該注意的是何種資本持有形式在實(shí)現(xiàn)國(guó)有資產(chǎn)的安全穩(wěn)定增值方面最有效，何種形式最有利于以較小的風(fēng)險(xiǎn)獲得最大的期望收益，而不是投資形式本身。投資形式之所以重要，是因?yàn)椴煌耐顿Y形式對(duì)應(yīng)著不同的監(jiān)督成本和期望收益，當(dāng)國(guó)有資產(chǎn)變?yōu)楣蓹?quán)時(shí)，國(guó)家擁有剩余索取權(quán)，它必須同時(shí)承擔(dān)相應(yīng)的監(jiān)督控制職能，否則，國(guó)家的剩余索取權(quán)就不可能真正有效。監(jiān)督之所以必要，是因?yàn)樵跊]有足夠的激勵(lì)時(shí)，企業(yè)經(jīng)理人員極易通過(guò)內(nèi)部消費(fèi)、做假賬等隱瞞利潤(rùn)甚至將底利變成虧損。無(wú)數(shù)例子證明，國(guó)家作為剩余索取者是很難不被企業(yè)經(jīng)理欺騙的，而在信息不完全情況下，國(guó)家監(jiān)督企業(yè)是一次成本很高、收益很低的活動(dòng)。股東對(duì)經(jīng)理監(jiān)督的有效性不僅依賴于監(jiān)督所需要的信息，而且依賴于監(jiān)督者的積極性，而信息本身在很大程度上是內(nèi)生的，它依賴于監(jiān)督者監(jiān)督的積極性。由于國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公司的經(jīng)理人員本身并不是企業(yè)的剩余索取者，他們監(jiān)督的積極性不可能很高，使得國(guó)家作為股東的監(jiān)督職能不可能有效實(shí)施。

相反，當(dāng)國(guó)家擁有對(duì)企業(yè)的債權(quán)時(shí)，它只須領(lǐng)取屬于自己的固定收益，而把需費(fèi)事費(fèi)力的監(jiān)督工作委托給其他資本所有者（真正承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的股東），只有當(dāng)企業(yè)宜布無(wú)力支付國(guó)家應(yīng)得的固定收入時(shí)，國(guó)家才接管監(jiān)督職能（核查企業(yè)是否真的無(wú)力支付及確定在企業(yè)真的無(wú)力支付時(shí)是否應(yīng)該清算）。

2.將國(guó)有資產(chǎn)變?yōu)閭鶛?quán)有助于從根本上解決“政企不分”、“政資不分”

解決“政企不分”是企業(yè)改革的主要目標(biāo)之一，但國(guó)家作為股東很可能無(wú)助于這個(gè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，倒更有可能使原有的“政企不分”變成更嚴(yán)重的“政資不分”。上海進(jìn)行的現(xiàn)代企業(yè)制度試點(diǎn)就說(shuō)明了這一點(diǎn)。國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公司作為股東代表，自然要行使對(duì)企業(yè)的監(jiān)督控制職能，但國(guó)資公司的官員們卻因?yàn)閾碛胁煌暾乃袡?quán)（只擁有最終控制權(quán)，不擁有剩余索取權(quán)），從而不可能像真正股東那樣從資產(chǎn)增值的角度監(jiān)督控制企業(yè)，反而有可能與企業(yè)的經(jīng)理人員勾結(jié)，損害國(guó)家利益。也有可能越界隨意干涉企業(yè)經(jīng)理的經(jīng)營(yíng)自主權(quán)，因?yàn)樗麄儗?duì)自己的行為后果并不承擔(dān)實(shí)際的責(zé)任。

相反，債權(quán)給國(guó)資工資公司一個(gè)明確的干涉界限：正常經(jīng)營(yíng)情況下，不能干涉；但當(dāng)企業(yè)不能償還債務(wù)時(shí)，進(jìn)行干涉。同時(shí)企業(yè)有必須按約定定期定額償還本息的約束，從而能夠保證他們正常經(jīng)營(yíng)。

（二）具體措施

上述將國(guó)有資產(chǎn)變?yōu)閭鶛?quán)更為可取，并不意味著國(guó)家在任何時(shí)點(diǎn)上任何行業(yè)都不應(yīng)該擁有股票。對(duì)那些關(guān)系到國(guó)家安全和國(guó)計(jì)民生的行業(yè)，國(guó)家作為股東不僅是必要的，而且是可行的。較好的辦法是將目前的國(guó)企分為兩類：第一類主要包括一些對(duì)國(guó)家安全和國(guó)計(jì)民生關(guān)系重大的企業(yè)、壟斷性行業(yè)的企業(yè)及各主要工業(yè)部門的特大型企業(yè)。這類企業(yè)數(shù)量少，相對(duì)集中，便于監(jiān)督控制，國(guó)家可將這類企業(yè)的國(guó)有資產(chǎn)的一部分作為股權(quán)來(lái)經(jīng)營(yíng)，以便保持對(duì)這些企業(yè)的控制，這類企業(yè)的另一部分國(guó)有資產(chǎn)可以作為債權(quán)來(lái)經(jīng)營(yíng)；第二類企業(yè)包括競(jìng)爭(zhēng)性行業(yè)的絕大多數(shù)中小企業(yè)，這類企業(yè)數(shù)量多，監(jiān)督困難，可將這類企業(yè)中現(xiàn)有國(guó)有資產(chǎn)全部變?yōu)閭鶛?quán)，國(guó)家與這類企業(yè)的關(guān)系只是債權(quán)人與債務(wù)人的關(guān)系。這樣，將絕大部分企業(yè)的國(guó)有資產(chǎn)作為債權(quán)來(lái)經(jīng)營(yíng)，不僅有利于節(jié)約總監(jiān)督成本，而且有利于國(guó)家集中精力當(dāng)好少數(shù)大企業(yè)的“股東，。由于將國(guó)有資產(chǎn)作為股權(quán)來(lái)經(jīng)營(yíng)已有許多理論闡述和實(shí)踐，故下面僅就債權(quán)經(jīng)營(yíng)略談看法。

為實(shí)現(xiàn)國(guó)家的社會(huì)行政管理職能和國(guó)有資產(chǎn)管理職能分開，須把目前分散在各個(gè)政府部門的職能集中起來(lái)，交給一個(gè)不行使社會(huì)行政管理職能的部門來(lái)行使，這個(gè)部門就是國(guó)有資產(chǎn)管理委員會(huì)（國(guó)資委）。債權(quán)經(jīng)營(yíng)可如下進(jìn)行：在清產(chǎn)核資后，國(guó)有資產(chǎn)管理委員會(huì)可以采取招標(biāo)的辦法從現(xiàn)有的金融中介機(jī)構(gòu)中選擇委托經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)，與之簽訂合同，將企業(yè)中的國(guó)有資產(chǎn)的債權(quán)委托給經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)；同時(shí)，再由委托經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)與企業(yè)簽訂合同，明確他們之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系。在完成這一步后，國(guó)有資產(chǎn)管理委員會(huì)與委托經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)之間就成為債權(quán)人—債務(wù)人關(guān)系，在前者的資產(chǎn)方有“委托經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)債權(quán)”一項(xiàng)，在后者的負(fù)債方有 “對(duì)國(guó)有資產(chǎn)管理委員會(huì)負(fù)債”一項(xiàng)，但其資產(chǎn)方不需要有特定對(duì)應(yīng)項(xiàng)，因?yàn)楹笳咭云淙抠Y產(chǎn)對(duì)債務(wù)負(fù)責(zé)。至于如何選擇投資結(jié)構(gòu)是經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)自己的權(quán)利，但由于投資結(jié)構(gòu)可能影響對(duì)國(guó)有資產(chǎn)管理委員會(huì)債務(wù)的支付能力，投資結(jié)構(gòu)的重大調(diào)整應(yīng)該征得國(guó)有資產(chǎn)管理委員會(huì)的同意。

會(huì)計(jì)信息失真論文:經(jīng)營(yíng)者行為 會(huì)計(jì)行為 會(huì)計(jì)信息失真

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量取決于會(huì)計(jì)行為主體（會(huì)計(jì)人員）依據(jù)“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”（國(guó)家統(tǒng)一制定的會(huì)計(jì)法律、準(zhǔn)則、制度等）作用于行為客體（會(huì)計(jì)對(duì)象）的理性行為過(guò)程。當(dāng)會(huì)計(jì)行為主體選擇嚴(yán)格執(zhí)行“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的行為（下稱“堅(jiān)持原則”）時(shí)，所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息就是全真的會(huì)計(jì)信息；反之（下稱“放棄原則”）則是失真的會(huì)計(jì)信息。這種由會(huì)計(jì)行為主體基于最大化自己期望效用函數(shù)的目的和動(dòng)機(jī)而選擇符合個(gè)人理性的行為所造成的會(huì)計(jì)信息失真，我們姑且定義為理性預(yù)期型會(huì)計(jì)信息失真（下稱理性失真）。當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)信息失真的基本特征主要表現(xiàn)為理性失真。

一、企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為：決定和影響會(huì)計(jì)行為的“外界因素”

會(huì)計(jì)行為主體既非“企業(yè)價(jià)值”的創(chuàng)造者，又非剩余索取權(quán)的分享者，即使偏離或拒絕執(zhí)行“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”能使自己受益，但由此而獲取的額外收益（額外收益表現(xiàn)為平均收益）也遠(yuǎn)遠(yuǎn)不足以彌補(bǔ)由此所帶來(lái)的潛在風(fēng)險(xiǎn)（平均收益小于風(fēng)險(xiǎn)成本），因而其理性選擇必然是“堅(jiān)持原則”，而沒有任何的愿望和動(dòng)機(jī)促使他改弦易轍，另?yè)瘛胺艞壴瓌t”的行為。因?yàn)檫@樣做的結(jié)果并沒有對(duì)他本人的個(gè)人效用帶來(lái)絲毫的增加，是非理性的。

既然“放棄原則”的行為不能由會(huì)計(jì)行為主體自身“自生”，那么就必然通過(guò)其他“外界因素”作用與影響會(huì)計(jì)行為主體的理性選擇來(lái)實(shí)現(xiàn)。問(wèn)題的關(guān)鍵是，是什么樣的“外界因素”以及以什么樣的行為方式在作用與影響企業(yè)會(huì)計(jì)行為的選擇呢？

我們知道，會(huì)計(jì)的根本目的就是向投資者、債權(quán)人、政府、企業(yè)經(jīng)營(yíng)者等廣大會(huì)計(jì)信息使用者提供對(duì)他們決策有用的會(huì)計(jì)信息。從根本上說(shuō)，會(huì)計(jì)提供的信息是由會(huì)計(jì)信息使用者的“需要”所決定的，因而作用與影響企業(yè)會(huì)計(jì)行為選擇的“外界因素”應(yīng)存在于會(huì)計(jì)信息使用者之中。由于會(huì)計(jì)信息使用者各行為主體對(duì)“需要”的依賴程度（利害關(guān)系）不盡相同，也就決定了其作用與影響會(huì)計(jì)行為的欲望各不相同。但最終真正能夠成為作用與影響企業(yè)會(huì)計(jì)行為選擇的“外界因素”，必須同時(shí)具備以下兩個(gè)條件：（1）該行為主體的理性選擇必須是“放棄原則”，也即他采取這種行為對(duì)其帶來(lái)的現(xiàn)實(shí)好處應(yīng)大于為此付出的代價(jià)，符合成本收益原則；（2）該行為主體必須有足夠的能力和辦法將這種行為“傳導(dǎo)”給會(huì)計(jì)行為主體，并對(duì)會(huì)計(jì)行為主體的理性選擇施加影響，從而改變其選擇的結(jié)果由“堅(jiān)持原則”為“放棄原則”。

由此不難看出：在眾多的會(huì)計(jì)信息使用者中，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者是同時(shí)具備上述兩個(gè)“傳導(dǎo)”條件的唯一行為主體。因此，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為乃決定和影響會(huì)計(jì)行為主體“放棄原則”的“外界因素”。因?yàn)槠髽I(yè)經(jīng)營(yíng)者作為企業(yè)管理當(dāng)局的主體，在企業(yè)所有者委托行為過(guò)程中，基于最大化自己期望效用函數(shù)的目的和動(dòng)機(jī)，其理性選擇通常是“放棄原則”。即使“放棄原則”的行為不是他的理性行為，那也一定是他所希望選擇的行為，因?yàn)檫@是“激勵(lì)”他利用職務(wù)便利進(jìn)行“內(nèi)部人控制”以獲取更多額外收益（包括意識(shí)形態(tài)方面的收益）的有利機(jī)會(huì)或途徑。

根據(jù)當(dāng)前我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)，從其行為主體作用與影響會(huì)計(jì)行為的表現(xiàn)形式可以看出，除企業(yè)經(jīng)營(yíng)者之外的其他會(huì)計(jì)信息使用者均不可能成為作用與影響企業(yè)會(huì)計(jì)行為選擇的“外界因素”：（一）政府。1.以國(guó)家經(jīng)濟(jì)管理者的身份，代表廣大會(huì)計(jì)信息使用者的共同利益，通過(guò)制定會(huì)計(jì)法律、準(zhǔn)則、制度等“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的形式，規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)行為；2.以國(guó)家投資者的身份，通過(guò)國(guó)有資產(chǎn)授權(quán)經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)對(duì)國(guó)有企業(yè)選派董事長(zhǎng)的形式，行使資產(chǎn)所有者權(quán)力，參與企業(yè)重大經(jīng)營(yíng)決策，間接影響企業(yè)的會(huì)計(jì)行為。（二）投資者。具有實(shí)質(zhì)表決權(quán)的少數(shù)投資者（大股東）影響企業(yè)會(huì)計(jì)行為的形式與政府以國(guó)家投資者身份施加影響類似；不具實(shí)質(zhì)表決權(quán)的眾多投資者（如上市公司的散戶股票持有者），他們雖具有形式上的法律賦予的表決權(quán)，而實(shí)質(zhì)上他們?cè)谡嬲碛眠@種權(quán)利時(shí)則是通過(guò)選取代表的形式由其代表代為行使的，由于信息上的不對(duì)稱所導(dǎo)致的參與成本過(guò)高，他們往往采取“搭便車”的形式放棄這種權(quán)利。（三）其他。上述兩類使用者之外的會(huì)計(jì)信息使用者除在“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的制定過(guò)程中施加微弱的影響外，一般不直接影響企業(yè)的會(huì)計(jì)行為。即使“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的執(zhí)行結(jié)果對(duì)自己不利，他們也沒有能力改變這一境況，事實(shí)上也支付不起通過(guò)改變會(huì)計(jì)行為偏離或拒絕執(zhí)行“會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”，使自己受益所需要的巨額代價(jià)。因而，采取“搭便車”形式放棄這種權(quán)利是他們的理性選擇。

二、企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為作用與影響會(huì)計(jì)行為分析：現(xiàn)代委托——理論的一種透視

根據(jù)現(xiàn)代委托—理論，委托人設(shè)計(jì)并選擇機(jī)制，其目的是最大化自己的期望效用函數(shù)。但他這樣做時(shí)，要面臨人的兩個(gè)約束：一是參與約束或個(gè)人理性約束。其含義是指，如果要一個(gè)理性的人有任何興趣接受委托人設(shè)計(jì)的機(jī)制從而參與博弈的話，人在該機(jī)制下得到的期望效用必須不小于他不接受這個(gè)機(jī)制時(shí)得到的最大期望效用。二是激勵(lì)兼容約束。其含義是指，在委托人不完全了解人的情況下，人在所設(shè)計(jì)的機(jī)制下必須有積極性選擇委托人希望他選擇的行為。滿足第一個(gè)約束的機(jī)制稱為可行的機(jī)制，滿足第二個(gè)約束的機(jī)制稱為可實(shí)施的機(jī)制，兩個(gè)約束同時(shí)滿足的機(jī)制稱為可行的可實(shí)施機(jī)制。

企業(yè)經(jīng)營(yíng)者（委托人）與會(huì)計(jì)行為主體（人）兩個(gè)參與人參加的博弈是一場(chǎng)特殊的博弈，與其他的一般博弈過(guò)程有著不同的特征。主要體現(xiàn)在：（1）委托人的每一次指使和授意，均會(huì)構(gòu)成一個(gè)由其本人和特定人參加的完整的博弈過(guò)程；（2）人的努力結(jié)果（是否按委托人的旨意辦事）可以直接觀測(cè)到，不需要通過(guò)其他的可觀測(cè)變量籍以采取相應(yīng)的激勵(lì)措施；（3）委托人與一個(gè)特定的人進(jìn)行一次博弈的均衡結(jié)果，是委托人決定這個(gè)特定人是否有資格來(lái)參加下一次博弈的根本前提。具體地說(shuō)，由于委托人的選擇結(jié)果最終通過(guò)人的具體選擇來(lái)實(shí)現(xiàn)，如果前者的理性選擇結(jié)果是“放棄原則”，為了實(shí)現(xiàn)這一選擇結(jié)果，他必需通過(guò)設(shè)計(jì)一定的機(jī)制來(lái)誘使后者也要按照自己的旨意選擇“放棄原則”。如果后者的理性選擇結(jié)果是“堅(jiān)持原則”而非“放棄原則”，那么前者作為后者的直接領(lǐng)導(dǎo)者，這里可能采取的措施是：或者讓你“頂?shù)米≌静蛔　保∠麓螀⒓硬┺牡馁Y格；或者向你發(fā)出“順我者昌，逆我者亡”的暗示，試探一下下次可能出現(xiàn)的博弈結(jié)果，以確定你繼續(xù)參加博弈還是另找其他參與人。由于我國(guó)當(dāng)前的會(huì)計(jì)行為主體市場(chǎng)具有較強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)性和高專業(yè)性，使得由這一特點(diǎn)所決定的人放棄博弈另?yè)袼麡I(yè)的機(jī)會(huì)成本相對(duì)較高，因此，很容易使其機(jī)制設(shè)計(jì)滿足第一個(gè)約束條件。同時(shí)，會(huì)計(jì)行為主體一旦進(jìn)入會(huì)計(jì)職業(yè)界，就必然為所就職企業(yè)的企業(yè)經(jīng)營(yíng)者所領(lǐng)導(dǎo)。在這樣的領(lǐng)導(dǎo)體制下，委托人為了實(shí)現(xiàn)自己的理性行為，通常采用一定的誘導(dǎo)機(jī)制，如給予“接受機(jī)制”的人以晉職、晉級(jí)機(jī)會(huì)等優(yōu)厚報(bào)償，并輔之以“可置信的威協(xié)”，如給予拒絕“接受機(jī)制”的人以調(diào)崗、降級(jí)、免職等懲罰性措施，也很容易使其機(jī)制設(shè)計(jì)滿足第二個(gè)約束條件。

由此不難得出這樣的結(jié)論：以“放棄原則”的行為作為隱性委托行為所形成的委托關(guān)系，是企業(yè)經(jīng)營(yíng)者與會(huì)計(jì)行為主體之間賴以形成的真正意義上的委托關(guān)系。

三、幾點(diǎn)啟示

（一）對(duì)于當(dāng)前我國(guó)企業(yè)中普遍存在的“成本侵蝕利潤(rùn)”、人為捏造會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)、粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表等經(jīng)濟(jì)學(xué)中所說(shuō)的“內(nèi)部人控制”問(wèn)題，可望提供新的理論解釋。根據(jù)我們的觀點(diǎn)，目前存在的現(xiàn)代企業(yè)制度缺陷（未形成競(jìng)爭(zhēng)有序的經(jīng)理人人才市場(chǎng)，絕大部分經(jīng)理人員并不真正享受剩余索取權(quán)等）和委托制（信息不對(duì)稱、道德風(fēng)險(xiǎn)等）僅是構(gòu)成“內(nèi)部人控制”問(wèn)題的“外界因素”，即只是為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者“放棄原則”理性行為的形成及其向會(huì)計(jì)行為主體理性行為“傳導(dǎo)”的成功實(shí)現(xiàn)提供了誘因和條件，而非成因本身。

（二）應(yīng)提高對(duì)會(huì)計(jì)行為主體理性行為的認(rèn)識(shí)。以往人們通常認(rèn)為，通過(guò)加強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，整頓會(huì)計(jì)工作秩序的辦法就可以達(dá)到治理核算不規(guī)范、賬外經(jīng)營(yíng)等會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的目的，而事實(shí)上這種努力是徒勞的，究其原因就在于它忽視了會(huì)計(jì)行為主體的理性行為。在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)生活中，人為性的會(huì)計(jì)造假也即本文所說(shuō)的理性失真現(xiàn)象十分猖獗，非人為性的會(huì)計(jì)信息失真并不多見。如金融系統(tǒng)中出現(xiàn)的將定期存款放在“同業(yè)拆入”科目核算，就可以不計(jì)繳存款準(zhǔn)備金等，若不加分析地將其判斷為“不會(huì)正確使用會(huì)計(jì)科目”的話，那真是天大的誤會(huì)。

（三）重視會(huì)計(jì)行為主體理性行為，更應(yīng)重視企業(yè)經(jīng)營(yíng)者理性行為。不少同志曾錯(cuò)誤地主張通過(guò)加大會(huì)計(jì)行為主體選擇“放棄原則”的成本，以誘使其選擇“堅(jiān)持原則”行為的辦法，來(lái)達(dá)到治理會(huì)計(jì)信息失真的目的。在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，除非會(huì)計(jì)行為主體的非理性，“堅(jiān)持原則”給他們帶來(lái)的凈收益大于“放棄原則”給他們帶來(lái)的凈收益的情況幾乎是不存在的。極端地講，如果給“放棄原則”的會(huì)計(jì)行為主體以足夠大的刺激，（比如一旦發(fā)現(xiàn)有理性失真現(xiàn)象，就讓其坐牢），肯定也能達(dá)到“堅(jiān)持原則”的行為選擇效果，但這一天的到來(lái)，也許就是會(huì)計(jì)職業(yè)的末日，因?yàn)樵僖矝]有哪項(xiàng)職業(yè)的收益會(huì)比會(huì)計(jì)職業(yè)的收益更差。

四、理性失真的治理對(duì)策與思路

維持正常的企業(yè)經(jīng)營(yíng)者行為也即“堅(jiān)持原則”的行為，乃預(yù)防和治理理性失真的充要條件，為此必須通過(guò)治理機(jī)制的設(shè)計(jì)以提供相應(yīng)的“環(huán)境和刺激”?，F(xiàn)階段，在保持與建立現(xiàn)代企業(yè)制度相促進(jìn)的前提下，適當(dāng)增加或強(qiáng)化與隱性委托行為呈負(fù)相關(guān)關(guān)系的因素，減少或弱化呈正相關(guān)關(guān)系的因素，是構(gòu)架理性失真治理機(jī)制的現(xiàn)實(shí)選擇。其中，法律環(huán)境、職業(yè)經(jīng)理的形成機(jī)制以及經(jīng)理人員的收入形成機(jī)制等要素，無(wú)疑是治理機(jī)制的重要組成部分。鑒于篇幅所限，這里僅就理性失真責(zé)任的法律環(huán)境問(wèn)題提出個(gè)人的看法：第一，重新修訂《會(huì)計(jì)法》、《公司法》等有關(guān)法律法規(guī)。通過(guò)立法程序明確規(guī)定如下內(nèi)容：1.企業(yè)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)承擔(dān)的“理性失真”方面的法律責(zé)任；2.因企業(yè)對(duì)外提供虛假會(huì)計(jì)信息而給投資者、債權(quán)人等廣大會(huì)計(jì)信息使用者導(dǎo)致決策失誤等而造成損失的，應(yīng)承擔(dān)民事賠償責(zé)任，并明確規(guī)定其訴訟受理與審判的程序；3.民事賠償?shù)闹黧w應(yīng)是會(huì)計(jì)信息失真的責(zé)任者即企業(yè)經(jīng)營(yíng)者，而不是企業(yè)法人實(shí)體，更不是會(huì)計(jì)行為主體。第二，成立獨(dú)立的會(huì)計(jì)司法鑒定中心，對(duì)涉及理性失真案件進(jìn)行技術(shù)鑒定。第三，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)管，包括擴(kuò)大受檢面、加大處罰力度和提高對(duì)理性失真的鑒別能力三個(gè)方面。