時間：2022-05-04 09:09:51
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成本會計上經歷著前所未有的變化。這種變化主要體現在兩個方面：一是成本會計技術手段與方法不斷更新，會計電算化已經或正在取代手工記賬，而且在企業(yè)建立內部網（Internet）情況下，實時報告成為可能。二是成本會計的應用范圍不斷拓展，傳統(tǒng)上對成本控制并不關注的行業(yè)如醫(yī)院、計算機生產廠商、航空公司等都對成本控制投入了越來越多的精力。實際上，不論是銀行、快餐連鎖店、專業(yè)組織還是政府機關，成本控制已變得不可或缺。
成本會計的變化源于企業(yè)制造環(huán)境的變化以及管理理論與方法的創(chuàng)新。而后兩者又起因于外部環(huán)境的變化。企業(yè)外部環(huán)境的變化主要體現在以下4個方面：1、大多數產品供過了求，造成市場競爭日趨激烈；2、產品需求多樣化，顧客對產品質量也日益苛求；3、國際間分工合作日趨密切，競爭也趨于殘酷激烈；4、新技術、新工藝的創(chuàng)新蔚然成風。以上外部環(huán)境的變化既要求企業(yè)的制造環(huán)境有別于往昔，也要求對管理理論與方法進行創(chuàng)新。
一、 新制造環(huán)境對成本會計的沖擊
新制造環(huán)境具體包括：
1、彈性制造系統(tǒng)（FMS）：是指使用機器人及電腦控制的材料處置系統(tǒng)，來結合各種獨立的電腦程式機器工具進行生產，它有益于產品制造程序的彈性化。使用FMS最大的好處，是可以從事多樣化產品的生產，解決對產品多樣化、精致化的需求。
2、電腦輔助設計（CAD）、電腦輔助工程（CAE）及電腦輔助制造（CAM）系統(tǒng)。電腦輔助系統(tǒng)，不但提高了電腦的功能，并且為廠商提供了更為寬廣的發(fā)展空間。使用電腦輔助系統(tǒng)可減少人工成本、節(jié)省時間并提高工作效率。
3、制造資源規(guī)劃（MRP Ⅱ）：是指制造業(yè)所采用的電腦管理信息系統(tǒng)。目前流行的材料需求規(guī)劃（MRP I）是MRP Ⅱ的前身。MRP Ⅱ有助于管理當局進行及時、有效的投資與生產經營決策。
4、電腦整合制造系統(tǒng)（CIM）：是指以電腦為核心，結合FMS、CAD、CAE、CAM等所有新科技的系統(tǒng)，以形成自動化的制造程序，實現工廠無人化管理。
面對企業(yè)新制造環(huán)境的沖擊，傳統(tǒng)的成本會計技術與方法如果繼續(xù)使用，將造成：
（1）產品成本計算不正確。因為在新制造環(huán)境下，機器人和電腦輔助生產系統(tǒng)在某些工作上已經取代了人工，人工成本比重從傳統(tǒng)制造環(huán)境下的20％—40％降到了現在的不足5％。但制造費用劇增并多樣化，其分攤標準如果只用人工小時已難于正確反映各種產品的成本。
（2）成本控制可能產生及功能行為。傳統(tǒng)成本會計，將預算與實際業(yè)績編成差異報告，即將實際發(fā)生的成本與標準成本相比較。在新制造環(huán)境下，這一控制系統(tǒng)將產生反功能的行為。例如，為獲得有利的效率差異，可能導致企業(yè)片面追求大量生產，造成存貨的增加。另外，為獲得有利價格差異，采購部門可能購買低質量的原材料，或進行大宗采購，造成質量問題或材料
庫存積壓等等。
針對傳統(tǒng)成本會計不適應新制造環(huán)境的局面，美國會計學者提出了作業(yè)成本法（Activity-Based Casting,ABC），ABC法在美、日和西歐諸國的企業(yè)，尤其是競爭激烈和人工成本很低的高新技術企業(yè)，得到了廣泛的應用。ABC法就是把為生產一種產品所發(fā)生的所有作業(yè)，如質量檢驗、機器維修和顧客服務等分配到產品成本中的一種成本計算方法。這種方法較傳統(tǒng)成本計算方法更為精細，成本數據更加準確。ABC法將制造費用按作業(yè)別歸集到不同的成本庫中，然后分別成本庫采用各自的分配標準來分配制造費用。在作業(yè)成本法的基礎上，ABC法又發(fā)展為作業(yè)基礎管理（Activity－Based Management，ABM）。簡單地說，ABM就是以ABC法為基礎，利用作業(yè)成本信息，幫助管理人員找出不增值但消耗資源的作業(yè)。ABC法所提供的成本信息也能夠促使管理人員重新設計整個價值鏈上的作業(yè)活動以節(jié)省企業(yè)資源。
二、管理理論與方法的創(chuàng)新對成本會計的影響
隨著市場競爭日趨激烈，新技術、新工藝不斷涌現，管理理論與方法也在不斷創(chuàng)新，大大促進了成本會計學科的發(fā)展并豐富了其內容。其中對成本會計系統(tǒng)有影響的主要有以下幾種：
1、適時制（Just In Time System，JIT）。是一種嚴格的需求帶動生產制度，要求企業(yè)生產經營管理各環(huán)節(jié)緊密協調配合，原材料、零部隊、產成品保質、保量并適時地送到后一加工（或銷售）環(huán)節(jié)；其目的是使原材料、在產品及產成品等各類存貸保持在最低水平，盡可能實現“零存貨”，以降低存貨成本。在存貨水平很低的情況下，會計人員為簡化存貨計價，可能采用倒推成本法，就是當產品完工或銷售時，倒過頭來計算在產品、產成品等生產成本。因為在采用JIT的企業(yè)，從收到原材料列產品制成所耗用的時間大幅縮短，而且期末存貨量也變得很小，使得傳統(tǒng)的分批或分步成本法詳細記錄各類存貸的必要性受到懷疑。由成本—效益原則，對少量的存貨做詳盡精確的追溯，無疑得不償失。這樣倒推成本法便應運而生。
2、全面質量管理（Total Quality Management,TQM）。TQM是本世紀60年代從傳統(tǒng)質量管理發(fā)展起來的，隨著國際國內市場環(huán)境的變化，TQM已經發(fā)展成為一種企業(yè)競爭的戰(zhàn)略武器，一種由顧客的需要和期望驅動的、持續(xù)的改進產品質量的管理哲學。TQM的目標就是公司在生產的各個環(huán)節(jié)追求產品“零缺陷”，并由顧客最終界定質量。TQM對計量和報告員工業(yè)績的會計來講，就是產生了質量會計這一新學科。但由于提高質量所產生的收益難以計量，質量會計發(fā)展的重點就放在質量成本的確認、計量和報告上。一般認為質量成本由5大類構成：（1）預防成本；（2）檢驗成本；（3）內部失敗成本；（4）外部失敗成本；（5）外部質量保證成本。另外。在TQM情況下，會計人員績效衡量標準包括了產品的可靠度、服務的及時性等促使管理人員努力提高產品質量的非貨幣性指標。
3、戰(zhàn)略管理（Strategic Management）所謂戰(zhàn)略管理，就是著眼于對企業(yè)發(fā)展有長期性、根本性影響的問題進行決策和制定政策，以便在市場中取得競爭優(yōu)勢，確保有效完成公司目標。戰(zhàn)略管理思想對成本會計系統(tǒng)的影響主要體現在戰(zhàn)略成本管理（Strategic CoatManagement）的提出。戰(zhàn)略成本管理就是運用成本數據和信息，來發(fā)展及確認能促進公司競爭優(yōu)勢的最優(yōu)戰(zhàn)略。戰(zhàn)略成本管理所包括的范圍，目前還沒有定論，一般包括3個方面：（1）價值鏈分析；（2）市場定位；（3）成本動因分析。每一方面都包含非常豐富的內容。
4、基準管理（Benchmarking management）和持續(xù)改進（Continuous Improvement）。管理方法的新趨勢就是基準與持續(xù)改進的結合。所謂基準就是以公司外部或內部最優(yōu)的業(yè)績標準來衡量自身的生產活動；持續(xù)改進意味著管理人員不是一次性地確定基準，而是持續(xù)不斷改進提高的過程。日本豐田公司是貫徹基準管理與持續(xù)改進的典型?；鶞屎统掷m(xù)改進被稱為“永無終點”的比賽?；鶞使芾砼c持續(xù)改進對成本會計系統(tǒng)的影響主要表現在管理人員和會計師們認識到降低成本要向本行業(yè)最好的公司學習，以同質產品的最低成本作為基準，了解自身與最優(yōu)者的差距，并分析其原因，進而實行企業(yè)再造工程（Reengineering The Corporation）以增強競爭力。
5、限制理論（Theoty of Congtraints，TOC）。根據TOC，每個公司至少有一個瓶頸制約著它的發(fā)展，否則無論公司定下什么目標都會實現（如，利潤最大化）。企業(yè)限制因素通?？煞譃橘Y源、市場、政策、原材料和后勤5類。限制理論把企業(yè)看成一系列鏈狀相連的過程，如果薄弱的聯結處得到了加強，那么整個鏈也就得到了加強，但是如果加強了其它的聯結處，整個鏈就不會得到加強。限制理論對成本會計系統(tǒng)的影響是，管理人員和會計人員認識到，在有些情況下，不能一味強調降低成本和費用，要有逆向思維，要在企業(yè)的薄弱環(huán)節(jié)加大投入量，“為了省錢而花錢”。如果企業(yè)待解決的瓶頸是更新設備，引進新型設備會發(fā)生一筆較大的支出，但在今后設備使用期間，因設備利用效率的提高而增加的產出加上設備維修費用降低的綜合效益，可能抵補支出而有余，就總體而言，效益可有所增加，這也是“成本—效益”原則的另一種詮釋。
6、目標管理（Objective Management）。按目標進行管理，要求一個企業(yè)在一定時期內應當確定總的奮斗目標，如利潤總額、資全利潤率等，并據以指導、組織、動員員工為完成企業(yè)總目標而努力。圍繞這個總目標，企業(yè)各部門、各環(huán)節(jié)乃至每個人都應當制訂自己的奮斗目標，如銷售量目標、成本目標、技術目標等，并制定實現目標的措施，以保證總目標的完成。實行目標管理可以提高企業(yè)管理工作的主動性和積極性，克服盲目性，提高企業(yè)的經營管理水平。目標管理對成本會計系統(tǒng)的影響就是目標成本的制定、分解、控制和分析。我國的目標戰(zhàn)術管理，已初步形成比較完整的體系。
以上6種管理理論與方法我國都已不同程度地應用。但總體來說，我國的企業(yè)管理還比較落后，各種管理理論與方法落實到成本會計系統(tǒng)上，除目標成本、質量成本還差強人意外，像倒推成本法、戰(zhàn)略成本管理等幾乎無人問津。成本會計系統(tǒng)作為企業(yè)管理信息系統(tǒng)的一部分，根深才能葉茂，只有管理搞好了，成本會計才能得以革新與發(fā)展。
三、我們的對策
面對現代成本會計的發(fā)展趨勢，即作業(yè)成本法與作業(yè)基礎管理的興起，戰(zhàn)略成本管理方興未艾，以及目標成本的推廣應用等等，我國的成本會計工作如何順應國際國內市場環(huán)境以及企業(yè)生產環(huán)境的變化，結合國情，引進、吸收、消化各種新的管理理論與方法，并總結我國自己的成功經驗，值得我們深思。筆者認為，我們應采取的對策是：
1、加強成本理論的研究，提高我國成本會計水平
要建立具有中國特色的會計理論研究方法體系，理論研究者必須沖破傳統(tǒng)會計觀的束縛，解放思想，勇于開拓新的研究領域和研究課題；應本著創(chuàng)新精神、務實態(tài)度和嚴謹作風，深入企業(yè)調查研究，同實際工作者密切合作，發(fā)現問題，解決問題：廣泛開展案例分析，從理論高度提煉成功經驗，同時，理論研究應針對我國成本會計實際問題致力于將理論研究成果轉化為生產力。在此基礎上，講究實效，建立成本會計理論研究成果的考核、評價和激勵機制，充分發(fā)揮成本理論研究對成本會計實踐的指導作用。
2、成本會計工作者應更新觀念，樹立成本效益（Cost Benefit）、成本回避（Cost Avoidance）思想。充分發(fā)揮成本會計的職能作用
長期以來，我們在評價企業(yè)成本工作績效時，往往把成本升降作為唯一標準。這在理論上是說不通的，因為成本只表現一定時期內所發(fā)生的各種勞動耗費，至于這種耗費效益如何，卻不是產品成本指標本身所能反映出來的。所以，成本工作績效考核應通過投入與產出關系進行評價：一是產出的投入越少越好，二是投入的產出越多越好，三是投入增長慢于產出增長為好，四是投入減少快于產出減少為好，五是投入下降，產出上升為好。在實踐中片面強調降低成本，勢必挫傷企業(yè)為未來增效而支出某些短期看來高昂但卻必要的費用的積極性，從而影響企業(yè)技術革新和產品更新換代。過去由于我們未能正確理解成本效益思想，導致有些企業(yè)在競爭中往往注重采用低成本戰(zhàn)略，而忽視采用差異化戰(zhàn)略。因為企業(yè)投產新型差異化產品，從短期看往往開支較大，但實際上這些新型差異化產品可以擴大市場占有率，從而得到更高的成本效益。所以，為未來增效而正視樹立成本效益思想，有利于企業(yè)競爭戰(zhàn)略的制定。
成本回避的核心是要求早期避免成本的發(fā)生，使挖掘降低成本潛力向預防性方向發(fā)展。我國傳統(tǒng)降低成本的方法，從范圍上看局限于生產領域；從內容上看局限于制造成本；從時效上看局限于事中和事后成本控制。隨著市場經濟的發(fā)展，傳統(tǒng)降低成本的方法已經受到了嚴峻的挑戰(zhàn)。成本回避將降低成本視野重點轉移到產品開發(fā)、設計階段以及采購、制造、銷售和使用階段；從內容上著，擴大到整個產品生命周期成本，包括生產者成本（開發(fā)設計成本、制造成本、物流成本、營銷成本）和消費者成本（使用成本、維護保養(yǎng)成本、廢棄處置成本）；從時效上看要求防患于未然，進行事前成本控制。總之，成本回避立足于早期回避可以避免發(fā)生的成本。我國成本會計的改革應構思成本回避的具體方法，并力求在實踐中應用。
現代成本會計的7個主要職能是成本預測、成本決策、成本計劃、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。成本決策是成本會計的重要環(huán)節(jié)，在成本會計中居于中心地位。它同成本會計其他職能是密切聯系的，成本預測是成本決策的前提，成本決策是成本計劃的依據，成本控制是實現成本決策既定目標的保證，成本核算是成本決策預期目標是否實現的最后檢驗，成本分析和成本考核是實現成本決策目標的有效手段。毋庸置疑，現代成本會計職能歸根到底是一種行為職能。在行為科學逐漸受到重視的今日，企業(yè)應把激勵貫徹始終，其核心是創(chuàng)造一種適當的激勵環(huán)境，充分調動每個員工的積極性和創(chuàng)造性，群策群力，發(fā)揮成本會計職能作用，共同致力于整體目標的實現。
3、推進成本會計電算化
利用以計算機技術為中心的信息管理手段已成為現代成本會計的一種必然發(fā)展趨勢。企業(yè)成本會計工作以電子計算機為手段，大大加快了信息反饋速度，增強了業(yè)務處理能力，對于及時、準確地進行成本預測、決策和核算，有效地實施成本控制，全面地考核、分析成本，都有重要意義。實踐證明，實現成本會計電算化是當務之急，是實行新的成本會計方法的技術前提。但是，當前會計電算化應用中還存在以下的問題：一是簡單地停留在模仿替代手工核算階段，只能進行事后反映，無法進行科學決策、預測和事中控制。一是企業(yè)管理信息系統(tǒng)中。采購、營銷、人事、財會等子系統(tǒng)互相分割，尚未形成有機聯系的整個企業(yè)管理信息系統(tǒng)；三是會計信息系統(tǒng)提供的一般只是財務會計信息，不能充分反映成本會計和管理會計需求的信息。因此，為了推動會計電算化深入發(fā)展，必須加快會計電算化從核算型向管理型轉變，將會計信息系統(tǒng)有機地融入企業(yè)整個管理信息系統(tǒng)，通過電算化的應用，為成本會計和管理會計提供可靠的技術支持。
4、學習外國一切先進的經驗和方法，博采眾長，為我所用
西方成本會計是一門歷史悠久的生機勃勃的學科。特別是隨著適時制、戰(zhàn)略管理、基準管理、限制理論、行為科學、運籌學、系統(tǒng)工程和電子計算機等各種科學技術成就在成本會計中的廣泛應用，形成了新型的著重管理的經營型成本會計。例如適合我國當前多數企業(yè)實際需要的標準成本會計，責任成本會計、目標成本計算、質量成本會計、成本決策、成本預測和近十幾年孕育的適時制與倒推成本法、作業(yè)成本法與作業(yè)管理、成本企劃、產品生命周期成本會計以及戰(zhàn)略成本管理等。對此，我們應結合國情和不同企業(yè)的具體情況認真研究。有些方法可以直接引進，有些方法應加以改革和完善，有些方法只能在少數具備條件的企業(yè)采用，或局部吸收其方法。總之，為了完善發(fā)展我國的成本會計，借鑒西方成本會計理論與方法是非常必要的。但是這種學習要有創(chuàng)新，而創(chuàng)新只能與我國國情相結合，從而探索并形成一套具有中國特色的現代成本會計體系。
5、總結完善和推廣我國行之有效的成本會計方法
我國企業(yè)在長期實踐中，積累了許多行之有效的成本會計經驗，如編制成本計劃階段的項目測算法，成本指標歸口分級管理，包括班組經濟核算在內的廠內經濟核算制，實際上都是強調“以人為本”，充分調動廣大職工管理和控制成本的積極性、創(chuàng)造性，至今仍不失為現代成本會計的有效方法、邯鋼“模擬市場核算，實行成本否決”的經驗，以及濰坊亞星集團有限公司實行的“購銷比價管理”，把企業(yè)管理成本的重點從以內部生產為中心，延伸到對供產銷全過程的控制。這些都是值得總結和學習的。總之，近十幾年來我國企業(yè)管理成本新鮮經驗層出不窮，為發(fā)展成本管理、豐富成本會計內容作出了很大貢獻，值得會計學術界深入學習，認真總結，將實踐經驗上升到理論，加以總結完善。
6、完善成本會計組織，提高全員成本意識和素質
為了適應現代成本會計的發(fā)展，必須完善成本會計的組織，建立和健全成本會計規(guī)章制度，實行全方位。全過程、全員管理成本，使決策層和所有部門、單位都重視成本，人人關心成本，提高全員成本意識和素質。對于成本會計人員來說，除了應具備會計職業(yè)道德之外，不僅要懂會計和財務管理，還要懂經營管理，特別是要熟悉生產技術，學會運用價值工程、成本最優(yōu)化理論和方法；同時還要熟悉并掌握現代成本會計的理論與方法，學會預測、決策和控制，學會使用電子計算機進行信息處理。筆者認為：根據成本會計人員職責的要求，我國一些工業(yè)企業(yè)在成本崗位上要配備成本工程師，以利于成本會計做到技術與經濟相結合，充分發(fā)揮成本會計的職能作用。
一、問題的提出
自1973年特魯伯羅德研究小組發(fā)表“財務報表的目標”報告起，以美國為代表的西方會計界對財務會計理論的研究，總是將目標放在第一位。會計目標成為理論界討論的熱點話題，這在財務會計概念結構中，表現得尤為突出：美國、英國、澳大利亞、國際會計準則委員會等所的財務會計概念結構或類似的文告，都提及目標問題，并將其放在重要地位。而我國會計界數十年的研究中，很少涉及目標的概念。相反，在我國會計理論研究的歷史進程中，會計職能曾是爭論的中心話題之一。早在50、60年代，學術界就在較大范圍內對會計的任務與職能進行了討論；發(fā)展到70年代末、80年代初，會計理論研究中，會計職能成為主要話題之一，直接、專門討論這一問題的論文為數甚多。
進一步地看，會計目標和會計職能的研究，存在一個奇特的現象，那就是：西方會計理論界強調會計目標，比如美國會計界，近20年的理論研究一直都是將目標擺在重要的地位上，特別是在財務會計準則委員會的“財務會計概念結構公告”后，更是如此。同時，在西方的文獻中，很少提到會計職能的概念。相反，在中國會計界，對會計職能的研究，一度非常流行。同樣，中國會計界在90年代以前，很少涉及目標的概念，即使有，也是以介紹西方理論為主。到目前為止，我國財務會計的目標究竟是什么，還缺乏深入、透徹的研究，也沒有形成一個權威的、可為學術界所普遍認同的論述。
本文就是針對這一現象，將西方有關會計目標的研究和我國關于會計職能的論述加以比較，以期從中發(fā)現對我國未來會計理論發(fā)展有所幫助的啟發(fā)或啟示。
二、會計目標與會計職能的簡單界定
一般認為，明確提出財務會計的目標，是在信息論和系統(tǒng)論被普遍接受后才出現的。按照信息論與系統(tǒng)論的觀點，會計可以看作是一個信息系統(tǒng)（AAA，1966），一個以提供財務信息為主的經濟信息系統(tǒng)（葛家澍等，1988）。既然是一個人造的信息系統(tǒng)，就必然要有一個目標，以達到指引系統(tǒng)運行方向的作用（葛家澍， 1988）。因此，財務會計的目標可以說是財務會計系統(tǒng)運行所期望達到的目的或境界，它的內容受到人們（主要是信息使用者）主觀期望的影響。而所謂職能，則是指一事物所固有的功能，會計職能就是會計自身所具備的功能。按照我國會計學界流行的解釋是：會計職能是會計所固有的、客觀存在的，它隨著會計的發(fā)展和人們認識的深化而不斷完善（葛家澍，1986，葛家澍等，1986）。
從上面的說明可以看出，目標和職能，一為主觀要求，一為客觀存在。從理論方面看，二者應有明確的區(qū)別。但是，它們的提出，都有賴于人們的認識，并在相當程度上取決于人們對財務會計的可能“期望”。嚴格區(qū)分什么“期望”表述的是目標，什么“期望”表述的是職能，是很難做到的。因此，下文對會計目標的回顧，將以字面上采用“目標”或英文“purporse”（中文譯作“目的”）與“objective ”（中文譯作“目標”）為依據，并將主要以美國會計理論界的觀點演變?yōu)橹骶€；而對會計職能的回顧，則以“職能”或英文的“function”為依據，且主要側重于我國會計理論界的爭論。
三、會計目標研究的簡要回顧
限于資料，我們尚不能查證誰最早提出會計目標的概念。但在1921年的一本著作中，就已經提到“會計的目的”和“會計師的目的”等概念（Simpson，1921）；美國注冊會計師協會1938 年的一份研究報告認為，會計的目標是“有助于企業(yè)的運行，以達到其既定的目的”（Sanders and others，1938）。在此之后，會計目標這一概念，在各種文獻中，時有述及。
30、40年代，美國的一些會計文獻在討論會計理論問題時，不是特別注重目標的概念，但他們在研究中，都直接或間接（更多地是間接）涉及到目標這一概念。如佩頓和利特爾頓在其共同合作的經典名著公司《公司會計準則緒論》中認為，會計的目的是“提供關于某一企業(yè)的財務數據，加以匯集、整理與提供，以滿足管理當局、投資人和社會公眾的要求”（1940）；在此前后，坎寧（Canning， 1929 ）、吉爾曼（Gilman，1939）等人在他們的論著中都間接地討論到會計目標概念。
50年代，理論界開始有人將會計目標（目的）作為直接研究的對象。如美國會計學家斯朵伯斯（G.J.Staubus ）的博士論文就是專門研究會計目標（objective）問題，并提出會計目標就是“提供對投資人決策有用的信息”（1953）；1955年，美國會計學會所屬“公司財務報表所依據的概念與準則委員會” （Committee on Concepts and StandardsUnderlying Corporate Financial Statements ）發(fā)表了“公開財務報告的揭示準則”，也討論了財務報告的目的（AAA，1955 ）。但直到60年代，會計目標的討論才受到更大程度的重視。
1960年，一篇題為“研究方法論和會計理論構建”的論文，也說到目標的概念及目標在會計理論體系中的重要性。文章說：“企業(yè)在構造一種起服務職能的理論體系中，第一個程序是建立職能的目的和目標。隨著時間的推移，目的和目標是會改變的，但在任何時期，目的和目標都必須規(guī)定明白或有可能明白地予以規(guī)定”（Deuine，1960 ）。而1966年，為紀念美國會計學會成立50周年，美國會計學會專門發(fā)表了《基本會計理論說明書》。這份說明書最早權威性地使用了會計信息系統(tǒng)的概念。這份報告將會計定義為信息系統(tǒng)。既然是信息系統(tǒng)，那么，就一定要有目標。這份報告提出，會計應當為下列目的提供信息：
（1）對有限資源的利用所作出的決策， 包括辨認決定性的決策領域，并確定目標與方向；
（2）有限地管理和控制一個組織的人力資源與物質資源；
（3）記錄（保存）與報告資源的受托責任（custodianship orstewardship）；
（4）促進（會計主體）的社會職能并控制此種資源。
這份報告的分開發(fā)表，表明學術界在會計理論研究的過程中，開始有意識地注意會計目標問題?；蛘哒f，會計目標成為財務會計理論體系中最為重要的要素之一。
受美國注冊會計師協會的委托，1971年，以特魯伯魯德為首的一個研究小組，開始專門研究財務報告的目標。經過兩年多的研究，該委員會于 1973年發(fā)表了一份題為“財務報表的目標”的研究報告，提出了財務報表的基本目標就是提供“據以進行經濟決策的信息”（ AICPA ，1973）。而隨著美國財務會計準則委員會第一號概念公告的發(fā)表，對會計目標的研究，從理論逐步走向應用。會計目標的研究，受到全面的重視，并被作為財務會計理論框架的起點。
應該指出的是，70、80年代，關于會計目標的研究，形成了兩個代表性的流派：受托責任學派與決策有用學派。前者認為會計的目標就是向資源的提供者報告資源受托管理的情況，它應以客觀信息為主（Ijiri，1976）；后者則認為，會計信息系統(tǒng)的根本目標就是向信息的使用者提供對他們進行決策有用的信息。一些國家的準則制訂機構也紛紛制定、頒布有關財務會計的基本概念，以作為會計準則制訂的理論依據。在這些準則組織所頒布的概念公告中，目標總是一個核心的概念。其中，代表性的觀點有：
（1）財務報告的目標廣泛集中于對投資者決策有用的信息。 …財務報告在整個經濟中的作用是提供對經營和經濟決策有用的信息，而不是確定這些決策應該是什么樣的信息（FASB，1978）。
（2 ）財務報表的目標是提供在經濟決策中有助于一系列使用者關于企業(yè)財務狀況、經濟業(yè)績和財務狀況變動的信息。…財務報表還反映企業(yè)管理當局對交付給它的資源的受托管理責任（ stewardship ofmanagement）或經管責任（accountability of management）。使用者之所以評估企業(yè)當局的受托管理工作，是為了能夠作出相應的經濟決策，例如：是保持還是出賣其對企業(yè)的投資，是續(xù)聘還是更換管理者等（IAS，1989）。
（3 ）通用目的的財務報告的目標是向信息使用者提供對制訂并評價稀缺資源配置有用的信息。…它還可用作管理當局免除向報告使用者所承擔的受托管理責任的手段（AARF，1987）。
（4）財務報表的目標是提供有關企業(yè)的財務狀況、 業(yè)績和財務適應能力（financial adaptability），以便對一系列廣泛的使用者在進行經濟決策時有用的信息（ASB，1991）。
從上面這些觀點可以看出，當前各國的準則制訂機構在認定財務報表（告）的目標時，傾向于將向信息使用者提供其對決策有用的信息，放在更為重要的地位，而將受托責任的履行與報告，放在較為次要的地位。
四、會計職能研究的回顧
早期美國的會計理論研究中，也不乏有關職能的論述。如佩頓在其早期的著作《會計理論》中寫道：“會計的職能（function）就是記錄、分類、整理與提供價值的數據，以便（主體）的所有者和代表（即：管理者）在處置（ disposal ）時能周全地（ wisely ）使用資本”（Paton，1922）。類似關于職能的論述，在不少文獻中都有涉及。
50年代后期起，美國會計界引入了會計是一個信息系統(tǒng)的概念，從此，職能的概念較少使用，也不被理論界所重視。而大約在同一時期，中國會計界對職能的討論，成為當時會計理論研究的熱點問題之一。
中國會計理論界早期不提會計的職能，而只提會計的任務。如，在50年代的一篇論文對此的論述，較具代表性：“會計核算的最主要任務之一，就在于系統(tǒng)地反映出計劃執(zhí)行的進程和結果，從而可以發(fā)現偏差，發(fā)掘潛在力量，使國民經濟計劃能夠正確地反映國民經濟有計劃的發(fā)展法則，并在各方面適合社會主義基本經濟法則的要求”（中國人民大學簿記核算教研室，1953）。
這里，會計的任務主要是反映問題。到了50年代中期，人們對會計的要求逐漸加大。在會計的反映任務外，還有的學者提出了監(jiān)督計劃的執(zhí)行、保護國家財產、提出增產節(jié)支方案與建議等多項任務（婁爾行，1957；李祥輝，1957；葛家澍，1957等）。
到了60年代，受馬克思關于簿記是“過程的控制和觀念的總結”論述的啟發(fā)，轉而開始使用職能的概念。這一時期，對會計職能的論述，基本上傾向于 “反映與監(jiān)督”兩大職能，這也與當時將會計界定為“經濟管理的工具”的認識分不開的（朝陽，1962；陳忠貴，1962；談惠，1963等）。
到了80年代，對職能的討論，出現了新的高潮。對會計職能的具體內容的認定，可謂“百家爭鳴”。比如：
“觀念的總結…是會計的基本職能”（趙玉珉，1983.3）；
“會計的主要職能是反映和控制。其中，反映是基本的，第一位的”（葛家澍、唐予華，1983.5）；
“概括地說，會計具有管理職能。…它大致可分為預測、計劃、反映、控制、分析、組織”（郝振平，1982.3）；
有學者在總括我國會計理論界80年代關于會計職能的研究時發(fā)現，我國會計界對會計職能的研究，分歧甚大，從“一職能說”、“二職能說”直到“七職能說”以至“全職能說”（孫寶厚，1989），應有盡有。
同樣，到了80年代中期，我國理論界關于會計職能的討論，也出現了兩大代表性的流派。一是認為會計的職能以反映為主，另一觀點則認為會計以監(jiān)督職能為主。持前一觀點的人，在對會計的定義上，傾向于會計是一個經濟信息系統(tǒng)，作為一個信息系統(tǒng)，提供信息是其主要職能（葛家澍，1988）；而贊同后一觀點的人則認為，會計是一項管理活動，會計為了發(fā)揮其管理經濟活動的作用，就必須具備監(jiān)督、甚至控制的職能（楊紀琬等，1982）。
值得注意的是，中國會計界到了90年代，理論研究轉向以會計準則為主，對會計職能的研究也走向式微。
五、會計目標與會計職能研究的比較
按照上文對會計目標和會計職能的討論，可以發(fā)現：會計目標這一概念，在性質上有點像我國會計界過去曾使用過的“任務”，它們都是外界對會計信息系統(tǒng)所提出的要求。所不同的是，西方會計界在認定具體的會計目標前，要經過大量的調查與分析（“特魯伯羅得報告”的形成過程可說明這一點，詳見葛家澍：《會計學導論》，1988），而我國會計界給出會計任務一般只是借助邏輯論證與理論推斷，甚或是國家方針、政策、法規(guī)等。至于職能，是各該事物本質的體現，因而，會計職能是會計本質的具體化，或者說，是會計這一客觀事物的內在要求（葛家澍，1986）。換言之，職能應該是一種先于人們認識的客觀存在，人們只能認識到會計具備這方面或那方面的職能，而不能創(chuàng)造或要求會計必須具有某種它在本質上所不具備的職能。從這種理論角度出發(fā)，會計目標和會計職能是兩個截然不同的概念，一為主觀要求，一為客觀存在，它們無論在其性質或內容上都應該存在一定的區(qū)別。
但是，無論是會計目標，還是會計職能，都要經過人們的主觀認識過程，才能被發(fā)現、認同。例如，一門炮，是一種客觀事物或客觀存在。炮的職能是什么，應該取決于炮的本質。而炮的本質又是什么呢？如果給炮下個定義，它是“口徑在2厘米以上、能發(fā)射炮彈的重型射擊武器”（中國社會科學院語言研究所詞典編輯室，1988，p858）。有了這一定義，對炮究竟具有什么職能，仍然很難作出明確的界定。但是，炮的目標卻是很直接的。不同的人，可以給炮賦予各異的目標，如戰(zhàn)場上的士兵與和平建設的建設者（比如人工降雨的氣象工作者）就會對炮有不同的要求，而發(fā)展到當代，炮可以用來發(fā)射禮花；經過改裝的炮，可用來人工降雨。顯然，在人們賦予炮以多種用途后，人們對炮的職能的認識，也會有所發(fā)展。換言之，盡管職能是客觀存在，而目標是主觀要求，但人們對目標認識的深化，往往會推動職能認識的發(fā)展。并且，在實際生活中，一事物的目標和該事物所可能具備的職能，在內容上是很難區(qū)分的。從對炮的目標與職能的認識，也可得到印證。具體到會計，西方普遍流行的決策有用學派認為，會計的目標就是向信息使用者提供對他們的決策有用的信息，而我國關于會計職能的論述中，也有一種觀點認為，會計以反映為主要職能，即：將企業(yè)價值運動過程所發(fā)出的數據，整理、加工成財務信息的過程。如果仔細推敲下去，提供決策有用的信息與整理、加工財務信息，在內容上是不會有根本的區(qū)別的。實際上，如果具體比較上述關于目標與職能的論述，我們將會發(fā)現，它們在主要方面是共同的，即：都是要求財務會計提供反映企業(yè)（主體）經濟活動的信息。差別體現在措辭、表述、側重點等方面。
從系統(tǒng)的原理來看，所謂系統(tǒng)，是“按照計劃為完成特定目標而設計出的一列組成部分”。詳而言之，一個人造系統(tǒng)是由兩個或更多的要素、按一定的結構所組成的整體，它有特定的功能和既定的目標，目標決定了系統(tǒng)運行的方向，系統(tǒng)的整體功能和綜合行為都是為了實現系統(tǒng)的目標而設計的（Miles， 1975；葛家澍等，1988）。由此可見， 對一個人造系統(tǒng)來說，目標比職能（即系統(tǒng)的功能）在層次上要高。
進一步地看，職能是一事物的本質特征。對會計這種社會科學而言，由于它沒有實體存在形態(tài)，因而，本質特征十分抽象、很難把握。也就是說，會計職能是抽象的、難以捉摸的。相反，目標是人們對一事物期望的總括。放之于會計，會計目標則是人們期望會計所可能履行的任務、所可能達到的境界，這樣，會計目標就比較明晰、可以把握。從這一意義上看，研究會計目標比研究會計職能，更為切實可行。
概括地說，由于：（1）職能比較抽象，而目標相對要直接、具體；（2）對會計這一人造系統(tǒng)而言，確定目標又是至關重要的；（3）現實生活中，職能與目標在內容上又難以區(qū)分。因此，就理論研究的成果及成果的意義而言，目標的研究將高于職能的研究。這一點，從美國會計界對會計目標的研究歷時20余年仍方興未艾，而我國會計職能研究自80年代末就趨向式微，也可得到印證。
六、一點建議
通過上面的比較，我們發(fā)現：美國會計界對會計目標的研究，已從理論走向應用，即用于指導財務會計概念結構的制訂，從而進一步地影響到財務會計準則的制訂。未來我國財務會計基本理論的研究，應該更多地加強對會計目標的研究。當然，研究我國的會計目標，仍應注意一點，那就是：在進行書面歸納、推理研究的同時，要同時進行大量地調查研究，將結論建立在我國現實經濟生活基礎上，使理論研究成果能真正用于指導財務會計準則的制訂。
摘 要：會計理論界對會計職能的研究，20世紀90年代以來日趨勢微。我國加入WTO后，市場經濟日趨規(guī)范，發(fā)展經濟的環(huán)境發(fā)生了根本改變。因此，有必要對會計職能實現的廣度、深度和精度展開進一步的討論。
關鍵詞：會計核算職能 監(jiān)督職能 認識
職能是事物本身所具有的功能，會計職能就是會計本身所具有的功能。早在20世紀50年代，我國會計學術界就在較大范圍內對會計職能展開討論，到70年代末，對會計職能的研究成為會計理論研究的熱門話題之一并逐漸形成高潮。從“一職能說”（提供信息，會計職能是統(tǒng)一的，也是惟一的）、“二職能說”（反映和監(jiān)督，反映和控制，反映和管理，核算和監(jiān)督，核算和管理）、“三職能說”（認為會計職能是計算過去，控制現在，預測未來）、“四職能說”（計算經濟效益；收集記錄經濟事項；傳遞財務、成本信息；分析預測，參與管理和決策）、“六職能說”（除了傳統(tǒng)的核算、監(jiān)督職能、還有預測、決策、控制和分析職能）到“七職能說”，出現了“百家爭鳴”的繁榮景象。人們曾欣喜地看到，會計理論的研究成果對指導我國會計工作的實踐，充分發(fā)揮會計人員做好會計工作的主觀能動作用，具有重要的理論和現實意義。進入20世紀90年代后，會計理論界對會計職能的研究日趨勢微，其原因可能緣于人們的認識逐漸趨于一致，即會計的基本職能是核算和監(jiān)督，1985年頒布的第一部《會計法》也對此首肯。進入21世紀，我國經濟發(fā)展的環(huán)境發(fā)生了深刻變化，反思我國會計工作的實踐，筆者認為有必要對會計核算和監(jiān)督這一基本職能，從其實現的深度、廣度和精度上重新加以認識，展開進一步的討論。
一、會計核算職能
對會計核算工作的抽象反映就是會計核算職能，會計核算是會計工作的重要組成部分。會計核算是以貨幣為主要計量單位，對企業(yè)、單位一定時期的經濟活動進行真實、準確、完整和及時的記錄、計算和報告。以貨幣為主要計量單位，是會計核算的顯著特征。會計就是要以貨幣為計量單位，去記賬、算賬和報賬，以便真實、完整、準確、及時地反映企業(yè)、單位的經濟活動情況。
會計核算的內容是會計對象，具體表現為各種各樣的經濟業(yè)務，1985年頒布的《會計法》和2000年修訂后的《會計法》將其歸納為七類。它包括：（1）款項和有價證券的收付，如企業(yè)的銷貨款、購貨款和其他款項的收付，股票、公司債券和其他票據的收付等；（2）財物的收發(fā)、增減和使用，如材料的購進與領用，產成品的入庫與發(fā)出，固定資產的增加與減少；（3）債權、債務的發(fā)生和結算，如應收賬款，應付賬款，其他應收、應付款的發(fā)生和結算；（4）資本、基金的增減，如企業(yè)實收資本和盈余公積的增加和減少；（5）收入、支出、費用、成本的計算，如企業(yè)的主營業(yè)務收入，其他業(yè)務收入和支出，管理費用和產品成本的計算；（6）財務成果的計算和處理，如企業(yè)的銷售收入大于業(yè)務成本、銷售稅金及附加，表現為盈利，要按規(guī)定進行分配，反之即為虧損，要按規(guī)定進行彌補；（7）需要辦理會計手續(xù)，進行會計核算的其他事項。
會計核算要求做到真實、準確、完整、及時和比較。（1）真實。真實性是對會計信息質量要求的第一原則。是指會計核算應當以實際發(fā)生的經濟業(yè)務為依據，如實反映企業(yè)財務狀況和經營成果，做到內容真實，數字準確，資料可靠。只有會計核算記錄的數字和情況是真實的，才能保證記賬、算賬、報賬是真實的，會計資料才是有用的。真實是會計的生命。會計核算的過程應當如實再現經濟活動的全貌。（2）準確。要求對會計事項的處理是合理、合法的，有關數字的計算是正確的。（3）完整。要求對企業(yè)、事業(yè)等單位的生產經營活動和其他活動的各方面或全過程都得到全面的記錄、計算和報告，不得有所遺漏。只有會計核算完整，才能為領導、有關單位和群眾提供全面、正確的資料，才能為領導做出經營決策，有關單位制定政策、計劃，群眾參與和監(jiān)督經營活動，提供有效的依據。（4）及時。是要隨著經濟業(yè)務的發(fā)生，按時得到會計處理和記錄、計算，并根據有關規(guī)定按時向有關對象報告。及時為單位領導提供會計信息，有利于領導在激烈的市場競爭中做出正確的決策；及時為企業(yè)各部門提供會計信息，有利于對生產過程的耗費進行控制，提高經濟效益。（5）比較。是對發(fā)生的經濟業(yè)務從多方面進行比較，作出恰當的估計和判斷，做到投入少而產出多。如企業(yè)采購材料，銷售產品。比較包含在會計核算的過程中，才能發(fā)揮會計的應盡之責，會計之于管理的作用才能更好地發(fā)揮。人們習慣對一事項所說的合算不合算，就是看是不是經濟、節(jié)約?？梢?，比較是會計核算的內核屬性之一。
我國加入世貿組織后，國際競爭會更加激烈?，F代企業(yè)制度的建立，私營企業(yè)和個體企業(yè)的大量涌現，市場經濟的完善、規(guī)范，要求對會計核算的外延和內含應進一步加以認識。首先從廣度上分析，應擴大會計核算的范圍。現在，不少私營、個體企業(yè)尚未建立會計賬簿，難以進行會計核算。這樣，必然導致國家稅收的大量流失，不利于企業(yè)自身的管理和發(fā)展。從會計的反映對象是能夠用貨幣計量的經濟活動看，只要有經濟活動，只要有貨幣收付行動，就應當從會計上加以核算，大到擁有上百億元資產的企業(yè)集團，小到每一個家庭。至于采用何種記賬方法，建立何種賬簿，是否進行報賬，應視會計主體不同而定。能夠采用國家統(tǒng)一會計制度的應盡量統(tǒng)一，保證核算的規(guī)范和指標可比。對于每一個家庭，通過建立簡單的賬簿核算日常收支，可以控制耗費的發(fā)生，掌握支出的流向，配比收入可以計算出結存，把握日?；顒拥囊?guī)律，逐步培養(yǎng)起我國公民的經濟核算意識。會計教育工作者應當擔負起培養(yǎng)公民經濟核算意識的職責。每一個公民經濟核算意識的增強，必然使國家資源得到最優(yōu)化利用。其次從深度和精度上分析，我國現有會計從業(yè)人員的業(yè)務和職業(yè)道德素質，客觀地說，同企業(yè)走向國際市場這種現實需求還有較大差距，高水平的財務總監(jiān)還是鳳毛麟角，非常缺乏。因此，我國的大學本科教育，碩士、博士教育，應當抓緊培養(yǎng)一批具有高深理論知識和豐富實踐經驗的高、精、尖人才，以解燃眉之急。在企業(yè)內部，會計核算的方式上，應當恢復過去的優(yōu)良傳統(tǒng)，實行廠部核算下的車間核算和班組核算。劃小核算單位，將成本、費用、收入、利潤指標層層分解，落實到人，大企業(yè)算小賬，把經濟效益一點一滴擠出來。
二、會計監(jiān)督職能
會計監(jiān)督職能是會計監(jiān)督工作應發(fā)揮的作用，或它應有的功能。會計監(jiān)督的主體是企業(yè)、單位的會計機構、會計人員。會計監(jiān)督的對象是企業(yè)、單位的經濟活動。會計監(jiān)督的內容主要表現在：（1）監(jiān)督經濟業(yè)務的真實性。監(jiān)督企業(yè)、事業(yè)等單位發(fā)生的經濟業(yè)務是否真實，會計機構、會計人員對不真實、不合法的原始憑證不予受理。對弄虛作假，嚴重違法的原始憑證，在不予受理的同時，應當予以扣留，并及時向領導人報告，請求查明原因，追求當事人的責任。對記載不準確、不完整的原始憑證予以退回，要求經辦人員更正、補充。發(fā)現賬簿記錄與實物不符時，應當按照有關規(guī)定進行處理。（2）監(jiān)督財務收支的合法性。就是要監(jiān)督企業(yè)、單位所發(fā)生的經濟業(yè)務是否符合黨和國家的財經法律、法規(guī)、規(guī)章和國家統(tǒng)一會計制度的要求。凡符合有關規(guī)定的，會計人員予以辦理。會計機構，會計人員對不合法的原始憑證，不予受理；對違法的收支，應當制止和糾正；制止和糾正無效的，應向單位領導人提出書面意見，要求處理；對嚴重損害國家和社會公眾利益的違法收支，應當向主管單位或者財政、審計、稅務機關報告，以便處理。（3）監(jiān)督公共財產的完整性。企業(yè)、事業(yè)等單位的公共財產，包括其各項資產。會計機構、會計人員要監(jiān)督公共財產是否得到很好的保管或正確的記錄，賬實是否相符。發(fā)現公共財產短缺或損毀，應查明原因，及時處理。
會計監(jiān)督按照與經濟業(yè)務發(fā)生的時間，可分為事前、事中、事后監(jiān)督。事前監(jiān)督指在經濟業(yè)務發(fā)生之前，即審核其是否符合有關政策、法令和制度的要求，對于違法的經濟活動，要堅決加以限制和制止。只有限制非法活動，才能鼓勵正當經營；限制濫用、浪費，才能增產節(jié)約，增收節(jié)支。事前監(jiān)督可收防患未然之效，使會計監(jiān)督處于主動地位。事中、事后的會計監(jiān)督是對會計所反映的經濟活動情況及有關資料加以檢查和分析。通過檢查和分析可以發(fā)現問題，總結經驗。對已發(fā)現的問題，要拿出整改意見，提出行之有效的措施。調整經濟活動，實現規(guī)定要求的預期目標。
在明確會計監(jiān)督的內容和過程之后，若把會計監(jiān)督放置到目前的經濟環(huán)境之中，審視其質量，就會發(fā)現一些值得思考的問題。（1）會計監(jiān)督的主體應當擴展。《會計基礎工作規(guī)范》第七十三條規(guī)定：“各單位的會計機構、會計人員對本單位的經營活動進行會計監(jiān)督。”現在，在會計核算中偽造、變造會計憑證，建立賬外賬的現象屢有發(fā)生，多數是由單位的會計或受指使、或自己所為形成的。讓造假者自身去查假、打假，其結果不難想象。應當看到，我國會計隊伍的整體素質是好的，他們分布在不同行業(yè)的不同單位，是會計監(jiān)督的主力軍。但會計主管部門不應袖手旁觀，不能僅僅充當制度的制定者和宣傳者，應當介入到會計監(jiān)督之中，彌補單位會計人員自身監(jiān)督的不足。（2）加強會計人員的職業(yè)道德教育。現在，會計委派制的實施，新的會計制度的實行，對客觀因素造成的會計信息不實發(fā)揮了抑制作用。但人為因素造成的會計信息不實，只能靠會計人員的職業(yè)道德來約束。如出于種種目的歪曲企業(yè)、單位的財務狀況，隨意操縱收入、費用的確認標準?；螂S意改變利潤的計算和分配辦法，以達到夸大經營者業(yè)績或粉飾公司業(yè)績的目的，其結果必然損害國家和投資者的利益。2000年修訂后的《會計法》，雖加大了對提供虛假會計信息人員和單位負責人的處罰力度，但實際效果并不十分明顯。虛假會計信息的根本治理，靠會計人員嫻熟的業(yè)務技術和職業(yè)道德在日常核算中的自覺恪守。新聞宣傳部門要披露打擊提供虛假會計信息的現實案例，弘揚遵守政策、認真負責的會計人員的先進典型，為會計人員營造一種守法、護法、執(zhí)法的良好環(huán)境和社會氛圍。
會計核算職能和監(jiān)督職能是相互聯系，相輔相成，不可分離的，核算職能是監(jiān)督職能的基礎和前提。監(jiān)督職能的發(fā)揮能夠更好地保證會計核算的質量。會計核算和監(jiān)督職能的充分發(fā)揮，能使企業(yè)、單位的經營活動實現管理最優(yōu)，效益最佳的目標。
摘 要：在新的形勢下，中央銀行的會計應該擺脫單純內部會計束縛，要有監(jiān)管的職能。本文對中央銀行如何發(fā)揮會計監(jiān)管職能提出了五條建議。
隨著金融體制改革的深入，特別是我國加入WT0以后，對我國中央銀行會計監(jiān)管職能提出了更高的要求。人民銀行會計應當適應形勢發(fā)展的需要，擺脫單純內部核算會計的束縛，切實樹立會計監(jiān)管的理念和思想。因此，本文擬對如何發(fā)揮中央銀行會計監(jiān)管職能談一點粗淺的看法。
一、央行會計監(jiān)管的內容及作用
第一，對金融機構會計的內控制度監(jiān)管。一是對金融機構的會計基礎體系做出評估，決定是否許可運行。中央銀行會計部門應當對金融機構的會計憑證制度、財務記載與核對制度、會計核算系統(tǒng)的設計是否科學等方面的內容做出全面審查和評價，看其是否滿足防范會計風險的需要。二是對金融機構內部控制狀況進行實時監(jiān)控，監(jiān)督金融機構會計是否執(zhí)行了會計審慎性原則和合規(guī)性原則，指導和促進金融機構改進和加強會計內部控制管理，提高會計信息的真實性。
第二，對金融機構會計核算質量的監(jiān)管。當前，有些金融機構受利益驅動，經營思想出現偏差，會計工作行政化，違背會計核算原則，造假賬現象時有發(fā)生。這種行為嚴重妨礙了人們對金融機構經營活動真實與否的判斷，破壞了會計核算的基礎，使國家進行宏觀經濟決策失去了可靠的依據，甚至造成失誤。因此中央銀行把金融機構提供的會計信息是否真實、準確、完整作為會計監(jiān)管的內容是十分必要的。具體包括金融資本金核算是否真實、管理是否嚴格；存款準備金以及金融機構存、放、匯的數據是否準確，經營利潤反映是否真實等內容，以此保證央行會計部門掌握最全面、最系統(tǒng)、最權威的監(jiān)管資料。
第三，對金融機構支付結算制度執(zhí)行情況進行監(jiān)管。結算紀律的監(jiān)督管理主要包括賬戶管理規(guī)定的執(zhí)行情況，即各金融機構是否存在未經中央銀行審批，擅自為企業(yè)開立賬戶或擴大賬戶的使用范圍的現象；票據的簽發(fā)、使用和受理是否嚴格遵循《票據法》和《支付結算辦法》的規(guī)定；各類舉報情況的調查和處理以及聯行匯差資金的監(jiān)管等。
第四，加強對地方性金融機構的會計監(jiān)督和指導。目前，商業(yè)性金融機構會計工作中存在的問題，集中反映在地方性金融機構無會計主管機構，會計核算組織雜亂無序，非規(guī)范性、隨意性較大。因此，人民銀行會計部門應在各自轄區(qū)內，幫助地方性金融機構根據統(tǒng)一會計制度，選擇和設計符合本企業(yè)具體情況的會計核算形式和具體的財務管理制度，并監(jiān)督指導其實施，以此規(guī)范其經營行為，確保地方性金融機構按照現代企業(yè)制度的運行模式健康發(fā)展。
二、加強央行會計監(jiān)管職能的幾點想法
一是要轉變觀念，重視會計監(jiān)管。要改變過去那種會計部門只要賬平表對就行的想法，樹立會計部門身兼兩職的觀念，既要堅持和發(fā)揚會計“三鐵”精神，確保會計核算質量，又要履行會計監(jiān)管職能。對待會計監(jiān)管工作，要改變只重視結算紀律監(jiān)管的片面認識，充分全面地發(fā)揮會計監(jiān)管職能。使會計監(jiān)管融入金融監(jiān)管范圍，成為金融監(jiān)管不可缺少的重要一環(huán)。
二是制定完善金融會計法規(guī)體系，統(tǒng)一會計監(jiān)管標準。當前，要加強和完善會計法規(guī)的建設，盡快出臺會計監(jiān)管的有關制度辦法，明確金融機構所享有的權利、應承擔的責任和義務。要盡快修訂完善金融業(yè)統(tǒng)一的會計制度，統(tǒng)一規(guī)范會計科目，統(tǒng)一銀行賬號的編制方法，統(tǒng)一報表編報格式，做到內容規(guī)范、歸類明確。明確金融機構業(yè)務穩(wěn)健處理的會計政策、有問題貸款的計息政策、計提風險準備金的政策等，使中央銀行會計監(jiān)管能夠真正做到有法可依，有章可循，便捷高效，樹立央行監(jiān)管權威。
三是要正確處理會計監(jiān)管與其他部門監(jiān)管的關系。一方面要正確處理會計監(jiān)管與中央銀行其他監(jiān)管的關系。會計部門的監(jiān)管，主要是對金融機構的會計業(yè)務是否按合規(guī)性、真實性和審慎性原則實施的監(jiān)督管理，是專業(yè)性的業(yè)務監(jiān)管；而其他部門的監(jiān)管主要是對金融機構的市場準入、退出及經營合規(guī)性等方面的監(jiān)管，是綜合性的全面監(jiān)管。因此，會計在實施監(jiān)管職能時，既要加強與其他監(jiān)管部門的聯系和溝通，又要準確把握會計監(jiān)管的特點，避免各部門監(jiān)管效果相互抵消或重復勞動，以提高人民銀行整體監(jiān)管效能。另一方面，要正確處理會計監(jiān)管與財政審計監(jiān)督的關系。隨著會計師事務所、審計師事務所等社會中介機構的日漸成熟和完善，借助這些中介機構對金融機構的會計業(yè)務進行檢查監(jiān)督，也是中央銀行會計監(jiān)管的一種方式。
四是會計監(jiān)管要與加強金融服務相結合。人民銀行會計部門擔負著對金融機構會計監(jiān)管和提供會計服務的雙重職責，會計監(jiān)管不能獨立于會計服務職能。一方面，中央銀行會計部門實施監(jiān)管職能，查處違規(guī)行為，對被查處對象來說是實施監(jiān)管職能，但卻為整個金融系統(tǒng)創(chuàng)造了一個公平高效的經營環(huán)境，對其他金融機構和客戶而言則是一種行政服務。另一方面，中央銀行會計監(jiān)管的大部分內容是對金融機構服務過程的監(jiān)管，其監(jiān)管職能也是在中央銀行為金融機構提供服務或金融機構為客戶提供服務的過程中實現的，因此會計監(jiān)管要與服務緊密結合。另外，在監(jiān)管方式的選擇上，要通過調查、分析、現場指導以及柜面服務等多種形式，參與到商業(yè)銀行的經營管理當中，提出好的建議，促使其提高經營業(yè)績，使商業(yè)銀行切身感受到人民銀行監(jiān)管帶來的好處，消除其逆反心理，自覺地接受和配合人民銀行的監(jiān)管。
五是監(jiān)管形式要多樣化，特別要注重運用科技手段，提高監(jiān)管質量和效率。人民銀行會計部門在實施會計監(jiān)管時，要結合實際情況，拓寬監(jiān)管思路，使監(jiān)管方式多樣化，針對不同的監(jiān)管內容采用不同的監(jiān)管手段，如對會計核算制度可采用事前審批的方法，而對結算紀律的檢查也不能只局限于現場檢查，大量的工作還是日常柜面監(jiān)督，對金融機構準備金及財政性存款繳存情況的監(jiān)管則可以通過加強對金融機構報表的審查來實現。要加強中央銀行會計監(jiān)管系統(tǒng)建設，充分利用現代化的科學技術手段，借助于先進的計算機應用技術和暢通的通訊網絡，加快研制開發(fā)會計監(jiān)管軟件，建立一套科學、有效、完備的會計監(jiān)管系統(tǒng)，設立計算機信息數據庫，進行數據整理計算和分析。通過將中央銀行會計部門的非現場監(jiān)管系統(tǒng)與金融機構會計業(yè)務處理系統(tǒng)聯網，實現系統(tǒng)的信息共享。
摘 要：文章闡述了稅收會計的涵義與稅收會計的職能，探討了稅收會計與稅收征收管理的關系，并分析了稅收會計職能作用的具體體現。
關鍵詞：稅收會計 職能 稅收征收管理
一、稅收會計的涵義與稅收會計的職能
稅收會計是核算與監(jiān)督稅收資金運動的一門專業(yè)會計。它是以直接負責稅款征收、入庫業(yè)務的稅務機關為主體，以貨幣為主要計量單位，對稅收資金及其運動進行連續(xù)、系統(tǒng)、全面、綜合核算與控制，為稅收決策及時、準確地提供信息資料，以保證稅收政策法規(guī)的正確貫徹執(zhí)行，保證稅款及時、足額入庫的一種稅收管理活動。
稅收會計的職能，是稅收會計在稅收征收管理過程中固有的、客觀的功能和職責。稅收會計和其他會計一樣具有反映和控制兩大基本職能。
稅收的反映職能包括以下兩個方面的含義：一方面稅收會計通過一系列專門核算方法，將稅收資金已經發(fā)生的運動情況，真實、客觀地表現出來，反映稅收業(yè)務活動的歷史情況。比如，稅收會計通過設置與運用會計憑證、會計科目、復式記賬、登記賬簿和編制報表等稅收核算方法，提供一定時期的應征稅金、減免稅金、入庫稅金等稅收資金運動的核算資料，可以全面地反映出稅收業(yè)務活動的歷史狀況。另一方面，稅收會計運用科學的方法，對記錄的歷史信息，進行分析和判斷，獲得一定質量的會計信息，用于預測稅收資金運動的發(fā)展變化趨勢，從而預測稅收業(yè)務活動的發(fā)展趨勢。
稅收會計的控制職能表現在三個方面：一是會計方法控制。通過稅收方法本身的規(guī)范性、嚴肅性，使稅收業(yè)務符合規(guī)定的會計方法、會計程序，從而達到控制的目的。比如，稅收會計可以運用稅收會計憑證的方法，對納稅申報表、稅收票證的填用、手續(xù)、傳遞程序等，制定一系列的規(guī)章制度，實施對稅收征收管理過程的控制。二是法規(guī)控制。通過稅收會計反映的稅收業(yè)務活動所涉及的國家政策、法規(guī)和制度來監(jiān)督稅收業(yè)務的合法化和合理化，這就是平常所說的會計監(jiān)督。例如稅收會計通過對稅收票證的審核，可以發(fā)現錯征稅款并及時更正，依次監(jiān)督征收活動依法進行，法規(guī)控制是稅收會計的主要控制職能。三是目標控制。通過稅收會計提供的信息與預定的計劃、目標相比較，及時發(fā)現問題并采取措施，使稅收活動沿著正確軌道正常進行，例如稅收會計利用核算資料，分析稅收運動各環(huán)節(jié)對稅收計劃的影響，采取相應的征收措施，以保證稅收任務的完成。
二、稅收會計與稅收征收管理的關系
稅收會計的本質是一種稅收管理活動，是稅收管理的一個重要組成部分。稅收管理是一種系統(tǒng)的管理，它是由若干相互依存、相互聯系、各自發(fā)揮功能的管理要素所組成的有機整體，主要包括稅收信息管理、稅收法規(guī)和稅收計劃管理、稅收征收管理以及稅收監(jiān)督檢查管理。稅收會計與稅收管理的各個部分有著密切的聯系，具體體現在：
1.稅收會計信息是稅收管理過程的狀態(tài)、特征及變化趨勢的客觀反映。它是稅收法規(guī)和計劃管理的基礎，又是進行稅收監(jiān)督檢查的基礎，它包括稅收活動定性的信息和定量的信息兩大類。其中定量的信息由稅收業(yè)務核算、稅收會計核算和稅收統(tǒng)計核算來提供。稅收會計核算所反映的信息是對稅收資金運動最具有全面性、系統(tǒng)性、連續(xù)性和準確性的信息，稅收會計是獲得稅收資金運動信息的主要渠道。
2.稅收計劃和稅收法律是稅收活動的法律依據與稅收工作的目標。稅收法規(guī)管理主要是法規(guī)的制定，制定稅收法規(guī)必然要考慮稅收的財政職能，即稅收法規(guī)出臺對稅收收入的影響，這就需要使用有關的稅收信息來分析。稅收計劃管理實際上就是對稅款入庫情況的管理，它所要的信息主要是入庫稅金即影響入庫稅金方面的信息，所以，它離不開稅收會計的核算資料。
3.稅收征收管理是稅收職能的實現過程，它是稅收活動的主要內容。稅收財政職能的實現，實際上是國家預算資金積累的過程，即稅收資金運動過程。稅收征收管理的主要工作是稅款征收入庫，稅收會計通過辦理稅款結報，匯總繳庫、與金庫辦理上交稅款入庫稅款的對賬以及辦理稅款提退等業(yè)務，直接參與稅款的征收工作。
4.稅收監(jiān)督檢查的主要內容是稅收法規(guī)的正確執(zhí)行和稅收計劃的完成。稅收監(jiān)督檢查除運用法律和外部審計手段外，主要是通過稅收行政監(jiān)察、稅收業(yè)務稽查和稅收會計等內部手段來實現的。稅收會計運用其特有的方法，如制定原始憑證填制手續(xù)、傳遞程序來規(guī)范稅收活動；開展憑證審核和會計檢查來揭露與糾正違反稅收法規(guī)的行為；進行會計分析來督促稅收計劃的完成等，通過稅收會計對稅收征收管理過程進行全面監(jiān)控，成為稅收監(jiān)督監(jiān)察的重要手段。
三、稅收會計職能作用的具體體現
稅收會計的職能貫穿稅收管理的全過程，如何發(fā)揮稅收會計的職能作用，在加強稅收征收管理，依法征收稅款，提高稅收征收質效，最大限度地節(jié)約稅收成本中發(fā)揮最大的作用，是擺在稅收實踐中的一個重要問題，那么，稅收實踐中稅收會計的職能作用體現在哪些方面？
1.反映稅收占國內生產總值的比重，為黨和國家制定稅收政策提供依據。稅收占國內生產總值的比重即稅收負擔率，是指一定時期的稅收占國民生產總值的比例。國內生產總值由國家統(tǒng)計局的統(tǒng)計體系，采用科學的方法產生，而稅收收入則是稅收會計通過完整的核算體系，全面、系統(tǒng)地反映出來，通過對比和分析，總結出稅收負擔率發(fā)展變化的規(guī)律，為黨和國家制定稅收政策，調節(jié)經濟運行提供正確的決策依據。
2.為稅務機關加強稅收征收管理，提高征收管理質量和效率提供可靠的依據。稅收會計核算從納稅人實現稅收到稅務機關征收稅款，組織稅款入庫直至納稅人欠繳稅款的全過程進行全面的記錄和反映，這就為稅務部門掌握納稅人稅收實現情況，及時征收稅款并為準確、及時解繳入庫，摸清納稅人欠繳稅款情況，強化稅收征收管理提供了可靠的依據。稅務機關根據稅收會計反映的企業(yè)欠繳稅款的情況，進行正常的稅收檢查和稅務稽查，保證黨和國家稅收政策的正確貫徹執(zhí)行；稅務機關按照稅收會計制度的規(guī)定，分科所、分預算級次、分稅種設置入庫稅金明細賬，編報稅收入庫稅明細表，為稅務部門掌握稅收收入進度，提供可靠的依據。
四、怎樣才能更好地發(fā)揮稅收會計的職能作用
稅收是國家財政收入的主要來源，稅收收入占財政收入的90%以上，稅收會計是國家預算會計的重要組成部分，它的職能作用發(fā)揮得好與壞，事關財政收入能否平衡，事關社會穩(wěn)定與發(fā)展。我們必須高度重視稅收會計工作，充分發(fā)揮稅收會計的職能作用，使稅收更好地調節(jié)經濟運行、組織財政收入，服務于經濟發(fā)展。
1.加大稅法、《會計法》的宣傳力度，普及稅收和會計知識，營造全社會重視稅收、重視會計資料真實性的社會氛圍。每年組織全社會的稅法宣傳，教育廣大公民樹立依法納稅光榮，偷稅、漏稅可恥的思想意識，必須為稅務部門提供翔實、準確的數據資料，為稅收會計核算創(chuàng)造良好的社會基礎；定期對稅務人員、稅收會計人員進行稅收知識、稅收會計知識的培訓，并嚴格組織考試，成績及格的發(fā)給《稅收知識合格證書》，成績不及格的不得上崗，通過提高稅務人員和稅收會計素質的有效辦法，使稅收會計的職能作用得到最大發(fā)揮；教育廣大稅務干部養(yǎng)成良好的工作作風，不論向哪里提供數據，都要做到數據準確、編報及時、口徑統(tǒng)一，為稅收會計核算創(chuàng)造良好的條件。
2.加強對稅收會計工作的組織領導。各級一把手要親自抓稅收會計工作，使稅收會計人員能更好地履行職責；各級稅務機關要配備“總會計師”協助單位一把手做好稅收計劃的下達、稅收會計核算、會計檢查和監(jiān)督；要成立稅收會計機構，省局稅務要成立稅收會計處，市稅務局要有稅收會計科，縣區(qū)稅務局設置稅收會計股，基層分局設置稅收會計組，各級稅務機關的稅收會計部門要配備一定數量的政治、業(yè)務素質高的稅收會計人員，并保持相對的穩(wěn)定，為稅收會計發(fā)揮職能作用，提供組織和人力上的保證。
3.建立健全規(guī)章制度。完善的規(guī)章制度是做好一切工作的基礎，稅收會計工作也不例外，稅收會計真正發(fā)揮其職能作用，如實反映稅收征收管理情況，監(jiān)督和控制稅收征收管理的全過程，使稅收工作規(guī)范、高效地運行，必須建立和健全各種規(guī)章制度，并在實際工作中嚴格遵守，付諸實際行動：（1）建立稅務機關內部的稅收憑證傳遞制度。稅收會計及一切與稅收會計有關的稅收征收管理資料，必須在規(guī)定的時間，保質保量傳送到稅收會計手中，確保稅收會計掌握核算的第一手資料。（2）稅收會計核算流程。制定詳細的稅收會計核算流程，要包括憑證傳遞，出納和稅收會計如何進行交接手續(xù)等。（3）建立稅收會計和稅收征收人員的責任制度。明確稅收征收人員的義務就是要將征收稅款的原始憑證及時傳遞給稅收會計人員，并保證稅收會計核算資料的正確性；稅收會計人員必須按照規(guī)定的核算程序、核算方法、記賬規(guī)則對稅收資金運動情況，進行全面、系統(tǒng)、連續(xù)的核算和反映，并對稅收資金運動的過程進行控制，使稅收征收管理活動符合黨和國家的稅收政策，符合國家的法律。
4.實行目標化管理，嚴格責任及獎懲。（1）要把稅收會計核算資料的真實性，能否準確地核算企業(yè)欠繳稅款作為評價各級地方稅務機關一把手政績的依據，干部升遷、提拔，不能只看稅收任務的完成這一指標，還要看稅收會計核算的真實性和合法性。（2）各級地方稅務部門要把稅收會計核算質量、真實程度，列入目標管理之中，對完不成稅收會計核算質量和真實性指標的單位，取消參加評選先進的資格。（3）稅收會計資料不真實，弄虛作假，使稅收會計信息失真，審計、財政、紀檢監(jiān)察部門發(fā)現有利用稅收會計營私舞弊行為的，給予必要的經濟和行政處分，情節(jié)嚴重的，移送司法機關嚴懲。對嚴格執(zhí)行稅收法律、法規(guī)及稅收會計制度，稅收會計核算資料真實、可靠的，在給予精神鼓勵的同時，給予必要的物質獎勵。
成本會計上經歷著前所未有的變化。這種變化主要體現在兩個方面：一是成本會計技術手段與方法不斷更新，會計電算化已經或正在取代手工記賬，而且在企業(yè)建立內部網（Internet）情況下，實時報告成為可能。二是成本會計的應用范圍不斷拓展，傳統(tǒng)上對成本控制并不關注的行業(yè)如醫(yī)院、計算機生產廠商、航空公司等都對成本控制投入了越來越多的精力。實際上，不論是銀行、快餐連鎖店、專業(yè)組織還是政府機關，成本控制已變得不可或缺。
成本會計的變化源于企業(yè)制造環(huán)境的變化以及管理理論與方法的創(chuàng)新。而后兩者又起因于外部環(huán)境的變化。企業(yè)外部環(huán)境的變化主要體現在以下4個方面：1、大多數產品供過了求，造成市場競爭日趨激烈；2、產品需求多樣化，顧客對產品質量也日益苛求；3、國際間分工合作日趨密切，競爭也趨于殘酷激烈；4、新技術、新工藝的創(chuàng)新蔚然成風。以上外部環(huán)境的變化既要求企業(yè)的制造環(huán)境有別于往昔，也要求對管理理論與方法進行創(chuàng)新。
一、 新制造環(huán)境對成本會計的沖擊
新制造環(huán)境具體包括：
1、彈性制造系統(tǒng)（FMS）：是指使用機器人及電腦控制的材料處置系統(tǒng)，來結合各種獨立的電腦程式機器工具進行生產，它有益于產品制造程序的彈性化。使用FMS最大的好處，是可以從事多樣化產品的生產，解決對產品多樣化、精致化的需求。
2、電腦輔助設計（CAD）、電腦輔助工程（CAE）及電腦輔助制造（CAM）系統(tǒng)。電腦輔助系統(tǒng)，不但提高了電腦的功能，并且為廠商提供了更為寬廣的發(fā)展空間。使用電腦輔助系統(tǒng)可減少人工成本、節(jié)省時間并提高工作效率。
3、制造資源規(guī)劃（MRP Ⅱ）：是指制造業(yè)所采用的電腦管理信息系統(tǒng)。目前流行的材料需求規(guī)劃（MRP I）是MRP Ⅱ的前身。MRP Ⅱ有助于管理當局進行及時、有效的投資與生產經營決策。
4、電腦整合制造系統(tǒng)（CIM）：是指以電腦為核心，結合FMS、CAD、CAE、CAM等所有新科技的系統(tǒng)，以形成自動化的制造程序，實現工廠無人化管理。
面對企業(yè)新制造環(huán)境的沖擊，傳統(tǒng)的成本會計技術與方法如果繼續(xù)使用，將造成：
（1）產品成本計算不正確。因為在新制造環(huán)境下，機器人和電腦輔助生產系統(tǒng)在某些工作上已經取代了人工，人工成本比重從傳統(tǒng)制造環(huán)境下的20％—40％降到了現在的不足5％。但制造費用劇增并多樣化，其分攤標準如果只用人工小時已難于正確反映各種產品的成本。
（2）成本控制可能產生及功能行為。傳統(tǒng)成本會計，將預算與實際業(yè)績編成差異報告，即將實際發(fā)生的成本與標準成本相比較。在新制造環(huán)境下，這一控制系統(tǒng)將產生反功能的行為。例如，為獲得有利的效率差異，可能導致企業(yè)片面追求大量生產，造成存貨的增加。另外，為獲得有利價格差異，采購部門可能購買低質量的原材料，或進行大宗采購，造成質量問題或材料
庫存積壓等等。
針對傳統(tǒng)成本會計不適應新制造環(huán)境的局面，美國會計學者提出了作業(yè)成本法（Activity-Based Casting,ABC），ABC法在美、日和西歐諸國的企業(yè)，尤其是競爭激烈和人工成本很低的高新技術企業(yè)，得到了廣泛的應用。ABC法就是把為生產一種產品所發(fā)生的所有作業(yè)，如質量檢驗、機器維修和顧客服務等分配到產品成本中的一種成本計算方法。這種方法較傳統(tǒng)成本計算方法更為精細，成本數據更加準確。ABC法將制造費用按作業(yè)別歸集到不同的成本庫中，然后分別成本庫采用各自的分配標準來分配制造費用。在作業(yè)成本法的基礎上，ABC法又發(fā)展為作業(yè)基礎管理（Activity－Based Management，ABM）。簡單地說，ABM就是以ABC法為基礎，利用作業(yè)成本信息，幫助管理人員找出不增值但消耗資源的作業(yè)。ABC法所提供的成本信息也能夠促使管理人員重新設計整個價值鏈上的作業(yè)活動以節(jié)省企業(yè)資源。
二、管理理論與方法的創(chuàng)新對成本會計的影響
隨著市場競爭日趨激烈，新技術、新工藝不斷涌現，管理理論與方法也在不斷創(chuàng)新，大大促進了成本會計學科的發(fā)展并豐富了其內容。其中對成本會計系統(tǒng)有影響的主要有以下幾種：
1、適時制（Just In Time System，JIT）。是一種嚴格的需求帶動生產制度，要求企業(yè)生產經營管理各環(huán)節(jié)緊密協調配合，原材料、零部隊、產成品保質、保量并適時地送到后一加工（或銷售）環(huán)節(jié)；其目的是使原材料、在產品及產成品等各類存貸保持在最低水平，盡可能實現“零存貨”，以降低存貨成本。在存貨水平很低的情況下，會計人員為簡化存貨計價，可能采用倒推成本法，就是當產品完工或銷售時，倒過頭來計算在產品、產成品等生產成本。因為在采用JIT的企業(yè)，從收到原材料列產品制成所耗用的時間大幅縮短，而且期末存貨量也變得很小，使得傳統(tǒng)的分批或分步成本法詳細記錄各類存貸的必要性受到懷疑。由成本—效益原則，對少量的存貨做詳盡精確的追溯，無疑得不償失。這樣倒推成本法便應運而生。
2、全面質量管理（Total Quality Management,TQM）。TQM是本世紀60年代從傳統(tǒng)質量管理發(fā)展起來的，隨著國際國內市場環(huán)境的變化，TQM已經發(fā)展成為一種企業(yè)競爭的戰(zhàn)略武器，一種由顧客的需要和期望驅動的、持續(xù)的改進產品質量的管理哲學。TQM的目標就是公司在生產的各個環(huán)節(jié)追求產品“零缺陷”，并由顧客最終界定質量。TQM對計量和報告員工業(yè)績的會計來講，就是產生了質量會計這一新學科。但由于提高質量所產生的收益難以計量，質量會計發(fā)展的重點就放在質量成本的確認、計量和報告上。一般認為質量成本由5大類構成：（1）預防成本；（2）檢驗成本；（3）內部失敗成本；（4）外部失敗成本；（5）外部質量保證成本。另外。在TQM情況下，會計人員績效衡量標準包括了產品的可靠度、服務的及時性等促使管理人員努力提高產品質量的非貨幣性指標。
3、戰(zhàn)略管理（Strategic Management）所謂戰(zhàn)略管理，就是著眼于對企業(yè)發(fā)展有長期性、根本性影響的問題進行決策和制定政策，以便在市場中取得競爭優(yōu)勢，確保有效完成公司目標。戰(zhàn)略管理思想對成本會計系統(tǒng)的影響主要體現在戰(zhàn)略成本管理（Strategic CoatManagement）的提出。戰(zhàn)略成本管理就是運用成本數據和信息，來發(fā)展及確認能促進公司競爭優(yōu)勢的最優(yōu)戰(zhàn)略。戰(zhàn)略成本管理所包括的范圍，目前還沒有定論，一般包括3個方面：（1）價值鏈分析；（2）市場定位；（3）成本動因分析。每一方面都包含非常豐富的內容。
4、基準管理（Benchmarking management）和持續(xù)改進（Continuous Improvement）。管理方法的新趨勢就是基準與持續(xù)改進的結合。所謂基準就是以公司外部或內部最優(yōu)的業(yè)績標準來衡量自身的生產活動；持續(xù)改進意味著管理人員不是一次性地確定基準，而是持續(xù)不斷改進提高的過程。日本豐田公司是貫徹基準管理與持續(xù)改進的典型?；鶞屎统掷m(xù)改進被稱為“永無終點”的比賽?；鶞使芾砼c持續(xù)改進對成本會計系統(tǒng)的影響主要表現在管理人員和會計師們認識到降低成本要向本行業(yè)最好的公司學習，以同質產品的最低成本作為基準，了解自身與最優(yōu)者的差距，并分析其原因，進而實行企業(yè)再造工程（Reengineering The Corporation）以增強競爭力。
5、限制理論（Theoty of Congtraints，TOC）。根據TOC，每個公司至少有一個瓶頸制約著它的發(fā)展，否則無論公司定下什么目標都會實現（如，利潤最大化）。企業(yè)限制因素通常可分為資源、市場、政策、原材料和后勤5類。限制理論把企業(yè)看成一系列鏈狀相連的過程，如果薄弱的聯結處得到了加強，那么整個鏈也就得到了加強，但是如果加強了其它的聯結處，整個鏈就不會得到加強。限制理論對成本會計系統(tǒng)的影響是，管理人員和會計人員認識到，在有些情況下，不能一味強調降低成本和費用，要有逆向思維，要在企業(yè)的薄弱環(huán)節(jié)加大投入量，“為了省錢而花錢”。如果企業(yè)待解決的瓶頸是更新設備，引進新型設備會發(fā)生一筆較大的支出，但在今后設備使用期間，因設備利用效率的提高而增加的產出加上設備維修費用降低的綜合效益，可能抵補支出而有余，就總體而言，效益可有所增加，這也是“成本—效益”原則的另一種詮釋。
6、目標管理（Objective Management）。按目標進行管理，要求一個企業(yè)在一定時期內應當確定總的奮斗目標，如利潤總額、資全利潤率等，并據以指導、組織、動員員工為完成企業(yè)總目標而努力。圍繞這個總目標，企業(yè)各部門、各環(huán)節(jié)乃至每個人都應當制訂自己的奮斗目標，如銷售量目標、成本目標、技術目標等，并制定實現目標的措施，以保證總目標的完成。實行目標管理可以提高企業(yè)管理工作的主動性和積極性，克服盲目性，提高企業(yè)的經營管理水平。目標管理對成本會計系統(tǒng)的影響就是目標成本的制定、分解、控制和分析。我國的目標戰(zhàn)術管理，已初步形成比較完整的體系。
以上6種管理理論與方法我國都已不同程度地應用。但總體來說，我國的企業(yè)管理還比較落后，各種管理理論與方法落實到成本會計系統(tǒng)上，除目標成本、質量成本還差強人意外，像倒推成本法、戰(zhàn)略成本管理等幾乎無人問津。成本會計系統(tǒng)作為企業(yè)管理信息系統(tǒng)的一部分，根深才能葉茂，只有管理搞好了，成本會計才能得以革新與發(fā)展。
三、我們的對策
面對現代成本會計的發(fā)展趨勢，即作業(yè)成本法與作業(yè)基礎管理的興起，戰(zhàn)略成本管理方興未艾，以及目標成本的推廣應用等等，我國的成本會計工作如何順應國際國內市場環(huán)境以及企業(yè)生產環(huán)境的變化，結合國情，引進、吸收、消化各種新的管理理論與方法，并總結我國自己的成功經驗，值得我們深思。筆者認為，我們應采取的對策是：
1、加強成本理論的研究，提高我國成本會計水平
要建立具有中國特色的會計理論研究方法體系，理論研究者必須沖破傳統(tǒng)會計觀的束縛，解放思想，勇于開拓新的研究領域和研究課題；應本著創(chuàng)新精神、務實態(tài)度和嚴謹作風，深入企業(yè)調查研究，同實際工作者密切合作，發(fā)現問題，解決問題：廣泛開展案例分析，從理論高度提煉成功經驗，同時，理論研究應針對我國成本會計實際問題致力于將理論研究成果轉化為生產力。在此基礎上，講究實效，建立成本會計理論研究成果的考核、評價和激勵機制，充分發(fā)揮成本理論研究對成本會計實踐的指導作用。
2、成本會計工作者應更新觀念，樹立成本效益（Cost Benefit）、成本回避（Cost Avoidance）思想。充分發(fā)揮成本會計的職能作用
長期以來，我們在評價企業(yè)成本工作績效時，往往把成本升降作為唯一標準。這在理論上是說不通的，因為成本只表現一定時期內所發(fā)生的各種勞動耗費，至于這種耗費效益如何，卻不是產品成本指標本身所能反映出來的。所以，成本工作績效考核應通過投入與產出關系進行評價：一是產出的投入越少越好，二是投入的產出越多越好，三是投入增長慢于產出增長為好，四是投入減少快于產出減少為好，五是投入下降，產出上升為好。在實踐中片面強調降低成本，勢必挫傷企業(yè)為未來增效而支出某些短期看來高昂但卻必要的費用的積極性，從而影響企業(yè)技術革新和產品更新換代。過去由于我們未能正確理解成本效益思想，導致有些企業(yè)在競爭中往往注重采用低成本戰(zhàn)略，而忽視采用差異化戰(zhàn)略。因為企業(yè)投產新型差異化產品，從短期看往往開支較大，但實際上這些新型差異化產品可以擴大市場占有率，從而得到更高的成本效益。所以，為未來增效而正視樹立成本效益思想，有利于企業(yè)競爭戰(zhàn)略的制定。
成本回避的核心是要求早期避免成本的發(fā)生，使挖掘降低成本潛力向預防性方向發(fā)展。我國傳統(tǒng)降低成本的方法，從范圍上看局限于生產領域；從內容上看局限于制造成本；從時效上看局限于事中和事后成本控制。隨著市場經濟的發(fā)展，傳統(tǒng)降低成本的方法已經受到了嚴峻的挑戰(zhàn)。成本回避將降低成本視野重點轉移到產品開發(fā)、設計階段以及采購、制造、銷售和使用階段；從內容上著，擴大到整個產品生命周期成本，包括生產者成本（開發(fā)設計成本、制造成本、物流成本、營銷成本）和消費者成本（使用成本、維護保養(yǎng)成本、廢棄處置成本）；從時效上看要求防患于未然，進行事前成本控制?？傊?，成本回避立足于早期回避可以避免發(fā)生的成本。我國成本會計的改革應構思成本回避的具體方法，并力求在實踐中應用。
現代成本會計的7個主要職能是成本預測、成本決策、成本計劃、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。成本決策是成本會計的重要環(huán)節(jié)，在成本會計中居于中心地位。它同成本會計其他職能是密切聯系的，成本預測是成本決策的前提，成本決策是成本計劃的依據，成本控制是實現成本決策既定目標的保證，成本核算是成本決策預期目標是否實現的最后檢驗，成本分析和成本考核是實現成本決策目標的有效手段。毋庸置疑，現代成本會計職能歸根到底是一種行為職能。在行為科學逐漸受到重視的今日，企業(yè)應把激勵貫徹始終，其核心是創(chuàng)造一種適當的激勵環(huán)境，充分調動每個員工的積極性和創(chuàng)造性，群策群力，發(fā)揮成本會計職能作用，共同致力于整體目標的實現。
3、推進成本會計電算化
利用以計算機技術為中心的信息管理手段已成為現代成本會計的一種必然發(fā)展趨勢。企業(yè)成本會計工作以電子計算機為手段，大大加快了信息反饋速度，增強了業(yè)務處理能力，對于及時、準確地進行成本預測、決策和核算，有效地實施成本控制，全面地考核、分析成本，都有重要意義。實踐證明，實現成本會計電算化是當務之急，是實行新的成本會計方法的技術前提。但是，當前會計電算化應用中還存在以下的問題：一是簡單地停留在模仿替代手工核算階段，只能進行事后反映，無法進行科學決策、預測和事中控制。一是企業(yè)管理信息系統(tǒng)中。采購、營銷、人事、財會等子系統(tǒng)互相分割，尚未形成有機聯系的整個企業(yè)管理信息系統(tǒng)；三是會計信息系統(tǒng)提供的一般只是財務會計信息，不能充分反映成本會計和管理會計需求的信息。因此，為了推動會計電算化深入發(fā)展，必須加快會計電算化從核算型向管理型轉變，將會計信息系統(tǒng)有機地融入企業(yè)整個管理信息系統(tǒng)，通過電算化的應用，為成本會計和管理會計提供可靠的技術支持。
4、學習外國一切先進的經驗和方法，博采眾長，為我所用
西方成本會計是一門歷史悠久的生機勃勃的學科。特別是隨著適時制、戰(zhàn)略管理、基準管理、限制理論、行為科學、運籌學、系統(tǒng)工程和電子計算機等各種科學技術成就在成本會計中的廣泛應用，形成了新型的著重管理的經營型成本會計。例如適合我國當前多數企業(yè)實際需要的標準成本會計，責任成本會計、目標成本計算、質量成本會計、成本決策、成本預測和近十幾年孕育的適時制與倒推成本法、作業(yè)成本法與作業(yè)管理、成本企劃、產品生命周期成本會計以及戰(zhàn)略成本管理等。對此，我們應結合國情和不同企業(yè)的具體情況認真研究。有些方法可以直接引進，有些方法應加以改革和完善，有些方法只能在少數具備條件的企業(yè)采用，或局部吸收其方法。總之，為了完善發(fā)展我國的成本會計，借鑒西方成本會計理論與方法是非常必要的。但是這種學習要有創(chuàng)新，而創(chuàng)新只能與我國國情相結合，從而探索并形成一套具有中國特色的現代成本會計體系。
5、總結完善和推廣我國行之有效的成本會計方法
我國企業(yè)在長期實踐中，積累了許多行之有效的成本會計經驗，如編制成本計劃階段的項目測算法，成本指標歸口分級管理，包括班組經濟核算在內的廠內經濟核算制，實際上都是強調“以人為本”，充分調動廣大職工管理和控制成本的積極性、創(chuàng)造性，至今仍不失為現代成本會計的有效方法、邯鋼“模擬市場核算，實行成本否決”的經驗，以及濰坊亞星集團有限公司實行的“購銷比價管理”，把企業(yè)管理成本的重點從以內部生產為中心，延伸到對供產銷全過程的控制。這些都是值得總結和學習的?？傊?，近十幾年來我國企業(yè)管理成本新鮮經驗層出不窮，為發(fā)展成本管理、豐富成本會計內容作出了很大貢獻，值得會計學術界深入學習，認真總結，將實踐經驗上升到理論，加以總結完善。
6、完善成本會計組織，提高全員成本意識和素質
為了適應現代成本會計的發(fā)展，必須完善成本會計的組織，建立和健全成本會計規(guī)章制度，實行全方位。全過程、全員管理成本，使決策層和所有部門、單位都重視成本，人人關心成本，提高全員成本意識和素質。對于成本會計人員來說，除了應具備會計職業(yè)道德之外，不僅要懂會計和財務管理，還要懂經營管理，特別是要熟悉生產技術，學會運用價值工程、成本最優(yōu)化理論和方法；同時還要熟悉并掌握現代成本會計的理論與方法，學會預測、決策和控制，學會使用電子計算機進行信息處理。筆者認為：根據成本會計人員職責的要求，我國一些工業(yè)企業(yè)在成本崗位上要配備成本工程師，以利于成本會計做到技術與經濟相結合，充分發(fā)揮成本會計的職能作用。
20世紀，世界會計界在會計理論研究中涉及到一個十分重要的問題是會計的定義。它至今不僅仍然是研究中的一大難點，而且已成為對重要會計理論問題深入研究及社會對現代會計作出公正評價的一個障礙。筆者認為，要通過所下定義正確揭示會計的本質特征，最終用一個科學的概念將其表現出來，首先必須明確的就是如何認識會計的職能問題。這是因為它既關系到定義中對會計本質的揭示，又關系到定義中對會計功能作用的認定，并最終影響到社會對會計工作作出公正的評價。本文就此從會計環(huán)境變遷之分析與歷史結論之評說方面加以研究。
一、論會計環(huán)境變化對會計職能演進之影響
會計環(huán)境是指與會計產生、發(fā)展密切相關，決定著會計思想、會計理論、會計組織、會計法制、會計方法，以及會計工作水平的客觀歷史條件及特殊情況。會計環(huán)境對簿記及會計的影響是直接的，就簿記及會計的職能或曰功能作用而言，它伴隨著經濟的、科技的、文化的，以及經濟體制等環(huán)境要素的變化而相應發(fā)生變化。會計環(huán)境在一定程度上限定了會計的功能作用，限定了人們對簿記及會計功能作用的認識，進而也限定了人們對它的評價，限定了它在某一歷史時期經濟工作中的實際地位。因此，會計的基本職能不是一成不變的，它的發(fā)展變化既取決于會計所處環(huán)境的變化，也取決于人們的思想水平。人們只有在認真分析與研究會計環(huán)境問題的基礎上，才能對某一歷史時期簿記或會計的職能作出正確評價，進而也才能對這一歷史時期的會計定義作出科學的結論。正因如此，在研究會計職能與揭示會計本質時便不能僅僅把“會計”作為一個專業(yè)名詞或者一種純技術性的工作來對待，而應當從總體上對它加以考察，把它看作是特定歷史發(fā)展階段，在一定會計部門組織之下與在一定會計法制支配之下的會計工作，以及這種工作與一定歷史發(fā)展階段的會計思想、會計理論、會計技巧、會計方法相協調所形成的一體化關系的集合體。這是研究會計職能與定義問題的一個具有關鍵性意義的出發(fā)點。據此，我們分別考察歷史上有關會計職能的幾種不同認識。
（一）核算工具論
在人類會計發(fā)展的早期階段，會計環(huán)境中的經濟發(fā)展要素成為人們認識“簿記”職能的主要依據，它在一個漫長的歷史時期內對人們的“簿記思想”產生著重要影響，而這一歷史時期又集中體現在自然經濟發(fā)展階段。在這一階段的經濟結構中占支配地位的是使用價值，而非交換價值；生產的目的主要是自給自足，而非積累價值、故在此階段經濟關系較為簡單：這時作為國家僅需要通過簿記核算其財政收支狀況及其結果，為考察“量入為出”的財政原則服務；而民間商業(yè)與手工業(yè)也只需要通過單式簿記核算其收支。以便在收支相抵中求得收大于支這一所企望的結果。古代數學家正是從記帳、算帳、報帳、用帳與服務相結合的角度，作出了“零星算之為計，總合算之為會”的結論。這一定義僅僅表現了簿記的核算職能，無論在形式上，還是內容方面均未涉及到會計的監(jiān)督職能，所以它所體現出來的是這一歷史時期，在世界上具有代表性的“核算工具論”思想，是人們最早關于單式簿記本質的認識。
（二）管理工具論
隨著14—15世紀地中海沿岸城市資本主義經濟關系的萌芽，復式簿記在早期的金融業(yè)、商業(yè)等行業(yè)的應用中漸自成長起來，并最終在核算中取代了單式簿記的地位。這時，人們對簿記職能的認識逐漸發(fā)生變化。1494年盧卡。帕喬利的《簿記論》問世，改寫了人類會計發(fā)展的歷史，它標志著由古代會計進入近代會計發(fā)展時代。16世紀的尼德蘭資產階級革命、17世紀的英國資產階級革命，以及18世紀的法國資產階級革命，使世界進入到資本主義統(tǒng)治時代。而從18世紀60-80年代開始的產業(yè)革命，及至到19世紀這場由科學技術推動生產力發(fā)展的革命在世界范圍內展開。人類又進入到機器大工業(yè)時代。在此幾百年間，一則，學者們通過復式簿記在公司經濟管理中所顯示出來的功能作用，將家計與公司簿記分離開來，并使公司的經營管理者自此得以獨立；二則。在市場經濟體制支配下的各類股份公司逐步實現了經營權與所有權的分離，此時，在權益成為管理所關注目標的同時，人們已進一步認識到簿記對于公司管理的作用；三則，由于價值決定機制、供求機制及競爭機制協同在市場經濟運行中發(fā)揮作用，在公司內部管理中，逐步把加強成本核算作為加強管理的一個主要方面。也正是由于成本核算問題而引發(fā)，使學者們不僅明確認識到簿記在公司管理中的作用，而且成本問題也逐步成為人們由簿記思想認識階段向會計思想認識階段演進之導因，進而為19世紀末至20世紀初，會計界完成由簿記發(fā)展階段向會計發(fā)展階段轉變創(chuàng)造了最基本的條件；此外，由于會計師事業(yè)的興起及其社會性功能作用的展現，也相關地向社會顯示了簿記工作在社會經濟及公司經濟管理中的重要作用。正是由于上述原因，導致人類的會計思想與理論由“核算工具論”轉變?yōu)椤肮芾砉ぞ哒摗?。使“管理工具論”成為在早期資本主義市場經濟發(fā)展階段占支配地位的思想與理論。
把簿記看作管理的工具，認為它是為公司經營管理工作服務的觀點，最初可以從盧卡。帕喬利的《簿記論》一書中看到。他認為簿記是商業(yè)經營順利進行的一個重要條件，它在管理資產及所有權中有著重要的作用，故商人欲求經營之順利便離不開復式簿記。在十九世紀上半葉，英國學者克朗赫爾穆（F.W.Cronhelm）在《簿記新法》一書中曾作出這樣的結論：“簿記，乃是通過記錄財產，隨時反映所有者的資本全部價值及其組成部分的技法。”這里盡管作者依舊看中簿記之技法，并僅僅強調簿記的反映作用，然而，他卻明確指出簿記與體現所有者權益相關聯，從這方面已體現出簿記的管理功能。此后，又有美國學者本杰明。富蘭克林。福斯特（B.F.Foster）在《復式簿記解說》一書中所作的類似結論：“簿記，乃是反映全體價值及其各組成部分的價值方法，是記錄財產的技術。”這類觀點對其后出現的“技術（藝術）論”有著直接的影響。
值得注意的是“管理工具論”這一在復式薄記時代占支配地位的簿記思想，其影響極為深遠，在20世紀現代會計發(fā)展中，西方會計界關于會計定義的幾種主要派別，與其均存在歷史淵源關系。其在前蘇聯及東歐國家中的影響更為深刻。那里的教科書中明確寫道：“核算是一種工具?！薄皶嫼怂闶菍窠洕y(tǒng)一體系的各個環(huán)節(jié)的活動進行監(jiān)督和領導的最重要的工具?！?0年代，這一理論被引入我國，成為直至70年代在我國占支配地位的一種思想及理論。究其原因，“管理工具論”之所以在上述國度復興，其根源在于這些國家所實行的計劃經濟體制。在這種體制下，會計實體是國家而非獨立核算的企業(yè)，故在客觀上，無論政府會計還是企業(yè)會計均是實行計劃管理的工具。
（三）技術論與信息系統(tǒng)論
歷經18世紀至19世紀上半葉一百多年曠日持久的探索與在漸進的歷史過程中進行革新，如前文述及，終于在19世紀末至20世紀初完成了會計發(fā)展史上的一次劃時代的轉變——由簿記時代進入會計時代。到20世紀30—40年代，世界又進入到以新技術革命為基本特征的信息時代，從40年代開始，“三大”（即大科學、大工程、大企業(yè)）發(fā)展態(tài)勢的出現，從此“使科學研究和生產規(guī)模達到了前所未有的高度，開始了科學社會化、技術社會化、管理社會化、教育社會化，以及生產社會化的新階段?！毙畔⒒洕蔀闅v史發(fā)展的潮流。在這一背景變化及“系統(tǒng)論”、“信息論”、“控制論”和“決策論”影響之下，以及在經濟管理界醞釀、設計與構建“管理信息系統(tǒng)”的基礎上，在以美國為代表的西方會計界產生了旨在揭示新歷史時期會計本質的“兩論”——技術論與信息系統(tǒng)論。現就“兩論”出臺的情形及其內容分述如下：
1、會計技術論
對“會計技術（Art）論”，我國不少學者將“Art”譯為藝術，并依此將這一學派稱為“會計藝術論”學派。從本質上考察，會計不能列入藝術之列，只能講它在計算帳目、匯總帳目、求取平衡，以及表現在會計報表中對各科目的組合方面顯示出具有一定“藝術”形態(tài)的技巧或技藝。因此，部分學者將“Art”譯為“技術”為妥。194l年美國會計師協會（AIA）所屬會計名詞委員會的《會計名詞公報》第1號《復查與提要》（RevieW andResume）指出：“會計是一種技術（Art），是關于誠實有效和以貨幣形式記錄、分類、匯總具有財務性質的經濟業(yè)務和會計事項，以及說明其經營成果的技術?！逼浜笤撐瘑T會又于1953年了第43號《會計研究公報》（ARRs）重申會計是一種技術?？梢娂夹g論僅強調會計的反映職能，并據此強調它的服務性作用，認為會計工作重點在于分析或說明財務成果。正如前文中所講，現代“技術論”與歷史上的“簿記技術論”在思想與理論上有著一定的聯系，而又結合現代技術的應用擴展與充實了新的內容，最終在對會計本質問題揭示上自成一派。在80年代出版的《美國百科全書》中亦明確寫道：“會計是分析和說明經濟數據的技術（Art）?！蓖诔霭娴摹洞笥倏迫珪返谌碇幸矊懙溃骸皶嬍怯涗?、分類和匯總企業(yè)交易與說明其成果的技術（Art）?！眲⒈捉淌谠赋觯喊褧媰H僅看作是純技術的工作是一種偏見，因為在一些美國人當中只承認純理科學和自然科學，從而把會計只作為一種技術。從性質上考察，“會計技術論”是以往“管理工具論”思想的變態(tài)，它依舊把會計的本質認定為管理的工具，僅以反映的職能作用為管理服務，在思想和理論上并沒有質的變化。《美國百科全書》在闡述前文所引會計定義的同時，又作出這樣的具體解釋：“在企業(yè)，會計貫穿于每一活動之中，并且作為一種必不可少的管理工具而提供服務?！边@便足以說明“會計技術論”學派在思想上與立論方面的本質所在。
2、會計信息系統(tǒng)論
為闡明“會計信息系統(tǒng)論”的成因，首先必須揭示其產生的歷史導因，這將使我們明顯地看到以往對這一學派的研究存在的片面性。
“會計信息系統(tǒng)論”的產生，大體上受三方面的影響。首先是電子計算機應用之啟示。最初，在部分公司中計算機部門“相當于會計部門的一個延伸機構，它每天的工作就是處理工薪帳單、財務報表和總帳?！逼浜螅藗儽銤u自“把計算機看作公司嚴密管理資產的一種信息工具。”這種電子計算機實踐對“會計信息系統(tǒng)論”的產生具有直接影響；其次，是公司管理部門與管理學者、科技工作者在研究建立“管理信息系統(tǒng)”過程中的直接影響?，F代經濟關系的復雜化，促使科技工作者與管理工作者考慮到實現管理過程中的人機結合問題，其中必然涉及到實現財務會計信息取得中的人機結合問題。正如美國商用機器公司的特德。加維伊所講：“為了管理復雜事件的需要，我們強調建立一種信息系統(tǒng)計劃，它也是企業(yè)計劃的一個主要組成部分?！痹谶@計劃中公司會計部門被吸收參與這一工作，從而使人們逐步認識到會計信息系統(tǒng)是管理信息系統(tǒng)中的一個重要方面；此外，“會計信息系統(tǒng)論”的產生還受到管理會計發(fā)展的影響，1950年4至6月英國會計管理考察團赴美國對五十多家大中型企業(yè)和哈佛等著名大學，以及幾個主要會計團體進行了調查研究，并于當年10月寫出了《管理會計》的調查報告，報告指出：“管理會計是以幫助管理當局制訂政策和控制日常企業(yè)經營活動的方式來提供信息服務的?！?965年1月，英國還將1931年創(chuàng)立的《成本會計師》期刊改名《管理會計》；著名會計學者萊昂德。R.艾米曾在刊物上指出：“向管理當局提供信息并指導其行動，至少同外部報告同樣重要，而且，這個職能隨著時間的推移而變得日益重要。”他還強調指出：在當時“為決策提供信息方面是會計師最薄弱的環(huán)節(jié)，但從戰(zhàn)略上說，這是最重要的任務。管理會計著重闡述會計人員必須向管理當局提供有助于計劃、決策和控制的信息?！笨梢姡瑥墓芾頃嫿嵌人岢龅臅嬓畔栴}對于引發(fā)“會計信息系統(tǒng)論”學說具有何等重要之影響。
上述表明，“會計信息系統(tǒng)論”的緣起有主觀和客觀兩方面的歷史導因。只有把握這一點，才能在研究中不致于曲解它的本意，才能從會計本質內容的內在規(guī)定性方面洞察這一論斷的歷史局限性。
美國會計學家利特爾頓（A.C.Littleton）關于會計信息方面的論述較之上述英國考察團所寫報告要晚幾年，他在1953年才指出：“會計是一種特殊門類的信息服務?！庇种v：“會計的顯著目的在于對一個企業(yè)的經濟活動，提供某種有意義的信息?！?966年在美國會計學會的《會計基本理論說明書》中指出：“從本質上講，會計是一個信息系統(tǒng)。會計既是一個經營實體一般信息系統(tǒng)的一部分，又是信息概念范疇中的一部分?！边@一提法在70年代己為相當一部分學者所認同，并為大多數會計工作者所接受。1970年，美國公共會計師協會（AICPA，1957年由AIA改為此名）也改變了它在40年代“會計的性質是技術”的提法，而在公報中指出：“會計是一種服務活動，它的職能是提供有關經濟事項的定量信息。該信息主要是財務性質的，而且是對經濟決策有用的?！边@份公報強調信息服務，并在信息服務與經濟決策之間建立了必然之關系。至70年代，由美國學者西德尼。戴維森（SidnyDavidson）主編的（現代會計手冊》在序言中指出：“會計是個信息系統(tǒng)——一種用來將一個企業(yè)或其他實體的有意義經濟信息傳達給有關部門的信息系統(tǒng)。”這種觀點歷經80—90年代，已成為在世界會計界占主要地位的一種論說，其影響之大是史無前例的。
從總的方面考察，“會計信息系統(tǒng)論”較之“管理工具論”、“技術論”的進步在于：一則，它迎合了時代潮流，引入“信息系統(tǒng)”這一科學概念，從人機結合方面突出了會計反映這一功能性作用；二則，它明確并強調了財務會計信息對于公司經營決策的有用性與必要性，并從服務方面突出了財務會計信息在公司經營決策中的作用；此外，這一學派從建立科學的會計信息系統(tǒng)的方面來認定會計方法改革的方位，使現代會計方法體系與電子計算機有機結合起來。然而，必須指出，從根本上講“會計信息系統(tǒng)論”所強調的依舊是會計的反映職能，所肯定的也依舊是會計的服務性功能作用，即使在確定財務會計信息與決策的關系方面也依舊是從被動方面認定的，而未能體現會計的能動作用，所以，說到底它與“技術論”一樣均未跳出“管理工具論”的圈子，僅僅體現為對以往“管理工具論”的進一步發(fā)展。美國會計學家利特爾頓在闡明“會計是一種特殊門類的信息服務”這一基本觀點的同時，又直言不諱地把現代會計說成是由過去簡單的工具發(fā)展成為一種復雜的工具“，這一事實便是反映”會計信息系統(tǒng)論“依然囿于”管理工具論“圈子之內的最典型的例證。
縱觀以上從古至今人們對會計職能認識的演進史，以及人們在認定會計職能的同時對會計本質問題的揭示，使人不得不作出這樣一個驚人的結論：在眾多會計名家及著名會計團體的筆下，會計從來都未曾擺脫過作為“工具”的命運，無論會計環(huán)境發(fā)生著多么重大的變化，會計都始終被看作是純粹服務性的工作，是處于被動狀態(tài)的行為，從始至終處于作為“工具”的這個社會位置之上。面對這一令人深思，甚至被人熟視無睹的奇怪現象，使人不能不產生一系列的思索：產生這一怪異現象的根本性原因究竟何在造成這一怪誕現象體現在人們思想認識與理論研究方面的誤差究竟又出自何處在會計界是否有一部分人一直處在一種自慚形穢的狀態(tài)之中，還是生在山中無甲子，不知世上己千年這些正是下文將試圖探索的問題。
二、經濟管理學家眼中的會計“廬山真面目”
檢索大量有關經濟管理的文獻，可以同樣驚人的發(fā)現，那些著名的經濟管理學家們從來就不從“工具”的角度來評價會計，他們的觀點甚至完全與一些會計學家相背離，以其所論、所云相較量，會計界中“工具論”者便陡然顯得黯然失色。
美國著名學者克勞德。小喬治（ClaudeS.George）在評述考古發(fā)現的史前“帳單”時指出：在五千年以前的蘇美爾人文化中所發(fā)現的世界上某些最早的書面文件，是管理控制實踐的證明。同時，他認為那些祭司向所謂的“神”提交的財物保管帳目其本身便是“一種管理控制實踐。”據此他還斷定當時蘇美爾人已認識到“進行管理控制的必要?！痹谶@方面他與英國著名史前考古學家柴爾德（V.G.Childe）所作結論相同，而柴爾德又進一步強調那些史前“帳單”所體現出來的意義還表現為人類知識上的一次革命，而制作“帳單”的人本身便處在管理的位置之上，他們?yōu)椤肮芾砣找嬖鲩L的收入的任務……必須設計出更好的辦法來?！痹诮洕芾韺W劃期中，經濟學家們把第一階段古代史（公元前3000年到公元1600年）劃期的首要標志確定為“通過薄記來掌握和計量個別的社會關系?！辈⒚鞔_指出：對于經濟管理學來說必須充分評價復式簿記的意義。他們認為：復式簿記與帕喬利關于復式簿記的著作“把商人的私人家政（計）與商人的經濟管理分離開來，依據復式簿記使商人的經營管理獨立起來。資本主義企業(yè)就是這個進程的結果?！庇纱丝梢?，經濟管理學家與考古學家們一開始便從管理的方位上來評價原始計量記錄法與單式簿記，并對復式簿記在管理中的地位與作用予以高度評價。事實上，他們已把簿記工作作為管理工作的一個組成部分來看待。
19世紀下半葉，在人類努力創(chuàng)造條件實現由簿記向會計轉化的前期，馬克思在《資本論》第二卷（1885年版）中，以高瞻遠矚之偉大氣魄對“簿記”之重要性、本質及其發(fā)展規(guī)律作出了科學的論斷：“過程越是按社會的規(guī)模進行，越是失去純粹個人的性質，作為對過程的控制和觀念總結的簿記就越是必要。”馬克思是把會計的發(fā)展與經濟發(fā)展這個歷史動因緊緊聯系在一起加以分析并作出這一科學論斷的。一方面，表明社會經濟越是向更高階段發(fā)展，生產與市場的關聯關系越是緊密，公司內外所體現出來的經濟關系越是復雜，會計的地位與作用便越是顯得重要；另一方面，則表明會計具有“過程的控制和觀念總結”之職能，既反映企業(yè)的整個生產經營過程及其結果，將客觀經濟現象如實顯示出來，并作出相應的結論，而又對整個生產經營活動過程發(fā)揮控制性功能作用?？梢?，馬克思的這一科學“論斷與”管理工具論“毫無相涉之處。
從19世紀中葉至20世紀初，在一些跨世紀經濟學家的著作中，又可以進一步看出他們對會計社會地位與工作地位更切實、更具有針對性的評價。德國著名經濟學家馬克斯。韋伯（MaxWeber）指出：“一個合理的資本主義企業(yè)，就是一個附有資本會計制度的企業(yè)，也就是根據現代薄記和結算方法來確定它的收益能力的一個機構?！彼€指出：“資本主義存在最起碼的先決條件，就是把合理的資本會計制度作為一切供應日常需要的大工業(yè)的標準。韋伯講的”現代簿記“即現代會計。他既強調簿記的技術，又強調規(guī)定技術操作的標準——會計制度，既說明簿記在確定企業(yè)收益中的作用，但又指出這種作用并非僅僅是技術的、服務性的，而是具有重要管理意義的。顯然，這是一種公正的評價，是具有時代意義的觀點。
與韋伯同時代的法國著名經濟學家亨利。法約爾（HenriFayol）不僅明確把企業(yè)的財務與會計區(qū)別開來，而且相關聯地確定了它們在企業(yè)經營管理中的地位與作用。法約爾認為，公司的經營與管理活動是兩個不同的概念，經營是由技術活動、營業(yè)活動、財務活動、安全活動、會計活動與管理活動六大部分有機組合而成，而其中的管理活動又包括計劃、組織、指揮、協調、控制這五大要素。他還指出：財務活動的基本目標在于資本的籌措與應用，而會計除具有核算功能之外，還直接與管理相關，諸如會計組織、制度，以及成本控制等，它既體現了經營與管理之密切關系，也體現了在公司經營活動中的能動作用。在公司的經營管理工作中，財務及會計與其他活動結合為一體，成為不可分割的部分，是公司的管理行為之一。而這一點卻正好在一些會計學者眼里出現了視覺上的誤差。
與以上兩位學者齊名的是美國經濟學家弗雷德里克。泰羅（FrederickTaylor），被譽為“科學管理”的創(chuàng)始人。這位跨世紀的優(yōu)秀人物在現代公司管理中確立了：“現代成本制度”。并在這一制度中充分體現了“標準成本”、“差異分析”與實行“預算控制”的精神，以及具體進行計量、考核的基本方法。泰羅不僅從工程技術與管理相結合的方位觀察管理方面的問題，而且在實踐中認定了進行“預算控制”與“成本控制”的重要性。他將會計納入公司的管理活動，并開辟了由財務會計擴展到管理會計的通道。在泰羅之后，又有很多工程師在“管理會計”建設方面作出了貢獻。1937年出版的由美國管理學家盧瑟。古利克（Luther Gulick）與英國管理學權威林德爾。厄威克（LyndallfUrwick）合編的《管理科學論文集》，將自法約爾以來的有關管理職能方面的論說加以系統(tǒng)化，提出了著名的“管理七職能論”，即計劃、組織、人事、指揮、協調、報告、預算七大職能，在論及“預算”職能時，他們認為，在這一職能中應包括財務計劃與會計控制等重要內容，并將會計納入整個管理活動之中，從管理的角度認定了會計的職能。
最后，本文還要提到的是德國經濟學家古藤伯格（E.Guten berg）在《管理經濟學原理》一書中對于財務與會計地位之認定與作用之評價。古氏之作分為三論，第三卷為《財務論》（1969年版）。論說中把籌資、投資、生產、成本、銷售、會計等關鍵性管理環(huán)節(jié)有機結合在一起，突出了財務與會計，尤其是成本控制在管理中的地位與作用。他的理論對其后財務與會計理論的發(fā)展產生了重要影響。
如此等等，經濟管理學家們筆下的會計，在經濟世界里顯示出一種重要管理能動力，無論它在理論上的位置，還是在實踐中的位置都始終與經濟管理關聯在一起。無論是從那荒遠時代去探索會計的歷史起點，還是在當今信息經濟發(fā)展時代考察現代會計的狀況及其發(fā)展態(tài)勢，他們都把會計的發(fā)展看作是一個完整的歷史演進過程，并在此過程中確認會計的發(fā)展與經濟的發(fā)展、管理的發(fā)展始終相輔而行的關系，并且隨著經濟之演進使會計與管理漸自融為一體。可謂識得“廬山真面目”。相比之下，為何在會計職能作用認識與會計本質揭示方面，經濟管理學家與一些會計學家之間的差異如此之大，為何在研究結論方面存在天壤之別在此，試從以下幾方面考究其原因：
（一）“不識廬山真面目，只緣身在此山中”
1886年，美國科學管理的先軀亨利。湯（HenryTowne）發(fā)表了題為《作為經濟學家的工程師》的著名論文，作者指出經濟管理與工程管理具有同等的重要性。他認為工程師具有的知識應當擴大到經濟管理范圍。這一思想認識影響了包括泰羅在內的許多工程師，促使他們把工程技術問題與企業(yè)管理問題，乃至會計問題結合起來加以研究，并將研究成果用于解決企業(yè)經營管理中的問題，這既是20世紀初工程師們得以在“管理會計”方面作出突出貢獻的主要原因，也是他們能站在全面管理的高度來觀察會計，并最終確定會計在公司的管理工作中完全可以發(fā)揮能動作用的重要原因。然而，會計學者與會計工作者則往往局限于會計范圍之內來認識會計、研究會計與評價會計。這樣，他們更多地看到的或體驗到的是會計的服務性作用，從服務方面所認識到的則只是會計的反映職能，從而忽視了會計在公司管理中的能動作用。他們中的很多人不能站在會計與經濟管理、科技管理的結合點上居高臨下的看待公司管理中的會計問題，自然也不能從全局上來確定會計在公司管理中的地位。同時，至現代社會，在文理滲透。自然科學與社會科學相互融合、相互長入之際，他們中的一些人知識面日益狹窄，觀察會計問題的視野已處于近視狀態(tài)，也就依然沿著傳統(tǒng)之路走下去，大體上是就會計而研究會計，以致最終導致不識現代會計“廬山真面目”之結果。
（二）單純從“會計”詞意上或將“會計”作為一種純技術工作，來認識、研究會計基本職能與揭示會計本質上的失誤。
會計是具有一定知識結構與職業(yè)道德素質人的工作，尤其是進入近代社會后，在文化素質、專業(yè)素質、道德素質，以及在智能方面有著更高要求的管理者的工作。從本質上講，會計人員本身便是管理者，他們所從事的是管理者的工作。同時，無論在企業(yè)中還是在政府部門，會計管理者又歸屬于一定會計組織部門，并以一定的法律、制度作為他們工作的依據與行使管理權之保障。他們的會計思想受著經濟環(huán)境、科技環(huán)境，以及政治環(huán)境的影響，他們的學歷、資歷與理論、技能又決定著他們的管理能力及其在管理組織中的地位。以上便是考察、研究會計職能，揭示會計本質的依據或出發(fā)點。如果忽視其中任何一個方面，把“會計”作為一個名詞或一項技術工作來看待，便必然在結論上產生誤差。經濟管理學家們之所以能識其“廬山真面目”，其重要原因便在于他們總是從經營管理的全過程中，從會計工作與會計組織部門、會計法制、會計理論、會計方法。會計技巧與手段相結合的一體化方位上來認識會計；而會計學者們卻總是從會計的核算技術與服務性作用方面，或是從會計工作的方式、方法方面，或是從“會計”詞意方面來認識與評價會計，由此便在結論上產生了很大的差異。這種體現在所作結論方面的差異，是全面看問題與片面看問題的區(qū)別造成的，在很大程度上是后者只看到了現象，而前者看到了本質。
（三）經濟管理學家從會計與科學管理關系的一致性方面看到了會計的特殊性；而會計界的不少人只從形式上看到了會計的技術特性。
從前文所引史實中可見，經濟管理學家們從會計的反映職能方面看到了作為技術的會計，而同時又從控制或管理職能方面看到了作為一門科學的會計。會計是科學與技術的結合體，至現代社會及至未來，作為科學的屬性方面，它融合了自然科學與社會科學的相關內容，日益顯示出作為一門邊緣科學或交叉科學的特征，而作為技術它又將歷史上形成的方法、技術本體系與現代信息技術密切結合在一起，形成為科學的會計信息系統(tǒng)。同時，它又在理論上包容了政治的、經濟的、法律的，及系統(tǒng)論、信息論、控制論、決策論等管理理論，以及自然科學中的相關理論，使它又將具有綜合性科學的特征。那些會計學者們卻一直是從會計的反映職能方面確認其技術性，然后僅僅從技術性方面看到其服務作用，最終在服務方面走到盡頭，在終點的地方便產生了無法擺脫的“工具”之結論。
1980年，會計學家史蒂夫。洛爾（Steve Lohr）發(fā)出感嘆：“會計過去從本沒有受人尊敬的形象?！敝袊^去的一些同行與他有著一樣感覺，在電影、戲劇及不少小說里所見有關會計的人物大都是些不幸的形象。這種看法雖然有失偏頗，但與近年來中國人對會計的看法已大不相稱。然而，記憶猶新、陰影猶在，“會計工具論”依然在全世界泛濫成災，洛爾之哀嘆正是他的那些同行們造成的?？梢灾v，正是這支龐大隊伍里的一些人，在不知不覺中有損自己的形象，降低了本職業(yè)的威望。當今，在現代會計環(huán)境這面巨大的鏡子面前，該是我們認清自己形象的時候了。
我們認為，用任何方式表現出來的“工具論”理論都是不能成立的，“會計工具論”應當在世界上退出歷史舞臺。同時，應當看到，只有消除“工具論”在世界上所造成的不良影響，方能為現代會計正名，方能為現代計奔向二十一世紀從思想上、理論上掃除障礙。
三、會計本質與職能問題研究在中國的發(fā)展
世界會計界在會計職能研究與定義的闡述方面，有其杰出代表者。如英國的勞倫斯。狄克西（Lawrence Dieksee）、弗朗西斯。皮克斯利（F.W.Pixley）等人在完成由簿記向會計的歷史性轉變過程中發(fā)揮了顯著作用，并在會計理論建設的最初階段作出了突出貢獻。也許由于他們通常是站在公共會計師的位置上來審視會計，并且由于他們對與會計存在血緣關系的審計有著精深研究的緣故，所以他們一開始對會計地位的評價便是客觀公正的。正如邁克爾。查特菲爾德（Michael Chatfield）指出的：狄克西、皮克斯利等對現代會計思想的影響遠比現在活著的任何人都大，他們正是在由會計實踐發(fā)展到會計理論之時出現的人物，并且把握住了未來的會計師建立公認會計準則的歷史時機。此外，在德國也可看到一些與狄克西等同時代的、齊名的會計學家，如雪爾（J.F.Schar）、伯利納（M.Berliner）、霍格利（Fridrich，他們在會計學建設，明確會計在管理中的地位方面做出了同樣突出的貢獻。
從揭示人類會計思想演進規(guī)律方面來考察會計中的問題，查特菲爾德指出：“古代世界所遇到記帳、控制和檢查之類的問題，在許多方面與現代有共同之處。……私人財富的積累導致了受托責任會計的產生……調查受托者的誠實性和可靠性的需要，使內部控制成為所有古代簿記制度的主要特征。”這是從史學的研究方位考察會計問題所作的結論。
在中國，70年代末期以來，會計界對會計職能的研究與對會計本質的揭示也取得了明顯的進展，中國學者即使在引進諸如會計信息系統(tǒng)論之類的理論時，也是從再認識、再研究的角度出發(fā)的，并且在研究中取得了實質性進展，這是值得加以肯定的。
（一）“會計信息系統(tǒng)論”在中國的發(fā)展
“會計信息系統(tǒng)論”的基本觀點自80年代引入中國，并經過一些著名會計學家的研究，在以往的基礎上作出了新的論斷，從而克服了以往研究中的片面性，使這一論說得到發(fā)展。其基本貢獻在于：
第一，從管理的角度闡明了會計是一個以提供財務信息為主的經濟信息系統(tǒng)。如葛家澍教授等人所下定義：“會計是旨在提高企業(yè)和各單位活動的經濟效益，加強經濟管理而建立的一個以提供財務信息為主的經濟信息系統(tǒng)?！?
第二，在通過對會計所下定義揭示會計本質的同時，又相關聯地強調了會計具有“反映”與“控制”兩大基本職能。葛家澍教授等人認為會計“在企業(yè)和各單位范圍內，主要用于處理價值運動所形成的數據并產生與此有關的信息，起反映職能，上述數據與信息的進一步利用，又能起監(jiān)督、預測、規(guī)劃和分析評價等控制職能。會計的上述兩項職能，都有助于進行正確的經濟決策和財務決策。”事實上這一論斷已將“會計信息系統(tǒng)論”同“管理工具論”、“技術論”區(qū)別開來。
第三，從宏觀經濟調控與宏觀經濟控制總體系研究方面相關聯地研究會計信息系統(tǒng)建設及其作用問題。如裘宗舜教授等人指出：“現代會計是一個財務、成本信息系統(tǒng)?！倍@個系統(tǒng)卻是“為宏觀調控服務的經濟信息系統(tǒng)”中的重要組成部分，故它與宏觀經濟決策密切相關。由此，便改變了以往將會計的作用僅僅局限于公司方面的觀點，從而將其作用擴大到公司以外，并最終與“國民經濟總控制系統(tǒng)”建立起必然的關系。這是很值得肯定的進步。
（二）“會計管理活動論”的歷史貢獻
1912年，圍繞“管理經濟學”的建立，德國經濟學界展開了一場論戰(zhàn)，其結果宣告了持傳統(tǒng)技術觀的私家經濟學的結束，取而代之的是管理經濟學的建立。從導致這一轉變的理論建設原因方面講，人們不僅認為當歸功于德國經濟學家“施馬連巴赫（E.Schmalenbach）在動態(tài)資產負債表論、成本核算論、公司金融（財務）論等方面所進行的實證研究?！倍覒獨w功于在簿記、會計、財務研究方面所取得的重大進展，這些進展是“管理經濟學”得以建立的重要依據。此后，日本學者鈴木英壽又進一步研究了“管理經濟學”的歷史劃期，在他劃分的六個歷史發(fā)展階段中，與簿記、會計發(fā)展相關聯者為兩個階段，即第一階段“簿記理論時期”（1900年前后）；第二階段“資產負債表理論、成本理論、核算制時期（1920年前后）”。因此，成本理論、財務理論、核算制，以及有關企業(yè)經營成果形成方面的理論最終便“成為管理經濟學的一個主要領域。”如果再聯系同一歷史時期“管理會計”的命名，并作為會計的一個分支學科的產生，便可以十分清楚地看到，圍繞會計與管理的關系問題，科學家、工程師，經濟學家及部分會計學家們的認識開始出現趨同之處。至40年代中期，西方學者在管理經濟學研究方面開始由經濟實證轉入理論化時期，這時企業(yè)財務不僅成為這一領域里的研究重點，而且通常把財務與會計問題聯系在一起認定會計在經濟管理中的地位與作用。受管理經濟學理論的影響，50年代在美國產生了“管理經濟會計學派”（Managerial Economics and Accounting），其基本理論明確地揭示了會計與管理之間所存在的必然聯系。就中國出現的“會計管理活動論”學派而言，無論該學派是否在立論方面受到國外相關學派的影響，其影響程度如何，我們都認為該學派從實質上揭示了會計與管理的關系，其理論的立足點是正確的。
1979年12月，在中國會計學會成立大會上，學者們首次提出了“會計管理”概念，1981年2月，在財政部印發(fā)的《全國會計工作會議紀要》中最早使用了“會計管理”名稱。1982年8月，楊紀琬、閻達五教授在《經濟理論與經濟管理》雜志上發(fā)表了題為《論“會計管理”》的文章，正式提出“會計這一社會現象屬于管理范疇，是人的一種管理活動”這一論斷，并指出：“會計的職能總是通過會計工作者從事的多種形式的管理活動實現的。他們提倡在中國使用”會計管理“概念。1983年2月，閻達五教授撰文指出：”會計管理的內容是價值運動，會計管理的目的是提高經濟效益，會計管理的基本職能是計劃和控制。1983年6月，成圣樹教授等撰文指出：會計“是經營管理的核心，是反映和控制經濟活動并使之達到一定目的的一種能動行為，是有組織，具有管理職能的一種管理活動?！?
“會計管理活動論”的基本觀點反映了對“會計工具論”的否定，它是我國進行會計改革以來，體現在會計基本理論問題研究中的一個歷史性的進步。這是因為：其一，這個學派認定了現代會計是經濟管理的重要組成部分，明確了它在國家經濟管理與企業(yè)經營管理中的地位與作用，這一點奠定了中國會計改革的思想基礎；其二，這個學派把對會計本質的揭示與對現代會計基本職能的認定結合起來加以表述，明確了會計的反映與監(jiān)督（控制）職能；其三，這個學派明確了會計在管理中所起的作用是能動的，從而從根本上與“工具論”、“技術論”區(qū)別開來；此外，他們認為會計的本質性含義與職能是處于變化之中的，強調對會計的認識與研究應破除“終極論”的觀點。
（三）會計控制系統(tǒng)論
楊時展教授指出：“現代會計是一個以認定受托責任（Accountability）為目的，以決策為手段對一個實體的經濟事項按貨幣計量及公認原則與標準，進行分類、記錄、匯總、傳達的控制系統(tǒng)。這一定義從外延與內涵兩方面揭示了現代會計的本質。首先，定義闡明了會計基本目標在于認定受托責任履行情況這一內在的，并帶有規(guī)律性的問題；其次，又在確認受托責任目標的基礎上，揭示了現代會計是個控制系統(tǒng)這一關鍵性問題，使人明確地認識到受托責任這一目標與會計控制系統(tǒng)的結合，便是現代會計內涵中顯示其本質的問題，而現代會計的主導性職能是控制；此外，又明確了受托責任與決策的關系。應當注意，以上三個方面所揭示的問題并不僅僅是概念上的，而且是從會計工作的基本內容及基本程序上體現出來的。楊時展教授在會計本質問題上的研究成果，體現了現代會計發(fā)展的歷史方向，在會計基本理論建設上將占有重要歷史地位。
可見，中國十多年來的會計改革，在會計理論研究與實務革新中已見顯著成效，它產生了已具有世界性意義的創(chuàng)造性研究成果。就會計本質問題研究而言，它已步入世界先進行列，體現了中國會計發(fā)展對于世界的貢獻。
四、論現代會計的基本職能
在第一個問題的闡述中，筆者強調了會計環(huán)境的變化決定著會計職能變化這一基本觀點，并表明隨著會計環(huán)境的變化，在會計的內涵與外延兩方面都同時發(fā)生著相應的變化，而這種變化又直接影響到會計的本質性內容發(fā)生變化，并最終影響著一代會計學者的思想，使他們在新的思想支配之下就會計的定義作出新的結論。在現代會計發(fā)展階段，當如何認定會計的基本職能，明確會計工作的基本目標，以及應當如何從定義上科學地揭示現代會計的本質，這是本文在最后一部分中所要集中探討的問題。
（一）關于會計歷史演進中管與算的關系
在史前時代便可發(fā)現，原始人所作的刻畫符號，一開始便與管理生產、生活聯系在一起，即使那些栩栩如生的動物畫圖也“并不是一種神秘的‘藝術沖動’的表現。……也不是專門的尋求那種樂趣，而實是為的一個嚴肅的經濟目的?！北M管人們在這個階段對生產關心的程度不同，然而，事實卻表明，人們一開始所進行的計量與記錄便出自對經濟進行管理的動機。進入文明社會后，在自然經濟發(fā)展階段，單式簿記的方法體系逐步構建起來，它體現了官廳會計的歷史貢獻。除簿記方法之外，為貫徹“量人為出”之制，統(tǒng)治者組建了財計組織，頒行了財計制度，最終形成了簿記組織、簿記制度與簿記方法相結合的簿記工作格局。故在此階段，人們所關注的或認識到的只是簿記的核算職能，認為簿記是為維護國家財政收支服務的工具。然而，這時客觀上與簿記核算職能并存的還有簿記的監(jiān)督職能，簿記工作還起著監(jiān)督國家財政收支實現的作用，只不過在此期間，簿記的核算職能處于主導地位而已。
由單式簿記階段演進至復式簿記發(fā)展階段，與資本主義性質的商品貨幣經濟萌芽、演進密切相關。正如韋伯所指出的：當“合理商業(yè)終于在整個經濟生活范圍內成為占支配地位的一個領域，在這領域內便首先出現了數量的計算。他還認為：”在貿易由群體進行時，為了清算帳目就必須有精確的簿記?！岸趩问讲居洉r代的簿記錯誤很多，即使從最近的由”佛羅倫薩留傳下來的那些用文字記數的演算，竟錯誤到四分之三至五分之四的程度?！八裕f伯把復式簿記稱之為”真正的簿記“，是進行管理的重要手段。在考察簿記與資本主義性質商業(yè)的關系時，韋伯認為：”簿記（復式簿記）是在貿易組合的基礎上成長起來的?！霸谠缙诔霈F的一批家族性質的公司里，由于公司簿記與家計混為一體，故這類公司的帳目最初是”一筆糊涂帳“。直到帕喬利的《簿記論》問世后，這種情形才大為改觀，家計與公司簿記逐步嚴格劃分開來，理論與實務統(tǒng)一起來，簿記在公司經濟管理中的作用也突出起來，人們開始認識到管與算結合的意義，進而認識到薄記的反映職能與監(jiān)督職能同等重要。經歷產業(yè)革命，在20世紀進入信息經濟發(fā)展時代后，人們在管算結合這一認識的基礎上，又逐步認識到在管理與核算之間，算是基礎，是手段；管則是目的，管處于主導地位。
總起來考察，在會計發(fā)展史上，自從有了會計的算，同時便有了會計的管。會計的管不可以脫離會計的算，而會計的算又始終是圍繞會計的管理目標進行的。在任何一個歷史時期，既不存在脫離管理而獨立存在的算，也不存在脫離核算而獨立存在的管。由會計環(huán)境的變化及人們的認識水平所決定，相對而言，在古代社會里，通常認為簿記以算為主，以管為輔；至近代社會，人們將管與算并重對待，提倡管算結合；而進入現代社會發(fā)展階段之后，人們又逐漸從會計對于管理的能動作用方面認識到，在會計的基本職能方面，當以管理作為主導方面，而核算僅起輔助性作用了。
（二）論會計的基本職能——反映與控制
管理是社會經濟發(fā)展的產物，而會計的發(fā)展不僅與管理發(fā)展的歷史動因相同，而且它們在發(fā)展中又是同步的。人們也是從揭示管理的實質出發(fā)對管理下定義，一般認為經濟管理是針對人力和資源的結合，通過計劃、組織和控制來實現一定經濟目標的過程。這一定義所包含的內容，與會計存在的意義至為密切相關。一方面，這一定義明確了會計控制的對象——人力資源與物質資源，并對會計控制提出了要求，要求會計應充分利用信息，參與對一個經濟單位的人力、物力、財力的管理；另一方面，管理所追求實現的目標又集中體現在經濟效益方面，自然這也是會計控制所追求實現的目標。從總體上講，以上兩方面包含著某一單位的經營管理向會計工作者所提出的根本性要求，即要求作為管理人員的會計工作者必須承擔他的崗位責任——受托會計責任。
當簿記還作為一種附帶工作之時，其會計責任體現于整個經濟責任之中，尚未成為一種專職責任。當會計專職出現乃至會計組織部門產生后，便出現了受托責任；井在官方形成了受托責任制度，在民間則出現了體現受托責任的“人簿記”。至近代，當股份公司從家族公司形態(tài)中擺脫出來后，所有權和經營權發(fā)生分離，科學意義的受托責任才得以明確、普遍地體現出來。泰羅強調公司中的“崗位責任”，而法約爾則把責任與權力統(tǒng)一起來，他指出：“對責任的畏懼，恰如對權力的喜愛”，而有其權便當負其責。韋伯則把責任、權力體現在組織部門建設之中，從組織上明確了包括會計部門在內的作為一個管理組織的責任。至現代會計發(fā)展階段，正如楊時展教授所指出的：“受托責伍‘已成為現代會計控制中的核心問題了，在對會計本質問題的研究中，人們必須正視這一問題?，F代會計的目標在于認定管理中的受托責任，現代會計工作者的使命在于履行受托責任。在市場經濟下，認定經營者的責權利，維護所有者權益，以及實行科學、嚴格的會計控制，是履行受托責任的集中體現。
正是從現代會計所處的環(huán)境出發(fā)，從現代經濟管理對會計所提出的要求出發(fā)，以及從市場經濟下會計所擔負的重大經濟責任出發(fā)，筆者認為，現代會計的基本職能應當歸納為反映和控制，而為了達到反映與控制的目的，現代會計在發(fā)展中逐步構建了它的兩大工作系統(tǒng)，即會計的信息系統(tǒng)和控制系統(tǒng)。
1.會計的反映職能與系統(tǒng)
會計的反映職能是通過一定的會計方法，遵照公認財務會計準則的要求，正確地、全面地、及時地、系統(tǒng)地將一個會計實體單位所發(fā)生的財務會計事項表現出來，并通過科學的分類方法，將不同性質的會計事項分門別類的、集中的表現出來，以達到揭示會計事項本質之目的；會計的反映職能在客觀上體現為通過會計信息系統(tǒng)對財務會計信息進行優(yōu)化的過程，這個過程又具體體現為兩個基本工作階段：一是信息確認階段，通過這個過程進行信息篩選，去偽存真，將虛偽假冒及失準的信息揭示出來，清除出去，為整個優(yōu)化信息的過程奠定基礎，確保財務會計信息的真實、可靠，為決策提供有用的、能確保決策正確無誤的信息。二是核算工作階段，核算過程包括制證、計量、記錄、歸類、組合、測試、編表等環(huán)節(jié)，這個過程體現為對若干會計方法的具體應用，諸如以貨幣為統(tǒng)一的計量標準、設置帳簿，會計科目在分類中的應用，以及在編報前應用平衡公式進行測試等。可見，以往把會計的反映職能與會計核算等同起來對待有失片面，應當注意，在會計信息系統(tǒng)工作過程中，為防止會計信息失真，應當把財務會計信息確認放在重要位置上。
在信息經濟發(fā)展時代，電子計算機在經濟管理工作中的應用，最終形成了科學的“管理信息系統(tǒng)”，而這個系統(tǒng)理所當然地將財務會計系統(tǒng)包括其中。把電子計算機處理技術與財務會計方法體系有機結合起來，便形成了科學的會計信息系統(tǒng)，而這個系統(tǒng)又自然而然成為“管理信息系統(tǒng)”中的一個重要分支系統(tǒng)。除上述環(huán)節(jié)外，在會計信息系統(tǒng)中還應包括信息儲存與信息輸出兩個環(huán)節(jié)。這樣，便把確認、核算、信息應用三個階段結合起來，而后通過電子計算機技術處理，既在“會計信息系統(tǒng)”建設方面實現了人機結合，而又使所取得的財務會計信息成為可分解、可傳遞、可交換，以及可供管理者、決策者選擇使用的信息。由此，通過這個系統(tǒng)便可達到行使會計反映職能之目的。
現代會計的反映職能是現代會計工作的基礎，它通過會計信息系統(tǒng)所提供的信息，既服務于企業(yè)內部的決策者，又是會計部門參與決策的依據；它既服務于企業(yè)內部管理，又服務于投資者，以及與企業(yè)工作相關的財稅、金融及審計部門；此外，財務會計信息的另外一個突出作用是為會計部門的會計控制工作服務的。故可以看到，如果從這些方面來理解會計的服務作用，這種服務作用也決不是被動的，而是具有能動性的。此外，應當明確，無論從人機結合的角度，還是僅僅從會計工作者在信息確認環(huán)節(jié)所體現出來的作用考察，都可以看到會計的反映職能也在一定程度上體現了會計在企業(yè)管理中的作用。
2.會計的控制職能與系統(tǒng)
就現代會計的反映與控制兩大職能的關聯關系而言，反映職能是會計發(fā)揮控制職能作用的基礎，是為進行會計控制服務的，而會計控制則是現代會計部門適應市場競爭環(huán)境變化，強化企業(yè)內部管理，增強企業(yè)競爭能力，以及參與企業(yè)經營決策的首要職能。
追溯歷史，人類會計控制思想的產生與從會計控制方面認定會計的職能，起始于資本主義經濟關系的萌芽階段。其主要歷史原因，是在此期間社會生產由家庭手工業(yè)向工場手工業(yè)發(fā)展階段的演進，具體表現集中在“成本控制”思想、方法及其理論的萌芽方面。1436年在威尼斯建成了為制造兵艦服務的造船廠，史稱威尼斯兵工廠。該廠成立之初便采用了復式簿記、到15世紀中葉就已經有了“早期形式的成本會計?！痹?6世紀，該廠已成為當時世界上最大的兵工廠，由于它開始采用控制與分權管理的辦法，在工廠生產控制中已形成了由人事管理、部件標準化管理，以及“會計控制”、“存貨控制”與“成本控制”組合而成的基本內容。從成本控制方面講，當時已經把成本范圍界定為“固定費用、可變費用和非常費用”三種，其控制細致程度已達到對于進入和離開造船廠的每件財物都要進行詳細記錄的地步。
歷經產業(yè)革命陣痛之后，以成本控制為中心的“會計控制”成為“工廠制度”建立的一大支柱，這時工程師與管理者都認識到“動力傳動的機器極大地提高了生產率，但也提高了對資本的要求和資本成本。”他們還認識到必須通過最大程度地利用資本來控制資本成本?！斑@樣，到18世紀與成本控制問題乃至整個會計控制問題相關聯，人們開始把財務控制作為管理的一個重點，正如小喬治所講：在英國的那些工廠主心目中”財務是他們的王國?！罢菑呢攧湛刂瞥霭l(fā)，人們充分認識到”新的簿記制度在控制方面的價值?！巴瑫r，在18世紀，人們也已認識到預算在經濟控制中的重要作用。進入19世紀后，英國博爾頓—瓦特父子公司索霍鑄造廠便在管理中”制定生產標準、編制生產計劃、部件標準化、成本控制應用、成本會計……“，其中以計劃與成本控制作為管理中最重要的環(huán)節(jié)。其后，成本控制也在美國制造業(yè)中播下了種子，并出現了由管理學者惠特尼所制定的”成本會計制度?！爸?9世紀末，人們在經濟控制中又把注意力集中到建立管理控制組織，實現科學的組織控制方面。20世紀初在美國企業(yè)中建立科學管理制度的同時，在大中型企業(yè)中出現了由”會計控制長“（Controller）主持的會計組織部門及由”財務控制長“（Treasurer）主持的財務組織部門，從而這種組織格局又將計劃（預算）控制、成本控制、會計制度控制等內容統(tǒng)一起來，最終形成了會計控制的實質性內容。進入市場經濟中的信息經濟發(fā)展時代后，人們便在研究”管理控制系統(tǒng)“建設的過程中，一方面在從事管理工作的人與電子計算機結合方面考慮到管理信息系統(tǒng)的建設與應用問題，其中尤其是著重研究解決了”會計信息系統(tǒng)“的建設與應用問題；而另一方面在相應考慮”會計控制系統(tǒng)“建設與應用的同時，又進一步考慮到現代會計的這兩大系統(tǒng)之間的協同關系處理問題。美國學者安托尼（Anthony）把公司中的控制劃分為”業(yè)務控制、管理控制和戰(zhàn)略控制“三種，其中又將會計控制納入管理控制之列。同時，以上三種不同的控制，需要三種相應的不同信息，其中進行會計控制所需要的信息自然來自于會計信息系統(tǒng)。這方面我國學者也有同樣的認識，并且作出了進一步的研究。在涉及會計信息系統(tǒng)為會計控制提供信息依據方面，會計學者莫德姆。拉曼（Mawdudm Rahman）與莫里斯。海拉第（Maurice Halladay）明確指出：”會計信息的支持確定了企業(yè)中會計控制所能達到的范圍：當企業(yè)需要控制系統(tǒng)，并明確所進行的控制要達到的目標后，他們便要在會計信息系統(tǒng)上投資?！?
由此可見，人們對會計控制職能的認識取決于會計環(huán)境變化中的四大要素：一是市場經濟的產生與發(fā)展；二是科學技術革命的推動；三是經濟體制的變革，以及企業(yè)內部管理組織與管理系統(tǒng)的革新；四是現代會計文化的發(fā)展，電子計算機與會計的結合應用等。事實表明，由以往“反映—監(jiān)督”（或核算、監(jiān)督）職能向“反映—控制”職能的演變是客觀環(huán)境變化的產物，是歷史發(fā)展的必然。同時，在現代會計發(fā)展階段，會計通過兩大并存的系統(tǒng)——“會計信息系統(tǒng)”與“會計控制系統(tǒng)”顯示其職能作用，通過前者體現其反映職能，而通過后者行使其控制職能。反映是實行控制的基礎，控制則是現代會計的目的或“落腳點”，故在兩者之間會計控制職能處于主導地位，它體現著現代會計發(fā)展的歷史性進步，顯示著現代會計的本質。以下圍繞現代會計控制職能方面的問題，試作進一步分析：
（1）會計控制職能的涵義
首先，應當明確的問題是現代會計控制的對象與目標。從控制對象方面講，它表現為對一個法定的會計實體進行控制。如果這個實體是指一個獨立核算的企業(yè)，由于這種企業(yè)是由處于經營管理系統(tǒng)中的若干崗位或環(huán)節(jié)組合而成的，因此，為行使會計對企業(yè)經營活動過程及其結果的控制權力，并履行其受托責任，便自然而然要按這一專職崗位設置會計組織部門，由其具體組織會計控制工作。這樣便把會計的崗位職責與權力統(tǒng)一在一起。從現代會計控制工作所立定的管理目標方面講，它集中體現為這個會計實體的經濟效益的不斷提高，并且是這個實體的經濟效益與社會效益的統(tǒng)一。這里，如果再把會計控制的對象與所確定的管理目標統(tǒng)一起來加以認識，便可作出這樣的結論：現代會計組織部門為實現其既定控制目標，以法制為依據，以科學理論為指導，通過一定科學的程序，采用科學的方法與現代化手段，充分履行自己的受托責任與行使管理權力，使企業(yè)的經濟活動過程與財務活動過程遵循經濟活動規(guī)律及其經濟活動規(guī)范運行，這一工作過程及體現在這一工作過程之中的能動管理作用便是“會計控制”。
其次，從現代會計控制的基本內容方面考察，它應當包括以下六個基本方面：一是財務會計控制與管理會計控制；二是提供財務會計信息，參與經濟決策；三是會計部門利用財務會計信息在工作過程中直接進行控制，諸如在執(zhí)行財務計劃中體現出來的計劃控制，以及進行成本控制等；四是對會計信息系統(tǒng)的控制，即通過對優(yōu)化財務會計信息的過程控制，防止信息失真；五是就現代會計而言，已由側重利用內部信息施行控制轉向從管理戰(zhàn)略目標出發(fā)，充分利用市場信息、科技信息，以及來自外部的財務會計信息進行全面控制。同時，現代管理會計亦由以往固守傳統(tǒng)的財務成本控制轉向作業(yè)成本控制；六是現代會計控制還應包括內部審計控制等內容。
再次，現代會計控制的基本依據與指導思想。現代會計控制所持依據已超出財務會計理論與管理會計理論的范圍，它實行控制的依據已擴展到現代經濟控制理論方面，如系統(tǒng)論、信息論、控制論、決策論等。圍繞經營管理與決策問題，在充分發(fā)揮會計控制作用中還應當明確：“有效的控制必須是科學的系統(tǒng)的控制：系統(tǒng)的控制必須是把握優(yōu)化信息的控制；優(yōu)化的信息必須通過科學的系統(tǒng)方法取得。”同時，現代會計控制的指導思想又應是實行全面控制，即這種控制應在時空關系上把過去、現在與未來結合在一起，把事前、事中與事后結合在一起；同時，應把微觀、中觀與宏觀控制結合在一起。
（2）現代會計控制系統(tǒng)的構成
現代會計控制系統(tǒng)包括經營循環(huán)控制與決策過程控制兩個分支系統(tǒng)，這兩個系統(tǒng)與電子計算機控制系統(tǒng)的結合，便成為處于自動控制狀態(tài)，并與會計信息系統(tǒng)相結合的科學的控制系統(tǒng)；經營循環(huán)控制系統(tǒng)包括市場、計劃、過程控制、成本、庫存、價格、行銷、內部審計八個控制部分，其中過程控制又包括設計、采購、投入、產出、質量、儲存、計價、運輸、銷售及盈虧等環(huán)節(jié)。而決策過程控制則圍繞參與決策和本部門自身的決策進行，由以下九個運行環(huán)節(jié)構成，即預測、分析、決策。計劃、建制、審核、檢查、監(jiān)督及追蹤決策等。
以上兩大分支系統(tǒng)不僅體現了全面而系統(tǒng)的控制，而且突出了成本控制這個核心；不僅從參與決策方面體現了會計的能動作用，而且突出了現代會計在強化企業(yè)內部控制中的能動作用；不僅體現了以市場作為控制起點，以計劃作為指導的“市場第一、計劃第二”的思想，而且體現了對全作業(yè)過程的控制。同時，從決策過程控制這個系統(tǒng)的建立中可見，會計的監(jiān)督作用當涵容于會計控制之中，它只是實行會計控制的一個重要組成部分，故不能在對現代會計職能的表述中，以監(jiān)督取代控制，把會計控制職能局限在監(jiān)視、考察與督促方面。倘若如此概括現代會計的職能，便會在現代會計本質揭示方面出現片面性，并影響到一系列會計理論問題的研究。
當然，在會計控制系統(tǒng)建設方面，目前還遠遠不如會計信息系統(tǒng)建設成熟，其中也還有許多問題有待進一步研究。
3.關于揭示現代會計本質的定義
通過上述研究，可以把問題集中在以下這個重要觀點之上：進入現代會計發(fā)展階段后，現代會計在其工作的組織運行過程中，顯示出兩大基本職能，一是反映職能，是通過會計信息系統(tǒng)加以體現的；一是控制職能，是通過會計控制系統(tǒng)加以體現的。這兩大工作系統(tǒng)都體現了與現代信息技術的結合。如前所述，在這兩大職能中，前者起控制基礎作用，后者起主導性控制作用，后者是現代會計工作的落腳點；在兩大系統(tǒng)中，前者不僅通過技術性功能作用為企業(yè)的決策者及企業(yè)內外部的相關部門提供信息服務，而且還直接為會計部門進行會計控制工作服務，而后者則通過充分利用前者所提供的財務會計信息；以及其他相關經濟信息，對企業(yè)的經濟活動過程進行全面、系統(tǒng)的控制，并最終在經營決策方面體現現代會計的地位與作用。事實上，體現于現代會計兩大職能、兩大系統(tǒng)中的具體問題已涵容于上述內容之中，如經濟效益目標揭示問題，貨幣計量手段應用問題、財務會計信息通過一定程序的優(yōu)化問題、資金運動問題，以及受托責任關系問題等等。故依我之見，在揭示現代會計本質，為現代會計下定義時，便勿需在內容中一一加以表述?；诖?，試對現代會計定義作如下概括：
現代會計一是會計管理者通過會計信息系統(tǒng)與會計控制系統(tǒng)的協同性運作，實現對市場經濟中的產權關系、價值運動過程及其結果系統(tǒng)控制的一種具有社會性意義的控制活動。
筆者認為作為會計的定義，它既須體現會計的對象、職能、目標、意義、地位、作用，還須描述會計控制的范圍。會計定義便是這些內容的抽象性概括，它集中說明會計是什么、為什么、做什么，以及怎么做這些與揭示會計本質相關的問題。因此，在上述定義中強調了六點：一是強調了會計管理者這個工作的主體；二是突出了兩大系統(tǒng)進行協同運作所顯示的功能性作用，在其中涵容了現代會計的反映與控制職能；三是反復強調了會計控制的主導性功能作用，并強調了系統(tǒng)控制；四是將對象與目標結合在一起，明確對市場經濟中產權關系及價值運動進行控制，這樣，從控制范圍方面講，既包括了宏觀經濟部分，又包括了微觀經濟部分；既涉及到企業(yè)或公司這個市場經濟的細胞，又包容了市場經濟構成中的各個部分，諸如商品市場、金融市場、技術市場、信息市場、勞務市場，以及房地產市場等，這樣也就克服了以往表現在會計控制對象方面的局限性。同時，產權關系與價值運動是一個內容十分深廣的概念，它包括了經營者、管理者與所有者之間客觀存在的經濟關系及經濟責任關系，涵容了個別經濟效益與社會經濟效益的統(tǒng)一性問題，進而提示性地將經濟效益問題表現出來。從廣義方面講，它可泛指企業(yè)內部經濟關系與企業(yè)同社會的經濟關系，從總體上將國家、集體、個人之間的經濟關系統(tǒng)一在市場經濟這個客觀環(huán)境之中，將國家所有者、企業(yè)所有者、外商所有者及個人所有者的關系統(tǒng)一在市場經濟這個客觀環(huán)境之中；五是將意義、地位、作用結合在一起，將其概括為會計是“一種具有社會性意義的控制活動?！标P于社會性意義從第四點可見，如將這種意義具體化，便可以得出現代會計是市場經濟（或市場經濟發(fā)展的信息經濟階段）管理基礎這一結論，自然，這一結論便體現出現代會計的地位與作用。當然，這樣來概括現代會計的定義，揭示其本質，是否合適，尚有待進一步研究。
同時，由上述定義引發(fā)，可將現代會計的地位與作用作如下概括：現代會計是現代經濟控制工程中的重要組成部分，是信息社會中通過對包括財務會計信息在內的經濟信息的優(yōu)化與利用，以期實現對既定目標控制的關鍵性管理工作。具體講，現代會計是實現對世界經濟一體化控制及國家對國民經濟進行宏觀控制的重要方面，是地區(qū)及企業(yè)對經濟進行中觀、微觀控制的主要力量，而從事現代會計控制工作的領導者、組織者當是經營決策機構中的核心成員之一。
筆者始終認為，任何經濟形態(tài)存在的空間或逐步擴展為經濟群體的空間，都將必然是會計控制的空間，而經濟工作的歷史走向，也必將永遠是會計控制的歷史走向。人們在今天看起來似乎是猶如“海市蜃樓”的虛幻事物，只要經濟世界有朝一日展現在那一空間里，那么人們將會透過經濟世界繁榮昌盛的景象，看到一個確實存在著的同樣繁榮昌盛的會計世界。
一、會計本質與會計職能
會計的本質是什么？人們對它的看法五花八門。其中一種較流行的觀點是“會計是一個信息系統(tǒng)”。我認為，定義是揭示一門學科的概念內涵的邏輯方法，對會計的定義要求它能揭示現代會計概念所反映的特有屬性?，F代會計至少包括財務會計與管理會計兩大分支。其中財務會計以向主體外部信息使用者提供真實相關信息為基本任務，管理會計則主要為企業(yè)管理當局提供作為決策依據的會計信息，它們成為主體內、外部會計信息的源泉。但如果僅從這一點出發(fā)，把會計定義為一個“信息系統(tǒng)”，并不能體現現代會計的全部特征。從理論上說，一個獨立的信息系統(tǒng)應具備的特征包括：（1）以對信息使用者的信息需要為基礎；（2）在必需的數據基礎上產生有用的信息；（3）把數據轉換成信息并傳輸給使用者。但這僅僅是財務會計應發(fā)揮的功能，其意在保證對外提供的會計信息的真實可靠。而現代會計的特性，不僅在于上述三個方面，它還包括了對信息的利用和對信息合意性的控制。其中利用信息是財務會計與管理會計兩者共同履行的職責，即會計的分析、評價等。而對信息合意性的控制則是管理會計所特有的，它要根據企業(yè)已定規(guī)劃的要求，調整其財務數據，使之符合企業(yè)規(guī)劃目標的意圖。從這一點看，把現代會計定義為一個財務信息控制系統(tǒng)更為準確。如果把會計定義為“信息系統(tǒng)”，那么它要解決的是主體（如投資人）對客體（如企業(yè)財務狀況和經營成果）不確定性的認識以及使信息“保真”的問題，只要使得信息使用者正確了解到客觀的信息，那么作為會計系統(tǒng)的使命便完成了。①顯然，“住處系統(tǒng)”的觀點是針對財務會計下的定義，而把管理會計摒除在外。事實上，現代會計不僅要解決“信息系統(tǒng)”應解決的問題，而且要更進一步地解決主體對客體的確定性的保證和實現問題，同時還必須按照目標要求，能動地對輸出的會計信息進行“干擾”，使之符合計劃與決策的要求。②這就是作為一個控制系統(tǒng)所應有的作用。
所以，現代會計是一個旨在提供和控制財務信息，使之符合目標的信息控制系統(tǒng)。這個控制系統(tǒng)把現代會計的兩大分支兼容于一體，既體現了財務會計信息的客觀真實性，又表達了管理會計信息的相關性與合決性，從而將財務會計與管理會計兩個信息范疇統(tǒng)一起來，更有效地發(fā)揮會計職能作用。
不言而喻，會計信息控制系統(tǒng)的職能就是為企業(yè)外部和內部的信息使用者提供客觀、相關、合意的會計信息。
二、會計目標與會計職能
既然我們把現代會計定義為一個信息控制系統(tǒng)，這個系統(tǒng)就有它既定的目標。所謂目標，按照《現代漢語詞典》的解釋是：“想要達到的境地和標準”。那么現代會計系統(tǒng)的目標或達到的境地和標準是什么呢？對這個問題人們有一種較為廣泛的共識，既會計的目標是主體外部的利害集團和內部管理當局提供真實、相關的會計信息。這種認識似乎順理成章，因為作為財務信息的生產地，會計不就是為提供信息而存在的嗎？然而這種認識太表象化。我認為，要認識會計的目標，應當從現代企業(yè)制度中會計所扮演的角色去研究。
現代企業(yè)制度的本質特征是投資人的所有權與企業(yè)法人財產權的分離，有限公司是其典型形式。由于投資人的所有權與經理人員的經營權的分離，因而形成了一種委托關系，即投資人授權給經理人員為其利益從事經營活動。實際上這種“關系存在于一切組織、一切合作性活動中，存在于企業(yè)每一個管理層級上。”③也就是說，企業(yè)是由與企業(yè)契約有關聯的各種利益集團組成的。這些團體為了各自的利益，為企業(yè)提供某種投入（資本、管理、技術、人工等），以期從中獲得報酬。但由于它們之間存在著利益沖突，為了降低風險與成本，提高效益，自然要通過有形或無形的契約來限制不利企業(yè)價值增長的行為和合理分配企業(yè)創(chuàng)造的現金流量。
關系的產生有賴于經濟職能的分解，現代企業(yè)經濟職能分解有兩種最基本形式：一是所有權與經營權分離。這種分離導致公司法人財產權的出現，公司所有者只是通過委托關系對公司法人財產權保持最終控制。二是，政策制定與行政管理分離。這種分離導致了公司高層領導（董事會、總經理）與中下層領導及職工之間的復雜的關系。④在多層次的關系中，委托人與受托人之間存在著利益的不均衡性。如何保證受委托人如是履約即完成委托責任，保證委托人的利益在受委托人傾心盡力的工作下得最大限度的增加？這就需要建立一整套溝通、激勵、協調關系的管理機制，而在這個管理機制中，會計接受委托的責任是，將各關系中產生的活動過程及其結果，遵循一定的規(guī)則，客觀地記錄下來，并經一定程序的加工整理，如實地報告給關系的雙方，供其決策作依據。而且，在現代企業(yè)兩個基本關系中，所有者與經營者的關系，屬于企業(yè)內部與外部之間的關系，這種受托人的經營責任的報告，應由財務會計承擔；決策者與具體管理者及員工的關系，屬于企業(yè)內部上、下級之間的關系，這種內部的經營責任的報告，應由管理會計承擔。所以，現代會計“因受托責任的發(fā)生而發(fā)生，因受托責任的發(fā)展而發(fā)展”，⑤它在關系的管理機制中有著十分重要的作用。會計以貨幣度量形式將經營者的所有經濟活動的價值方面進行確認、計量、記錄、匯總、整理，最終以財務報告的形式將經營者的受托責任向委托人報告，并請求審計，以解除經營者的受托責任，這就是現代會計的目標所在?！皶嬋藛T應站在受委托者立場，幫助受托人認定和解除受托責任，會計的終極的原本的目的始終在于完成和認定受托責任”。⑥既然目標是欲達到的境地與標準，也就是說目標是最終的結果。引申到會計，認定和解除受托的受托責任就是現代會計最后的目標。也是會計工作的終結。那么提供財務信息是不是會計目標？自然不是。提供會計信息是為信息使用者提供決策依據，而經營者的決策是為了完成其受托責任而必需進行的工作，投資人的決策也是為保證其委托利益受到保障進行的工作，會計只不過是為幫助他們完成委托或受托責任進行決策。由此可見，提供與決策相關的財務信息就是現代會計的基本職能。
三、會計環(huán)境與會計職能
勿庸置疑，會計所處的環(huán)境對會計目標的確定和會計模式的選擇是有重大影響的，會計環(huán)境對會計職能的影響也自然存在。
會計受環(huán)境影響的因素是多方面的，其中經濟因素對會計影響是最大的，誠如一位名人所言：“經濟越發(fā)展，會計越重要?！边@一點已為我國經濟改革以來實踐所證明。并且我們也看到，經濟體制的改革，必然帶來會計制度的變革，企業(yè)管理體制及組織形式的變革也會帶來會計職能的返樸歸真。
在計劃經濟體制下，國家作為企業(yè)財產的所有者，通過政府的代表直接行使企業(yè)財產的經營權，同時也直接插手企業(yè)會計工作，實行統(tǒng)一的、而且多是為宏觀經濟管理需要設計的會計制度。會計工作僅限于記賬、算賬、報賬，為宏觀管理提供設定的各項財務指標和數據，而且會計作為國家財政、計劃在企業(yè)的延伸，理所當然就代表國家對企業(yè)的經濟活動進行監(jiān)督。
隨著市場經濟體制的逐步建立完善和企業(yè)自主經營、自負盈虧、自我發(fā)展、自我約束機制的建立，會計代表國家行使監(jiān)督權的基礎已經喪失。企業(yè)生存于日臻成熟與完備的市場中，政府對經濟的干預形式發(fā)生根本轉變，國家要通過財政、稅收、貨幣、產業(yè)政策等來實現與企業(yè)的協調。作為市場經濟條件下的會計，成為企業(yè)內、外部利益集團及政府關注的焦點，因為，會計所提供的信息直接關系到各方利益的協調。但是會計工作的性質決定了會計部門只能是一個主要以財務信息的收集、加工、整理，為決策人和執(zhí)行部門提供決策依據的“情報部”，它的地位決定了它不是一個決策或權力機構。會計所能做的，就是為與企業(yè)利益相關的各方和為提高企業(yè)的經濟效益與競爭能力提供財務信息。而且置身于企業(yè)利益之中，企業(yè)不具備代表國家監(jiān)督企業(yè)經濟活動的精神上和物質利益上的獨立性，所以，會計的所謂監(jiān)督職能自然就隨著經濟環(huán)境的變革和外界強制力的弱化而解了作了。這種對企業(yè)經濟活動的監(jiān)督，只能通過建立完善的外部監(jiān)督機制和以立法形式明確企業(yè)管理當局的財務與會計責任來落實，而會計只是要充分地發(fā)揮其唯一的固有職能——反映或曰提供財務信息。
四、關于會計監(jiān)督問題
綜上所述，現代會計是一個以提供客觀、相關、合意的財務信息為職能的財務信息控制系統(tǒng)。在現代企業(yè)制度下，會計以完成和認定受托責任作為最終目標。在市場經濟條件下，服務于自主經營、自負盈虧企業(yè)的會計是為企業(yè)內、外部提供決策依據的信息源。
然而理論界對會計職能的討論由來已久，眾說紛紜，莫衷一是。擇其基本觀點，普遍認為會計有兩大基本職能，即反映與監(jiān)督。所謂反映，就是客觀地記錄和報告企業(yè)經濟活動與經營成果，這就是人們所說的提供財務信息。無論對會計職能持何種觀點者，都認為會計有反映職能，看來，會計的提供財務信息的職能是得到廣泛認同的。
會計有沒有監(jiān)督職能？這是一個值得討論的問題。
1、許多同志認為馬克思關于會計是“對過程的控制和觀念的總結”這句名言，是對會計職能的最好概括，其中提到的“控制”就是監(jiān)督的意思。我認為這段話，應根據馬克思所處的時代及當時會計的發(fā)展水平來理解。十九世紀中葉的會計是集會計、財務、審計、計劃于一身的，會計扮演著多種角色，在這種情況下，認為會計有監(jiān)督職能是合情合理的。而在會計、財務、審計等學科已經獨立的今天，會計的監(jiān)督職能就隨之解除了。⑦
2、職能者，事物之固有功能也。會計職能應當是會計所固有的功能。會計的“監(jiān)督職能”要求會計人員擔負國家行使行政監(jiān)督權，這不是會計所固有的職能，而是外部強加的責任。
3、如果有會計監(jiān)督，那它有兩方面的含義：一是對會計工作、會計人員的行為的監(jiān)督，即自我監(jiān)督；二是對企業(yè)經濟活動的合法性、合理性監(jiān)督。前者應當理解為會計人員在從事會計工作時應當以職業(yè)道德規(guī)范或行為準則自我約束（自律），正如從事任何職業(yè)都應有其職業(yè)道德一樣，如果把這個意義理解為會計監(jiān)督，雖然牽強，也無可厚非。對于后者，應根據市場經濟條件下，會計人員在企業(yè)所處的地位來分析。其一，會計人員屬企業(yè)的普通員工，他的各種利益均受制于企業(yè)，若要會計人員監(jiān)督廠長經理，實際是一種“虛擬”監(jiān)督，原因在于廠長經理與會計人員的利益關系要比國家與會計人員的利益關系具有更大的“趨同性”。況且要一個命運都攥在他人手中的會計人員去監(jiān)督他人，豈非兒戲？其二，要會計人員按法規(guī)要求對企業(yè)經營施行監(jiān)督是一種外部強制力，問題在于，會計部門是否執(zhí)法部門，會計人員是否執(zhí)法人員？誰來保障他們的執(zhí)法力度和彌補他們因執(zhí)法而遭受的利益損失？實際上把這種超負荷的監(jiān)督職能強加于無職無權的會計人員身上，其結果只能導致法規(guī)效力的弱化，而會計人員的唯一選擇就是為自身利益所驅使，站在企業(yè)一方。
4、會計監(jiān)督意指會計對企業(yè)經濟行為的監(jiān)督，它與會計人員按準則、制度要求進行規(guī)范的確認、計量、記錄和報告是兩個不同的概念。前者是需要相應職權地位為基礎的，后者則是會計工作的性質決定的。如果把會計人員按會計工作規(guī)范提供信息，根據會計資料進行預測、分析、參與決策也視同監(jiān)督，未免把監(jiān)督的含義擴大化。如此一來，恐怕就不存在沒有監(jiān)督職能的工作了。
5、有意地拓寬會計職能，造成后果是會計對其他工作的職能（如財務、審計、計劃等工作）越俎代皰，這種“侵權”行為違反了職能界線必須明確的管理原則，反而會造成各項工作的混亂。
總之，在市場經濟條件下，會計不具有監(jiān)督職能，而恰恰是“提供一種信息的工具，通過該工具把創(chuàng)利企業(yè)業(yè)績的有關信息傳遞給有興趣的人士。會計提供的基本資料是投資過程中各方經濟決策的基礎?！瓡嫃亩兄N基本職能：計量經濟活動以指導企業(yè)家和投資者；計量利潤以作為計算風險資本回報率的基礎；確保給投資過程中所涉及到的各方提供公平的經濟狀況和業(yè)績報告。這些職能在兩個不同的層次上得以履行：管理會計提供信息給企業(yè)家用于控制和計劃他們自身的活動；財務會計提供必要的信息供投資者參與企業(yè)家的活動過程。⑧而這三種職能歸根到底就是一種職能：提供財務信息。
摘 要:文章根據會計環(huán)境變化對于會計職能的影響,論了在會計電算化環(huán)境下,會計檔案職能的特點、職能的定位與職能的實施;強調在會計電算化環(huán)境下,會計檔案的重要職能是實現檔案管理向會計工作過程滲透與后續(xù)利用的延伸,成為單位財務部門會計質量控制的關口與財務信息利用的窗口。
關鍵詞:會計環(huán)境 會計職能 會計檔案
會計電算化是指電子計算機代替?zhèn)鹘y(tǒng)的人工記賬、算賬、報賬以及部分代替人腦完成對信息分析、預測與決策的過程,是以電子計算機為主的當代電子技術與信息技術應用到會計實務中的簡稱。會計電算化與會計檔案管理之間是相互依存、互為促進的關系,一方面,會計電算化工作拓寬了會計檔案的職能范圍、提高了會計檔案管理的效率;另一方面,會計檔案管理也對電算化環(huán)境下的會計提出了新要求,并為會計控制提供了重要的理論依據。本文擬從會計環(huán)境變化對會計職能影響的角度,論述會計檔案職能應隨著會計職能重心的變化而相應調整,會計檔案職能的定位應確保會計電算化環(huán)境下會計控制職能的需要,檔案的管理應從軟件與硬件兩個方面確保會計檔案職能的實施。
一、會計電算化環(huán)境對會計職能的影響
會計工作電算化是伴隨著科學技術進步與管理的要求而發(fā)展成為一種實現會計職能的手段,是科技環(huán)境與管理環(huán)境共同作用于會計工作的結果。在會計電算化環(huán)境下,一方面,會計人員的工作環(huán)境得到改善、效率得到提高;另一方面,會計職能作用形式產生了變化,會計職能的重心由人工記賬時期的會計核算轉向會計電算化環(huán)境下的會計監(jiān)督。
1.簡化了會計核算過程。會計是伴隨著經濟活動的規(guī)模與復雜性到了一定程度后,從其他經濟管理活動中分立出來的,形成其自身獨立的專職工作。傳統(tǒng)的人工記賬時期,會計工作的主要任務是進行會計核算,會計核算的過程包括設置賬戶、復式記賬、填制憑證、登記賬簿、編制會計報表等內容,其中大量重復的勞動是填制憑證、登記各種賬簿與編制會計報表;在會計電算化環(huán)境下,會計核算的過程除設置賬戶與填制憑證是采取人機交互方式外,人工記賬時代大量重復進行的登記賬簿與編制報表工作主要由計算機自動完成,會計人員所進行的主要是審核與監(jiān)督工作。顯然,在電算化環(huán)境下,會計核算過程得到簡化,會計工作效率明顯得到提高。
2.拓寬了會計監(jiān)督職能。人工記賬時期會計人員的主要精力是放在登記各種賬簿與編制會計報表上,會計職能主要表現為核算職能,會計監(jiān)督僅僅體現在核算之中,監(jiān)督的形式主要是事后監(jiān)督與被動監(jiān)督。在會計電算化環(huán)境下,一方面,會計人員可以從繁重的手工勞動中解脫出來,在時間上保證了會計人員能夠有效地行使監(jiān)督的職能;另一方面,由于會計電算化環(huán)境下的預算控制不僅實現了對單位經濟活動的“時時監(jiān)控”,而且還可以打破時間的跨度,完成對歷史會計信息的處理與未來信息的分析等工作,較好地協助會計人員進行事前預測、事中控制與事后考核等對經濟活動全過程的控制工作,從而大大地拓寬了會計監(jiān)督職能的空間。
二、會計電算化環(huán)境下會計檔案職能的特點
同人工記賬時代的會計檔案相比,會計電算化環(huán)境下會計檔案的形成與管理有以下三個方面的特點。
1.內容復雜性與領域拓展性。傳統(tǒng)的會計檔案是指會計憑證、會計賬簿和會計報表等會計核算紙質材料,它是記錄和反映經濟業(yè)務的重要史料和證據,具有嚴格的數據平衡性、時序性和嚴肅性。實行會計電算化后形成的會計檔案,從實際內容看,一方面保留了傳統(tǒng)意義上具有嚴格規(guī)范性、史料性和整體性的會計檔案,另一方面又包括了存儲在計算機硬盤中的會計數據、其他磁性介質或光盤存儲的會計數據,使電算化會計檔案與傳統(tǒng)的會計檔案相比,存儲的范圍和領域明顯擴大。
2.環(huán)境依賴性與載體特殊性。傳統(tǒng)的會計檔案不需要軟、硬件的支持,比較直觀,可以直接查看到會計信息,而會計電算化檔案必須在特定的計算機硬件與軟件系統(tǒng)才可重現,對系統(tǒng)環(huán)境具有很強的依賴性。會計檔案的數字化,使會計核算資料的記錄方式發(fā)生了突破,改變了信息的介質,提高了會計信息處理的質量和速度,但由于電算化會計檔案中的檔案載體不是紙張而是磁盤、光盤等,它們受載體的質量、存放環(huán)境、存貯信息有效期與載體在計算機文件中閱讀器質量好壞等因素的影響。
3.信息共享性與數據易改性。網絡技術的運用,可以提高會計文檔的多方位檢索速度,并能夠實現檔案信息的網上遠距離傳送,有利于會計檔案資源共享。但是,由于存儲磁介質與光盤中的數據可以很容易被修改,從而導致會計檔案信息的失真,甚至被破壞的可能,而使會計檔案失去價值。
三、會計電算化環(huán)境下會計檔案職能的定位
由于會計電算化環(huán)境下會計工作的結果(會計檔案)具有領域的拓寬性、環(huán)境的依賴性與數據易改性等特點,會計電算化雖然有助于簡化核算過程與拓寬會計監(jiān)督的職能,但在會計工作質量控制與會計信息安全利用等方面存在較多的問題,給會計工作提出了新的任務與要求。筆者認為,要解決這一問題,使會計職能適應會計環(huán)境對會計工作的要求,就應從調整會計職能入手,將會計職能的行使設置為兩個層次,一是由前臺工作人員行使對經濟活動的核算與監(jiān)督職能,完成對單位經濟業(yè)務的處理工作;二是由后臺工作人員行使對會計工作的再監(jiān)督職能,完成對會計信息質量控制與信息利用工作。會計檔案作為記錄會計工作過程與反映單位經濟活動狀況的證據,既是聯系會計工作前臺與后臺的紐帶,也是實現會計質量控制與會計信息利用的主要途徑。因此,同傳統(tǒng)手工記賬時代的檔案管理職能相比較,會計電算化環(huán)境下會計檔案的職能主要應突出它的兩大功能。
1.會計質量控制關口的職能。在會計電算化環(huán)境下,會計質量控制的重點是建立一種內部制約機制,及時預防“差錯”與“舞弊”行為的發(fā)生,會計檔案管理的主要職責是要留下包括“差錯”與“舞弊”行為在內的經濟業(yè)務記錄與會計工作痕跡,并通過相應的事后監(jiān)督機制,及時發(fā)現并中止上述行為。因此,在會計電算化環(huán)境下,會計檔案管理首要職能是實現檔案歸集關口的前移,確保會計檔案資料的真實性,反映經濟業(yè)務與會計工作的本來面貌;其次,要將內部會計控制制度與實施結果納入檔案管理的范疇,把事后監(jiān)督信息定期反饋到會計工作前臺,同時真實記錄信息反饋與信息處理的過程;第三,要建立會計檔案歸集的審查制度,制訂各種會計信息處理過程的歸檔要求,做到內容完整、手續(xù)完備、要求具體、責任明確,使會計檔案的歸集成為單位會計工作質量再完善的過程。
2.會計信息利用窗口的職能。由于計算機中的數據文件是動態(tài)的,時刻都在發(fā)生變化,因此,會計檔案利用的首要任務是要根據會計工作的特點,在規(guī)定的時間段內進行數據備份,并定期將計算機系統(tǒng)中的所有檔案要素復制到磁介質上,與相關的文字材料和電子文檔等一同歸檔,保證歸檔資料的完整性,為實現檔案數據的綜合查詢與有效利用奠定基礎;其次,要運用相關的統(tǒng)計分析方法,根據單位經濟業(yè)務的分類,對會計信息進行加工整理,并通過對會計檔案的編研,以財務年鑒等方式形成有價值的會計信息,防止保存檔案信息的載體失效而使重要的會計信息丟失;第三,根據工作需要,在有針對性地實現會計檔案信息對外提供與提高會計檔案利用價值的同時,做好會計檔案數據的日常維護工作。
四、會計電算化環(huán)境下會計檔案職能的實施
要實現會計電算化環(huán)境下會計檔案的各項職能,必須從觀念、制度、手段與人力等方面入手,才能確保會計檔案職能的實施。
1.強化檔案意識。首先,要克服傳統(tǒng)會計檔案管理過程中的一些錯誤觀念,糾正會計檔案管理過程中的一些錯誤做法。比如:重憑證、賬簿管理,輕輔證材料管理;重紙質實物檔案管理,輕磁性介質檔案管理;重檔案移交后續(xù)管理,輕前臺會計工作的檔案管理;重一般檔案的統(tǒng)一管理,輕專門檔案的專門管理。其次,要將先進的檔案管理思想、管理方法、管理理論和管理成果應用于會計檔案的管理實踐,樹立會計檔案管理的時效性意識、完整性意識、過程控制意識、質量保證意識、妥善保管意識與有效利用意識。
2.健全檔案制度。會計檔案管理應從嚴密、有序與規(guī)范的要求出發(fā),充分重視制度建設,嚴格按照《會計檔案管理辦法》與會計電算化環(huán)境檔案管理的要求,積極推進會計檔案管理的科學化、規(guī)范化、制度化與現代化工作。要建立會計檔案入庫前的審查制度,加強前臺會計工作的會計檔案管理,確保人庫會計檔案的質量;要建立會計檔案查詢、對外借閱、復印等內部控制制度,防止檔案資料的遺失與泄密,確保會計檔案的安全;要加強對有保存價值與利用價值的輔證材料以及磁性介質會計資料的管理,防止磁性介質檔案信息的失效,確保會計檔案的完整。
3.完善檔案手段。傳統(tǒng)意義上檔案手段主要是指檔案庫房、檔案設施,隨著新型存儲介質的不斷出現和現代信息處理技術的廣泛應用,出現了許多新型的檔案載體,新型載體與傳統(tǒng)檔案載體在形成介質、利用方式、存儲方式等各個方面都有不同的特點和要求。以新型檔案載體為對象的會計檔案,將是電算化環(huán)境下會計檔案管理的重要形式,它不僅要求有效地保護檔案載體,還要確保檔案信息內容的安全性、真實性與完整性,這就給會計檔案的管理手段與管理環(huán)境提出了更高的要求。會計檔案管理部門只有將當代先進的技術設備、技術手段與技術成果引入檔案管理實踐中,才能滿足新型檔案載體管理的要求。
4.培訓檔案人員?，F代化的管理需要現代化的人才、現代科學技術手段與先進科學管理方法的掌握和應用,人是決定因素。由于會計檔案資料內容廣泛,具有專業(yè)性、廣泛性與嚴密性的特點,作為一種專門檔案,不能按一般檔案的管理辦法進行管理,而應該按照專門檔案進行專業(yè)化管理。會計檔案的專業(yè)化管理,要求檔案管理人員不僅要有檔案管理學知識,還應具備會計專業(yè)知識,能夠熟練使用現代化的管理手段,運用各種管理軟件。而現在大部分檔案管理人員只具備會計或檔案管理單方面的知識,難以勝任現代會計檔案管理工作的需要,培養(yǎng)和引進一批既掌握各種現代技術知識和技能、了解檔案管理知識,又精通會計工作業(yè)務,專門從事會計檔案管理的工作人員,才能適應新時期會計檔案管理的要求。
分離國有企業(yè)所屬的社會職能部門是加快國有企業(yè)改革的重要措施，也是增強國有企業(yè)競爭力的重要保證。如何適應新形勢下的變化，對國有企業(yè)分離所屬的社會職能部門有關業(yè)務事項進行正確的會計處理，是一個新的挑戰(zhàn)。本文對此進行初步探討。
一、國有企業(yè)分離所屬社會職能部門的會計業(yè)務事項的變化
1．會計主體的變化。會計主體是會計核算的主要前提之一，明確會計主體，才能把握會計處理的立場。盡管許多國有企業(yè)對各個部門實行單獨核算，并編制內部會計報表，其內部核算單位在一定程度上也可視為一個會計主體，但真正對外的會計主體仍只有一個，就是企業(yè)本身。從國有企業(yè)分離出去承擔社會職能的部門將獨立于原企業(yè)，實際上變成了多個真正的生產經營性的會計主體或承擔其他社會職能的會計主體，有的還將變成另一會計主體的組成部分，如企業(yè)辦的小醫(yī)療機構被大的醫(yī)院受讓等。
2．適用的會計制度的變化。過去在一個企業(yè)里，為了核算的統(tǒng)一，或者為了企業(yè)集團合并會計報表的需要，各個部門一般統(tǒng)一采用企業(yè)會計制度，或者至少要求與企業(yè)會計制度接軌。分離后，這些社會職能部門需要根據自己的業(yè)務性質重新確定自己適用的會計制度，如醫(yī)院、學校只能適用行政事業(yè)單位會計制度等。
會計的重要職能是反映和監(jiān)督。以上變化在客觀上要求會計對其進行核算予以反映，所涉及的業(yè)務事項必然要進行相應的會計處理。
二、國有企業(yè)分離所屬社會職能部門的會計業(yè)務處理
現行國有企業(yè)所屬社會職能部門有兩種主要的經濟模式：一種是國有企業(yè)內部獨立核算的非法人單位（以下簡稱“非法人單位”）；另一種是國有企業(yè)投資的法人單位（以下簡稱“法人單位”）。在進行會計處理時要兼顧這些因素。下面具體探討國有企業(yè)分離所屬社會職能部門時所涉及的業(yè)務事項的會計處理。
（一）關于資產清查的會計處理
對資產的清查，首先要對所分離部門的固定資產、流動資產、無形資產、長期投資以及其他資產進行全面清查登記，編造財產清冊，同時對各項資產損失以及債權債務進行全面核對查實。對財產清查過程中發(fā)現的資產盤盈、盤虧、毀損、報廢等，國有企業(yè)主體或國有企業(yè)直接、間接投資的法人單位應當分別下列情況進行處理：
1．盤虧、毀損各種物資時，借記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目，貸記“庫存物資”、“庫存商品”、“應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉出）”等科目。盤盈各種物資時，借記“庫存物資”等科目，貸記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目。以上處理同時要結轉物資成本差異和商品進銷差價。
按規(guī)定轉銷盤虧、毀損的物資時，按收回的殘料價值，借記“庫存物資”等科目，按可以收回的保險賠償和過失人賠償的數額，借記“其他應收款”等科目，按兩者的合計數貸記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目；屬于非常損失的部分，借記“營業(yè)外支出——非常損失”科目，貸記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目；屬于一般經營損失的部分，借記“管理費用”科目，貸記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目。按規(guī)定轉銷盤盈的各種物資時，借記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目，貸記“管理費用”科目。
2．盤虧固定資產時，借記“待處理財產損溢——待處理固定資產損溢”、“累計折舊”科目，貸記“固定資產”科目。
報廢和毀損的固定資產應轉入清理，通過“固定資產清理”科目反映該固定資產價值及其在清理過程中所發(fā)生的清理費用和清理收入。固定資產清理后產生的凈收益，借記“固定資產清理”科目，貸記“營業(yè)外收入——處理固定資產凈收益”科目。固定資產清理后的凈損失，區(qū)別情況處理：屬于自然災害等非正常原因造成的損失，借記“營業(yè)外支出——非常損失”科目，貸記“固定資產清理”科目；屬于正常的處理損失，借記“營業(yè)外支出——處理固定資產凈損失”科目，貸記“固定資產清理”科目。
盤盈固定資產時，按重置完全價值，借記“固定資產”科目，按新舊程度估計的折舊額，貸記“累計折舊”科目，按重置完全價值減去估計折舊額后的凈值，貸記“待處理財產損溢——待處理固定資產損溢”科目。
3．對于確實無法收回的賬款，經批準轉銷時，采用直接轉銷法核算的，借記“管理費用”科目，貸記“應收賬款”等科目；采用備抵法核算的，借記“壞賬準備”科目，貸記“應收賬款”科目。對于確實無法償還的賬款，按規(guī)定轉銷時，借記“應付賬款”等科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。
4．對于尚未處理的潛虧、產成品清查損失和虧損掛賬，經主管財政機關審批后，可以直接沖減盈余公積和資本公積，不足部分沖銷實收資本，借記“盈余公積”、“資本公積”、“實收資本”科目，貸記“待處理財產損溢”、“利潤分配——未分配利潤”科目。
有一點要注意，國有企業(yè)投資的待分離法人單位在清查時，其會計處理按以上程序進行，國有企業(yè)主體無需進行會計處理。只有在待分離單位是直屬的非法人單位的情況下，國有企業(yè)主體才做上述處理。
（二）關于資產評估的會計處理
經批準分離所屬社會職能部門的國有企業(yè)，按照規(guī)定要聘請法定資產評估機構對其財產進行資產評估，評估資產價值報國有資產管理部門審批確認后，進行如下處理：
1．所分離的社會職能部門為非法人單位。國有企業(yè)應按批準評估確認的資產價值調整有關資產的賬面價值。對于流動資產、長期投資以及無形資產，應當按照評估確認的價值與賬面價值之間的差額，借記（或貸記）有關資產類科目，貸記（或借記）“資本公積”科目；固定資產應當按照評估確認的固定資產原值與原賬面原值之間的差額，借記（或貸記）“固定資產”科目，按照評估確認的固定資產凈值與固定資產原賬面凈值之間的差額，貸記（或借記）“資本公積”科目，按照兩者之間的差額，貸記（或借記）“累計折舊”科目。
2．所分離的社會職能部門為法人單位。國有企業(yè)或其他投資方依據資產評估報告，按投資比例調整“長期股權投資”和“資本公積”科目，被分離的法人單位也要相應調整有關資產類科目和“資本公積”科目。
另外，聘請中介機構所發(fā)生的審計、評估等費用，應由國有企業(yè)主體承擔，并計入當期管理費用。
（三）關于資產分離、轉讓的會計處理
國有企業(yè)分離所屬社會職能部門，按照國家經貿委、財政部等六部委《關于進一步推進國有企業(yè)分離辦社會職能工作的意見》（國經貿企改［2002］267號文件）的精神——“要堅持多種形式、分類指導、分步實施的原則”，可以采取的形式有以下幾種，不同的形式有不同的會計處理方法：
1．直接移交給當地政府。這種形式與企業(yè)分立業(yè)務有點類似，在一般情況下，需要對分離后的整個企業(yè)重新建賬處理。但是，根據會計核算原則中的重要性原則，由于分離所屬的社會職能部門與國有企業(yè)生產經營主體相比，無論是在規(guī)模還是在所占的比重上都很小，因此我們可以采用較為簡單的方法。不妨將其視同國有企業(yè)無償將其所屬的社會職能部門捐贈給當地政府，在不影響國有企業(yè)損益的前提下，進行如下處理：
分離的社會職能部門為非法人單位的，由國有企業(yè)直接沖減其相應的資產、負債和資本公積；分離的社會職能部門為法人單位的，國有企業(yè)按投資比例沖減其長期投資和資本公積。
2．整體出賣給其他法人或自然人。此時，應由國有企業(yè)與其他法人、自然人簽訂產（股）權轉讓協議，并按規(guī)定進行會計處理。分離的社會職能部門為國有企業(yè)內部獨立核算的非法人單位的，由國有企業(yè)直接調整其資產、負債和所有者權益類科目，并進行相關的損益處理。分離的社會職能部門為國有企業(yè)直接或間接投資的法人單位的，按轉讓款項，借記“銀行存款”等科目，按轉讓長期投資的賬面價值，貸記“長期股權投資”科目，按其差額調整相應的“資本公積”、“長期股權投資——股權投資差額”和“投資收益”等科目。
3．單獨或與有關部門投資合辦，實行產業(yè)化經營，由福利型轉為經營型，由無償服務轉為有償服務。這主要是因當地政府接收分離的社會職能部門（如醫(yī)院）有困難而采取的方式，其實際并未脫離企業(yè)，只是由企業(yè)投資控股而已，因此按《企業(yè)會計準則——投資》進行會計處理就可以了。至于出租，則是企業(yè)資產經營經常采取的一種方法，仍應按企業(yè)會計業(yè)務中的其他業(yè)務收支處理規(guī)定處理。
（四）會計報表處理
國有企業(yè)在辦理產權轉讓手續(xù)期間，應當按照以下規(guī)定編報會計報表，并分別報送主管部門、財政部門和國有資產管理部門：
1．所分離的社會職能部門為法人單位。分離的社會職能部門（如子公司）開始清理財產時，應編制資產負債表、利潤表和利潤分配表。清理財產工作完畢后，應向國有企業(yè)和其他投資方的管理部門移交資產負債清冊。在評估結束并按評估確認的價值調整賬面價值后，編制資產負債表。
2．所分離的社會職能部門為非法人單位。因其不是會計主體，因此無需單獨編制會計報表，而由其母體企業(yè)按上述規(guī)定編制會計報表。
3．分離后的國有企業(yè)。因保留生產經營主體，會計核算前提——“持續(xù)經營”沒有受到影響，因此仍應按現行會計制度的規(guī)定編制會計報表。在分離后，應編制資產分離日的資產負債表，并報送主管部門、財政部門和國有資產管理部門等。
（五）過渡期的會計處理
1．待分離的是非法人單位。國有企業(yè)有必要在其他資產下增設“待分離資產”科目，在其他負債下增設“待分離負債”科目，在“資本公積”科目下增設“待分離資產處置”和“待分離資產評估”明細科目，以便于國有企業(yè)單獨核算和反映分離單位的經濟活動。
2．待分離的是法人單位。國有企業(yè)只是投資方，不用專門處理，但可在年度報告中進行適當披露。
另外，關于評估基準日至分離日，由于持續(xù)經營引起分離的單位凈資產發(fā)生變化，經審計確認批準后，分離的單位是國有企業(yè)直屬的非法人單位的，國有企業(yè)可以按增加、減少的凈資產，以現金或其他資產方式收回或補足，并相應調整“資本公積”科目；分離的單位是國有企業(yè)投資的法人單位的，國有企業(yè)相應調整“長期股權投資”和“資本公積”科目。
總之，國有企業(yè)分離辦社會職能工作涉及面廣，政策性強，難度大，會計業(yè)務處理復雜。會計人員要結合實際，根據具體的實施方案和配套措施，妥善做好會計業(yè)務處理工作，促進國有企業(yè)分離辦社會職能目標的順利實現。
摘 要：文章闡述了稅收會計的涵義與稅收會計的職能，探討了稅收會計與稅收征收管理的關系，并分析了稅收會計職能作用的具體體現。
關鍵詞：稅收會計 職能 稅收征收管理
一、稅收會計的涵義與稅收會計的職能
稅收會計是核算與監(jiān)督稅收資金運動的一門專業(yè)會計。它是以直接負責稅款征收、入庫業(yè)務的稅務機關為主體，以貨幣為主要計量單位，對稅收資金及其運動進行連續(xù)、系統(tǒng)、全面、綜合核算與控制，為稅收決策及時、準確地提供信息資料，以保證稅收政策法規(guī)的正確貫徹執(zhí)行，保證稅款及時、足額入庫的一種稅收管理活動。
稅收會計的職能，是稅收會計在稅收征收管理過程中固有的、客觀的功能和職責。稅收會計和其他會計一樣具有反映和控制兩大基本職能。
稅收的反映職能包括以下兩個方面的含義：一方面稅收會計通過一系列專門核算方法，將稅收資金已經發(fā)生的運動情況，真實、客觀地表現出來，反映稅收業(yè)務活動的歷史情況。比如，稅收會計通過設置與運用會計憑證、會計科目、復式記賬、登記賬簿和編制報表等稅收核算方法，提供一定時期的應征稅金、減免稅金、入庫稅金等稅收資金運動的核算資料，可以全面地反映出稅收業(yè)務活動的歷史狀況。另一方面，稅收會計運用科學的方法，對記錄的歷史信息，進行分析和判斷，獲得一定質量的會計信息，用于預測稅收資金運動的發(fā)展變化趨勢，從而預測稅收業(yè)務活動的發(fā)展趨勢。
稅收會計的控制職能表現在三個方面：一是會計方法控制。通過稅收方法本身的規(guī)范性、嚴肅性，使稅收業(yè)務符合規(guī)定的會計方法、會計程序，從而達到控制的目的。比如，稅收會計可以運用稅收會計憑證的方法，對納稅申報表、稅收票證的填用、手續(xù)、傳遞程序等，制定一系列的規(guī)章制度，實施對稅收征收管理過程的控制。二是法規(guī)控制。通過稅收會計反映的稅收業(yè)務活動所涉及的國家政策、法規(guī)和制度來監(jiān)督稅收業(yè)務的合法化和合理化，這就是平常所說的會計監(jiān)督。例如稅收會計通過對稅收票證的審核，可以發(fā)現錯征稅款并及時更正，依次監(jiān)督征收活動依法進行，法規(guī)控制是稅收會計的主要控制職能。三是目標控制。通過稅收會計提供的信息與預定的計劃、目標相比較，及時發(fā)現問題并采取措施，使稅收活動沿著正確軌道正常進行，例如稅收會計利用核算資料，分析稅收運動各環(huán)節(jié)對稅收計劃的影響，采取相應的征收措施，以保證稅收任務的完成。
二、稅收會計與稅收征收管理的關系
稅收會計的本質是一種稅收管理活動，是稅收管理的一個重要組成部分。稅收管理是一種系統(tǒng)的管理，它是由若干相互依存、相互聯系、各自發(fā)揮功能的管理要素所組成的有機整體，主要包括稅收信息管理、稅收法規(guī)和稅收計劃管理、稅收征收管理以及稅收監(jiān)督檢查管理。稅收會計與稅收管理的各個部分有著密切的聯系，具體體現在：
1.稅收會計信息是稅收管理過程的狀態(tài)、特征及變化趨勢的客觀反映。它是稅收法規(guī)和計劃管理的基礎，又是進行稅收監(jiān)督檢查的基礎，它包括稅收活動定性的信息和定量的信息兩大類。其中定量的信息由稅收業(yè)務核算、稅收會計核算和稅收統(tǒng)計核算來提供。稅收會計核算所反映的信息是對稅收資金運動最具有全面性、系統(tǒng)性、連續(xù)性和準確性的信息，稅收會計是獲得稅收資金運動信息的主要渠道。
2.稅收計劃和稅收法律是稅收活動的法律依據與稅收工作的目標。稅收法規(guī)管理主要是法規(guī)的制定，制定稅收法規(guī)必然要考慮稅收的財政職能，即稅收法規(guī)出臺對稅收收入的影響，這就需要使用有關的稅收信息來分析。稅收計劃管理實際上就是對稅款入庫情況的管理，它所要的信息主要是入庫稅金即影響入庫稅金方面的信息，所以，它離不開稅收會計的核算資料。
3.稅收征收管理是稅收職能的實現過程，它是稅收活動的主要內容。稅收財政職能的實現，實際上是國家預算資金積累的過程，即稅收資金運動過程。稅收征收管理的主要工作是稅款征收入庫，稅收會計通過辦理稅款結報，匯總繳庫、與金庫辦理上交稅款入庫稅款的對賬以及辦理稅款提退等業(yè)務，直接參與稅款的征收工作。
4.稅收監(jiān)督檢查的主要內容是稅收法規(guī)的正確執(zhí)行和稅收計劃的完成。稅收監(jiān)督檢查除運用法律和外部審計手段外，主要是通過稅收行政監(jiān)察、稅收業(yè)務稽查和稅收會計等內部手段來實現的。稅收會計運用其特有的方法，如制定原始憑證填制手續(xù)、傳遞程序來規(guī)范稅收活動；開展憑證審核和會計檢查來揭露與糾正違反稅收法規(guī)的行為；進行會計分析來督促稅收計劃的完成等，通過稅收會計對稅收征收管理過程進行全面監(jiān)控，成為稅收監(jiān)督監(jiān)察的重要手段。
三、稅收會計職能作用的具體體現
稅收會計的職能貫穿稅收管理的全過程，如何發(fā)揮稅收會計的職能作用，在加強稅收征收管理，依法征收稅款，提高稅收征收質效，最大限度地節(jié)約稅收成本中發(fā)揮最大的作用，是擺在稅收實踐中的一個重要問題，那么，稅收實踐中稅收會計的職能作用體現在哪些方面？
1.反映稅收占國內生產總值的比重，為黨和國家制定稅收政策提供依據。稅收占國內生產總值的比重即稅收負擔率，是指一定時期的稅收占國民生產總值的比例。國內生產總值由國家統(tǒng)計局的統(tǒng)計體系，采用科學的方法產生，而稅收收入則是稅收會計通過完整的核算體系，全面、系統(tǒng)地反映出來，通過對比和分析，總結出稅收負擔率發(fā)展變化的規(guī)律，為黨和國家制定稅收政策，調節(jié)經濟運行提供正確的決策依據。
2.為稅務機關加強稅收征收管理，提高征收管理質量和效率提供可靠的依據。稅收會計核算從納稅人實現稅收到稅務機關征收稅款，組織稅款入庫直至納稅人欠繳稅款的全過程進行全面的記錄和反映，這就為稅務部門掌握納稅人稅收實現情況，及時征收稅款并為準確、及時解繳入庫，摸清納稅人欠繳稅款情況，強化稅收征收管理提供了可靠的依據。稅務機關根據稅收會計反映的企業(yè)欠繳稅款的情況，進行正常的稅收檢查和稅務稽查，保證黨和國家稅收政策的正確貫徹執(zhí)行；稅務機關按照稅收會計制度的規(guī)定，分科所、分預算級次、分稅種設置入庫稅金明細賬，編報稅收入庫稅明細表，為稅務部門掌握稅收收入進度，提供可靠的依據。
四、怎樣才能更好地發(fā)揮稅收會計的職能作用
稅收是國家財政收入的主要來源，稅收收入占財政收入的90%以上，稅收會計是國家預算會計的重要組成部分，它的職能作用發(fā)揮得好與壞，事關財政收入能否平衡，事關社會穩(wěn)定與發(fā)展。我們必須高度重視稅收會計工作，充分發(fā)揮稅收會計的職能作用，使稅收更好地調節(jié)經濟運行、組織財政收入，服務于經濟發(fā)展。
1.加大稅法、《會計法》的宣傳力度，普及稅收和會計知識，營造全社會重視稅收、重視會計資料真實性的社會氛圍。每年組織全社會的稅法宣傳，教育廣大公民樹立依法納稅光榮，偷稅、漏稅可恥的思想意識，必須為稅務部門提供翔實、準確的數據資料，為稅收會計核算創(chuàng)造良好的社會基礎；定期對稅務人員、稅收會計人員進行稅收知識、稅收會計知識的培訓，并嚴格組織考試，成績及格的發(fā)給《稅收知識合格證書》，成績不及格的不得上崗，通過提高稅務人員和稅收會計素質的有效辦法，使稅收會計的職能作用得到最大發(fā)揮；教育廣大稅務干部養(yǎng)成良好的工作作風，不論向哪里提供數據，都要做到數據準確、編報及時、口徑統(tǒng)一，為稅收會計核算創(chuàng)造良好的條件。
2.加強對稅收會計工作的組織領導。各級一把手要親自抓稅收會計工作，使稅收會計人員能更好地履行職責；各級稅務機關要配備“總會計師”協助單位一把手做好稅收計劃的下達、稅收會計核算、會計檢查和監(jiān)督；要成立稅收會計機構，省局稅務要成立稅收會計處，市稅務局要有稅收會計科，縣區(qū)稅務局設置稅收會計股，基層分局設置稅收會計組，各級稅務機關的稅收會計部門要配備一定數量的政治、業(yè)務素質高的稅收會計人員，并保持相對的穩(wěn)定，為稅收會計發(fā)揮職能作用，提供組織和人力上的保證。
3.建立健全規(guī)章制度。完善的規(guī)章制度是做好一切工作的基礎，稅收會計工作也不例外，稅收會計真正發(fā)揮其職能作用，如實反映稅收征收管理情況，監(jiān)督和控制稅收征收管理的全過程，使稅收工作規(guī)范、高效地運行，必須建立和健全各種規(guī)章制度，并在實際工作中嚴格遵守，付諸實際行動：（1）建立稅務機關內部的稅收憑證傳遞制度。稅收會計及一切與稅收會計有關的稅收征收管理資料，必須在規(guī)定的時間，保質保量傳送到稅收會計手中，確保稅收會計掌握核算的第一手資料。（2）稅收會計核算流程。制定詳細的稅收會計核算流程，要包括憑證傳遞，出納和稅收會計如何進行交接手續(xù)等。（3）建立稅收會計和稅收征收人員的責任制度。明確稅收征收人員的義務就是要將征收稅款的原始憑證及時傳遞給稅收會計人員，并保證稅收會計核算資料的正確性；稅收會計人員必須按照規(guī)定的核算程序、核算方法、記賬規(guī)則對稅收資金運動情況，進行全面、系統(tǒng)、連續(xù)的核算和反映，并對稅收資金運動的過程進行控制，使稅收征收管理活動符合黨和國家的稅收政策，符合國家的法律。
4.實行目標化管理，嚴格責任及獎懲。（1）要把稅收會計核算資料的真實性，能否準確地核算企業(yè)欠繳稅款作為評價各級地方稅務機關一把手政績的依據，干部升遷、提拔，不能只看稅收任務的完成這一指標，還要看稅收會計核算的真實性和合法性。（2）各級地方稅務部門要把稅收會計核算質量、真實程度，列入目標管理之中，對完不成稅收會計核算質量和真實性指標的單位，取消參加評選先進的資格。（3）稅收會計資料不真實，弄虛作假，使稅收會計信息失真，審計、財政、紀檢監(jiān)察部門發(fā)現有利用稅收會計營私舞弊行為的，給予必要的經濟和行政處分，情節(jié)嚴重的，移送司法機關嚴懲。對嚴格執(zhí)行稅收法律、法規(guī)及稅收會計制度，稅收會計核算資料真實、可靠的，在給予精神鼓勵的同時，給予必要的物質獎勵。
摘 要：在新的形勢下，中央銀行的會計應該擺脫單純內部會計束縛，要有監(jiān)管的職能。本文對中央銀行如何發(fā)揮會計監(jiān)管職能提出了五條建議。
隨著金融體制改革的深入，特別是我國加入WT0以后，對我國中央銀行會計監(jiān)管職能提出了更高的要求。人民銀行會計應當適應形勢發(fā)展的需要，擺脫單純內部核算會計的束縛，切實樹立會計監(jiān)管的理念和思想。因此，本文擬對如何發(fā)揮中央銀行會計監(jiān)管職能談一點粗淺的看法。
一、央行會計監(jiān)管的內容及作用
第一，對金融機構會計的內控制度監(jiān)管。一是對金融機構的會計基礎體系做出評估，決定是否許可運行。中央銀行會計部門應當對金融機構的會計憑證制度、財務記載與核對制度、會計核算系統(tǒng)的設計是否科學等方面的內容做出全面審查和評價，看其是否滿足防范會計風險的需要。二是對金融機構內部控制狀況進行實時監(jiān)控，監(jiān)督金融機構會計是否執(zhí)行了會計審慎性原則和合規(guī)性原則，指導和促進金融機構改進和加強會計內部控制管理，提高會計信息的真實性。
第二，對金融機構會計核算質量的監(jiān)管。當前，有些金融機構受利益驅動，經營思想出現偏差，會計工作行政化，違背會計核算原則，造假賬現象時有發(fā)生。這種行為嚴重妨礙了人們對金融機構經營活動真實與否的判斷，破壞了會計核算的基礎，使國家進行宏觀經濟決策失去了可靠的依據，甚至造成失誤。因此中央銀行把金融機構提供的會計信息是否真實、準確、完整作為會計監(jiān)管的內容是十分必要的。具體包括金融資本金核算是否真實、管理是否嚴格；存款準備金以及金融機構存、放、匯的數據是否準確，經營利潤反映是否真實等內容，以此保證央行會計部門掌握最全面、最系統(tǒng)、最權威的監(jiān)管資料。
第三，對金融機構支付結算制度執(zhí)行情況進行監(jiān)管。結算紀律的監(jiān)督管理主要包括賬戶管理規(guī)定的執(zhí)行情況，即各金融機構是否存在未經中央銀行審批，擅自為企業(yè)開立賬戶或擴大賬戶的使用范圍的現象；票據的簽發(fā)、使用和受理是否嚴格遵循《票據法》和《支付結算辦法》的規(guī)定；各類舉報情況的調查和處理以及聯行匯差資金的監(jiān)管等。
第四，加強對地方性金融機構的會計監(jiān)督和指導。目前，商業(yè)性金融機構會計工作中存在的問題，集中反映在地方性金融機構無會計主管機構，會計核算組織雜亂無序，非規(guī)范性、隨意性較大。因此，人民銀行會計部門應在各自轄區(qū)內，幫助地方性金融機構根據統(tǒng)一會計制度，選擇和設計符合本企業(yè)具體情況的會計核算形式和具體的財務管理制度，并監(jiān)督指導其實施，以此規(guī)范其經營行為，確保地方性金融機構按照現代企業(yè)制度的運行模式健康發(fā)展。
二、加強央行會計監(jiān)管職能的幾點想法
一是要轉變觀念，重視會計監(jiān)管。要改變過去那種會計部門只要賬平表對就行的想法，樹立會計部門身兼兩職的觀念，既要堅持和發(fā)揚會計“三鐵”精神，確保會計核算質量，又要履行會計監(jiān)管職能。對待會計監(jiān)管工作，要改變只重視結算紀律監(jiān)管的片面認識，充分全面地發(fā)揮會計監(jiān)管職能。使會計監(jiān)管融入金融監(jiān)管范圍，成為金融監(jiān)管不可缺少的重要一環(huán)。
二是制定完善金融會計法規(guī)體系，統(tǒng)一會計監(jiān)管標準。當前，要加強和完善會計法規(guī)的建設，盡快出臺會計監(jiān)管的有關制度辦法，明確金融機構所享有的權利、應承擔的責任和義務。要盡快修訂完善金融業(yè)統(tǒng)一的會計制度，統(tǒng)一規(guī)范會計科目，統(tǒng)一銀行賬號的編制方法，統(tǒng)一報表編報格式，做到內容規(guī)范、歸類明確。明確金融機構業(yè)務穩(wěn)健處理的會計政策、有問題貸款的計息政策、計提風險準備金的政策等，使中央銀行會計監(jiān)管能夠真正做到有法可依，有章可循，便捷高效，樹立央行監(jiān)管權威。
三是要正確處理會計監(jiān)管與其他部門監(jiān)管的關系。一方面要正確處理會計監(jiān)管與中央銀行其他監(jiān)管的關系。會計部門的監(jiān)管，主要是對金融機構的會計業(yè)務是否按合規(guī)性、真實性和審慎性原則實施的監(jiān)督管理，是專業(yè)性的業(yè)務監(jiān)管；而其他部門的監(jiān)管主要是對金融機構的市場準入、退出及經營合規(guī)性等方面的監(jiān)管，是綜合性的全面監(jiān)管。因此，會計在實施監(jiān)管職能時，既要加強與其他監(jiān)管部門的聯系和溝通，又要準確把握會計監(jiān)管的特點，避免各部門監(jiān)管效果相互抵消或重復勞動，以提高人民銀行整體監(jiān)管效能。另一方面，要正確處理會計監(jiān)管與財政審計監(jiān)督的關系。隨著會計師事務所、審計師事務所等社會中介機構的日漸成熟和完善，借助這些中介機構對金融機構的會計業(yè)務進行檢查監(jiān)督，也是中央銀行會計監(jiān)管的一種方式。
四是會計監(jiān)管要與加強金融服務相結合。人民銀行會計部門擔負著對金融機構會計監(jiān)管和提供會計服務的雙重職責，會計監(jiān)管不能獨立于會計服務職能。一方面，中央銀行會計部門實施監(jiān)管職能，查處違規(guī)行為，對被查處對象來說是實施監(jiān)管職能，但卻為整個金融系統(tǒng)創(chuàng)造了一個公平高效的經營環(huán)境，對其他金融機構和客戶而言則是一種行政服務。另一方面，中央銀行會計監(jiān)管的大部分內容是對金融機構服務過程的監(jiān)管，其監(jiān)管職能也是在中央銀行為金融機構提供服務或金融機構為客戶提供服務的過程中實現的，因此會計監(jiān)管要與服務緊密結合。另外，在監(jiān)管方式的選擇上，要通過調查、分析、現場指導以及柜面服務等多種形式，參與到商業(yè)銀行的經營管理當中，提出好的建議，促使其提高經營業(yè)績，使商業(yè)銀行切身感受到人民銀行監(jiān)管帶來的好處，消除其逆反心理，自覺地接受和配合人民銀行的監(jiān)管。
五是監(jiān)管形式要多樣化，特別要注重運用科技手段，提高監(jiān)管質量和效率。人民銀行會計部門在實施會計監(jiān)管時，要結合實際情況，拓寬監(jiān)管思路，使監(jiān)管方式多樣化，針對不同的監(jiān)管內容采用不同的監(jiān)管手段，如對會計核算制度可采用事前審批的方法，而對結算紀律的檢查也不能只局限于現場檢查，大量的工作還是日常柜面監(jiān)督，對金融機構準備金及財政性存款繳存情況的監(jiān)管則可以通過加強對金融機構報表的審查來實現。要加強中央銀行會計監(jiān)管系統(tǒng)建設，充分利用現代化的科學技術手段，借助于先進的計算機應用技術和暢通的通訊網絡，加快研制開發(fā)會計監(jiān)管軟件，建立一套科學、有效、完備的會計監(jiān)管系統(tǒng)，設立計算機信息數據庫，進行數據整理計算和分析。通過將中央銀行會計部門的非現場監(jiān)管系統(tǒng)與金融機構會計業(yè)務處理系統(tǒng)聯網，實現系統(tǒng)的信息共享。
摘 要：會計理論界對會計職能的研究，20世紀90年代以來日趨勢微。我國加入WTO后，市場經濟日趨規(guī)范，發(fā)展經濟的環(huán)境發(fā)生了根本改變。因此，有必要對會計職能實現的廣度、深度和精度展開進一步的討論。
關鍵詞：會計核算職能 監(jiān)督職能 認識
職能是事物本身所具有的功能，會計職能就是會計本身所具有的功能。早在20世紀50年代，我國會計學術界就在較大范圍內對會計職能展開討論，到70年代末，對會計職能的研究成為會計理論研究的熱門話題之一并逐漸形成高潮。從“一職能說”（提供信息，會計職能是統(tǒng)一的，也是惟一的）、“二職能說”（反映和監(jiān)督，反映和控制，反映和管理，核算和監(jiān)督，核算和管理）、“三職能說”（認為會計職能是計算過去，控制現在，預測未來）、“四職能說”（計算經濟效益；收集記錄經濟事項；傳遞財務、成本信息；分析預測，參與管理和決策）、“六職能說”（除了傳統(tǒng)的核算、監(jiān)督職能、還有預測、決策、控制和分析職能）到“七職能說”，出現了“百家爭鳴”的繁榮景象。人們曾欣喜地看到，會計理論的研究成果對指導我國會計工作的實踐，充分發(fā)揮會計人員做好會計工作的主觀能動作用，具有重要的理論和現實意義。進入20世紀90年代后，會計理論界對會計職能的研究日趨勢微，其原因可能緣于人們的認識逐漸趨于一致，即會計的基本職能是核算和監(jiān)督，1985年頒布的第一部《會計法》也對此首肯。進入21世紀，我國經濟發(fā)展的環(huán)境發(fā)生了深刻變化，反思我國會計工作的實踐，筆者認為有必要對會計核算和監(jiān)督這一基本職能，從其實現的深度、廣度和精度上重新加以認識，展開進一步的討論。
一、會計核算職能
對會計核算工作的抽象反映就是會計核算職能，會計核算是會計工作的重要組成部分。會計核算是以貨幣為主要計量單位，對企業(yè)、單位一定時期的經濟活動進行真實、準確、完整和及時的記錄、計算和報告。以貨幣為主要計量單位，是會計核算的顯著特征。會計就是要以貨幣為計量單位，去記賬、算賬和報賬，以便真實、完整、準確、及時地反映企業(yè)、單位的經濟活動情況。
會計核算的內容是會計對象，具體表現為各種各樣的經濟業(yè)務，1985年頒布的《會計法》和2000年修訂后的《會計法》將其歸納為七類。它包括：（1）款項和有價證券的收付，如企業(yè)的銷貨款、購貨款和其他款項的收付，股票、公司債券和其他票據的收付等；（2）財物的收發(fā)、增減和使用，如材料的購進與領用，產成品的入庫與發(fā)出，固定資產的增加與減少；（3）債權、債務的發(fā)生和結算，如應收賬款，應付賬款，其他應收、應付款的發(fā)生和結算；（4）資本、基金的增減，如企業(yè)實收資本和盈余公積的增加和減少；（5）收入、支出、費用、成本的計算，如企業(yè)的主營業(yè)務收入，其他業(yè)務收入和支出，管理費用和產品成本的計算；（6）財務成果的計算和處理，如企業(yè)的銷售收入大于業(yè)務成本、銷售稅金及附加，表現為盈利，要按規(guī)定進行分配，反之即為虧損，要按規(guī)定進行彌補；（7）需要辦理會計手續(xù)，進行會計核算的其他事項。
會計核算要求做到真實、準確、完整、及時和比較。（1）真實。真實性是對會計信息質量要求的第一原則。是指會計核算應當以實際發(fā)生的經濟業(yè)務為依據，如實反映企業(yè)財務狀況和經營成果，做到內容真實，數字準確，資料可靠。只有會計核算記錄的數字和情況是真實的，才能保證記賬、算賬、報賬是真實的，會計資料才是有用的。真實是會計的生命。會計核算的過程應當如實再現經濟活動的全貌。（2）準確。要求對會計事項的處理是合理、合法的，有關數字的計算是正確的。（3）完整。要求對企業(yè)、事業(yè)等單位的生產經營活動和其他活動的各方面或全過程都得到全面的記錄、計算和報告，不得有所遺漏。只有會計核算完整，才能為領導、有關單位和群眾提供全面、正確的資料，才能為領導做出經營決策，有關單位制定政策、計劃，群眾參與和監(jiān)督經營活動，提供有效的依據。（4）及時。是要隨著經濟業(yè)務的發(fā)生，按時得到會計處理和記錄、計算，并根據有關規(guī)定按時向有關對象報告。及時為單位領導提供會計信息，有利于領導在激烈的市場競爭中做出正確的決策；及時為企業(yè)各部門提供會計信息，有利于對生產過程的耗費進行控制，提高經濟效益。（5）比較。是對發(fā)生的經濟業(yè)務從多方面進行比較，作出恰當的估計和判斷，做到投入少而產出多。如企業(yè)采購材料，銷售產品。比較包含在會計核算的過程中，才能發(fā)揮會計的應盡之責，會計之于管理的作用才能更好地發(fā)揮。人們習慣對一事項所說的合算不合算，就是看是不是經濟、節(jié)約?？梢姡容^是會計核算的內核屬性之一。
我國加入世貿組織后，國際競爭會更加激烈?，F代企業(yè)制度的建立，私營企業(yè)和個體企業(yè)的大量涌現，市場經濟的完善、規(guī)范，要求對會計核算的外延和內含應進一步加以認識。首先從廣度上分析，應擴大會計核算的范圍?，F在，不少私營、個體企業(yè)尚未建立會計賬簿，難以進行會計核算。這樣，必然導致國家稅收的大量流失，不利于企業(yè)自身的管理和發(fā)展。從會計的反映對象是能夠用貨幣計量的經濟活動看，只要有經濟活動，只要有貨幣收付行動，就應當從會計上加以核算，大到擁有上百億元資產的企業(yè)集團，小到每一個家庭。至于采用何種記賬方法，建立何種賬簿，是否進行報賬，應視會計主體不同而定。能夠采用國家統(tǒng)一會計制度的應盡量統(tǒng)一，保證核算的規(guī)范和指標可比。對于每一個家庭，通過建立簡單的賬簿核算日常收支，可以控制耗費的發(fā)生，掌握支出的流向，配比收入可以計算出結存，把握日常活動的規(guī)律，逐步培養(yǎng)起我國公民的經濟核算意識。會計教育工作者應當擔負起培養(yǎng)公民經濟核算意識的職責。每一個公民經濟核算意識的增強，必然使國家資源得到最優(yōu)化利用。其次從深度和精度上分析，我國現有會計從業(yè)人員的業(yè)務和職業(yè)道德素質，客觀地說，同企業(yè)走向國際市場這種現實需求還有較大差距，高水平的財務總監(jiān)還是鳳毛麟角，非常缺乏。因此，我國的大學本科教育，碩士、博士教育，應當抓緊培養(yǎng)一批具有高深理論知識和豐富實踐經驗的高、精、尖人才，以解燃眉之急。在企業(yè)內部，會計核算的方式上，應當恢復過去的優(yōu)良傳統(tǒng)，實行廠部核算下的車間核算和班組核算。劃小核算單位，將成本、費用、收入、利潤指標層層分解，落實到人，大企業(yè)算小賬，把經濟效益一點一滴擠出來。
二、會計監(jiān)督職能
會計監(jiān)督職能是會計監(jiān)督工作應發(fā)揮的作用，或它應有的功能。會計監(jiān)督的主體是企業(yè)、單位的會計機構、會計人員。會計監(jiān)督的對象是企業(yè)、單位的經濟活動。會計監(jiān)督的內容主要表現在：（1）監(jiān)督經濟業(yè)務的真實性。監(jiān)督企業(yè)、事業(yè)等單位發(fā)生的經濟業(yè)務是否真實，會計機構、會計人員對不真實、不合法的原始憑證不予受理。對弄虛作假，嚴重違法的原始憑證，在不予受理的同時，應當予以扣留，并及時向領導人報告，請求查明原因，追求當事人的責任。對記載不準確、不完整的原始憑證予以退回，要求經辦人員更正、補充。發(fā)現賬簿記錄與實物不符時，應當按照有關規(guī)定進行處理。（2）監(jiān)督財務收支的合法性。就是要監(jiān)督企業(yè)、單位所發(fā)生的經濟業(yè)務是否符合黨和國家的財經法律、法規(guī)、規(guī)章和國家統(tǒng)一會計制度的要求。凡符合有關規(guī)定的，會計人員予以辦理。會計機構，會計人員對不合法的原始憑證，不予受理；對違法的收支，應當制止和糾正；制止和糾正無效的，應向單位領導人提出書面意見，要求處理；對嚴重損害國家和社會公眾利益的違法收支，應當向主管單位或者財政、審計、稅務機關報告，以便處理。（3）監(jiān)督公共財產的完整性。企業(yè)、事業(yè)等單位的公共財產，包括其各項資產。會計機構、會計人員要監(jiān)督公共財產是否得到很好的保管或正確的記錄，賬實是否相符。發(fā)現公共財產短缺或損毀，應查明原因，及時處理。
會計監(jiān)督按照與經濟業(yè)務發(fā)生的時間，可分為事前、事中、事后監(jiān)督。事前監(jiān)督指在經濟業(yè)務發(fā)生之前，即審核其是否符合有關政策、法令和制度的要求，對于違法的經濟活動，要堅決加以限制和制止。只有限制非法活動，才能鼓勵正當經營；限制濫用、浪費，才能增產節(jié)約，增收節(jié)支。事前監(jiān)督可收防患未然之效，使會計監(jiān)督處于主動地位。事中、事后的會計監(jiān)督是對會計所反映的經濟活動情況及有關資料加以檢查和分析。通過檢查和分析可以發(fā)現問題，總結經驗。對已發(fā)現的問題，要拿出整改意見，提出行之有效的措施。調整經濟活動，實現規(guī)定要求的預期目標。
在明確會計監(jiān)督的內容和過程之后，若把會計監(jiān)督放置到目前的經濟環(huán)境之中，審視其質量，就會發(fā)現一些值得思考的問題。（1）會計監(jiān)督的主體應當擴展?！稌嫽A工作規(guī)范》第七十三條規(guī)定：“各單位的會計機構、會計人員對本單位的經營活動進行會計監(jiān)督。”現在，在會計核算中偽造、變造會計憑證，建立賬外賬的現象屢有發(fā)生，多數是由單位的會計或受指使、或自己所為形成的。讓造假者自身去查假、打假，其結果不難想象。應當看到，我國會計隊伍的整體素質是好的，他們分布在不同行業(yè)的不同單位，是會計監(jiān)督的主力軍。但會計主管部門不應袖手旁觀，不能僅僅充當制度的制定者和宣傳者，應當介入到會計監(jiān)督之中，彌補單位會計人員自身監(jiān)督的不足。（2）加強會計人員的職業(yè)道德教育?，F在，會計委派制的實施，新的會計制度的實行，對客觀因素造成的會計信息不實發(fā)揮了抑制作用。但人為因素造成的會計信息不實，只能靠會計人員的職業(yè)道德來約束。如出于種種目的歪曲企業(yè)、單位的財務狀況，隨意操縱收入、費用的確認標準。或隨意改變利潤的計算和分配辦法，以達到夸大經營者業(yè)績或粉飾公司業(yè)績的目的，其結果必然損害國家和投資者的利益。2000年修訂后的《會計法》，雖加大了對提供虛假會計信息人員和單位負責人的處罰力度，但實際效果并不十分明顯。虛假會計信息的根本治理，靠會計人員嫻熟的業(yè)務技術和職業(yè)道德在日常核算中的自覺恪守。新聞宣傳部門要披露打擊提供虛假會計信息的現實案例，弘揚遵守政策、認真負責的會計人員的先進典型，為會計人員營造一種守法、護法、執(zhí)法的良好環(huán)境和社會氛圍。
會計核算職能和監(jiān)督職能是相互聯系，相輔相成，不可分離的，核算職能是監(jiān)督職能的基礎和前提。監(jiān)督職能的發(fā)揮能夠更好地保證會計核算的質量。會計核算和監(jiān)督職能的充分發(fā)揮，能使企業(yè)、單位的經營活動實現管理最優(yōu)，效益最佳的目標。
內容提要:創(chuàng)立會計核算中心體制是實現高校財務管理，適應經濟體制改革的有效機制。明確設立會計核算中心的地位和職能，規(guī)范高校財務行為，加強財務管理，提高資金使用效益，創(chuàng)造一個良好的經濟環(huán)境，促進高校事業(yè)發(fā)展具有現實意義。
關鍵詞：會計核算中心 集中結算 資金管理 監(jiān)督與服務
一、創(chuàng)建高校會計核算中心的目的
隨著我國教育事業(yè)的改革與發(fā)展，高校理財的宏觀環(huán)境發(fā)生了變化。為了充分利用現有高校在實行“統(tǒng)一領導、集中管理”財務管理體制的同時，《高等學校財務制度》也規(guī)定“規(guī)模較大的高校實行‘統(tǒng)一領導、分級管理’的財務管理體制?！狈旨壒芾硎侵冈诟咝＝y(tǒng)一領導財務工作的前提下，在明確高校和二級單位權限、責任、利益、以及財務規(guī)章制度健全的基礎上，根據財權劃分，事權與財權相結合的原則，由高校和校內二級單位進行分級管理。會計核算中心隸屬財務部門領導，代表高校領導和財務部門統(tǒng)一集中辦理高校二級單位的會計核算和資金結算業(yè)務的專業(yè)機構，會計核算中心與二級單位（部門）之間是委托與、服務與監(jiān)督的關系。核算中心的地位和職能的發(fā)揮具有相對獨立性，既對管理單位的會計工作負責，也對高校領導和資金管理負責，可以較好地實現服務與監(jiān)督的統(tǒng)一。
1.建立會計核算中心有利于切實深化高校資金管理改革。建立會計核算中心主要是為了規(guī)范高校的財務行為，加強財務管理，提高資金使用效益，創(chuàng)造一個良好的經濟環(huán)境，促進高校事業(yè)發(fā)展。隨著高等教育體制改革的日益發(fā)展，高校財務管理的核心問題是效益問題。財務管理的綜合效益集中體現在教學、科研、社會服務等各方面。高校辦學過程中的經濟行為日趨多元化，高校的財務管理面臨著更為復雜的局面。根據《高等學校財務制度》規(guī)定的財務管理的主要任務，財務管理核算體系的構建就要緊緊圍繞如何依法多渠道籌集事業(yè)資金、如何科學配置高校資源，如何對高校的經濟活動進行監(jiān)督等方面來進行。建立會計核算中心掌握高校財務資源的配置狀況，可以從總體上起到正確的政策導向作用，分析和比較高校的辦學效益，檢查和監(jiān)測高校的財務風險，有利于引導高校的財務管理走向良性發(fā)展的道路。
2.建立會計核算中心能夠保證二級單位依法履行職責。要保證高校各項經濟活動的合法、合理，就要嚴格按照《會計法》、《高等學校財務制度》的要求進行核算和監(jiān)督，通過會計核算中心建立二級單位（部門）經濟責任制，有利于強化高校管理層任期內的經濟責任，增強單位或部門做好經濟工作的責任心和使用感，促使其為保證高校的發(fā)展更合理地籌集好、使用好各項資金，確保資金的完全性和效益性，以便從財力上更好地保證教育事業(yè)的持續(xù)發(fā)展。
3.建立會計核算中心有利于開源節(jié)流。目前，各高校內部辦學形式多樣化和籌資形式多元化活動的展開，高校各級管理者清楚地認識到這是高等院校辦學體制的方向，需要財務管理人員配合制定一些激勵政策給予積極支持。既要認真宣傳國家財經法律和有關經濟政策，使各種形式的辦學創(chuàng)收活動在正確軌道上運行，又要幫助創(chuàng)收部門樹立理財思想，同時也要做好一切服務工作，提供一切方便。在分配制度上要打破過去平均主義思想，要拉開部門與部門之間的分配距離，創(chuàng)收與不創(chuàng)收不能一個樣，效益好與效益差不能一個樣。從而調動全院各單位或部門參與各項辦學創(chuàng)收活動的積極性，籌集辦學經費以增強學校辦學的整體財力。
二、高校會計核算中心的特點
高校財務管理的特殊性和復雜性決定了會計核算中心的地位。高校會計核算中心要旨是在高校二級單位的資金所有權、資金使用權和財務自主權不變的前提下，對二級單位進行集中辦理會計核算和實行會計監(jiān)督，是融會計核算、監(jiān)督、服務于一體的會計管理體制，實質是資金的所有權和核算權分離，核算權和監(jiān)督權相互制約、相互依存的一種會計核算管理制度的安排，其特點如下：
1.統(tǒng)一委托。會計核算中心與二級單位或部門建立委托、受托關系，二級單位或部門與會計核算中心簽定委托書，確定委托、受托關系，委托核算中心會計核算，二級單位或部門指定專人辦理報賬等事項，具有會計監(jiān)督功能；二是統(tǒng)一賬戶管理，核算中心為每一個二級單位和或部門建立內部賬戶，配發(fā)資金結算手冊，預留付款印鑒，不開設外部銀行賬戶，核算中心具有一定的銀行服務功能。
2.集中辦理結算。會計核算中心為二級單位或部門集中辦理資金結算，一是二級單位或部門不設會計、出納，其現金收入、支出等資金結算，與外部單位往來代收代付等由二級單位或部門指定專人到核算中心辦理。二級單位或部門收入直接記入二級單位或部門內部賬戶，然后支付使用，一般不得透支。二是集中進行會計核算，核算中心審核二級單位或部門報來的原始憑證，填制記賬憑證， 登記會計賬簿，編制往來報表，為二級單位或部門定期提供對賬單，隨時提供有關會計信息資料。三是集中管理會計檔案，二級單位或部門會計檔案全部由會計核算中心統(tǒng)一保管，分二級單位或部門分年度裝訂成冊，按會計檔案管理辦法對會計憑證、賬簿、報表等編目、立卷、歸檔。
3.建立審核制度一是建立支出審核制度，二級單位或部門報表的所有單據都必須有單位印章、主管領導人簽章必須與預留印簽一致；二是建立憑證審核制度，會計核算中心必須嚴格審核二級單位原始憑證的真實性、合法性，才能報賬和進行賬務處理。督促二級單位所有原始憑證達到“四有”：即有合法憑據；有付款印鑒，有使用用途，有經辦人的印章。根據二級單位不同的業(yè)務活動需要，科學使用會計軟件，開展會計核算，嚴格按照賬務處理流程操作，及時、準確、完整的計算、記錄、反映其財務收支和各項經濟活動情況，實行預算內外資金統(tǒng)一管理、全面監(jiān)督。
4.核定現金流量。建立現金管理制度，根據各二級單位現金流量核定一定額度的備用金，以減少報賬人員的工作量?，F金實行限范圍的管理，嚴格濫用和超范圍使用資金。核算中心建立崗位責任制度，對二級單位或部門情況做到“三勤”，勤了解二級單位或部門項目、勤了解現金來往規(guī)律、勤了解現金來龍去脈。建立票據管理制度，實行“四定”：即定人員，不相容職務分離，形成相互制約；定制度，購入、發(fā)出、核銷、回收等環(huán)節(jié)建立票據臺賬，相互簽字制約；定數量，根據業(yè)務需要定供票數量；定期繳銷。
三、會計核算中心與二級單位的會計關系及責任的劃分
1.會計核算中心與二級單位（部門）之間的會計關系。（1）委托與關系。從本質上看，高校會計核算中心是一種記賬方式，它是高校財務管理模式在市場經濟條件下的創(chuàng)新，為加強高校資金管理，在當前高校教育經費不寬裕的情況下，大力開展開源節(jié)流工作是理好財，用好財的關鍵所在。同時，也是促進高校財務管理改革，規(guī)范會計秩序而產生的一種記賬方式，是對傳統(tǒng)記賬方式的發(fā)展和突破。它與傳統(tǒng)記賬具有本質的區(qū)別。傳統(tǒng)記賬是委托單位（部門）自愿委托授權，委托單位或部門的自主權較大，選擇權也較大；而會計集中制是領導的強行委托、強行，委托單位或部門沒有自主權，處于被動地位，不管愿不愿意，不管接不接受，都必須由會計核算中心統(tǒng)一集中實行會計核算，不存在選擇權與自主權。（2）服務與被服務的關系。從會計核算中心的職能來看，從編制憑證、登記賬簿到有關明細報表、會計檔案管理等一系列會計核算業(yè)務都必須由會計核算中心負責完成，要為二級單位（部門）提供優(yōu)質規(guī)范的會計業(yè)務服務。會計核算中心是服務主體，本校二級單位（部門）是服務的客體，會計資料是服務的對象。服務是第一位的，是基礎，是前提，是在服務中監(jiān)督，監(jiān)督中服務。（3）監(jiān)督與被監(jiān)督的關系。從總體上看，會計核算中心是監(jiān)督的主體，二級單位（部門）是監(jiān)督的客體，會計核算中心代表高校法人代表對二級單位（部門）實行會計監(jiān)督，是會計核算中心核算的目的所在。其目的就是通過強化會計監(jiān)督，加強創(chuàng)收資金管理，開源節(jié)流，規(guī)范會計工作秩序，促進高校財務管理改革。從另一個角度看，二級單位（部門）對會計核算中心也存在監(jiān)督關系。一是監(jiān)督會計核算中心會計核算工作是否規(guī)范合理，是否調動各二級單位（部門）創(chuàng)收的積極性；二是監(jiān)督會計核算中心代為保管資金是否安全完整、分配是否合理。
2.會計核算中心會計工作責任的劃分及界定。（1）資金收支活動的主體。雖然二級單位（部門）創(chuàng)收資金的會計核算工作移交了，但資金收支的使用權沒有變，二級單位（部門）按學校規(guī)定的資金擁有權，在規(guī)定范圍內使用，所有的創(chuàng)收項目活動及收支活動都由二級單位（部門）自行決定，會計核算中心不得干預。（2）資金權的主體。二級單位（部門）的資金集中以后，會計核算中心履行的是代管職能。要了解二級單位（部門）還有多少資金，可以通過資金結算手冊或直接到會計核算中心查詢，資金的所有權、使用權、審批權沒有發(fā)生轉移，仍歸二級單位（部門）所有，發(fā)生轉移的僅僅是資金的保管權。（3） 會計核算中心的權限。會計核算中心主要是對二級單位（部門）發(fā)生經濟活動以后提交的原始憑證，重點審核原始單據是否合法，原始憑證的內容是否符合國家制定的收費范圍和標準，以及預算外資金實行收支兩條線管理的規(guī)定。至于二級單位（部門）的經濟活動是否合法，經濟活動憑證的內容是否合法、真實，會計核算中心無法監(jiān)督和管理。因此，會計核算中心主要對會計核算工作的真實性、會計資料的安全完整及保密工作負責。（4）“集中與分級”管理的內容。集中不是權力的集中，分級不是分散，集中與分級是管理主體和管理客體的關系，是宏觀和微觀的有機統(tǒng)一，制度和規(guī)則的統(tǒng)一，是高校全局收入和重大項目收入資金調度的統(tǒng)一，事關高校師生的共同利益。分級管理的要素是高校二級單位在不違背政策法規(guī)和學校宏觀計劃的情況下，充分發(fā)揮自主性、積極性和創(chuàng)造性，使本單位得到充分的發(fā)展，使每個教師的正當利益得到體現。
四、高校會計核算中心的主要任務
高校財務管理核算中心的核心問題是效益問題。會計核算中心的綜合效益集中體現在教學、科研、社會服務等方面。隨著經濟體制的不斷變革和高校改革的不斷深入，高校要實現自身的不斷發(fā)展就必須加強自身的財務管理，不斷強化籌資功能，并把“依法多渠道籌集事業(yè)資金”作為財務管理的中心任務來抓。經濟體制改革為學校多渠道籌集資金提供了動力，但是，另一方面教育事業(yè)的不斷擴大又為高?；I集資金帶來很大的壓力。因此，會計核算中心要積極拓寬籌集資金的渠道。目前，高?？衫矛F有的設備和科學技術進行咨詢服務、開放實驗室等各種有償服務活動、舉辦各種類型的培訓班、進修班等辦學活動。會計核算中心在管好用好這些資金的同時要通過體制創(chuàng)新，制度創(chuàng)新和管理創(chuàng)新不斷開辟籌資渠道，并且促使高校籌集資金渠道符合國家政策、法規(guī)?？傮w上說，高校會計核算中心核算體制要正確處理的一個關鍵性問題，一方面要堅持學校對財經工作和財務活動的統(tǒng)一領導；另一方面又要同時調動校內二級單位理財的積極性。具體表現為一方面要進一步集中全校的財力；另一方面又同時下移財務管理權力，擴大二級單位（部門）自主理財空間。一級核算，二級管理其實是試圖在兩種財務管理體制中找到某種結合點，一方面是實行分級管理，賦予二級單位（部門）一定的財務管理權力；另一方面不允許二級單位（部門）單獨設置財會機構，二級單位（部門）的全部收支必須集中在校級會計核算中心進行核算，并在會計核算中心機構監(jiān)督之下，以集中全校財力。
為了做好本職工作，嚴格內部控制，加強監(jiān)督與服務，應根據國家有關財經法律法規(guī)和學校的財務規(guī)定，結合中心和二級單位的工作實際，制訂相關、必要的辦法和規(guī)定。如：一是中心崗位職責。中心可根據業(yè)務需要，采取一人一崗、一人多崗、一崗多人等方式，但從中心領導到一般會計工作人員都必須明確到崗、到位，從會計業(yè)務崗位到管理崗位，都應職責分明。二是報賬員崗位職責。二級單位報賬員的崗位是負責銜接本單位和中心財務關系往來的重要環(huán)節(jié)，對其要求須具備一定財務知識，掌握和熟悉國家有關的財經法規(guī)、學校的財務制度等，同中心會計人員一樣二級單位報賬員的崗位職責和工作任務也必須明確。三是內部控制制度和內部管理制度，如：現金管理制度；內部稽核制度；電算化管理制度；會計檔案管理及查詢制度等。為了規(guī)范工作秩序、銜接好各會計崗位之間的關系，還應制定內部操作規(guī)程、工作行為準則等。四是監(jiān)督與服務制度。監(jiān)督是為了加強優(yōu)質高效的服務，提高服務管理水平，服務應寓于監(jiān)督之中，監(jiān)督與服務有機結合，將有力促進會計核算和財務管理的行為規(guī)范。
