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中圖分類號：F275 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2012）07-0-01
集團稅務(wù)籌劃是從企業(yè)集團的全局性出發(fā)，通過對整個企業(yè)集團的投資、籌資、經(jīng)營等經(jīng)濟活動中的涉稅行為進行事前籌劃和安排，以達到減輕企業(yè)集團整體稅負。它與偷稅、逃稅、漏稅、騙稅有著本質(zhì)的區(qū)別，企業(yè)集團稅務(wù)籌劃的過程可以分為節(jié)稅籌劃和避稅籌劃。
一、企業(yè)集團稅務(wù)籌劃的優(yōu)勢
企業(yè)集團稅務(wù)籌劃的主體是集團這個整體，它比一般企業(yè)更有稅務(wù)轉(zhuǎn)嫁能力、資金轉(zhuǎn)移能力以及企業(yè)集團內(nèi)各成員間的轉(zhuǎn)讓定價平衡企業(yè)間稅負，企業(yè)集團稅務(wù)籌劃的特征是全局化，整體化。具體優(yōu)勢體現(xiàn)在以下幾方面：
1.能產(chǎn)生財務(wù)協(xié)同效應(yīng)，即1+1>2；
2.擁有一支具備專業(yè)知識的管理隊伍，能夠熟練掌握各類相關(guān)法律法規(guī)，能對其子公司及其關(guān)聯(lián)企業(yè)實現(xiàn)統(tǒng)籌安排以達到控制和協(xié)調(diào)的作用；
3.企業(yè)集團下轄多個企業(yè)及分支機構(gòu)，經(jīng)營多種商品，橫跨多個行業(yè)，企業(yè)集團可充分發(fā)揮各成員企業(yè)的自身優(yōu)勢，平衡各成員企業(yè)間的稅負。
二、企業(yè)集團稅務(wù)籌劃的目標
一方面是在企業(yè)集團現(xiàn)行產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、經(jīng)營范圍和日常經(jīng)營活動的情況下，通過會計記錄對資產(chǎn)、負債、收入、成本費用的確認過程選擇合理的記錄方法而達到減輕稅負的作用。另一方面是利用現(xiàn)行稅法及相關(guān)法律法規(guī)，通過企業(yè)集團內(nèi)部的資金轉(zhuǎn)移、企業(yè)投資、債務(wù)重組、分立合并、破產(chǎn)清算等方式以達到減輕稅負的目的，概括如下三層。
1.稅收負擔最小化和稅后利潤最大化。稅款支出占到企業(yè)成本支出的較大比例，它的高低直接會影響到整個企業(yè)集團的經(jīng)營效果，因此，實現(xiàn)稅收負擔最小化是稅務(wù)籌劃的第一層目標。
2.資金成本最大化和納稅成本最低化。通過合理稅務(wù)籌劃實現(xiàn)推遲納稅，對于企業(yè)來講無易于取得一筆無息貸款，而且稅款金額越大，推遲時間越長，企業(yè)的資金運作時間價值表現(xiàn)會越明顯，因此，合理安排推遲納稅時間是稅務(wù)籌劃的第二層目標。
3.恰當合理的履行納稅義務(wù)，實現(xiàn)涉稅零風險。恰當履行納稅義務(wù)是稅務(wù)籌劃的最低目標，目的在于規(guī)避納稅風險，規(guī)避任何法定納稅義務(wù)之外的納稅成本的發(fā)生，以及避免因涉稅而造成對企業(yè)的名譽損失，這是稅務(wù)籌劃的第三層目標。
三、企業(yè)集團稅務(wù)籌劃的基本思路
1.縮小整個企業(yè)集團納稅稅基?？s小計稅基礎(chǔ)一般要借助財務(wù)會計手段，主要表現(xiàn)為降低營業(yè)收入，增加營業(yè)成本費用，降低納稅所得，從而達到減少應(yīng)納所得稅的目的。在實際操作中，可以選擇的主要方法有分期收款、按完工百分比推推遲確認收入，采取改變存貨計價法，合理費用分攤法、資產(chǎn)租賃法等加大可據(jù)實列支稅前費用的扣除額等財務(wù)會計手段以及籌資方式的選擇、組織結(jié)構(gòu)的選擇等納稅籌劃技術(shù)，達到降低企業(yè)集團的納稅稅基。
如：電腦生產(chǎn)企業(yè)，生產(chǎn)每臺電腦原材料1000元，銷售3000元，若將企業(yè)的銷售部門拆分成一個銷售公司，將企業(yè)生產(chǎn)的電腦以2000元的價格銷售給銷售公司，再由銷售公司以每臺3000元的價格出售，這種情況下拆分前后應(yīng)納增值稅額為340元，應(yīng)納稅所得額為2000元，表面上看拆分前后企業(yè)集團稅額沒有發(fā)生什么變化，但是未拆分前稅前可扣除費用標準的基礎(chǔ)是3000元，而拆分后稅前可扣除費用限額基礎(chǔ)是5000元，扣除基礎(chǔ)提高稅前可扣除限額增加，相對降低了企業(yè)集團的納稅稅基。
2.制定企業(yè)集團轉(zhuǎn)讓定價實現(xiàn)稅負轉(zhuǎn)嫁。企業(yè)集團轉(zhuǎn)讓定價通常不受市場供求關(guān)系的影響，利用轉(zhuǎn)讓定價在公司集團內(nèi)部轉(zhuǎn)移利潤是集團最常用的一種稅收籌劃手段。把集團內(nèi)部的利潤通過轉(zhuǎn)讓定價從高稅區(qū)關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移到低稅區(qū)關(guān)聯(lián)企業(yè)，低稅區(qū)關(guān)聯(lián)企業(yè)稅負比以前有所增加，但是高稅區(qū)關(guān)聯(lián)企業(yè)的利潤以及稅負都減少了，而且下降幅度大于低稅區(qū)關(guān)聯(lián)企業(yè)稅負的增長幅度，最終可以使集團整體稅負下降。
稅負轉(zhuǎn)嫁雖然不會影響企業(yè)集團的總體稅收負擔，但會使稅收負擔在不同的企業(yè)成員之間進行分配，對不同的企業(yè)成員產(chǎn)生不同的經(jīng)濟影響。故稅負轉(zhuǎn)嫁成為稅務(wù)籌劃政策制定時必須考慮的重要因素，如企業(yè)集團集中采購原材料可以較低的價格成交，然后以一定的價格發(fā)包給物流公司，運往各子公司及其分支機構(gòu)，從而將一部分稅負轉(zhuǎn)嫁給供應(yīng)商和物流公司；或者以提高價格的方式把稅負全部轉(zhuǎn)嫁給消費者。
3.利用稅收優(yōu)惠政策和稅法相關(guān)規(guī)定稅務(wù)籌劃。現(xiàn)行稅法有許多稅收優(yōu)惠政策和特殊的稅收規(guī)定，例如：高新企業(yè)可享受15%企業(yè)所得稅率的優(yōu)惠，免稅農(nóng)產(chǎn)品經(jīng)營者增值稅優(yōu)惠以及消費稅單環(huán)節(jié)增稅、研發(fā)費用可加計扣除等等相關(guān)規(guī)定，這些規(guī)定都可以成為企業(yè)集團稅務(wù)籌劃的立足點。因此，利用這些優(yōu)惠政策和相關(guān)規(guī)定并合理的選擇運用，做好企業(yè)集團稅務(wù)籌劃安排，達到企業(yè)集團的稅務(wù)整體下降。
如：慶豐酒廠生產(chǎn)一斤白酒要原材料100元，售價為300元，應(yīng)納增值額為(300-100)×17%=34元，應(yīng)納消費稅額為300×20%+0.5=60.5元，而如果慶豐公司將其生產(chǎn)的白酒以每斤200元的價格銷售給自己的子公司，再由子公司以每斤300元銷售給消費者，則對于集團來講應(yīng)納的增值額為(200-100)×17%+(300-200)×17%=34元，增值稅沒有變化，但應(yīng)繳納的消費稅為200×20%+0.5=40.5元，應(yīng)納消費稅降低了20元。從整個企業(yè)集團來講消費稅負擔降低比例高達30%，故合理應(yīng)用稅法優(yōu)惠政策及相關(guān)稅收規(guī)定可以降低企業(yè)的稅務(wù)負擔。
4.企業(yè)集團整體延期納稅期限。不同時點的資金時間價值是不同的，對于企業(yè)集團推遲納稅時間就相當于企業(yè)取得一筆無息貸款，稅額越大，推遲的時間越長企業(yè)獲得的收益將越大。稅法規(guī)定企業(yè)應(yīng)該預(yù)繳稅款中少交的稅款不作為偷稅處理，因此在稅法允許的范圍內(nèi)推遲納稅時間，也是企業(yè)集團稅務(wù)籌劃的一種思路，可以通過合理選擇會計處理方法在前期多列支費用，少列支收入，提前增加固定資產(chǎn)，利用租賃形式代替資產(chǎn)購置，推遲子公司利潤分配的時間等等，總體不突破稅法要求的范圍內(nèi)，達到合理調(diào)整利潤實現(xiàn)時間的目的，從而整體推遲納稅時間。
結(jié)論：稅務(wù)籌劃做為企業(yè)集團的一項重要戰(zhàn)略組成部分，已被越來越多的企業(yè)和財務(wù)人員應(yīng)用。在實際操作中遠不止本文提到的內(nèi)容，要考慮的因素很多，因此，我們一定要在培養(yǎng)正確納稅意識，樹立合法稅務(wù)籌劃觀念的基礎(chǔ)上，深入研究稅法規(guī)定，領(lǐng)會稅法精神，做到合理籌劃并納稅。
參考文獻：
（一）增值稅、營業(yè)稅優(yōu)惠政策 2011年10月31日，財政部第65號令，決定修改《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》和《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》，從11月1日起大幅提高增值稅、營業(yè)稅起征點。根據(jù)新《增值稅暫行條例實施細則》第三十七條的規(guī)定，增值稅起征點的具體幅度調(diào)整如下：（1）銷售貨物的，由現(xiàn)行月銷售額2000～5000元提高到5000～20000元；（2）銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，由現(xiàn)行月銷售額1500～3000元提高到5000～20000元；（3）按次納稅的，由現(xiàn)行每次（日）銷售額150～200提高到300～500元。新《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十三條規(guī)定，營業(yè)稅起征點的具體幅度調(diào)整如下：（1）按期納稅的，月營業(yè)額從1000元～5000元上調(diào)為5000元～20000元；（2）按次納稅的，每次（日）營業(yè)額從100元上調(diào)為300元～500元。
需要提醒納稅人注意的是，增值稅、營業(yè)稅起征點調(diào)整的優(yōu)惠，只適用于符合小型微型企業(yè)的個體工商戶，即使是同樣按“個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得”繳納個人所得稅的個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)也不適用該優(yōu)惠政策。
（二）印花稅優(yōu)惠政策 《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于金融機構(gòu)與小型微型企業(yè)簽訂借款合同免征印花稅的通知》（財稅[2011]105號）規(guī)定，自2011年11月1日起至2014年10月31日止，對金融機構(gòu)與小型、微型企業(yè)簽訂的借款合同免征印花稅。
（三）企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策 《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)問題的通知》（財稅[2011]117號）規(guī)定，自2012年1月1日至2015年12月31日，對年應(yīng)納稅所得額低于6萬元（含6萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。
（四）其他優(yōu)惠政策 《財政部關(guān)于免征小型微型企業(yè)部分行政事業(yè)性收費的通知》（財綜字[2011]104號）規(guī)定，對依照工業(yè)和信息化部、國家統(tǒng)計局、國家發(fā)展改革委、財政部《關(guān)于印發(fā)中小企業(yè)劃型標準規(guī)定的通知》（工信部聯(lián)企業(yè)[2011]300號）認定的小型和微型企業(yè)，免征稅務(wù)部門收取的稅務(wù)發(fā)票工本費。
二、小型微型企業(yè)稅務(wù)籌劃基本思路
（一）恰當選擇納稅人身份進行稅務(wù)籌劃 我國增值稅的納稅人分為兩類：一般納稅人和小規(guī)模納稅人。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第538號）的規(guī)定，一般納稅人所適用的增值稅稅率為17%（部分增值稅應(yīng)稅項目為13%），進項稅額可以抵扣；小規(guī)模納稅人所適用的征收率為3%，進項稅額不可以抵扣。《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十三條規(guī)定，小規(guī)模納稅人會計核算健全，能夠提供準確稅務(wù)資料的，可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請一般納稅人資格認定，不作為小規(guī)模納稅人。
由于一般納稅人和小規(guī)模納稅人所使用的征稅方法不同，因此有可能導致二者的稅收負擔存在一定的差異，這就為小型微型企業(yè)選擇納稅人身份的籌劃提供了空間。小微企業(yè)為了減輕增值稅稅負，需要綜合考慮各種因素，從而決定如何在一般納稅人和小規(guī)模納稅人之間做出選擇。
案例1：濰坊市嘉禾食品有限公司為一家微型生產(chǎn)企業(yè)，預(yù)計2012年銷售額為48萬元（不含稅）。由于公司的會計核算制度并不健全，不符合作為增值稅一般納稅人的條件，若公司健全會計制度，每年需多支出2萬元，于是符合增值稅一般納稅人的認定標準（增值稅稅率為17%）。嘉禾食品公司從濟南青田農(nóng)牧有限公司（一般納稅人，增值稅稅率為17%）購入原材料30萬元（不含稅），其他支出6萬元。根據(jù)這種情況，請?zhí)岢黾{稅籌劃方案。
方案一：嘉禾食品有限公司選擇作為增值稅小規(guī)模納稅人。則應(yīng)納增值稅=48×3%=1.44（萬元），應(yīng)納城建稅及教育費附加=1.44×（7%+3%）=0.144（萬元），公司利潤總額=48-30×（1+17%）-6-0.144=6.756（萬元），應(yīng)納企業(yè)所得稅=6.756×25%=1.689（萬元），稅后利潤=6.756-1.689=5.067（萬元）。
方案二：嘉禾食品有限公司選擇申請作為增值稅一般納稅人。則應(yīng)納增值稅=48×17%-30×17%=3.06（萬元），應(yīng)納城建稅及教育費附加=3.06×（7%+3%）=0.306（萬元），公司利潤總額=48-30-6-0.306-2=9.694（萬元），應(yīng)納企業(yè)所得稅=9.694×25%=2.424（萬元），稅后利潤=9.694-2.424=7.27（萬元）。
由此可見，通過稅務(wù)籌劃，方案二比方案一多獲得稅后利潤2.203萬元（7.27-5.067）。因此，嘉禾食品有限公司應(yīng)當選擇申請作為增值稅一般納稅人。
（二）合理選擇企業(yè)組織形式進行稅務(wù)籌劃 根據(jù)新《企業(yè)所得稅法》第一條的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法，僅對投資者個人征收個人所得稅。但是，有限責任公司、股份有限公司繳納完企業(yè)所得稅后，投資者個人從公司獲得股息時還需要再繳納個人所得稅。因此，對于小型微型企業(yè)而言，可以計算不同組織形式下其稅負的大小，來選擇稅負最低情況下的企業(yè)組織形式。
案例2：2012年1月，青島市民高煒準備設(shè)立一家微型商品批發(fā)企業(yè)，預(yù)計該企業(yè)年盈利100萬元，高煒原計劃創(chuàng)辦一家有限責任公司，公司的稅后利潤全部分配給股東。根據(jù)這種情況，請?zhí)岢龆悇?wù)籌劃方案。
方案一：高煒設(shè)立一家有限責任公司。則應(yīng)納企業(yè)所得稅=100×25%=25（萬元），公司稅后利潤=100-25=75（萬元），如果稅后利潤全部分配，高煒應(yīng)納個人所得稅=75×20%=15（萬元），個人獲得稅后利潤=75-15=60（萬元），合計納稅=25+15=40（萬元）。
方案二：高煒可以考慮設(shè)立個人獨資企業(yè)，該企業(yè)本身不需要繳納所得稅。則高煒應(yīng)納個人所得稅=100×35%-1.475=33.525（萬元），稅后利潤=100-33.525=66.475（萬元）。
由此可見，通過稅務(wù)籌劃，方案二比方案一減輕稅負6.475萬元（40-33.525），高煒多獲得稅后利潤6.475萬元（66.475-60）。因此，高煒應(yīng)設(shè)立個人獨資企業(yè)。
（三）設(shè)立獨立核算的子公司進行稅務(wù)籌劃 根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十三條的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。第四十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。因此，對于國家稅法限制的費用，小型微型企業(yè)可以考慮通過設(shè)立子公司增加扣除限額的途徑來解決。但前提條件是不能違法，并且要測算好相關(guān)的數(shù)據(jù)，不要“按下葫蘆浮起瓢”，這邊節(jié)約了稅金，那邊卻又多交了稅金。
案例3：濟南正佳照明科技有限公司為一家小型生產(chǎn)企業(yè)，2012的銷售收入預(yù)計為1000萬元，但2012年的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出預(yù)計為200萬元，業(yè)務(wù)招待費支出預(yù)計為50萬元，沒有辦法壓縮。根據(jù)這種情況，請?zhí)岢龆悇?wù)籌劃方案。
方案一：仍采用原來的生產(chǎn)經(jīng)營方式。則業(yè)務(wù)招待費超標額=50-1000×5‰=45（萬元），廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費超標額=200-1000×15%=50（萬元），超標部分應(yīng)納企業(yè)所得稅=（45+50）×25%=23.75（萬元）。
方案二：該公司可以將銷售部門分立出來，組建一個全資子公司專門負責銷售。
這樣，正佳照明科技公司將生產(chǎn)的產(chǎn)品以900萬元賣給銷售公司，銷售公司再以1000萬元對外銷售。同時，該公司將所發(fā)生的廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費和業(yè)務(wù)招待費的一半分配給銷售公司來承擔。由于增加了獨立核算的銷售公司這樣一個新的組織形式，也就增加了扣除限額，但因最后都是1000萬元對外銷售，沒有增值，所以不會增加增值稅的稅負。
則正佳照明科技公司業(yè)務(wù)招待費超標額=25-900×5‰=20.5（萬元），正佳照明科技公司廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的發(fā)生額為100萬元，而扣除限額=900×15%=135（萬元），因而該公司可以將所發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費全部扣除。
銷售公司業(yè)務(wù)招待費超標額=25-1000×5‰=20（萬元），銷售公司廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的發(fā)生額為100萬元，而扣除限額=1000×15%=150（萬元），因而該銷售公司也可以將所發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費全部扣除。
兩個公司超標部分合計應(yīng)納企業(yè)所得稅=（20.5+20）×25%=10.125（萬元）。
由此可見，通過稅務(wù)籌劃，方案二比方案一少繳納企業(yè)所得稅13.625萬元（23.75-10.125）。因此，濟南正佳照明科技有限公司應(yīng)設(shè)立獨立核算的子公司從事銷售業(yè)務(wù)。
（四）利用起征點進行稅務(wù)籌劃 起征點是對課稅對象征稅的起點，即開始征稅的最低收入數(shù)額界限。當課稅對象未達到起征點時，不用征稅；當課稅對象達到起征點時，對課稅對象全額征稅。目前，起征點在增值稅、營業(yè)稅中的應(yīng)用比較多，這就為相關(guān)納稅人（個體工商戶）的稅務(wù)籌劃提供了可能。在具體實務(wù)操作過程中，納稅人應(yīng)充分考慮收入增加帶來的利益和放棄起征點的優(yōu)惠而增加的稅收負擔間的關(guān)系，避免增值率稍高于起征點而得不償失。
案例4：淄博市個體工商戶徐帆經(jīng)營一家美發(fā)店，2012年6月的營業(yè)額為20800元，應(yīng)當按照5%的稅率繳納營業(yè)稅。已知該行業(yè)的利潤率為40%，當?shù)刎斦d和國家稅務(wù)局最新規(guī)定的營業(yè)稅起征點為20000元。根據(jù)這種情況，請?zhí)岢龆悇?wù)籌劃方案（只計算營業(yè)稅及附加稅費，暫不考慮其他稅負）。
方案一：美發(fā)店月營業(yè)額為20800元。該美發(fā)店應(yīng)納營業(yè)稅=20800×5%=1040（元），應(yīng)納城建稅及教育費附加=1040×（7%+3%）=104（元），合計納稅=1040+104=1144（元），當月稅后利潤=20800×40%-1144=7176（元）。
方案二：當月月末實行老年人理發(fā)優(yōu)惠制度，將營業(yè)額降低為20000元。則該美發(fā)店可以免繳營業(yè)稅及附加稅費，當月稅后利潤=20000×40%=8000（元）。
由此可見，美發(fā)店當月實行優(yōu)惠制度既可以贏得顧客，樹立良好形象，實際上又提高了稅后利潤824元（8000-7176），可謂一舉兩得。因此，應(yīng)當選擇方案二。
（五）利用小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策進行稅務(wù)籌劃 根據(jù)新《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，企業(yè)所得稅稅率為25%，但對小型微利企業(yè)的優(yōu)惠稅率為20%。財稅[2011]117號文件規(guī)定，對年應(yīng)納稅所得額低于6萬元（含6萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：（1）工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；（2）其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。因此，對于年應(yīng)納稅所得額接近30萬元的小型微型企業(yè)就有可能利用國家對小型微利企業(yè)的優(yōu)惠政策進行稅務(wù)籌劃。對于超過這一規(guī)模的小微企業(yè)，則可以通過分立機構(gòu)的方式來享受稅率上的優(yōu)惠。
案例5：山東新東方出版社下設(shè)四個部門：編劇部、廣告部、印刷廠和讀者服務(wù)部，四個部門資產(chǎn)分別為200萬元、100萬元、300萬元、30萬元，員工分別為40人、20人、50人、10人。2012年，該出版社年應(yīng)納稅所得額為90萬元，其中，編劇部、廣告部、印刷廠和讀者服務(wù)部的年應(yīng)納稅所得額分別為28萬元、27萬元、29萬元、6萬元。根據(jù)這種情況，請?zhí)岢龆悇?wù)籌劃方案。
方案一：新東方出版社保持原有的經(jīng)營方式。則應(yīng)納企業(yè)所得稅=90×25%=22.5（萬元）。
方案二：新東方出版社將廣告部、印刷廠和讀者服務(wù)部分別變更為獨立的企業(yè)法人。出版社分立之后，每個公司都符合小型微利企業(yè)的認定標準。則四個公司共需繳納企業(yè)所得稅=28×20%+27×20%+29×20%+6×50%×20%=17.4（萬元）。
由此可見，通過稅務(wù)籌劃，方案二比方案一減輕企業(yè)所得稅稅負5.1萬元（22.5-17.4）。因此，應(yīng)當選擇方案二。
【關(guān)鍵詞】稅務(wù)籌劃；一般思路；基本方法
一、稅務(wù)籌劃的定義及特征
稅務(wù)籌劃是指納稅人在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資、理財?shù)然顒拥氖孪然I劃和安排，盡可能地減少應(yīng)繳稅款的一種合法經(jīng)濟行為。稅務(wù)籌劃的特征：（1）合法性。稅務(wù)籌劃必須在國家稅收法律法規(guī)許可的范圍內(nèi)進行，這是稅務(wù)籌劃與偷稅、漏稅的本質(zhì)區(qū)別。（2）超前性。納稅行為具有滯后性，企業(yè)可對自身應(yīng)稅經(jīng)濟行為進行預(yù)見性安排，比較不同經(jīng)濟行為下的稅負輕重，做出相應(yīng)選擇。納稅人可事先結(jié)合自身的實際情況做出投資經(jīng)營和財務(wù)決策。（3）綜合性。要綜合考慮企業(yè)的各種稅種，使其總的稅負最低。要綜合考慮企業(yè)稅務(wù)籌劃方案的收益和成本，使納稅方案的綜合效益最好。（4）時效性。隨著我國政治經(jīng)濟形勢的發(fā)展變化，與納稅相關(guān)的法律法規(guī)和政策也在不斷變化，稅務(wù)籌劃方案必須立足現(xiàn)實，適時調(diào)整和更新。
二、稅務(wù)籌劃的一般思路和基本方法
一般企業(yè)繳納的最主要的稅種有增值稅、消費稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅?；诒壤惵实钠髽I(yè)，企業(yè)應(yīng)繳稅額=計稅基礎(chǔ)×適用稅率。從最終節(jié)稅結(jié)果上看，稅務(wù)籌劃的基本思路可分為兩條：有直接節(jié)稅效果的絕對節(jié)稅思路和有間接節(jié)稅效果的相對節(jié)稅思路。
1．絕對節(jié)稅。是指直接使納稅絕對總額減少，企業(yè)根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)精神，在各種可供選擇的納稅方案中，選擇繳納稅款最少的方案?；痉椒ǎ簩{稅人身份的選擇。居民企業(yè)和非居民企業(yè)。三資企業(yè)和內(nèi)資企業(yè)。個人獨資企業(yè)、合伙制和公司制?？偡止竞湍缸庸?。一般納稅人和小規(guī)模納稅人。特殊地區(qū)和投資方向的選擇。納稅人身份不同，其適用的稅收政策和享有的優(yōu)惠政策也不同。（1）兼營業(yè)務(wù)分別核算。增值稅、消費稅和營業(yè)稅都存在兼營業(yè)務(wù)的情況。企業(yè)應(yīng)盡量將其兼營業(yè)務(wù)分開核算，避免適用從高稅率繳納額外稅收。（2）混合業(yè)務(wù)分拆?；旌箱N售行為視同銷售行為征收增值稅會加重企業(yè)稅負。（3）合理利用轉(zhuǎn)移定價法。企業(yè)在采用轉(zhuǎn)移定價法將稅基轉(zhuǎn)移到低稅率地區(qū)或虧損企業(yè)時，要全面了解稅法及稅收征管的相關(guān)規(guī)定和稅務(wù)機關(guān)對“合法和合理”的界定，避免稅務(wù)籌劃的風險。（4）企業(yè)所得稅扣除項目金額的籌劃。將不能稅前扣除或超過扣除比例的項目向允許據(jù)實扣除的項目轉(zhuǎn)化。對于一些營業(yè)外支出，須取得稅務(wù)機關(guān)的認可的，應(yīng)及時報核。（5）消費稅的稅基籌劃。企業(yè)可通過成立獨立核算的銷售部分和內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，包裝物收取押金，商品先銷售后入股、抵債、換貨，汽車先買后配，徹底的委托加工再銷售等方式降低消費稅的計稅基礎(chǔ)，從而達到減輕稅負的目的。
2．相對節(jié)稅。是指一定時期的納稅總額不變，通過籌劃使各個納稅期間納稅額發(fā)生變化而增加收益。相對節(jié)稅的產(chǎn)生根源是貨幣時間價值，主要應(yīng)用于企業(yè)所得稅的籌劃?；痉椒ǎ海?）固定資產(chǎn)折舊方法。在企業(yè)所得稅稅率相對穩(wěn)定的條件下，企業(yè)采用加速折舊法會使固定資產(chǎn)使用壽命前期的折舊費用較多，減少當期所得稅支出，留于企業(yè)的資金可再投資增值，從而產(chǎn)生相對節(jié)稅作用。（2）發(fā)出存貨成本的計量。物價水平大幅上升時，庫存存貨的總成本會增加，企業(yè)采用先進先出法不能增加已銷產(chǎn)品的成本，其他方法則能相對增加當期的已銷產(chǎn)品成本，從而減少所得稅支出。（3）債券攤銷方法。在貨幣時間價值的作用下，溢價發(fā)行的債券采用實際利率法，折價發(fā)行的債券采用直接法會使總體稅負現(xiàn)值相對較低。企業(yè)應(yīng)結(jié)合其投資的意向確定攤銷方法，并根據(jù)已確定的攤銷方法選擇有利的債券投資。（4）長期股權(quán)投資后續(xù)計量。企業(yè)可以根據(jù)已選定的后續(xù)計量方法，確定有利于企業(yè)的投資方案。（5）壞賬計提方法。我國企業(yè)應(yīng)采用備抵法核算壞賬損失。企業(yè)應(yīng)結(jié)合其享有的稅收優(yōu)惠政策、企業(yè)的經(jīng)營狀況和客戶的資信水平，選擇適當?shù)膲馁~損失估計方法，使企業(yè)的相對納稅額降低。（6）投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量。房地產(chǎn)價值通常會隨市場條件的變化而上漲，企業(yè)采用成本模式，將增加企業(yè)的營業(yè)成本，有利于企業(yè)相對節(jié)稅。（7）收入確認時間和金額。關(guān)于長期工程的合同收入一般情況下采用全部完工法，可達到延緩納稅期限的目的。明確各種銷售收入處理方法，避免虛增收入。（8）借款費用的處理。借款費用資本化部分將在以后的期間通過折舊或攤銷等方式計入損益；而費用化部分則直接減少當期的納稅支出，達到相對節(jié)稅的目的。
參考文獻
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關(guān)鍵詞：工資薪金；稅務(wù)籌劃；思路
中圖分類號：F81.423 文獻標志碼：A文章編號：1673－291X（2011）08－0080－03
工資、薪金所得包括個人因任職或受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或雇傭有關(guān)的其他所得，其支付的形式包括現(xiàn)金、有價證券、實物和其他形式的經(jīng)濟利益。工資、薪金所得適用5％―45％的超額累進稅率。即工薪越高，適用的稅率越高，稅負就越重。
一、稅務(wù)籌劃在工資薪金所得中運用的基本思路
超額累進稅制和各種抵扣項目政策的存在，為稅務(wù)籌劃在工資薪金稅負中的運用，提供了一定的空間。根據(jù)現(xiàn)行工資薪金個人所得稅的政策法規(guī)，結(jié)合各單位的實際情況，工資薪金稅負稅務(wù)籌劃的基本思路不外乎從降低應(yīng)納稅所得額和降低邊際稅率兩個方面入手。
（一）合理籌劃薪酬政策，降低工資薪金個人應(yīng)納稅所得額
計算工資薪金的應(yīng)納稅額是以個人工資薪金收入扣除一定費用和生活必要支出后的余額作為應(yīng)納稅所得額計算繳納的。要降低應(yīng)納稅所得額，一是降低員工工資薪金水平，提高員工福利待遇；二是擴大應(yīng)稅收入的可抵扣項目和金額。
1．降低員工工資薪金水平，提高員工福利待遇
員工從單位取得的勞動報酬主要是以現(xiàn)金形式發(fā)放的工資薪金所得、以員工福利形式發(fā)放的實物所得和享受單位提供的公共福利等三個方面。按照稅法規(guī)定，員工獲得的現(xiàn)金和實物方式薪酬均需繳納個人所得稅，且薪酬數(shù)額超過稅法有關(guān)規(guī)定標準時，單位要做納稅調(diào)增，導致單位所得稅增加。但是單位提供的公共福利在一定程度上對單位和個人都是免稅的，因此，合理安排員工的公共福利，適當將部分直接發(fā)放的工資薪金轉(zhuǎn)化為員工公共福利，是降低工資薪金個人應(yīng)納稅所得額的一個方面。具體來說，首先，用足職工福利費、職工教育經(jīng)費、職工工會經(jīng)費等稅前扣除政策。根據(jù)稅法規(guī)定，單位支付的上述三項經(jīng)費分別按工資總額的14%、2.5%、2%在企業(yè)所得稅稅前扣除，因此，各單位可充分利用該政策，足額計提三項經(jīng)費，進而將部分直接發(fā)放的員工薪酬轉(zhuǎn)化為福利費、教育培訓費、工會活動費支出。其次，將支付員工個人的工資薪金采用非貨幣支付的辦法提高員工公共福利支出。例如，為員工免費提供宿舍、免費提供辦公設(shè)施、免費提供交通便利、免費提供用餐、免費提供通訊方便等等。單位替員工個人支付這些支出，取得真實、合法、有效的發(fā)票據(jù)實列支實報實銷后，就成為單位正常的經(jīng)營費用，個人不需繳納個人所得稅，單位也可以在稅前列支，可謂單位個人雙方受益。
2．擴大應(yīng)稅收入的可抵扣項目和金額
根據(jù)財稅（2006）10號財政部和國家稅務(wù)總局關(guān)于“三費一金”有關(guān)個人所得稅政策規(guī)定：個人按照規(guī)定的繳費比例或辦法實際繳付的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費和失業(yè)保險費，允許在個人應(yīng)納稅所得額中扣除。單位和個人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內(nèi)，其實際繳存的住房公積金，允許在個人應(yīng)納稅所得額中扣除。單位和職工個人繳存住房公積金的月平均工資不得超過職工工作地所在設(shè)區(qū)城市上一年度職工月平均工資的3倍，具體標準按照各地有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。由此可見，各單位在制定薪酬分配方案時，應(yīng)盡量用好、用足、用活稅收抵免政策，如可通過提高住房公積金計提比例，將員工的部分獎金收入轉(zhuǎn)移到住房公積金中。這樣既不增加單位人力費用，又可按照稅前扣除上限，為員工繳足“三費一金”，從而既節(jié)省單位的企業(yè)所得稅支出，又有效降低員工個人稅收負擔。
（二）合理籌劃工資發(fā)放，降低工資薪金個人所得的邊際稅率
根據(jù)現(xiàn)行個人所得稅法規(guī)定，工資薪金項目采用九級超額累進稅率制，稅率級差為5％，如表1所示。
從表1可以看出，個人所得稅稅率隨著應(yīng)納稅所得額的增加而提高，即邊際稅率遞增，因此，降低工資薪金個人所得的邊際稅率具體要從以下三個方面入手。
1．月工資和年終獎分配的合理化，使兩者適用的稅率達到最低
在全年工薪所得一定的情況下，要實現(xiàn)全年總體稅負最小，必須合理分配月工資與年終獎。具體操作中，應(yīng)注意把握以下原則：第一在分配月工資與年終獎時，至少保持二者中有一個在某一稅率所對應(yīng)的稅收臨界點上（如500、2 000或6 000、24 000等），另一個在一定范圍內(nèi)浮動。第二若月工資適用的稅率低于年終獎適用的稅率，則應(yīng)將部分年終獎分配到各月發(fā)放，以降低轉(zhuǎn)移后的年終獎適用的稅率。雖然全年一次性獎金先除12確定適用稅率，但是只扣除了1個月的速算扣除數(shù)，因此，在對全年一次性獎金征收個人所得稅時，其實只適用了1個月的超額累進稅率，另外11個月適用的是全額累進稅率。全額累進稅率的特點是臨界點附近稅負跳躍式上升，從而造成收入增長速度小于稅負增長速度。一般來說，年終獎適用稅率應(yīng)低于或等于調(diào)整前的月工資適用的稅率。即使調(diào)整后的月工資適用的稅率提高了一級甚至兩級，在一定范圍內(nèi)，仍然可實現(xiàn)總體稅負最小化。
例如：張某月基本工資為2 500元，年終獎為42 000元，全年工薪所得共計72 000元。其應(yīng)納個人所得稅計算如下：月工資應(yīng)納稅=（2 500-2 000）×5%=25元；年終獎應(yīng)納稅=42 000×15%-125=6 175元（42 000÷12=3 500，對應(yīng)的稅率為15%，速算扣除數(shù)125）；全年應(yīng)納稅=25×12+6 175=6 475元。
如將張某的全年所得72 000元合理分配，年終發(fā)放24 000元（24 000÷12=2 000，對應(yīng)的稅率為10%，速算扣除數(shù)125）剩余獎金18 000元分配到各月發(fā)放，則月工資為4 000元（18 000÷12+2 500）?；I劃后，其應(yīng)納個人所得稅計算如下：月工資應(yīng)納稅=（4 000-2 000）×10%-25=175元；年終獎應(yīng)納稅=24 000×10%-25=2 375元；全年應(yīng)納稅=175×12+2 375＝4 475元。顯然，比籌劃前節(jié)稅2 000元。為了便于員工和單位實施稅負最小化個稅籌劃方案，現(xiàn)將員工不同工薪水平對應(yīng)的稅負最小化方案設(shè)計表列示如下（見表2）。
從表2中可見，保持月工資稅率高于年終獎稅率一級或兩級，可以實現(xiàn)稅負最小化。如某單位員工預(yù)計全年工薪所得為68 000元，處于表中第六檔，單位可以按月發(fā)放4 000元，剩余20 000元（68 000-4 000×12）作為年終獎發(fā)放，全年工薪稅負為 4075元。
2．各月收入均衡化
合理預(yù)計員工的全年所得，采取均衡分攤法，發(fā)放每個月度的工資薪金，減少月度工資波動適用稅率升高。當然，“收入均衡化”并不是一定要求每月工資絕對額相等，而是要盡可能使每月適用的個人所得稅最高稅率相等。而有些單位發(fā)放的工資除月度固定工資外，還有月度加班工資、季度考核獎勵、半年獎金預(yù)發(fā)等一次性的發(fā)放，使得月度工資薪金有的月份很高，而有的月份又相對較少，大幅度波動的結(jié)果使工資獎金較高的月份適用高稅率帶來的稅負增加大于工資獎金較低月份適用低稅率形成的稅負減少，最終導致部分工資獎金變成稅款，形成工資獎金增加但實際收入沒有增加甚至減少的情況，因此，要最大限度地降低個人所得稅負擔，就必須盡可能每月均衡發(fā)放工資。
3．合理確定年終考核兌現(xiàn)時點，為稅務(wù)籌劃方案的實施留出回旋空間。
在一個納稅年度內(nèi)，對每一個納稅人，全年一次性獎金計稅辦法只允許采用一次，而單位的年度考核、專項考核、評優(yōu)獎勵一般都必須在年度結(jié)束后的次年1月份才能準確地計算，考核結(jié)果的兌現(xiàn)一般都要求在春節(jié)之前發(fā)放到位，綜合以上分析，年終考核兌現(xiàn)的時點適宜選擇在次年的1月份。如果在年末的12月就進行初步預(yù)算兌現(xiàn)，結(jié)果是到次年的1月份還要進行調(diào)整，全年一次獎金計稅辦法不能再次使用，使稅務(wù)籌劃沒有回旋的空間，年終獎金補差調(diào)整額只能合并到次年1月份的月度工資中一并計稅，造成月度稅率增高。
二、稅務(wù)籌劃在工薪所得中的誤區(qū)
（一）私車公用節(jié)稅
國稅函[2007]305號規(guī)定，企事業(yè)單位公務(wù)用車制度改革后，在規(guī)定的標準內(nèi)，為員工報銷的油料費、過路費、停車費、洗車費、修理費、保險費等相關(guān)費用，以及以現(xiàn)金或?qū)嵨镄问桨l(fā)放的交通補貼，均屬于企事業(yè)單位的工資薪金支出，應(yīng)一律計入企事業(yè)單位的工資總額，按照現(xiàn)行的計稅工資標準進行稅前扣除。很多單位認為，加大稅前扣除額可以減輕企業(yè)所得稅負擔，并節(jié)省購車資金。其實，私車公用與使用企業(yè)自有車輛相比，并不能達到減輕單位的所得稅負擔的目的。因為稅法規(guī)定固定資產(chǎn)折舊可以在所得稅之前扣除，由于會計主體不同，單位不能計提私家車的折舊，不但喪失折舊抵稅的機會，同時還在無形中加重了員工的個人所得稅的負擔。員工因私車公用而在單位報銷的費用，按照稅法的規(guī)定，應(yīng)并入其工薪所得，一并繳納個人所得稅。
（二）福利費免稅
免征個人所得稅的福利費，是指從福利費或工會經(jīng)費中支付的職工生活補助費?，F(xiàn)行個人所得稅法規(guī)定，個人所得的形式包括“現(xiàn)金、有價證券、實物和其他形式的經(jīng)濟利益”，首次將“其他形式的經(jīng)濟利益”納入個人所得形式。大到住房、汽車，小到瓜子、飲料等，均屬于工薪所得，必須繳納個人所得稅。另外，單位發(fā)放的商場的購物卡、組織的免費旅游等，也必須按工薪所得繳納所得稅。
三、實施稅務(wù)籌劃時必須注意的事項
（一）準確理解稅收法規(guī)，依法合規(guī)繳納稅款
依法合規(guī)納稅是稅務(wù)籌劃的基本前提，也是每個納稅人應(yīng)盡的光榮義務(wù)。納稅人應(yīng)以法律為準繩，嚴格按國家有關(guān)法律、法規(guī)和政策辦事，在稅法許可和符合有關(guān)財務(wù)制度的前提下進行稅務(wù)籌劃。準確理解稅收法規(guī)是稅務(wù)籌劃的根本保證。納稅人進行納稅籌劃時，必須全面掌握相關(guān)稅收法規(guī)，準確理解其內(nèi)涵，找準可以進行稅務(wù)籌劃的“結(jié)點”或“空間”，并及時實施稅務(wù)籌劃的技術(shù)處理，才能實現(xiàn)稅務(wù)籌劃的預(yù)期目標。
（二）全局統(tǒng)籌考慮，取得決策層的認同和支持
稅務(wù)籌劃對于各單位而言是一項綜合性的工作，涉及財務(wù)、薪酬、經(jīng)營、決策等各個部門，需要多個部門的互相配合與協(xié)作。因此，在稅務(wù)籌劃時，必須全局統(tǒng)籌考慮，用整體、全面的眼光來分析各涉稅事項及其操作流程的稅負水平，綜合考慮各種因素，籌得進、出得來，從成本效益原則出發(fā)，全面衡量稅務(wù)籌劃方案的稅后收益。同時，要取得決策層的認同和支持，這是稅務(wù)籌劃成功與否的關(guān)鍵?；I劃人員要向決策層詳細闡述稅務(wù)籌劃知識，通過具體案例的計算對比，讓他們認識到稅務(wù)籌劃的重要性和必要性，從而重視稅務(wù)籌劃工作，推動稅務(wù)籌劃工作的順利開展。
（三）因時制宜，及時進行籌劃方案的調(diào)整。
稅務(wù)籌劃的理念、方法、技術(shù)等隨著稅法調(diào)整，涉稅事項內(nèi)容和流程等方面的變化在不斷深化，這使得稅務(wù)籌劃具有較強的時效性。因此，稅務(wù)籌劃要堅持具體問題具體分析，根據(jù)自身的實際情況和外部的客觀環(huán)境，在理解透徹的前提下進行，嚴防生搬硬套；要因地、因時科學合理地選擇籌劃方法，及時調(diào)整籌劃方案，精心組織實施，才能確保稅務(wù)籌劃的成功。
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(Economy management section,Nantong commerce and trade high level vocation school,Nantong 226011,China)
關(guān)鍵詞：企業(yè)；稅收籌劃；內(nèi)部控制制度；設(shè)計框架
所謂稅收籌劃，是獨立納稅人在具體參與的生產(chǎn)經(jīng)營活動、資金要素投資收益活動，以及多種多樣的理財實踐活動過程中，針對自身實際面對的納稅業(yè)務(wù)實踐活動負擔展開的前期性策劃控制活動。在我國現(xiàn)行的法律制度條文體系背景之下，我國企業(yè)可以在充分遵守我國稅收事業(yè)領(lǐng)域現(xiàn)存法律法規(guī)條文體系的基礎(chǔ)條件下，參照企業(yè)自身在現(xiàn)有生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)展實踐活動組織開展背景下實際具備的專有業(yè)務(wù)特點，針對企業(yè)現(xiàn)有的納稅實踐行為計劃展開的適當類型的優(yōu)化處置行為，并在現(xiàn)有稅收領(lǐng)域法律條文和稅收領(lǐng)域基礎(chǔ)制度規(guī)制的實踐背景之下，有效降低企業(yè)在單位性生產(chǎn)經(jīng)營實踐活動周期之內(nèi)發(fā)生的稅金支出數(shù)額，降低企業(yè)實際承擔的稅負強度。從具體化的實踐效能獲取狀態(tài)角度展開分析，企業(yè)在科學有效組織開展基礎(chǔ)性稅收業(yè)務(wù)籌劃的前提條件之下完成企業(yè)內(nèi)部控制工作的建設(shè)規(guī)劃工作，能夠保障和促進企業(yè)內(nèi)部現(xiàn)有的基礎(chǔ)性生產(chǎn)經(jīng)營活動綜合發(fā)展水平不斷改善優(yōu)化，為我國企業(yè)經(jīng)濟事業(yè)的穩(wěn)定有序發(fā)展，創(chuàng)造和提供穩(wěn)定且堅實的實踐支持條件。有鑒于此，本文將會圍繞企業(yè)稅收籌劃的內(nèi)控制度設(shè)計框架展開簡要的分析論述。
一、稅收籌劃問題的基礎(chǔ)概述
(一)稅收籌劃概念
界定所謂稅收籌劃，有時也被稱作稅務(wù)籌劃或者是納稅籌劃，是獨立存在的納稅人(通常包含自然人和法人兩種基礎(chǔ)性的存在形態(tài))，在我國現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)條文，以及薄重稅法基礎(chǔ)條文的前在性業(yè)務(wù)約束條件之下，充分利用納稅人自身目前具備和控制的基礎(chǔ)性法律地位和法律權(quán)利，充分擇取和運用我國現(xiàn)行稅收法律條文體系中存在的“允許”項目內(nèi)容要素與“不允許”項目內(nèi)容要素、“應(yīng)該”項目內(nèi)容要素與“不應(yīng)該”項目內(nèi)容要素，以及“非不允許”項目內(nèi)容要素與“非不應(yīng)該”項目要素，借由對企業(yè)現(xiàn)有的基礎(chǔ)性生產(chǎn)經(jīng)營活動實際發(fā)展狀態(tài)展開全面系統(tǒng)分析，針對性規(guī)劃建構(gòu)我國企業(yè)在具體參與生產(chǎn)經(jīng)營、資金要素投資，以及經(jīng)營性應(yīng)用資金要素項目籌集實踐活動過程中需要支出的稅務(wù)資金項目，并借此有效減輕我國企業(yè)在現(xiàn)有的生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)展實踐過程中實際承擔的稅負支出強度。我國企業(yè)在具體組織實施稅收籌劃工作的實踐過程中，與企業(yè)其他類型財務(wù)決策的形成過程相類似，往往也會同時遭致多種多樣的主觀性影響因素，以及客觀性影響因素的共同作用，而導致企業(yè)實際制定形成的財務(wù)管理工作決策在具體實施過程中無法順利獲取到最佳預(yù)期經(jīng)濟利益獲取效果，甚至會因企業(yè)在基礎(chǔ)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)實施過程中的操作行為失當，或者是存在一定表現(xiàn)的不可抗力因素的影響，而引致企業(yè)在某些特定化的業(yè)務(wù)實踐方面發(fā)生明顯違背基礎(chǔ)稅收精神的具體事件，導致企業(yè)在后續(xù)的經(jīng)營實踐活動開展過程中不得不遭受一定表現(xiàn)程度的，來自國家稅收職能部門的政策性懲罰，給我國企業(yè)實際獲取的生產(chǎn)經(jīng)營實踐活動經(jīng)濟收益狀態(tài)造成了極其顯著的不良影響。
(二)企業(yè)稅收籌劃風險的主要引致原因
第一，國家基礎(chǔ)稅收政策制度環(huán)境的變化?，F(xiàn)有的時代歷史背景之下，企業(yè)稅收籌劃工作的綜合性組織開展效能，與我國財政稅收事業(yè)領(lǐng)域各類基礎(chǔ)政策制度的存在形態(tài)，以及發(fā)生發(fā)展演化趨勢之間具備密切的直接相關(guān)性，因而切實做好針對我國財政稅收事業(yè)領(lǐng)域現(xiàn)有政策制度的系統(tǒng)化分析，是確保我國企業(yè)在實際組織實施的稅收籌劃工作過程中順利獲取到最佳效能，最大限度避免稅收籌劃活動風險事件發(fā)生和蔓延的重要前提條件，我國企業(yè)必須適當結(jié)合財政稅收事業(yè)實踐領(lǐng)域基礎(chǔ)政策制度的綜合性發(fā)展演化特征，針對企業(yè)內(nèi)部現(xiàn)有的稅收籌劃工作實踐指導方案展開及時動態(tài)該調(diào)整，確保企業(yè)實際組織開展的稅收籌劃實踐工作能夠順利獲取到最優(yōu)化的預(yù)期效能。
第二，企業(yè)稅收籌劃實踐方案在具體形成和實施過程中，征稅主體和納稅主體在基礎(chǔ)性稅務(wù)認知活動的實踐過程中存在較為顯著的基礎(chǔ)認知差異，從基礎(chǔ)性業(yè)務(wù)實踐活動的組織開展路徑角度展開分析，稅收籌劃活動，是我國企業(yè)在嚴格遵循我國財政稅收事業(yè)領(lǐng)域基礎(chǔ)性法律條文和規(guī)章制度的實踐背景之下，為切實減輕企業(yè)自身在基礎(chǔ)性生產(chǎn)經(jīng)營過程中承受的稅務(wù)負擔而具體實施的合法合理性財務(wù)規(guī)劃決策實踐活動，在具體實踐過程中存在基礎(chǔ)法律和制度規(guī)范意義層面之上的正當性。但是在現(xiàn)有的財政稅收業(yè)務(wù)活動的綜合實踐背景下，我國政府稅收職能工作部分，與獨立存在的企業(yè)組織實體之間，在企業(yè)應(yīng)當承擔的稅負認知方面卻存在著表現(xiàn)程度極其顯著的相互差異特征，給我國企業(yè)實際組織開展稅收籌劃實踐活動，在具體化的組織開展過程中，帶來了一定表現(xiàn)程度的實踐性風險隱患。
二、基于稅收籌劃的企業(yè)內(nèi)部控制制度設(shè)計工作的基本思路
在基于企業(yè)內(nèi)部稅收籌劃的實踐背景之下展開企業(yè)內(nèi)部控制制度的設(shè)計工作，其基本性的實踐指導目標，就是要借由企業(yè)內(nèi)部控制制度的科學合理的制定實施，確保我國現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部各項基礎(chǔ)性生產(chǎn)經(jīng)營活動業(yè)務(wù)控制目標均能夠平穩(wěn)順利組織實施。要切實加強基于企業(yè)稅收籌劃的企業(yè)內(nèi)部控制制度的制定和實施，扎實而且是充分地保障企業(yè)內(nèi)部各項基礎(chǔ)性財產(chǎn)要素項目的安全性和完整性，確保企業(yè)內(nèi)部各項基礎(chǔ)性會計信息數(shù)據(jù)資料能夠長期保持真實完整的業(yè)務(wù)存在狀態(tài)，確保我國各項基礎(chǔ)性財政稅收事業(yè)領(lǐng)域法律法規(guī)條文，以及企業(yè)內(nèi)部管理控制領(lǐng)域具體政策制度規(guī)范均能獲取到穩(wěn)定充分的貫徹實施，借由合理合法減輕我國現(xiàn)代企業(yè)實際承擔的稅收負擔，扎實提升和優(yōu)化我國現(xiàn)代企業(yè)在實際組織開展的基礎(chǔ)性經(jīng)營實踐活動過程中獲取的經(jīng)濟收益水平?，F(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部的基礎(chǔ)性組織機構(gòu)，是企業(yè)內(nèi)部在特定實踐發(fā)展階段背景之下?lián)碛械娜w員工，為了扎實穩(wěn)定地實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部的各項基礎(chǔ)性生產(chǎn)經(jīng)營活動實踐目標而具體組織實施的業(yè)務(wù)性分工合作行為，并在此基礎(chǔ)上逐步規(guī)劃建設(shè)形成基于工作職務(wù)范圍，工作責任歸屬，以及工作權(quán)力應(yīng)用等基礎(chǔ)性實踐層面的企業(yè)內(nèi)部管理與控制工作實踐體系。我國企業(yè)基于稅收籌劃的實踐工作視角組織開展企業(yè)內(nèi)部基礎(chǔ)性組織結(jié)構(gòu)的設(shè)計建設(shè)工作，應(yīng)當重點全面地關(guān)注企業(yè)內(nèi)部全體在職員工，在具體化的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)實踐過程中所面對的職能結(jié)構(gòu)、層次結(jié)構(gòu)、部門結(jié)構(gòu)，以及職權(quán)結(jié)構(gòu)，并借由對上述基礎(chǔ)性結(jié)構(gòu)關(guān)系格局項目的完整準確認識，確保企業(yè)內(nèi)部不同工作人員之間，能夠借由在基礎(chǔ)性日常生產(chǎn)經(jīng)營活動實踐過程中的相互分工配合，確保企業(yè)基礎(chǔ)性分工管理工作能夠順利獲取到最優(yōu)化的預(yù)期效果。
三、結(jié)語
針對企業(yè)稅收籌劃的內(nèi)控制度設(shè)計框架問題，本文具體擇取稅收籌劃問題的基礎(chǔ)概述，以及基于稅收籌劃的企業(yè)內(nèi)部控制制度設(shè)計工作的基本思路，兩個方面展開了簡要的論述分析，旨意為相關(guān)領(lǐng)域的研究人員提供借鑒。
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關(guān)鍵詞：稅務(wù)籌劃 基本途徑 核心環(huán)節(jié) 風險防范
企業(yè)稅務(wù)籌劃的含義
企業(yè)要在激烈的市場競爭中生存、發(fā)展、獲利，方法多種多樣，其中創(chuàng)造成本優(yōu)勢便是基本手法之一。而稅收負擔的輕重是直接影響其成本高低的一個重要因素。因此，企業(yè)就必須在考慮其生產(chǎn)經(jīng)營戰(zhàn)略的同時，綜合考慮稅收這一成本因素。隨著全球經(jīng)濟一體化 ，在宏觀調(diào)控的影響以及競爭日趨公平和激烈的市場環(huán)境下，通過稅務(wù)籌劃的手段達到企業(yè)稅收負擔最小化，從而降低成本，增加經(jīng)濟效益，打造企業(yè)的競爭優(yōu)勢，是目前企業(yè)增強核心競爭力的有效方法之一。這就對企業(yè)開展稅務(wù)籌劃提出了新的要求。
稅務(wù)籌劃（tax planning或tax saving），是納稅人在國家稅收法規(guī)、政策允許的范圍內(nèi)，通過對籌資、投資、收入分配、組織形式、經(jīng)營等事項的事先安排、選擇和策劃，以期達到合理減少稅收支出、降低經(jīng)營成本、獲取稅收利益為目的的經(jīng)營活動。稅務(wù)籌劃的主要內(nèi)容是：采用合法的手段進行節(jié)稅籌劃；采用非違法手段進行避稅籌劃；采用經(jīng)濟手段，特別是價格手段進行稅收轉(zhuǎn)嫁籌劃。簡單地說，如果將個人或企業(yè)增加收入、利潤等稱為“開源”，那么稅務(wù)籌劃就是進行“節(jié)流”。由于稅務(wù)籌劃所取得的是合法權(quán)益，受法律保護，所以它是納稅人的一項基本權(quán)利，是企業(yè)的一種財務(wù)活動。
企業(yè)稅務(wù)籌劃的基本途徑與核心環(huán)節(jié)
（一）企業(yè)在創(chuàng)建過程中的稅務(wù)籌劃
通過選擇不同的產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域進行稅務(wù)籌劃。國家根據(jù)不同時期的社會發(fā)展規(guī)劃及產(chǎn)業(yè)導向，對不同產(chǎn)業(yè)制定了差別稅收政策。投資者根據(jù)國家產(chǎn)業(yè)政策和稅收優(yōu)惠差別規(guī)定，通過對投資產(chǎn)業(yè)的選擇即可達到減輕稅負的目的，同時又體現(xiàn)政府產(chǎn)業(yè)政策的導向。通過選擇不同的企業(yè)組織形式進行稅務(wù)籌劃。許多國家對股份有限公司和合伙企業(yè)實行不同的納稅規(guī)定。公司的營業(yè)利潤在企業(yè)納稅環(huán)節(jié)課征公司稅，稅后利潤作為股息分配給投資者，投資者還要繳納一次個人所得稅。而個人合伙企業(yè)則不作為公司看待，營業(yè)利潤不交公司所得稅，只對個人分得收益征收個人所得稅。通過選擇不同的注冊地進行稅務(wù)籌劃。為實現(xiàn)整體經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略，往往制定出一系列針對不同地區(qū)的稅收優(yōu)惠政策，這就給納稅人提供了一個極好的稅務(wù)籌劃機會。比如我國對經(jīng)濟特區(qū)的優(yōu)惠，對沿海開放城市的優(yōu)惠，對經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)的優(yōu)惠，對高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)的優(yōu)惠和對西部開發(fā)的優(yōu)惠等等。投資者可以通過選擇上述具有優(yōu)惠政策的地方進行投資，就會達到節(jié)省稅金支出的目的。通過選擇不同的融資方式進行稅務(wù)籌劃。企業(yè)融資渠道主要有權(quán)益融資和債務(wù)融資。權(quán)益融資需要支付股息，股息要從稅后利潤中支付，成本較高；債務(wù)融資要支付利息，利息可納入管理費在稅前支付可以起到抵稅的作用。當稅率較高時，債務(wù)融資的抵稅功能就更為明顯，但債務(wù)融資存在較高風險，因此，企業(yè)根據(jù)不同需要來選擇更加適合自己的融資方式也是稅務(wù)籌劃的一個重要組成部分。
（二）企業(yè)在發(fā)展過程中稅務(wù)籌劃的核心環(huán)節(jié)
對于任何一個納稅人來說，其實際應(yīng)繳納稅款的計算方法為：
應(yīng)納稅額=計稅依據(jù)×稅率
實際應(yīng)繳納稅款=應(yīng)納稅額-應(yīng)抵扣稅額
這里所說的應(yīng)抵扣稅額是指直接減少納稅人應(yīng)繳納稅款的各種抵扣項目，包括稅額扣除、退稅額、免稅額、盈虧互抵、減稅額等。在稅率既定的條件下，減少計稅依據(jù)就意味著減少納稅人的應(yīng)納稅額，從而減少了實際繳納的稅款；在計稅依據(jù)既定的條件下，降低適用稅率也意味著減少納稅人的應(yīng)納稅額，從而減少了實際繳納的稅款；在應(yīng)納稅額既定的條件下，增加抵扣稅額就意味著減少了納稅人實際繳納的稅款。除此之外，從相對節(jié)稅的角度考慮，推遲稅款的繳納也意味著節(jié)稅。因此，節(jié)稅從基本方案看，分為四種：
第一，減少計稅依據(jù)。計稅依據(jù)，或者稱為稅基，是指計算納稅人應(yīng)納稅額的依據(jù)。在稅率既定的情況下，減少計稅依據(jù)就意味著減少納稅人的應(yīng)納稅額。減少計稅依據(jù)是節(jié)稅的最基本方案。不同的稅種，其計稅依據(jù)各不相同，因此應(yīng)當根據(jù)各稅種計稅依據(jù)的具體情況通過各種方法減少計稅依據(jù)，從而減輕納稅人的稅收負擔。而減少計稅依據(jù)最常用、最普遍的方法是扣除法?？鄢ㄊ侵冈诖_定稅額時，將按照稅法規(guī)定能從中扣除的項目予以扣除，從而減少實際應(yīng)繳納稅額的方法。采用扣除法進行稅務(wù)籌劃的基本要領(lǐng)歸結(jié)為兩點：一是完全，即凡是稅法規(guī)定的準予扣除的項目都予以扣除；二是充分，即按照稅法規(guī)定的最高標準充分地予以扣除。 這就要求稅務(wù)籌劃人員要充分了解和掌握稅法中關(guān)于準予扣除項目及其標準。
第二，降低適用稅率。降低適用稅率是指在同一稅種存在不同稅率的情況下，通過各種籌劃方法，適用相對較低的稅率，從而減少應(yīng)納稅額的方法。采用降低適用稅率方法，其基本思路是通過合理的安排，在計算企業(yè)應(yīng)納稅額時選擇較低的稅率，以減少企業(yè)應(yīng)納稅額，從而降低企業(yè)的稅收負擔。其具體思路包括：
納稅人選擇。由于不同的納稅人適用不同的稅率，因此稅務(wù)策劃時，只要可能，就應(yīng)當通過比較分析，選擇稅負較低的納稅人身份，從而降低企業(yè)的適用稅率。這又有兩種情況：一種是消極的身份選擇，另一種是積極的身份選擇，從而降低企業(yè)的適用稅率。計稅方法的選擇。在有些稅種中，稅法規(guī)定可以采用不同的計稅方法，而不同的計稅方法的實際稅負往往是不同的，因此企業(yè)可以根據(jù)具體情況本著稅負最小化原則進行選擇。征稅項目的轉(zhuǎn)換。同一稅種的不同征稅項目，往往適用不同的稅率；即使稅率相同，由于存在多種稅費，其實際稅負也不相同。分劈技術(shù)。將收入分劈成若干次、若干時期或若干份，從而達到降低適用稅率，減輕稅收負擔。比如按照稅法規(guī)定，獎金收入屬于工資薪金所得，按照超額累進稅率計算繳納個人所得稅，對于一次獎金收入較高的，可以通過分劈技術(shù)分劈成若干次收入計入工資，這樣就可以降低適用稅率。轉(zhuǎn)移技術(shù)。將同一利益集團內(nèi)的一個企業(yè)的收入、成本、 費用和利潤以及財產(chǎn)、行為轉(zhuǎn)移到其他企業(yè)，以降低實際稅率，從而減輕整個利益集團的稅收負擔。轉(zhuǎn)移技術(shù)的前提是同一利益集團的不同企業(yè)的適用稅率存在差異。轉(zhuǎn)移技術(shù)的核心或者要點是將計稅依據(jù)從稅率較高的企業(yè)轉(zhuǎn)移到稅率較低的企業(yè)，降低整個利益集團的整體稅收負擔，從而絕對地節(jié)稅。
第三，增加應(yīng)抵扣稅額。主要包括：稅額扣除。稅法規(guī)定納稅人在計算繳納稅款時，對于以前環(huán)節(jié)繳納的稅款準予扣除。稅額扣除可以避免重復征稅，減輕納稅人的稅收負擔，并對納稅人的某些經(jīng)濟行為加以鼓勵和照顧。盈虧互抵。稅法規(guī)定納稅人在計算繳納所得稅時，準許納稅人在某一年度發(fā)生的虧損，以以后年度的盈利去彌補，從而減少以后年度的應(yīng)付稅款。稅收饒讓。企業(yè)所得稅法規(guī)定，納稅人來源于境外的所得，其在境外已經(jīng)繳納的稅款，準予在合并納稅人時予以扣除，這就叫稅收饒讓，在具體扣除時可以采用兩種方法：一種是分國不分項抵扣；另一種是定率抵扣，即企業(yè)可以通過計算分析，確定采用哪一種方法抵扣的金額大則采用哪一種方法。 跨國經(jīng)營企業(yè)在合并納稅時應(yīng)當充分考慮稅收饒讓因素，以減輕其稅收負擔。
第四，推遲稅款繳納時間。推遲稅款繳納是相對節(jié)稅的方法，由于稅收的重點是流轉(zhuǎn)稅和所得稅，流轉(zhuǎn)稅的計稅依據(jù)是應(yīng)稅收入，所得稅的計稅依據(jù)是應(yīng)納稅所得額，它是納稅人的收入減去費用后的余額。推遲稅款繳納的方法盡管有很多，但基本思路可以歸結(jié)為兩種：
一是推遲收入的確認。收入既涉及流轉(zhuǎn)稅，又涉及所得稅，所以從納稅的角度看，收入確認總是越晚越好。首先，企業(yè)可以通過對其生產(chǎn)經(jīng)營活動的合理安排，如合理地安排交貨時間、結(jié)算時間、銷售方式等，從而推遲營業(yè)收入實現(xiàn)的時間，從而推遲稅收的繳納。其次，企業(yè)可以通過合理的財務(wù)安排來推遲收入的確認。這主要是指在會計上通過合理安排確認營業(yè)收入實現(xiàn)的時間來推遲稅款的繳納，或者說合理安排營業(yè)收入的入賬時間以推遲稅款的繳納。二是費用應(yīng)當盡早確認。費用不涉及流轉(zhuǎn)稅，只涉及所得稅，所以從納稅的角度看，費用確認的基本原則是宜早不宜晚。具體而言，對于費用確認，應(yīng)當遵循如下原則：凡是直接能進營業(yè)成本、期間費用和損失的不進生產(chǎn)成本；凡是能進成本的不進資產(chǎn)；能預(yù)提的不待攤，能多提的就多提，能快攤的就快攤。
企業(yè)稅務(wù)籌劃風險及其防范
所謂稅務(wù)籌劃風險，是指稅務(wù)籌劃活動因各種原因（如稅收政策調(diào)整和預(yù)期經(jīng)濟活動的變化）失敗而付出的代價。企業(yè)如果無視這些風險的存在而進行盲目的稅務(wù)籌劃，其結(jié)果可能事與愿違。
（一）企業(yè)稅務(wù)籌劃風險
首先是投資扭曲風險。投資扭曲風險是指企業(yè)單純?yōu)榱诉_到節(jié)稅目的，選擇次優(yōu)而放棄最優(yōu)投資方案給企業(yè)帶來的機會損失的可能性。建立現(xiàn)代稅制的一項主要原則就是稅收的中立性，即中性原則，納稅人不應(yīng)因國家征稅而放棄或改變其既定的投資方向。如果納稅人因稅收因素而放棄最優(yōu)投資方案而改為次優(yōu)投資方案，就會面臨投資扭曲風險。因此，稅收非中立性越強，投資扭曲風險程度越大，相應(yīng)的扭曲成本也就越高。
其次是忽視成本風險。企業(yè)進行稅務(wù)籌劃是有成本的，并非是毫無付出的。很多稅務(wù)籌劃方案，理論上雖可以少繳納或降低部分稅款，但往往不能達到理想的預(yù)期效果，這與稅務(wù)籌劃中忽視成本有關(guān)。稅務(wù)籌劃成本是指由于采用籌劃方案而增加的成本，包括潛在成本和顯性成本。潛在成本是指稅務(wù)籌劃失敗時的罰款；顯性成本，即人工成本，是一種物化勞動成本，是向注冊會計師、注冊稅務(wù)師進行稅務(wù)籌劃咨詢或委托進行稅務(wù)籌劃時所支付的報酬和費用。
第三是經(jīng)營損益風險。政府課稅（尤指所得稅）體現(xiàn)為對企業(yè)既得利益的分享，而并未承擔相應(yīng)比例經(jīng)營損失風險的責任。盡管稅法規(guī)定企業(yè)在一定期限內(nèi)可以用以后實現(xiàn)的利潤（稅前利潤）補償前期發(fā)生的經(jīng)營虧損，但這種“風險”是以企業(yè)在以后限定期間內(nèi)擁有充分獲利能力為假定前提，否則一切風險損失將完全由企業(yè)自己承擔（以稅后利潤彌補虧損）。由于彌補虧損的來源并非來自企業(yè)以前年度盈利時已繳納稅款的返還，而是企業(yè)以后年度實現(xiàn)的利潤，這意味著稅款是預(yù)繳，企業(yè)稅負的相對加重。這就是企業(yè)進行稅務(wù)籌劃時的經(jīng)營損益風險。
第四是稅款支付風險。納稅作為企業(yè)對政府負債的償還，具有單向、強制、完全現(xiàn)金（會計上定義的狹義現(xiàn)金）支付的外性約束。比如，其他債務(wù)償還具有非完全現(xiàn)金支出的特點，有時可不動用現(xiàn)金卻可結(jié)清所欠債務(wù)，如雙方互為債權(quán)債務(wù)關(guān)系，新舊債務(wù)調(diào)換等。而企業(yè)所負擔的稅收債務(wù)，不可能采取與政府間債權(quán)債務(wù)互抵的途徑予以結(jié)清，企業(yè)必須無條件履行納稅義務(wù)，按期申報，繳納稅款，不經(jīng)特別批準，不得延期繳納，即使對已經(jīng)獲取延期納稅申報的企業(yè)，也必須按照稅務(wù)機構(gòu)核定的額度預(yù)繳稅款，各項稅款的支付必須全部以現(xiàn)金繳付。企業(yè)一旦現(xiàn)金不足而無法融通時，不但要接受稅務(wù)機關(guān)的經(jīng)濟懲罰，而且要承擔因企業(yè)信譽降低而可能導致其市場價值潛在的有形、無形損失。如果納稅人對稅收政策的把握程度不高，稅務(wù)籌劃很有可能失敗，很有可能因涉嫌偷稅，觸犯刑律。這些風險的存在，都會給企業(yè)經(jīng)營帶來巨大損失。
（二）企業(yè)稅務(wù)籌劃風險的防范
堅持合法性。依法納稅是每個公民應(yīng)盡的義務(wù)，而進行稅務(wù)籌劃也是納稅人享有的權(quán)利。但是稅務(wù)籌劃應(yīng)該合法，這是稅務(wù)籌劃賴以生存的前提條件。稅務(wù)籌劃的合法性，既包括稅務(wù)籌劃必須符合國家稅收的引導趨勢，使得企業(yè)在享受有關(guān)稅收優(yōu)惠政策的同時，也順應(yīng)國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟的意圖；同時還包括稅務(wù)籌劃在操作過程中注意度的把握，劃清稅務(wù)籌劃與偷稅、漏稅等其他減稅方法之間的界限，堅持合法籌劃，防止違法減稅、節(jié)稅。
力求綜合性。從根本上說，企業(yè)的稅務(wù)籌劃歸結(jié)于企業(yè)財務(wù)管理的范疇，他的目標是由企業(yè)財務(wù)管理的目標（實現(xiàn)企業(yè)財富的最大化）決定的，企業(yè)開展稅務(wù)籌劃也應(yīng)當符合這一總體目標。稅務(wù)籌劃首先應(yīng)當著眼于整體稅負的降低，而不是個別稅負稅種的減少。這是由于各稅種的稅基相互關(guān)聯(lián)，具有此消彼長的關(guān)系，某種稅稅基的縮減可能會致使其他稅種稅基的擴大。因此，稅務(wù)籌劃既要考慮帶來的直接利益，也要考慮減少或免除處罰帶來的間接收益；既要考慮某一稅種的節(jié)稅利益，也要考慮多種稅種之間利益抵消關(guān)系。另外，稅務(wù)籌劃利益雖然是企業(yè)的一項重要的經(jīng)濟利益，但他并不是企業(yè)的全部經(jīng)濟利益。投資項目稅收的減少并不等于企業(yè)整體利益的增加。如果有多種投資方案可以選擇，最優(yōu)的方案應(yīng)是整體利益最大的方案。而并不是稅負最輕的方案。從整體利益最大化出發(fā)，這樣就避免了投資扭曲風險。
堅持成本收益原則。稅務(wù)籌劃可以使企業(yè)獲得一定的利益，但是無論是由企業(yè)內(nèi)部設(shè)立專門部門進行稅務(wù)籌劃，還是由企業(yè)聘請外部專門從事稅務(wù)籌劃工作的人員來完成，都要耗費一定的人力、物力和財力。要解決企業(yè)忽視成本的風險，企業(yè)進行稅務(wù)籌劃時還應(yīng)當遵循成本收益原則。既要考慮稅務(wù)籌劃的直接成本，同時還要將稅務(wù)籌劃方案選擇比較中所放棄的方案的可能收益作為機會成本來加以考慮。只有當稅務(wù)籌劃方案的收益大于支出時，該項稅務(wù)籌劃才是正確的、成功的。對于稅務(wù)籌劃成本中顯性成本，企業(yè)可以與中介機構(gòu)進行反復磋商，降低費用、成本。只有當費低于稅務(wù)籌劃節(jié)約的稅負時，這項稅務(wù)籌劃方案才是可行的。
爭取當?shù)囟悇?wù)機關(guān)的支持。稅收是國家收入的主要來源，企業(yè)稅務(wù)籌劃的目的是節(jié)稅，即減少向國家納稅的數(shù)額，這與政府增加國家收入的目的是互相矛盾的。因此，企業(yè)要想進行稅務(wù)籌劃，必須取得當?shù)囟悇?wù)機關(guān)的支持，以確保合法性。企業(yè)稅務(wù)進行籌劃的許多活動是在法律的邊界上運作的，稅務(wù)籌劃人員很難準確把握其確切的界限，有些問題在概念的界定上本來就很模糊，況且各地稅務(wù)機關(guān)具體的稅收征管方式也是不一樣的，稅收執(zhí)法部門擁有較大的自由裁量權(quán)。這就要求進行稅務(wù)籌劃的企業(yè)在正確理解稅收政策的同時，還要隨時關(guān)注當?shù)囟悇?wù)機關(guān)稅收征管的特點和具體方式。進行稅務(wù)籌劃的企業(yè)只有從當?shù)囟悇?wù)機關(guān)那里及時取得最新的稅收政策信息，才可以對經(jīng)營策略、稅務(wù)籌劃等進行適當?shù)恼{(diào)整，以確保企業(yè)經(jīng)營和稅務(wù)籌劃的正確運行，最大限度的增加經(jīng)營收益，降低經(jīng)營損失，才可以使經(jīng)營損益風險降到最低。
籌劃方案應(yīng)具有實用性。稅務(wù)籌劃的方法必須符合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的客觀要求，具有可行性。作為企業(yè)的財務(wù)決策者應(yīng)當能夠在正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動中完成稅務(wù)籌劃過程，不能因為稅務(wù)籌劃而破壞了企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營流程。稅務(wù)籌劃的一個基本原則是盡量合法地推遲納稅，據(jù)此有人提出企業(yè)所需的原材料等外購貨物應(yīng)當盡早購進，這樣企業(yè)在早期就可以多發(fā)生一些進項稅額，少納增值稅，盡管企業(yè)后期的外購貨物會減少，進項稅額下降，從而企業(yè)要多納一些稅，但企業(yè)仍可以從上述推遲納稅中得到利益。這種稅務(wù)籌劃辦法確實可以給企業(yè)帶來稅收上的好處，但由于稅法對進項稅額抵扣的時限有明確的規(guī)定，所以通過上述辦法進行增值稅的籌劃很可能給企業(yè)帶來其他方面的問題。例如，稅法規(guī)定：“工業(yè)企業(yè)購進貨物必須在購進的貨物已經(jīng)驗收入庫后才能申報抵扣進項稅額；商業(yè)企業(yè)購進貨物必須在購進的貨物付款后才能申報抵扣進項稅額（在分期付款購進貨物的情況下，必須在所有款項支付完畢后才能申報抵扣）”。由于有上述規(guī)定，企業(yè)如果想用盡早購貨的辦法推遲增值稅的納稅義務(wù)，就可能面臨庫房緊缺、存貨占壓大量資金、管理費增加等一系列問題，從而使這種稅務(wù)籌劃辦法的可操作性大打折扣。
不能照搬國外的經(jīng)驗。稅務(wù)籌劃雖然有一些普遍原則，但因各國的稅法不盡相同，所以，照搬國外企業(yè)稅務(wù)籌劃的方法在我國是往往行不通的。例如，許多國家的稅法允許企業(yè)實行加速折舊，因此，在這些國家，企業(yè)進行所得稅籌劃的一個很普遍的做法就是利用加速折舊的辦法來推遲所得的實現(xiàn)。因為在加速折舊的情況下，企業(yè)在一定時期內(nèi)應(yīng)繳納的所得稅總額雖然不會減少，但由于企業(yè)前期計入成本費用的折舊額較大，應(yīng)稅所得額較小，稅款主要被推遲到后期繳納，所以各年繳納稅款之和的現(xiàn)值會有所降低。但我國稅法規(guī)定：企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊方法一般為直線法；對促進科技進步、環(huán)境保護和國家鼓勵投資的關(guān)鍵設(shè)備，以及常年處于震動、超強度使用或受酸堿等強烈腐蝕狀態(tài)的機器設(shè)備，確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的，須由納稅人提出申請，經(jīng)當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)審核后，逐級報國家稅務(wù)總局批準后方可實行?？梢?，在我國，企業(yè)如果要實行加速折舊，最終要由國家稅務(wù)總局批準，這就決定了利用加速折舊手段進行稅務(wù)籌劃在我國一般不具有可行性。
結(jié)論
總之，無論是理論上還是現(xiàn)實的案例都可以說明，合理稅務(wù)籌劃能顯著地提高企業(yè)經(jīng)濟效益，有助于企業(yè)價值或股東財富最大化戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)，這同時也有利于企業(yè)進一步投資、擴大生產(chǎn)規(guī)模。對國家來說，雖然暫時的稅收減少了，但從長遠看，企業(yè)得以發(fā)展壯大后，能為國家?guī)砀嗟亩愂帐杖?。從這個意義上講，稅務(wù)籌劃對企業(yè)、國家經(jīng)濟的發(fā)展都是有利的。但為了正確地應(yīng)用稅務(wù)籌劃為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù)，避免出現(xiàn)稅收風險和稅收濫用，有必要明確有關(guān)稅務(wù)籌劃的風險及其防范措施，使稅務(wù)籌劃這一有效方法在我國得以健康推廣與發(fā)展。
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【關(guān)鍵詞】高新技術(shù)企業(yè)，納稅籌劃，設(shè)立階段，經(jīng)營階段
1引言
1.1研究背景
我國的市場主體逐步成熟。納稅已成為企業(yè)的一項重要成本支出，企業(yè)開始關(guān)心成本約束問題。在社會主義市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)作為一個自主經(jīng)營、自負盈虧、獨立核算的法人實體，其經(jīng)濟行為與經(jīng)濟利益緊密聯(lián)系在一起。而企業(yè)的目標是追求價值最大化，所以，如何使企業(yè)在稅法的許可的條件下實現(xiàn)最合適稅負，是企業(yè)納稅籌劃的重心所在。
研究高新技術(shù)企業(yè)納稅籌劃具有重要的現(xiàn)實意義。首先，現(xiàn)行的稅法中常常存在一些缺陷，例如內(nèi)容上分散、尺度上不易把握、差異小等，納稅籌劃工作極為復雜。其次，會計法規(guī)在規(guī)范企業(yè)會計行為的同時，也為企業(yè)提供了可供選擇的不同的會計處理方法且現(xiàn)行稅法對此也大都予以認可，為企業(yè)在這些框架和各種規(guī)則中的會計選擇提供了空間。而企業(yè)對于在納稅籌劃的操作中該如何運用政策，采取何種方式和方法來促使籌劃工作取得成效也存在著不同的問題。最后，近年來我國鼓勵高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展，對高新技術(shù)企業(yè)設(shè)置一些稅收優(yōu)惠。如何充分運用這些稅收優(yōu)惠政策是高新技術(shù)企業(yè)面臨的一個問題。
1.2研究思路
論文以高新技術(shù)企業(yè)為研究對象，在對納稅籌劃以及高新技術(shù)企業(yè)的基本概念進行界定的基礎(chǔ)上，分析高新技術(shù)企業(yè)在納稅籌劃方面存在的問題，并針對問題提出建議。
2基本概念界定
2.1納稅籌劃
2.1.1納稅籌劃的概念
納稅籌劃是由英文Tax Planning 意譯而來的，從字面理解也可以稱之為“稅收計劃”。在西方發(fā)達國家，納稅人對納稅籌劃早已耳熟能詳，而在我國，人們對它的認識尚處于初級階段。對納稅籌劃的概念總結(jié)也沒有達到完全統(tǒng)一。筆者認為，納稅籌劃就是納稅籌劃是指納稅人為達到減輕稅收負擔和實現(xiàn)稅收零風險的目的，在稅法所允許的范圍內(nèi)，對企業(yè)的經(jīng)營、投資、理財、組織、交易等各項活動進行事先安排，盡可能減少納稅或推遲納稅時間取得稅后利益最大化的經(jīng)濟行為。
2.1.2納稅籌劃的內(nèi)容
納稅籌劃的內(nèi)容包括避稅、節(jié)稅、規(guī)避“稅收陷阱”、轉(zhuǎn)嫁籌劃和實現(xiàn)零風險五個方面。（1）避稅籌劃。避稅籌劃是相對于逃稅而言的一個概念，是指納稅人采用不違法的手段，利用稅法中的漏洞、空白獲取稅收利益的籌劃。
（2）節(jié)稅。是指納稅人利用稅法中固有的一系列的優(yōu)惠政策和稅收懲罰等傾斜調(diào)控政策，通過對企業(yè)籌資、投資及經(jīng)營等活動的安排，達到少繳國家稅收的目的。
（3）規(guī)避“稅收陷阱”。是指納稅人在經(jīng)營活動中，要注意不要陷入稅收政策規(guī)定的一些被認為是稅收陷阱的條款
（4）稅收轉(zhuǎn)嫁籌劃。是指納稅人為達到減輕自身的稅收負擔，通過對銷售商品的價格進行調(diào)整，將稅收負擔轉(zhuǎn)嫁給他人承擔的經(jīng)濟活動。
（5）涉稅零風險。是指納稅人不出現(xiàn)任何稅收違法亂紀行為，或風險極小，可忽略不計的一種狀態(tài)。
2.2高新技術(shù)企業(yè)
2.2.1高新技術(shù)企業(yè)的概念
高新技術(shù)企業(yè)是指利用高新技術(shù)生產(chǎn)高新技術(shù)產(chǎn)品、提供高新技術(shù)勞務(wù)的企業(yè)。它是知識密集、技術(shù)密集的經(jīng)濟實體。其核心能力的最顯著表現(xiàn)是技術(shù)創(chuàng)新能力。
2.2.2高新技術(shù)企業(yè)的行業(yè)特征
（1）高風險。主要包括市場、采購、技術(shù)、生產(chǎn)、資金等方面的風險，明顯高于傳統(tǒng)行業(yè)。
（2）高投入。高新技術(shù)企業(yè)需要進行現(xiàn)代產(chǎn)品的開發(fā)和技術(shù)創(chuàng)新，因此需要前沿技術(shù)與復雜科學理論，因此需要大量的人力與資金的投入。
（3）高利潤。高新技術(shù)企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新在一段時間內(nèi)帶來了產(chǎn)品功能、性能、成本等方面的巨大競爭優(yōu)勢，因此可以為企業(yè)帶來巨大的利潤優(yōu)勢。
3.高新技術(shù)企業(yè)納稅籌劃的基本思路
3.1高新技術(shù)企業(yè)設(shè)立階段的納稅籌劃
3.1.1設(shè)立地點的納稅籌劃。2008年，國務(wù)院《關(guān)于經(jīng)濟特區(qū)和上海浦東新區(qū)新設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)實行過渡性稅收優(yōu)惠的通知》規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》實施后，在我國深圳、珠海、汕頭、廈門、海南五個經(jīng)濟特區(qū)內(nèi)和上海浦東新區(qū)內(nèi)新設(shè)立的國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，可以享受“兩免三減半”的定期稅收優(yōu)惠。因此，對于高新技術(shù)企業(yè)來說，不論是出于稅收籌劃的目的還是為了更好的發(fā)展環(huán)境，在不影響正常生產(chǎn)經(jīng)營的情況下，入住高新技術(shù)開發(fā)區(qū)和經(jīng)濟特區(qū)都是最佳選擇。
3.1.2 行業(yè)選擇的納稅籌劃。2008年實施的新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減至15%的稅率征收企業(yè)所得稅。因此，在設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)時，應(yīng)重點考慮設(shè)立新材料、新能源、節(jié)能技術(shù)和環(huán)保技術(shù)的高新技術(shù)企業(yè)，以便能享受高新技術(shù)企業(yè)所得稅方面的稅收優(yōu)惠。
3.1.3增值稅納稅人身份選擇的納稅籌劃。一般納稅人可以抵扣增值稅進項稅額，可以使用增值稅發(fā)票；小規(guī)模納稅人，不能抵扣進項稅額，但是小規(guī)模納稅人的稅率相對較輕。對于高新技術(shù)企業(yè)來說，由于生產(chǎn)的大多為高附加值產(chǎn)品，這些技術(shù)含量高、增值率高的高新技術(shù)產(chǎn)品中可以抵扣的進項稅的成本含量很低。因此，規(guī)模不大的高新技術(shù)企業(yè)可以選擇作為小規(guī)模納稅人。對于規(guī)模較大的高新技術(shù)企業(yè)，由于其具備一般納稅人資格，可以考慮通過分立的方法，分立出一個小規(guī)模納稅人；當它需要與小規(guī)模納稅人進行交易時，可以由分立出的小規(guī)模納稅人進行交易，從而達到節(jié)稅的目的。
3.2高新技術(shù)企業(yè)經(jīng)營階段的納稅籌劃
3.2.1技術(shù)轉(zhuǎn)讓和技術(shù)開發(fā)的納稅籌劃。稅法規(guī)定，一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500 萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過 500 萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。因此，如果本年度技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得超過 500 萬元，我們就可以采取遞延技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得的方式減輕稅負。
稅法規(guī)定，技術(shù)合同中只有技術(shù)開發(fā)合同和技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同可以享受營業(yè)稅免稅優(yōu)惠政策。因此，高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)該增加技術(shù)開發(fā)的力度的同時，對技術(shù)合同活動進行合理分類，使技術(shù)開發(fā)和技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同可以享受免征營業(yè)稅的稅收優(yōu)惠。
3.2.2兼營與混合銷售業(yè)務(wù)的納稅籌劃。高新技術(shù)企業(yè)產(chǎn)品的附加值較高，大多數(shù)后續(xù)技術(shù)服務(wù)收入也作為了產(chǎn)品價格的一部分。正確的區(qū)分兼營與混合銷售并利用好稅法對兼營與混合銷售的有關(guān)政策，是企業(yè)進行納稅籌劃時值得注意的。
3.2.3研究開發(fā)費用的納稅籌劃。在高新技術(shù)企業(yè)的眾多費用中，研究開發(fā)費用占的比例最高。對此，國家給予了相應(yīng)的優(yōu)惠政策?！拔葱纬蔁o形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的 50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷?！笨梢愿鶕?jù)這一優(yōu)惠政策，將研發(fā)費用在費用化與資本化之間進行合理選擇，可以達到節(jié)稅的目的。
3.2.4 固定資產(chǎn)折舊的納稅籌劃。國家對固定資產(chǎn)的折舊方法有比較嚴格的規(guī)定，一般只能選用平均年限法或工作量法。但是，國家為了鼓勵企業(yè)采用先進技術(shù)，加快科學技術(shù)向生產(chǎn)力的轉(zhuǎn)化，也允許某些行業(yè)的企業(yè)采用加速折舊的方法。高新技術(shù)企業(yè)的固定資產(chǎn)具有價值高、更新速率高的特點，因此，對高新技術(shù)企業(yè)來說，固定資產(chǎn)應(yīng)采用加速折舊法，以盡可能加快速度提取折舊來抵償利潤。
4高新技術(shù)企業(yè)納稅籌劃存在的問題
4.1納稅籌劃的風險大。納稅籌劃作為高新技術(shù)企業(yè)財務(wù)管理的重要組成部分，越來越受到企業(yè)的關(guān)注。但是在其制定和實施的過程中也存在著很大的風險。高新技術(shù)企業(yè)納稅籌劃的風險主要來自國家稅收政策政策、企業(yè)的經(jīng)營管理、市場以及現(xiàn)有技術(shù)水平四個方面。高新技術(shù)企業(yè)只有制定周密的措施，規(guī)避這些風險，才能合理的節(jié)稅。
4.2缺乏納稅籌劃專業(yè)人才。納稅籌劃需要高素質(zhì)的管理人員。籌劃人員必須既精通稅法，隨時掌握稅收政策變化情況，又熟悉企業(yè)業(yè)務(wù)情況及其流程，從而預(yù)測出不同的納稅方案，進行比較、優(yōu)化選擇，進而作出最有利的決策。然而，在目前的高新技術(shù)企業(yè)市場上，卻很缺乏此類的高素質(zhì)專業(yè)管理人員，專業(yè)人員的缺乏使得許多高新技術(shù)企業(yè)不能最大額度的進行節(jié)稅，從而造成資源的流失和浪費。
5高新技術(shù)企業(yè)做好納稅籌劃的建議
5.1做好前期規(guī)劃工作。在成立高新技術(shù)企業(yè)之前，要充分掌握好國家的稅收優(yōu)惠政策，謹慎選擇投資地點、行業(yè)、企業(yè)組織形式和納稅人身份，以便能夠充分享受國家的稅收優(yōu)惠政策。另外，高新技術(shù)企業(yè)還要辦理好必要的資格認定。因為高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的享受，往往是建立在資格權(quán)限之上的，每項政策優(yōu)惠最終能否獲得，關(guān)鍵看當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)的認可和審批，其直接依據(jù)就是各類資格證書文件。所以當企業(yè)正式成立以后，除了辦理相關(guān)工商執(zhí)照以外，取得科技部門的高新技術(shù)企業(yè)證書等資格至關(guān)重要。
5.2 規(guī)避納稅籌劃的風險。高新技術(shù)企業(yè)納稅籌劃過程中存在很大的風險，企業(yè)采取合理的措施，便可以規(guī)避這些風險。首先，高新技術(shù)企業(yè)要牢固樹立風險意識，密切關(guān)注稅收政策的變化趨勢，在策劃納稅籌劃方案時，應(yīng)充分考慮籌劃方案的風險。其次，納稅籌劃方案要聘請專業(yè)人士來做，如稅務(wù)律師、稅務(wù)專家等。最后，營造良好的稅企關(guān)系。高新技術(shù)企業(yè)要經(jīng)常與當?shù)囟悇?wù)機關(guān)進行聯(lián)系和溝通，了解稅務(wù)機關(guān)的工作程序，了解稅務(wù)征管的標準、政策，爭取在稅法的理解上與稅務(wù)機關(guān)取得一致，特別在某些模糊和新生事物上的處理得到稅務(wù)機關(guān)和征稅人的認可。
參考文獻：
