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摘要：隨著教育事業(yè)的改革，高校的資金來源由財(cái)政撥款變?yōu)橐载?cái)政撥款為主、其他多種渠道為輔的模式，使高校在一定程度上被“企業(yè)化”了，也使高校在提高教學(xué)質(zhì)量的同時必須控制質(zhì)量成本以提高效益。為此，本文提出了將作業(yè)質(zhì)量成本管理引入高校的觀點(diǎn)。在論述作業(yè)質(zhì)量成本管理的含義、形成條件及將其引入高校的合理性基礎(chǔ)上，詳細(xì)論述了作業(yè)質(zhì)量成本管理在高校中的應(yīng)用。最后提出用查理•戴明的PDCA管理模式來完善作業(yè)質(zhì)量成本管理在高校中的運(yùn)行環(huán)境，使其發(fā)揮最大功效。
一、引言
隨著我國教育事業(yè)的改革和發(fā)展，高等學(xué)校的數(shù)量不斷增加，辦學(xué)規(guī)模不斷擴(kuò)大。高等學(xué)校的管理模式由原來計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下的高度集中管理，逐步轉(zhuǎn)化為“政府宏觀管理、學(xué)校面向社會自主辦學(xué)”的新模式。高校的法人地位進(jìn)一步得到確立。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，以法人地位立足的高校要生存，要在生存中求發(fā)展，就必須有高質(zhì)量的、適應(yīng)社會需求的，并且在將來能為社會做出貢獻(xiàn)的產(chǎn)品。因此各大高校紛紛引入ISO90000質(zhì)量管理體系，以提高其教學(xué)質(zhì)量。但質(zhì)量不是免費(fèi)的，質(zhì)量意味著成本。高校在提高教學(xué)質(zhì)量的同時必須控制或降低成本，才能提高其效益，以謀求更好地發(fā)展。為此，本文提出將作業(yè)質(zhì)量成本管理運(yùn)用于高校管理體系中的觀點(diǎn)。
二、作業(yè)質(zhì)量成本管理的含義及其形成條件
（一）作業(yè)質(zhì)量成本管理的含義
質(zhì)量成本是20世紀(jì)下半葉由美國著名的質(zhì)量管理專家費(fèi)根鮑姆（A.V.Feigenbaum）提出，一般是指企業(yè)為了保證和提高產(chǎn)品質(zhì)量或作業(yè)質(zhì)量而發(fā)生的一切費(fèi)用，以及因未達(dá)到質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)而產(chǎn)生的一切損失或賠償費(fèi)用。質(zhì)量成本管理是對質(zhì)量成本進(jìn)行管理的一種應(yīng)用管理技術(shù)。主要包括：質(zhì)量成本的統(tǒng)計(jì)、核算、分析、考核及質(zhì)量成本的計(jì)劃與控制等。
作業(yè)質(zhì)量成本管理是20世紀(jì)后期形成的，是將作業(yè)管理與質(zhì)量成本管理相結(jié)合，并以質(zhì)量作業(yè)為核心，將“作業(yè)”、“成本動因”等概念引入到質(zhì)量成本管理中，是質(zhì)量成本管理的一種方法。目的是為評定質(zhì)量體系的有效性提供手段，并為企業(yè)制定內(nèi)部質(zhì)量改進(jìn)計(jì)劃、降低成本提供重要依據(jù)。
（二）作業(yè)質(zhì)量成本管理的形成條件
傳統(tǒng)的質(zhì)量成本管理是以“產(chǎn)品”為中心。質(zhì)量成本管理的各個環(huán)節(jié)是圍繞一定產(chǎn)品的質(zhì)量成本而展開的，對質(zhì)量成本的發(fā)生本源及其動因缺乏了解。20世紀(jì)80年代以后，在美國出現(xiàn)的以“作業(yè)”為核心的作業(yè)成本計(jì)算（ABC）及其相繼發(fā)展的作業(yè)成本管理（ABCM），為變革傳統(tǒng)質(zhì)量成本管理，提出作業(yè)質(zhì)量成本管理提供了重要思路。現(xiàn)代企業(yè)制度及其管理現(xiàn)代化的科學(xué)管理需要，以及企業(yè)的競爭環(huán)境為作業(yè)成本管理的出現(xiàn)提供了客觀環(huán)境和動力?？萍嫉倪M(jìn)步，尤其是電子計(jì)算技術(shù)的發(fā)展為其出現(xiàn)提供了技術(shù)支持。由此可見，把質(zhì)量成本管理從“產(chǎn)品”層深入到每一個“作業(yè)”層，形成以“作業(yè)”為核心的作業(yè)質(zhì)量成本管理體系，是企業(yè)在競爭環(huán)境下的必然選擇，也是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然結(jié)果。
三、作業(yè)質(zhì)量成本管理運(yùn)用于高校的合理性及意義
（一）作業(yè)質(zhì)量成本管理運(yùn)用于高校的合理性
在市場經(jīng)濟(jì)條件下，以法人地位自居的高校表現(xiàn)出的產(chǎn)業(yè)性毋庸置疑。《中華人民共和國高等教育法》規(guī)定：“高等教育的任務(wù)是培養(yǎng)具有創(chuàng)新精神和實(shí)踐能力的高級專門人才，發(fā)展科學(xué)技術(shù)文化，促進(jìn)社會主義現(xiàn)代化建設(shè)”。由此可見，高等教育的職能是人才培養(yǎng)、科學(xué)發(fā)明創(chuàng)造及為社會服務(wù)。高校三大職能活動過程已表現(xiàn)出與企業(yè)生產(chǎn)的類似性和漸進(jìn)性。可見高校在一定程度上已被“企業(yè)化”了。以高校人才培養(yǎng)過程為例：就如同生產(chǎn)產(chǎn)品的過程，其基本環(huán)節(jié)包括：招生宣傳（廣告）——招生（進(jìn)原料）——在校教育（加工生產(chǎn)）——畢業(yè)考核（產(chǎn)品檢驗(yàn)）——畢業(yè)分配（出廠）——用人單位的使用及畢業(yè)生信息反饋（質(zhì)量跟蹤）。由此可知，高校的“生產(chǎn)”過程由多個“作業(yè)”組成，且各“作業(yè)”間的界限及職能比較明確。已被“企業(yè)化”的高校必須也已經(jīng)以法人地位在今天的市場經(jīng)濟(jì)中競爭、生存。因此，它所面臨的外部環(huán)境同企業(yè)已無很大差異。所以，作業(yè)質(zhì)量成本管理所需要的外部環(huán)境——以“作業(yè)”為核心的計(jì)算體系和管理體系、現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)的支持、現(xiàn)代企業(yè)制度及管理科學(xué)化以及激烈的競爭環(huán)境等，高校都已經(jīng)具備。因此，將作業(yè)質(zhì)量成本管理引入高校是完全合理的。
同時，更重要的是，高校在引入質(zhì)量認(rèn)證體系提高質(zhì)量的同時，也耗費(fèi)了巨大的資源，所以質(zhì)量不是免費(fèi)的，質(zhì)量是需要成本的。高校要在競爭中發(fā)展、壯大就必須控制質(zhì)量成本，提高效益。因此，引入質(zhì)量成本管理也是必然的選擇。
（二）作業(yè)質(zhì)量成本管理運(yùn)用于高校的意義
首先，作業(yè)質(zhì)量成本管理體現(xiàn)了“過程管理”的新思維，把高校質(zhì)量成本管理深入的“作業(yè)”過程，實(shí)現(xiàn)了高校質(zhì)量成本的動態(tài)管理。
其次，作業(yè)質(zhì)量成本管理體現(xiàn)了“源流管理”的思想，把“成本動因”理論引入高校質(zhì)量成本管理，引導(dǎo)高校從本源上尋求減少或消除無效質(zhì)量作業(yè)，控制作業(yè)質(zhì)量耗費(fèi)，也使高校質(zhì)量成本管理處于不斷改善的環(huán)境中，有利于高校各部門加強(qiáng)質(zhì)量成本的控制，挖掘質(zhì)量成本降低的潛力及準(zhǔn)確計(jì)算“產(chǎn)品”成本。
四、作業(yè)質(zhì)量成本管理在高校中的應(yīng)用
對于高校來說，作業(yè)質(zhì)量成本管理的運(yùn)用應(yīng)包括高校作業(yè)質(zhì)量成本計(jì)算和作業(yè)質(zhì)量成本管理。
（一）高校作業(yè)質(zhì)量成本的計(jì)算
高校作為非盈利性事業(yè)單位，改革前資金主要或全部來源于財(cái)政撥款，對于成本的核算重視不高，且高校的質(zhì)量成本具有分散性、隱蔽性的特點(diǎn)，使高校的質(zhì)量成本容易被忽視，因而正確核算高校的質(zhì)量成本顯得非常重要。核算的基本步驟包括：
1、確認(rèn)高校主要質(zhì)量作業(yè)和質(zhì)量作業(yè)中心。高校質(zhì)量作業(yè)是指高校為保證和提高教學(xué)質(zhì)量活動的作業(yè)。質(zhì)量作業(yè)中心是指圍繞某一重要業(yè)務(wù)過程的質(zhì)量關(guān)聯(lián)作業(yè)所組成的集合體。質(zhì)量作業(yè)通常包括控制作業(yè)和控制失效作業(yè)?？刂谱鳂I(yè)主要指預(yù)防作業(yè)和鑒定作業(yè)；控制失效作業(yè)主要是內(nèi)部損失作業(yè)和外部損失作業(yè)。參考企業(yè)質(zhì)量成本的分類，并結(jié)合高校的特點(diǎn)，本文將高校質(zhì)量作業(yè)分為：預(yù)防作業(yè)、鑒定作業(yè)、內(nèi)部損失作業(yè)和外部損失作業(yè)。并按質(zhì)量成本的構(gòu)成，分設(shè)四個質(zhì)量作業(yè)中心：預(yù)防作業(yè)中心、鑒定作業(yè)中心、內(nèi)部損失作業(yè)中心和外部損失作業(yè)中心。下面結(jié)合高校的特點(diǎn)，將不同的質(zhì)量成本分別歸集到相關(guān)的作業(yè)中心中去。具體如下表所示：
預(yù)防作業(yè)中心鑒定作業(yè)中心內(nèi)部損失作業(yè)中心外部損失作業(yè)中心
質(zhì)量計(jì)劃工作新生檢測“產(chǎn)品”報(bào)廢質(zhì)量訴訟
質(zhì)量培訓(xùn)期中檢測“產(chǎn)品”返修質(zhì)量索賠
質(zhì)量改進(jìn)措施期終檢測“產(chǎn)品”復(fù)檢
質(zhì)量審核教育設(shè)施檢修
質(zhì)量獎勵
教育能力研究
確認(rèn)高校主要的質(zhì)量作業(yè)及確定質(zhì)量作業(yè)中心，為資源耗費(fèi)在不同作業(yè)中心中進(jìn)行分配提供了基礎(chǔ)，也為成本發(fā)生源的明確提供了前提條件，同時質(zhì)量作業(yè)的歸集，質(zhì)量作業(yè)中心的明確在一定程度上使大家對質(zhì)量成本有更一進(jìn)步的認(rèn)識和責(zé)任心。因此，質(zhì)量作業(yè)及作業(yè)中心的確認(rèn)是作業(yè)質(zhì)量成本管理開展的重要基礎(chǔ)，高校應(yīng)扎扎實(shí)實(shí)地作好這一確認(rèn)工作。
2、將高校質(zhì)量作業(yè)耗費(fèi)的資源，按“資源動因”分配到各作業(yè)中心。高校質(zhì)量作業(yè)耗用資源及作業(yè)量的多少，決定著資源的耗用量。這種資源耗用量與高校質(zhì)量作業(yè)之間的關(guān)系，體現(xiàn)為“資源動因”，它是分配資源耗用的基礎(chǔ)。結(jié)合高校來說，就是將耗用的資源按一定的標(biāo)準(zhǔn)——即“資源動因”分配到四大作業(yè)中心。明確各作業(yè)中心的資源耗用總量，有利于成本發(fā)生源的明確，使各作業(yè)中心能夠?qū)ψ约旱呢?zé)、權(quán)更明確，有利于質(zhì)量成本的控制。同時也為下一步將質(zhì)量作業(yè)成本分配到各“產(chǎn)品”打下了基礎(chǔ)。此步最重要的是“資源動因”的確定。高校應(yīng)根據(jù)自己的實(shí)際情況并聯(lián)系外界環(huán)境正確確定“資源動因”。
3、將按“資源動因”分配到各作業(yè)中心的資源耗用量，按照“成本動因”分配到各“產(chǎn)品”，正確核心各產(chǎn)品的成本?；谝陨细咝Ｙ|(zhì)量成本的計(jì)算方法，高?？删幹瀑|(zhì)量成本匯總明細(xì)賬。具體如下表所示：
××高?！痢聊甓冉逃|(zhì)量成本匯總表
項(xiàng)目
單位高校質(zhì)量成本匯總合計(jì)
本科生研究生二學(xué)位……金額（元）百分比（%）
預(yù)
防
成
本質(zhì)量計(jì)劃工作費(fèi)
質(zhì)量培訓(xùn)費(fèi)
質(zhì)量改進(jìn)措施費(fèi)
質(zhì)量審核費(fèi)
質(zhì)量獎勵費(fèi)
教育能力研究費(fèi)
鑒
定
成
本新生檢測費(fèi)
期中檢測費(fèi)
期終檢測費(fèi)
教學(xué)設(shè)施檢修費(fèi)
內(nèi)損成本“產(chǎn)品”報(bào)廢損失
“產(chǎn)品”返修損失
“產(chǎn)品”復(fù)檢損失
外損成本質(zhì)量訴訟費(fèi)
質(zhì)量索賠費(fèi)
合計(jì)
注：表中“百分比”為該項(xiàng)目占總費(fèi)用的比例。
按照作業(yè)質(zhì)量成本計(jì)算的高校教育質(zhì)量成本匯總明細(xì)表，有利于高校明確各種“產(chǎn)品”，如“本科生”、“研究生”、“二學(xué)位”等所產(chǎn)生的質(zhì)量成本及其構(gòu)成。使我們能夠明確每一類質(zhì)量成本的重要性及占總費(fèi)用的百分比。為從根本上解決質(zhì)量成本的控制和降低問題，提供了可能性。
（二）高校作業(yè)質(zhì)量成本管理
高校作業(yè)質(zhì)量成本管理是將作業(yè)質(zhì)量成本管理體系引入高校管理中，是在高校作業(yè)質(zhì)量成本計(jì)算框架上的延伸和發(fā)展。具體包括：
1．高校質(zhì)量作業(yè)分析。高校質(zhì)量作業(yè)分析可以按質(zhì)量作業(yè)中心進(jìn)行。由于質(zhì)量作業(yè)中心是由圍繞某一重要業(yè)務(wù)過程的質(zhì)量關(guān)聯(lián)作業(yè)組成的，所以以作業(yè)中心為單位對質(zhì)量作業(yè)進(jìn)行分析會更透徹，更清晰。對某項(xiàng)具體的高校質(zhì)量作業(yè)可從定性分析到定量分析，直到為顧客提供滿意質(zhì)量的效果分析，以此層層深入下去，實(shí)現(xiàn)對質(zhì)量作業(yè)的動態(tài)管理。
2．高校質(zhì)量作業(yè)的成本動因分析。成本動因是推動成本的本源，對高校質(zhì)量作業(yè)的成本動因進(jìn)行分析的目的是通過對成本動因的分析來減少或消除低效和無效的質(zhì)量作業(yè)，以及因這些質(zhì)量作業(yè)所耗用的資源，這是從根源上尋找優(yōu)化高校質(zhì)量作業(yè)和質(zhì)量成本的有效方法。它可通過“頭腦風(fēng)暴法”由各作業(yè)中心相關(guān)人員協(xié)作找出。
3．建立績效評價體系。該體系是對作業(yè)質(zhì)量成本管理的效果進(jìn)行分析評價。在具體評價時應(yīng)首先統(tǒng)計(jì)各質(zhì)量作業(yè)中心的業(yè)績，這是評價的基礎(chǔ)。而對于各質(zhì)量作業(yè)中心的業(yè)績必須與其定立的質(zhì)量目標(biāo)與質(zhì)量成本目標(biāo)相聯(lián)系，即考核其是否完成了目標(biāo)及完成程度。這不但有利于質(zhì)量目標(biāo)及質(zhì)量成本目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，同時也增強(qiáng)了各質(zhì)量作業(yè)中心的緊密度、依賴感，增強(qiáng)了各部門的質(zhì)量成本意識。
以上三個步驟緊密相連、互相補(bǔ)充，缺一不可。
五、高校作業(yè)質(zhì)量成本管理的環(huán)境
高校作業(yè)質(zhì)量成本管理是高校質(zhì)量成本管理的一個環(huán)節(jié)，更確切地說是檢測環(huán)節(jié)。要使這個環(huán)節(jié)的作用最大限度地發(fā)揮出來，則必須為其提供一個較好的運(yùn)行環(huán)境。為此，本文將查理•戴明（CharlesDming）的PDCA管理模式引入到高校的作業(yè)質(zhì)量成本管理中。
（一）P階段。此階段是規(guī)劃階段。做規(guī)劃時以提高高校教學(xué)質(zhì)量水平，降低高校質(zhì)量成本支出為目標(biāo)，通過對高校目前實(shí)際質(zhì)量成本支出的分析，制定本期改進(jìn)目標(biāo)。針對改進(jìn)目標(biāo)，確定下一步高校質(zhì)量成本改進(jìn)重點(diǎn)，研究改進(jìn)方案，確定具體措施和方法。
（二）D階段。按照改進(jìn)計(jì)劃，實(shí)施高校質(zhì)量成本改進(jìn)。在實(shí)施計(jì)劃之前，高校應(yīng)對相關(guān)人員進(jìn)行計(jì)劃實(shí)施培訓(xùn)，樹立降低質(zhì)量成本重要性的意識。在實(shí)施過程中，應(yīng)對整個實(shí)施計(jì)劃進(jìn)行嚴(yán)格控制。
（三）C階段。對照計(jì)劃要求，通過檢測高校質(zhì)量水平及高校質(zhì)量成本核算，來檢查、驗(yàn)證、改進(jìn)計(jì)劃實(shí)施結(jié)果。
（四）A階段。在分析改進(jìn)計(jì)劃的實(shí)施結(jié)果的基礎(chǔ)上，總結(jié)改進(jìn)成果，并形成標(biāo)準(zhǔn)，以供以后實(shí)施。對于繼續(xù)存在的問題，進(jìn)入下一次改進(jìn)循環(huán)。
高校質(zhì)量成本控制的PDC模型是一個周而復(fù)始、不斷提高的動態(tài)循環(huán)過程，每經(jīng)過一次循環(huán)，高校的質(zhì)量成本就會得到改善。高校的作業(yè)質(zhì)量成本管理更側(cè)重于第三階段，也為第四個階段打下了基礎(chǔ)。但對于其他三個階段的涉及較少。因此高校在具體執(zhí)行作業(yè)質(zhì)量成本管理時應(yīng)同時加強(qiáng)其他三個階段的工作，以使作業(yè)質(zhì)量成本管理發(fā)揮更大的作用，
六、結(jié)論
綜上所述，本文得出了以下結(jié)論：
第一，在論述了作業(yè)質(zhì)量成本管理的含義及形成之后，本文指出將作業(yè)質(zhì)量成本管理引入以法人地位立足于市場經(jīng)濟(jì)中的“企業(yè)化”高校是合理的，也是必然的。
一、作業(yè)成本管理（ABCM）：精簡作業(yè)、提高效能
作業(yè)成本管理（ABCM）是基于作業(yè)成本法（ABC）的新型集中化管理方法。它通過作業(yè)成本計(jì)量，開展成本鏈分析，指導(dǎo)企業(yè)有效執(zhí)行作業(yè)，降低成本，提高效率。
作業(yè)成本法是個性化的成本核算方法。在推行科學(xué)和流程管理的企業(yè)，一定要以客戶和作業(yè)流程為中心來對工作任務(wù)進(jìn)行管理，即開展作業(yè)成本管理。
作業(yè)成本管理（Activity-BasedCostingManagement，ABCM）是以提高客戶價值、增加企業(yè)利潤為目的，基于作業(yè)成本法的新型集中化管理方法。它通過對作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)、計(jì)量，最終計(jì)算產(chǎn)品成本，同時將成本計(jì)算深入到作業(yè)層次，對企業(yè)所有作業(yè)活動追蹤并動態(tài)反映，進(jìn)行成本鏈分析，包括動因分析、作業(yè)分析等，為企業(yè)決策提供準(zhǔn)確信息；指導(dǎo)企業(yè)有效地執(zhí)行必要的作業(yè)，消除和精簡不能創(chuàng)造價值的作業(yè)，從而達(dá)到降低成本，提高效率的目的。
許多國際性的大型制造和IT企業(yè)如惠普公司都已實(shí)施了作業(yè)成本管理，中國的一些領(lǐng)先型制造企業(yè)如許繼電氣集團(tuán)等也在嘗試開展作業(yè)成本管理，作業(yè)精簡和效能提高的作用十分明顯。
實(shí)施作業(yè)成本管理的基礎(chǔ)是建立作業(yè)成本核算模型。而作業(yè)成本要素是構(gòu)成作業(yè)成本核算模型的元素，本期講座就重點(diǎn)介紹作業(yè)成本管理中的核算要素及實(shí)施的主要方法。
二、ABCM的核算要素體系
作業(yè)成本管理涉及的四大核算要素是：資源、作業(yè)、成本對象、成本動因（見圖1）。其中前三個要素是成本的承擔(dān)者，成本動因則是導(dǎo)致生產(chǎn)中成本發(fā)生變化的因素，只要能導(dǎo)致成本發(fā)生變化，就是成本動因。
資源
作業(yè)成本管理中的資源，實(shí)質(zhì)上是指為了產(chǎn)出作業(yè)或產(chǎn)品而進(jìn)行的費(fèi)用支出，換言之，資源就是指各項(xiàng)費(fèi)用總體。作為分配對象的資源就是消耗的費(fèi)用，或可以理解為每一筆費(fèi)用。資源如果直接面向作業(yè)和成本對象分配，就是傳統(tǒng)成本法的直接材料。
作業(yè)
作業(yè)是指在一個組織內(nèi)為了某一目的而進(jìn)行的耗費(fèi)資源的工作。它是作業(yè)成本管理的核心要素。根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)的層次和范圍，可將作業(yè)分為以下四類：單位作業(yè)、批別作業(yè)、產(chǎn)品作業(yè)和支持作業(yè)：
（1）單位作業(yè)：使單位產(chǎn)品或服務(wù)受益的作業(yè)，它對資源的消耗量往往與產(chǎn)品的產(chǎn)量或銷量成正比。常見的作業(yè)如加工零件、每件產(chǎn)品進(jìn)行的檢驗(yàn)等；
（2）批別作業(yè)：使一批產(chǎn)品受益的作業(yè)，作業(yè)的成本與產(chǎn)品的批次數(shù)量成正比。常見的如設(shè)備調(diào)試、生產(chǎn)準(zhǔn)備等；
（3）產(chǎn)品作業(yè)：使某種產(chǎn)品的每個單位都受益的作業(yè)。例如零件數(shù)控代碼編制、產(chǎn)品工藝設(shè)計(jì)作業(yè)等；
（4）支持作業(yè)：為維持企業(yè)正常生產(chǎn)，而使所有產(chǎn)品都受益的作業(yè)，作業(yè)的成本與產(chǎn)品數(shù)量無相關(guān)關(guān)系。例如廠房維修、管理作業(yè)等。通常認(rèn)為前三個類別以外的所有作業(yè)均是支持作業(yè)。
成本對象
成本對象是企業(yè)需要計(jì)量成本的對象。根據(jù)企業(yè)的需要，可以把每一個生產(chǎn)批次作為成本對象，也可以把一個品種作為成本對象。在顧客組合管理等新的管理工具中，需要計(jì)算出每個顧客的利潤，以此確定目標(biāo)顧客群體，這里的每個顧客就是成本對象。
成本對象可以分為市場類成本對象和生產(chǎn)類成本對象。市場類成本對象的確定主要是按照不同的市場渠道不同的顧客確定的成本對象，它主要衡量不同渠道和顧客帶來的實(shí)際收益，核算結(jié)果主要用于市場決策，并支持企業(yè)的產(chǎn)品決策。生產(chǎn)類成本對象是在企業(yè)內(nèi)部的成本對象，包括各種產(chǎn)品和半成品，用于計(jì)量企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)成果。
成本動因
成本動因，指的是解釋發(fā)生成本的作業(yè)的特性的計(jì)量指標(biāo)，反映作業(yè)所好用的成本或其他作業(yè)所耗用的作業(yè)量。成本動因可分為三類：交易性成本動因、延續(xù)性成本動因和精確性成本動因。
（1）交易性成本動因計(jì)量作業(yè)發(fā)生的頻率，例如設(shè)備調(diào)整次數(shù)、定單數(shù)目等。當(dāng)所有的產(chǎn)出物對作業(yè)的要求基本一致時，可選擇交易性成本動因，以家電制造企業(yè)為例，安排一次某型號冰箱生產(chǎn)或處理同一型號產(chǎn)品訂貨，所需要的時間和精力與生產(chǎn)了多少產(chǎn)品或訂貨的數(shù)量無關(guān)。
（2）延續(xù)性成本動因反映完成某一作業(yè)所需要的時間。如果不同數(shù)量的產(chǎn)品所要求的作業(yè)消耗的資源顯著不同時，則應(yīng)采用更為準(zhǔn)確的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。例如，工藝流程簡單的產(chǎn)品每次所進(jìn)行的設(shè)備調(diào)整時間較短，而工藝流程復(fù)雜的產(chǎn)品所需要的設(shè)備調(diào)整時間較長，如果以設(shè)備調(diào)整次數(shù)為成本動因的話，則可能導(dǎo)致作業(yè)成本計(jì)算的不實(shí)，此時以設(shè)備調(diào)整所需要的時間為成本動因更為合適。（3）精確性成本動因直接計(jì)算每次執(zhí)行每項(xiàng)作業(yè)所消耗資源的成本。在每單位時間里進(jìn)行設(shè)備調(diào)整消耗的人力、技術(shù)、資源等存在顯著差異的情況下，則可能需要采用精確性成本動因，直接計(jì)算作業(yè)所消耗資源的成本。
三、實(shí)施步驟：助ABCM成功
企業(yè)在開展作業(yè)成本管理的過程中，必須結(jié)合自身實(shí)際情況分步驟實(shí)施。但不同企業(yè)的應(yīng)用也有相當(dāng)多的共性因素，我們將之歸納為作業(yè)成本管理的實(shí)施步驟，參見圖2.
在實(shí)施生產(chǎn)作業(yè)成本管理的過程中，注重在這八個步驟的基礎(chǔ)上創(chuàng)新和靈活應(yīng)用，是實(shí)現(xiàn)ABCM成功的關(guān)鍵。
作業(yè)調(diào)研：
了解企業(yè)運(yùn)作過程、收集作業(yè)信息
作業(yè)調(diào)研目標(biāo)是詳細(xì)了解企業(yè)的經(jīng)營和作業(yè)過程，理清企業(yè)的成本流動次序和導(dǎo)致成本發(fā)生的因素，了解各個部門對成本的責(zé)任，便于設(shè)計(jì)作業(yè)以及責(zé)任控制體系。
作業(yè)認(rèn)定：
掌握作業(yè)流程并分解歸并
作業(yè)往往分散在企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)中，隨著企業(yè)的規(guī)模、工藝和組織形式的不同而不同，認(rèn)定作業(yè)可采用幾種方法：一是繪制企業(yè)的生產(chǎn)流程圖，將企業(yè)的各種經(jīng)營過程以網(wǎng)絡(luò)的形式表現(xiàn)出來，每一個流程都分解出幾項(xiàng)作業(yè)，最后將相關(guān)或同類作業(yè)歸并起來；另一種辦法是從企業(yè)現(xiàn)有的職能部門出發(fā)，通過調(diào)查分析，確定各個部門的作業(yè)，再加以匯總；最后一個辦法是召集全體員工開會，由員工或工作組描述其所完成的工作，再進(jìn)行匯總，這種辦法有助于提高全體員工的參與意識，加速作業(yè)成本管理的實(shí)施。前兩種辦法可以較快取得資料，準(zhǔn)確性高，不會對員工造成干擾。
成本歸集：
匯集和分析相關(guān)成本和成本動因
各類的資源成本在發(fā)生時，已由傳統(tǒng)會計(jì)進(jìn)行了記錄，反映在應(yīng)付工資、應(yīng)付賬款、存貨等日記賬中，在本步驟要找出與各項(xiàng)作業(yè)相關(guān)的資源成本，可以通過現(xiàn)有的計(jì)量指標(biāo)直接進(jìn)行分配，例如將材料成本歸集到消耗材料的加工作業(yè)中，也可以通過分析某一職能或某一員工的工作時間在不同作業(yè)上的分配來估計(jì)該職能部門的成本或該員工的工資如何分配到不同的作業(yè)上。而后，根據(jù)作業(yè)的類型和資源成本的性質(zhì)來確定成本動因。
建立成本庫：
按照同質(zhì)的成本動因?qū)⑾嚓P(guān)的成本入庫
一旦選定作業(yè)成本動因后，就可按照同質(zhì)的成本動因?qū)⑾嚓P(guān)的成本歸集起來。每個成本庫可以歸集然人工、直接材料、機(jī)器設(shè)備折舊、管理性費(fèi)用等。如設(shè)備調(diào)整人員的工資、福利，調(diào)整所用的物料、工具的損耗等。有幾個成本動因，就建立幾個成本庫。建立不同的成本庫按多個分配標(biāo)準(zhǔn)分配制造費(fèi)用是作業(yè)成本計(jì)算優(yōu)于傳統(tǒng)成本計(jì)算之處。
設(shè)計(jì)模型：
建立作業(yè)成本核算模型
在對企業(yè)的運(yùn)作進(jìn)行充分了解與分析的基礎(chǔ)上，設(shè)計(jì)企業(yè)的作業(yè)成本核算模型，主要確定以下內(nèi)容：企業(yè)資源、作業(yè)和成本對象的確定，包括他們的分類，與各個組織層次的關(guān)系，各個計(jì)算對象的責(zé)任主體，資源作業(yè)分配的成本動因，資源到作業(yè)的分配關(guān)系，作業(yè)到產(chǎn)品的分配關(guān)系建立。
應(yīng)用軟件：
選擇/開發(fā)作業(yè)成本實(shí)施工具系統(tǒng)
作業(yè)成本管理中需要比傳統(tǒng)會計(jì)更豐富的信息，它是建立在大量的計(jì)算上的。因此作業(yè)成本的實(shí)施離不開應(yīng)用軟件工具的支持，軟件工具有助于完成復(fù)雜的核算任務(wù)，有助于對信息進(jìn)行分析。作業(yè)成本軟件系統(tǒng)提供了作業(yè)成本核算體系構(gòu)造工具，可以幫助建立和管理作業(yè)成本核算體系，并完成作業(yè)成本核算。
運(yùn)行分析：
作業(yè)成本運(yùn)行和結(jié)果分析
在建立作業(yè)成本核算體系的基礎(chǔ)上，輸入具體的數(shù)據(jù)，運(yùn)行作業(yè)成本法。對作業(yè)成本的計(jì)算結(jié)果進(jìn)行分析與解釋，如成本偏高的原因，成本構(gòu)成的變化等。
持續(xù)改進(jìn)：
開展相關(guān)改進(jìn)工作以實(shí)現(xiàn)增值作業(yè)
1.1業(yè)務(wù)流程的管理效率較低
業(yè)務(wù)流程管理在礦山企業(yè)的管理活動中占有較為重要的作用，它可以幫助企業(yè)對其管理流程進(jìn)行優(yōu)化，進(jìn)一步幫助企業(yè)有效降低成本，對企業(yè)管理效率的提高有較為重大的意義。但在實(shí)際管理過程中，礦山企業(yè)的業(yè)務(wù)流程管理還存在一定的問題，就管理層次與管理流程兩個方面而言，a)就管理層次來說，大多數(shù)礦山企業(yè)只是停留在職能這一層次，大多數(shù)都是以職能為依據(jù)，對企業(yè)組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行設(shè)計(jì)，使得企業(yè)的結(jié)構(gòu)部門層次較多，各個部門之間的溝通協(xié)調(diào)能力差，業(yè)務(wù)的分工較為死板，整個企業(yè)的管理效率也較為低下；b)在企業(yè)的管理流程方面，整個管理流程的效率及增值管理并沒有得到足夠的重視，對相關(guān)的工作流程缺乏相關(guān)的指導(dǎo)，工作效率得不到有效的提高，這也在很大程度上影響了企業(yè)的成本控制。
1.2缺乏完善的成本管理平臺
隨著科學(xué)技術(shù)的不斷進(jìn)步，互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)也逐步在各個企業(yè)中得到了廣泛運(yùn)用，并在企業(yè)的工作中占有較為重要的地位。對礦山企業(yè)來說，其也應(yīng)該跟隨時展的步伐，要根據(jù)自身的特點(diǎn)，對企業(yè)先進(jìn)的技術(shù)進(jìn)行科學(xué)合理地運(yùn)用。但在實(shí)際管理過程中，企業(yè)并沒有對管理平臺的發(fā)展引起足夠重視，不少企業(yè)都沒有完善的成本管理系統(tǒng)，很多企業(yè)都僅限于一般財(cái)務(wù)軟件的運(yùn)用，并沒有形成一套完善獨(dú)立的成本管理系統(tǒng)，這也在一定程度上阻礙了企業(yè)成本管理工作的高效開展。
2降低礦山企業(yè)作業(yè)成本策略分析
2.1準(zhǔn)確控制資源
資源是礦山企業(yè)運(yùn)作過程中至關(guān)重要的因素，也是礦山企業(yè)得以運(yùn)轉(zhuǎn)的基礎(chǔ)保障。對于礦山企業(yè)而言，高質(zhì)量的資源無疑會為其創(chuàng)造巨大的收益，高質(zhì)量的資源主要應(yīng)具備以下幾個特點(diǎn)：a)合理的勘測程度；b)一定量的規(guī)模；c)高品質(zhì)的礦石含量；d)具備較好的采礦條件。對于這些資源，礦山企業(yè)首先應(yīng)選擇合理的勘測方法，要通過科學(xué)分析，選出一種效率較高、成本較低、回收率較高的采礦方法。另外，合理的勘測程度還可以減少礦山對探礦工程的補(bǔ)充，進(jìn)而有效減少探礦的支出，最終達(dá)到降低綜合成本的目的。而對于勘測程度相對較高的資源，礦山企業(yè)可以在基建生產(chǎn)期間，對開拓采準(zhǔn)工程進(jìn)行科學(xué)合理的布置，這不但可以有效節(jié)約投資成本，還可以降低企業(yè)的經(jīng)營費(fèi)用；此外，高品位礦石也可以在很大程度上幫助企業(yè)降低單位礦產(chǎn)品的成本，采礦成本越好，相比之下其成本就顯得越低、效率也越高。
2.2有效控制探采工程
進(jìn)一步地探礦是每個礦山企業(yè)在生產(chǎn)期間都必不可少的環(huán)節(jié)之一。對已知的礦脈、礦體等進(jìn)行摸底、探究。詳細(xì)而準(zhǔn)確地了解相關(guān)礦體的情況，不僅可以有效增加地質(zhì)儲量，還可以為礦塊的設(shè)計(jì)提供較為詳細(xì)的資料，有助于采礦工程更加科學(xué)合理地進(jìn)行。在生產(chǎn)期間，要對已知礦體的周邊礦產(chǎn)進(jìn)行探礦工作，充分了解礦體周邊是否還存在未知盲礦體或平行脈等。探礦及采礦工程布置的科學(xué)合理程度，都將直接影響到礦山企業(yè)的效益，如采礦成本、企業(yè)資金流向等，所以在對探礦工程進(jìn)行布置時，要按照“全、準(zhǔn)、少”這一原則進(jìn)行。“全”指的是在探礦工作完成之后，可以全面了解礦脈賦存情況和礦體的周邊情況；“準(zhǔn)”指的是工程布置的準(zhǔn)確性，在工程做完之后，要對新探對象有準(zhǔn)確的了解，并作出一定的結(jié)論，進(jìn)而為以后的探、采工程提供更好的依據(jù)；“少”就是在達(dá)到預(yù)期目的的基礎(chǔ)上，盡量減少工程的布置。地下工程的單價都較高，一旦存在疏忽，則會造成較大的浪費(fèi)，為企業(yè)增加更多的無形成本。因此在對工程進(jìn)行設(shè)計(jì)與布置時，就應(yīng)該建立科學(xué)合理的管理、約束機(jī)制，要根據(jù)工程量的大小對審批權(quán)限進(jìn)行規(guī)定，當(dāng)工程量較小時，就由生產(chǎn)管理部門和技術(shù)管理對工程進(jìn)行設(shè)計(jì)、審查，并由主管部門對工程進(jìn)行審批；而當(dāng)工程量較大時，則應(yīng)該由技術(shù)部門對其進(jìn)行設(shè)計(jì)，主管領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)審查，最后再交由主要的領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行審批。在對工程進(jìn)行設(shè)計(jì)、審查或?qū)徟?，相關(guān)部門集技術(shù)人員進(jìn)行討論，對工程的實(shí)施及各個環(huán)節(jié)可能遇到的問題進(jìn)行全面的研究分析，最終確定出合理的方案。此外，還應(yīng)對相關(guān)責(zé)任進(jìn)行明確，要進(jìn)行層層把關(guān)，有效避免浪費(fèi)，節(jié)約作業(yè)成本，為企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
2.3節(jié)能降耗技術(shù)與設(shè)備的選用
在選礦過程中，節(jié)能降耗技術(shù)及設(shè)備的運(yùn)用，可以在很大程度上達(dá)到降低成本的目的。a)礦山企業(yè)可以采用多碎少磨工藝，在選礦作業(yè)過程中，遵循“以碎代磨”的原則，逐步發(fā)展細(xì)碎及多碎少磨工藝，不斷優(yōu)化、縮短選礦的工藝流程，再根據(jù)礦石性質(zhì)的不同，對選礦流程進(jìn)行科學(xué)設(shè)定，這樣可以在很大程度上提高碎礦設(shè)備的作業(yè)率，進(jìn)而達(dá)到降低成本的目的；b)采用循環(huán)技術(shù)，節(jié)約選礦用水，選礦廠是用水大戶，在選礦作業(yè)中所耗用的水量較大，在水資源方面的投入也在作業(yè)成本中占有較大的比例，對選礦水進(jìn)行回收再利用能夠在很大程度上達(dá)到節(jié)能目的；c)選礦自動化技術(shù)的使用，人工操作很難讓生產(chǎn)維持在最優(yōu)狀態(tài)，而未來礦業(yè)的發(fā)展趨勢就是專家系統(tǒng)與最優(yōu)適時控制的結(jié)合，進(jìn)而根據(jù)礦石的性質(zhì)變化類調(diào)節(jié)相關(guān)的生產(chǎn)參數(shù)，使選礦生產(chǎn)保持在最優(yōu)狀態(tài)，這可以將耗能降低10%左右；另外，礦石的回收，為了在選礦過程中使各分組得到最大的利用，可以采用選礦方法最大限度地將礦石中有用礦物加工成獨(dú)立產(chǎn)品進(jìn)行綜合回收，這也可以在一定程度上降低礦山的作業(yè)成本。
2.4采用合理的作業(yè)成本管理方法
a)確認(rèn)作業(yè)中心。在具體工作中，礦上企業(yè)應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況，以煤礦生產(chǎn)作業(yè)環(huán)節(jié)為基礎(chǔ)，將企業(yè)內(nèi)部各部門劃分為不同等級的作業(yè)中心，一般為四級，一級為作業(yè)中心管理；二級是將作業(yè)中心進(jìn)行劃分，劃分成生產(chǎn)技術(shù)部門、安全管理部門、物料管理中心及后勤中心等部門；三級和四級則是作業(yè)中心的進(jìn)一步細(xì)化。作業(yè)與作業(yè)中心的確認(rèn)，可以使礦山企業(yè)的成本管理更加明確具體，有利于提高企業(yè)成本管理的效率；b)確認(rèn)資源與動因資源。在對作業(yè)及作業(yè)中心進(jìn)行確認(rèn)之后，企業(yè)可以對資源進(jìn)行進(jìn)一步地劃分，為企業(yè)的資源管理奠定良好基礎(chǔ)。礦山企業(yè)的資源主要包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所耗用的輔助材料、原材料、燃料、人力資源、各種資金及固定資產(chǎn)等。在具體的資源劃分過程中，可以將原材料、水電、職工工資及福利等直接費(fèi)用可以直接歸結(jié)為成本；而房屋、工具及設(shè)備等間接費(fèi)用則可以歸結(jié)為間接成本，這些成本就可以通過資源的動因進(jìn)行處理，將其歸結(jié)到作業(yè)中；c)企業(yè)還應(yīng)建立作業(yè)成本核算體系。要全面實(shí)現(xiàn)作業(yè)成本方法的實(shí)施，礦山企業(yè)應(yīng)建立完善的作業(yè)成本核算體系。在具體工作中，將不同級層作業(yè)所耗用的資源，按照資源動因標(biāo)準(zhǔn)分配到作業(yè)中，進(jìn)一步加強(qiáng)成本管理的合理性。另外，對于產(chǎn)品成本中的直接成本直接歸結(jié)到產(chǎn)品中，而對于生產(chǎn)過程中的間接成本，則可以將其逐步深入進(jìn)作業(yè)與作業(yè)中心里面，最后再通過作業(yè)動因?qū)⑵錃w結(jié)到最終的產(chǎn)品當(dāng)中。
3結(jié)語
作業(yè)成本管理的核心是作業(yè)成本計(jì)算法，它是一種基于作業(yè)成本計(jì)算的成本管理系統(tǒng)，是對傳統(tǒng)成本計(jì)算方法的革新。在實(shí)際操作過程中，作業(yè)成本計(jì)算法是將作業(yè)當(dāng)做中心，選擇作業(yè)成本動因，掌握真實(shí)確切的產(chǎn)品成本信息，通過對相關(guān)數(shù)據(jù)的分析和計(jì)算，提高成本管理的科學(xué)性和有效性。這種計(jì)算方式的應(yīng)用原理是將產(chǎn)品的制造成本算到各個作業(yè)上，然后將作業(yè)成本分?jǐn)傆诋a(chǎn)品。作業(yè)成本計(jì)算是按照6個步驟進(jìn)行的，它們是:選擇成本基礎(chǔ);追蹤資源;決定作業(yè)效績評價;選擇作業(yè)衡量標(biāo)準(zhǔn);分配次級作業(yè)成本;計(jì)算產(chǎn)品的作業(yè)成本。它們規(guī)范了作業(yè)成本計(jì)算法的基本程序。
二、熱電聯(lián)產(chǎn)企業(yè)作業(yè)成本管理要點(diǎn)
1、在管理的對象上，作業(yè)成本管理在對產(chǎn)品的成本進(jìn)行管理控制之外，還把關(guān)注的重點(diǎn)放到了作業(yè)這個過程上。因?yàn)樽鳂I(yè)成本管理理論認(rèn)為，成本是在作業(yè)過程中產(chǎn)生的，對作業(yè)過程進(jìn)行直接的管理會從根源上解決作業(yè)過程中的成本問題，而不是和傳統(tǒng)的成本管理法一樣僅僅停留在宏觀成本這一表象上。這對發(fā)現(xiàn)和解決作業(yè)過程中并引起成本的根本原因有著必然的作用。之后才能解決生產(chǎn)作業(yè)過程中的實(shí)質(zhì)性問題，從根本上降低成本。在實(shí)施作業(yè)管理的過程當(dāng)中，需要計(jì)算、使用關(guān)于效率、質(zhì)量、時間的大量非財(cái)務(wù)性指標(biāo)，以研究分析作業(yè)產(chǎn)生的原因、作業(yè)執(zhí)行的質(zhì)量和效率以及作業(yè)執(zhí)行的結(jié)果，并從中尋找降低成本的路徑。
2、在職責(zé)的責(zé)任劃分上，作業(yè)和作業(yè)形成的價值鏈?zhǔn)亲鳂I(yè)成本管理法中劃分責(zé)任的主要依據(jù)。在作業(yè)成本管理模式之中，責(zé)任控制單元是價值鏈，在部門界限方面，因?yàn)閮r值鏈沒有部門界限的限制，所以以價值鏈進(jìn)行的責(zé)任劃分只能建立在作業(yè)成本管理這種模式的基礎(chǔ)上。生產(chǎn)作業(yè)中所有成本的總和就是作業(yè)或價值鏈的成本。這種方法和傳統(tǒng)的成本管理模式相比較，資料更容易獲得。作業(yè)成本管理將實(shí)際生產(chǎn)作業(yè)中的成本進(jìn)行歸納分析之后，通過實(shí)際的情況設(shè)立一個理想成本作為生產(chǎn)成本的控制標(biāo)準(zhǔn)，盡量減少生產(chǎn)過程中的資源浪費(fèi)，來接近設(shè)立的理想控制成本的程度作為工作的業(yè)績。
3、在熱電聯(lián)產(chǎn)企業(yè)中實(shí)施作業(yè)成本管理中有兩個相互關(guān)聯(lián)的關(guān)鍵過程:一個是作業(yè)過程中的成本的計(jì)算過程;另一個是對于作業(yè)過程的控制，其中包含作業(yè)產(chǎn)生的原因分析、對作業(yè)的確認(rèn)和作業(yè)的評價等三個方面的內(nèi)容。
4、對非增值成本的態(tài)度是作業(yè)成本管理與傳統(tǒng)成本管理模式的一個不同之處，作業(yè)成本管理和傳統(tǒng)的成本管理模式有著明顯的不同。在傳統(tǒng)的管理模式中，由于非增值成本在成本當(dāng)中并不是宏觀存在的，所以非增值成本通常被忽視，但是實(shí)際存在的非增值成本生產(chǎn)成本當(dāng)中卻占有一個不小的份額。而作業(yè)成本管理由于從成產(chǎn)作業(yè)過程出發(fā)，所以對非增值成本這一方面引起了高度的重視。因?yàn)橥ㄟ^不斷的優(yōu)化，并消除非增值成本可以有效降低作業(yè)過程中的生產(chǎn)成本。在現(xiàn)實(shí)的管理水平當(dāng)中，非增值成本是不可避免的一項(xiàng)成本支出，但是通過優(yōu)化，和持續(xù)改善可以大幅度消除這一成本的實(shí)際支出。作業(yè)成本管理從實(shí)現(xiàn)和提高客戶價值方面考慮，能夠發(fā)現(xiàn)并報(bào)告非增值成本，通過不斷的改善和優(yōu)化，最終將非增值成本盡可能降到最低。在實(shí)施過程當(dāng)中主要分為以下幾個具體的工作:①成本調(diào)研:了解企業(yè)的運(yùn)作過程、收集相關(guān)作業(yè)信息;②成本認(rèn)定:掌握作業(yè)流程并分解歸并;③建成本庫:按照同質(zhì)的成本動因?qū)⑾嚓P(guān)的成本入庫;④成本歸集:匯集和分析相關(guān)成本和成本動因;⑤設(shè)計(jì)模型:建立作業(yè)成本核算模型;⑥運(yùn)行分析:作業(yè)成本運(yùn)行和結(jié)果分析;⑦持續(xù)改進(jìn):開展相關(guān)改進(jìn)工作以實(shí)現(xiàn)增值作業(yè)。
三、結(jié)語
作業(yè)成本法是一種追蹤作業(yè)活動的動態(tài)反應(yīng)，計(jì)算作業(yè)與成本對象的成本，對作業(yè)業(yè)績和組員的利用情況進(jìn)行評價的成本計(jì)算和管理方法。其指導(dǎo)思想是“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本作為產(chǎn)品消耗作業(yè)的成本同等的對待，拓寬了成本的計(jì)算范圍，使計(jì)算出來的產(chǎn)品成本更加的準(zhǔn)確真實(shí)。作業(yè)是成本計(jì)算的核心和基本對象，產(chǎn)品成本或服務(wù)成本是全部作業(yè)的成本總和，是實(shí)際耗用企業(yè)資源成本的終結(jié)。作業(yè)成本法有一套必要的概念體系作為支撐，它的九個組成部分分別是：資源、作業(yè)、成本對象、成本動因、資源動因、作業(yè)動因、作業(yè)中作業(yè)成本池和成本要素。其中作業(yè)和成本動因是作業(yè)成本法的兩個核心部分，他們將直接影響到應(yīng)用作業(yè)成本法的適當(dāng)性、準(zhǔn)確性和有效性。
二、物業(yè)管理企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀分析
目前我國物業(yè)管理企業(yè)實(shí)行的一般是定額管理法控制成本費(fèi)用，但物業(yè)管理企業(yè)的消耗定額是很難制定的。因此，為了控制總成本的費(fèi)用，成本計(jì)劃需要一個替代指標(biāo)，一般使用收支差額來代替的。但是，企業(yè)的外部環(huán)境發(fā)生了變化，導(dǎo)致傳統(tǒng)的成本管理方法已經(jīng)無法繼續(xù)使用，否則計(jì)算的成本會使信息扭曲，現(xiàn)實(shí)問題得不到解決。傳統(tǒng)成本計(jì)算模式造成了物業(yè)管理大量的“隱含成本”，使得提供的物業(yè)成本產(chǎn)生了誤差，對科學(xué)的物業(yè)控制造成了困難。傳統(tǒng)的會計(jì)實(shí)踐已經(jīng)不能滿足物業(yè)管理價值鏈的改造要求，物業(yè)度量的提供也不夠。因此，目前的物業(yè)管理企業(yè)成本管理需要迫切的創(chuàng)新和改革。
三、物業(yè)管理企業(yè)作業(yè)成本核算與控制
（一）物業(yè)管理企業(yè)作業(yè)成本核算
物業(yè)管理企業(yè)成本管理系統(tǒng)是一個開放式的系統(tǒng)，這個系統(tǒng)的重心是核算和控制，即物業(yè)管理企業(yè)成本管理系統(tǒng)的核心是成本核算和成本控制。物業(yè)管理成本核算體系的構(gòu)建有三個原則：第一，在集中核算和扁平化的條件下，建立一個二級的成本核算組織體系，即二級成本核算制，將管理處作為一個獨(dú)立核算的會計(jì)主體。第二，改變原本的封閉式物業(yè)管理成本系統(tǒng)，使其向開放的動態(tài)物業(yè)管理成本系統(tǒng)發(fā)展。第三，物業(yè)管理成本核算系統(tǒng)應(yīng)改進(jìn)傳統(tǒng)的系統(tǒng)模式，實(shí)現(xiàn)全程管理和管理效益的統(tǒng)一。如果不能先明確企業(yè)成本核算的成本對象，那么企業(yè)成本核算的成本計(jì)算就失去了其原本的意義。以作業(yè)作為資源與產(chǎn)品之間的連接點(diǎn)或，是作業(yè)成本法中以作業(yè)為中心的核算方法的核心思想。例如，計(jì)算物業(yè)管理中衛(wèi)生保潔服務(wù)項(xiàng)目的總成本，首先要計(jì)量和確認(rèn)其人工費(fèi)、動力費(fèi)、材料費(fèi)、折舊費(fèi)和業(yè)務(wù)費(fèi)。其次，確認(rèn)其成本動因即清潔面積。第三步，根據(jù)工時計(jì)算其成本動因分配率。最后計(jì)算出衛(wèi)生保潔項(xiàng)目實(shí)際消耗的資源價值。
（二）物業(yè)管理企業(yè)作業(yè)成本控制
成本管理系統(tǒng)中有一個不可缺少的重要組成部分，那就是成本控制?？刂瞥杀灸軌蚴蛊髽I(yè)對于成本制定的運(yùn)作目標(biāo)更加準(zhǔn)確，還可以保證法分析成本運(yùn)作責(zé)任的準(zhǔn)確性，企業(yè)的決策者可以因此得到改進(jìn)企業(yè)工作流程方面的幫助。作業(yè)成本控制有別于傳統(tǒng)的成本控制方法，它還有一個重要的“作業(yè)管理”功能。所謂作業(yè)管理，將成本動因作為作業(yè)控制的基礎(chǔ)，可以有效的降低成本。作業(yè)成本控制的原理綜合了現(xiàn)代管理科學(xué)的基本原理，包括目標(biāo)管理原理、作業(yè)管理原理、信息反饋原理、責(zé)任追蹤原理。物業(yè)管理企業(yè)實(shí)行作業(yè)成本控制的關(guān)鍵是對于成本控制標(biāo)準(zhǔn)的確定。全面分析整個物業(yè)管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的作業(yè)項(xiàng)目是作業(yè)成本控制標(biāo)準(zhǔn)制定的基礎(chǔ)。通過對于作業(yè)的全面分析，可以知道企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所需要的作業(yè)及作業(yè)所需要的資源。企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的總體目標(biāo)和全面作業(yè)分析的結(jié)果是各項(xiàng)作業(yè)人員配備和物資等資源條件分配的重要依據(jù)。對于各項(xiàng)作業(yè)應(yīng)完成的作業(yè)量和應(yīng)耗用的成本數(shù)額進(jìn)行明確的規(guī)定，根據(jù)作業(yè)動因分解成本，將其轉(zhuǎn)化為固定部分和變動部分，可以據(jù)此編制出作業(yè)成本預(yù)算，作為作業(yè)成本控制的重要參考因素。
[關(guān)鍵詞]作業(yè)；作業(yè)動因；運(yùn)行程序
一、傳統(tǒng)成本計(jì)算在現(xiàn)代制造環(huán)境下的局限
二十世紀(jì)80年代初期以來，為了降低成本、提高產(chǎn)量、改善產(chǎn)品質(zhì)量，并且更加及時的滿足顧客需要，眾多企業(yè)采用了即時制造系統(tǒng)（以下簡稱JIT）、計(jì)算機(jī)輔助設(shè)計(jì)（以下簡稱CAD）和計(jì)算機(jī)輔助制造（以下簡稱CAM）柔性制造系統(tǒng)（以下簡稱FMS）和計(jì)算機(jī)集成制造（以下簡稱CIM）等先進(jìn)生產(chǎn)管理系統(tǒng)。現(xiàn)代制造企業(yè)的主要特征是：高質(zhì)量的產(chǎn)品和服務(wù)、低存貨、高度自動化、快產(chǎn)出、最大的靈活性和先進(jìn)的信息技術(shù)。這些革新使人們的注意力轉(zhuǎn)移到市場效力、技術(shù)工藝和產(chǎn)品設(shè)計(jì)上來。與此同時，管理者們必須通過財(cái)務(wù)成本信息判斷他們的決策對公司利潤所產(chǎn)生的影響。因而，準(zhǔn)確、相關(guān)的成本信息是企業(yè)在劇烈競爭環(huán)境中生存、發(fā)展和實(shí)現(xiàn)盈利的關(guān)鍵。當(dāng)直接人工和直接材料作為最主要的生產(chǎn)要素，當(dāng)技術(shù)穩(wěn)定，而且當(dāng)產(chǎn)品的變動范圍有限時，傳統(tǒng)的、以數(shù)量為基礎(chǔ)的成本計(jì)算系統(tǒng)是有用的。然而，伴隨著制造環(huán)境的變化，企業(yè)的成本構(gòu)成發(fā)生了巨大的變動，產(chǎn)品多樣化趨勢愈加顯著，傳統(tǒng)成本計(jì)算的局限越來越從兩個主要方面暴露出來。
首先，傳統(tǒng)的成本計(jì)算系統(tǒng)以產(chǎn)出量為基礎(chǔ)，采用較單一的間接成本分配率，將間接成本分配到產(chǎn)品或服務(wù)中。該系統(tǒng)賴以成立的假設(shè)前提是：所有產(chǎn)品或服務(wù)從間接成本發(fā)生中所獲得的好處與間接成本分配所采用的基礎(chǔ)（如直接人工小時或成本金額）是等比例的。也就是說，直接人工含量越高的產(chǎn)品應(yīng)對更多的間接成本負(fù)責(zé)，所以它們需要承擔(dān)更多的間接成本分配額。然而，在現(xiàn)代制造環(huán)境中，以直接人工為基礎(chǔ)的間接成本分配率有意夸大了那些高直接人工含量產(chǎn)品的成本，且人為縮小了另一些利用更多自動化生產(chǎn)的產(chǎn)品成本。此外，眾多組織資源，諸如生產(chǎn)準(zhǔn)備及材料操作作業(yè)或交易的成本，均與產(chǎn)出的實(shí)物數(shù)量沒有直接關(guān)系。因此，傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)在將這些支持性資源消耗分配給產(chǎn)品或服務(wù)時，通常會導(dǎo)致產(chǎn)品成本的歪曲。
其次，成本構(gòu)成的變化和產(chǎn)品多樣化的要求，更加加劇了傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)所導(dǎo)致的成本歪曲。在勞動密集型的制造環(huán)境中，人工成本居全部制造成本的統(tǒng)治地位，傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)將其核心定位于計(jì)量和控制直接人工成本，顯然是非常必要的。但在技術(shù)密集型為主導(dǎo)的現(xiàn)代制造環(huán)境中，人工成本的含量越來越低，間接成本反而躍居份額最大的成本，以直接人工成本為基礎(chǔ)確定的間接成本分配高達(dá)600％，甚至高達(dá)1000％都已是屢見不鮮，由此分配對結(jié)果所產(chǎn)生的重大影響也就可想而知。另一方面，傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)所造成的成本歪曲在多樣化產(chǎn)品的企業(yè)尤為嚴(yán)重。數(shù)量、規(guī)格和多樣化程度不同的產(chǎn)品，消耗的支持性資源也存在巨大的數(shù)量差異。隨著產(chǎn)品的多樣化程度提高，為處理交易和支持性作業(yè)量所需的資源量也將提高，傳統(tǒng)成本系統(tǒng)下的產(chǎn)品成本歪曲也因此而加劇。大量事實(shí)證明：傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)將多計(jì)大規(guī)格、高產(chǎn)量產(chǎn)品的成本，同時少計(jì)小規(guī)格、低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本的。
二、作業(yè)基礎(chǔ)成本會計(jì)的運(yùn)行程序
為了客觀反映產(chǎn)品成本，準(zhǔn)確評價不同產(chǎn)品的盈利能力，必須將間接成本恰當(dāng)?shù)刈匪葜磷罱K產(chǎn)品，其中關(guān)鍵則在于找到間接成本進(jìn)入各單個產(chǎn)品的合乎情理的分配基準(zhǔn)。作業(yè)基礎(chǔ)成本會計(jì)因此應(yīng)運(yùn)而生。
作業(yè)基礎(chǔ)成本計(jì)算（以下簡稱ABC）是一種基于產(chǎn)品或服務(wù)對作業(yè)的消耗而導(dǎo)致資源消耗，從而將成本分配至產(chǎn)品或服務(wù)的成本計(jì)算方法。這種成本計(jì)算方法的前提是：企業(yè)的產(chǎn)品或服務(wù)由作業(yè)完成，而對作業(yè)的需求所耗用的資源導(dǎo)致了成本。資源被分配給作業(yè)，及其后作業(yè)被分配給成本對象均基于它們的耗用。
（一）ABC系統(tǒng)的基本專業(yè)術(shù)語：作業(yè)、資源、成本對象和成本動因
作業(yè)即組織內(nèi)部進(jìn)行的工作，它包括一系列行動、活動或工作。作業(yè)也可定義為有利于ABC目的的、組織內(nèi)部所進(jìn)行的活動的集合體。比如存貨移動就是一項(xiàng)倉庫作業(yè)。
資源（resource）是在作業(yè)進(jìn)行中被運(yùn)用或使用的經(jīng)濟(jì)要素。如，薪金和材料就是實(shí)施作業(yè)的資源。
成本對象是那些需要進(jìn)行成本計(jì)算的任何一種最終項(xiàng)目，例如任何一位顧客、產(chǎn)品、服務(wù)、合同、項(xiàng)目或其他需要進(jìn)行單獨(dú)的成本計(jì)算的工作單元。成本動因是導(dǎo)致作業(yè)的成本變動的任何因素。它也是用以將成本分配到作業(yè)，且由作業(yè)分配到其他作業(yè)、產(chǎn)品或服務(wù)的可計(jì)量的因素。成本動因包括資源動因和作業(yè)動因兩類。
資源動因（resourcedriver）是對一項(xiàng)作業(yè)所消耗資源數(shù)量的計(jì)量。它用以將作業(yè)消耗的資源成本分配給一個特定的成本池。比如某作業(yè)所占據(jù)的面積比例，可用以計(jì)量該作業(yè)對廠場價值的消耗。
作業(yè)動因（activitydriver）是成本對象對作業(yè)需求的頻度和強(qiáng)度的計(jì)量。作業(yè)動因用以將成本池的成本分配給成本對象，例如某完工產(chǎn)品中不同部件的數(shù)量，可用以計(jì)量該產(chǎn)品對材料整理作業(yè)的消耗。
（二）ABC系統(tǒng)的程序設(shè)計(jì)
一個ABC系統(tǒng)至少應(yīng)包含三個主要步驟，即：（1）識別資源成本和作業(yè)；（2）將資源成本分配到作業(yè)；（3）將作業(yè)成本分配到成本對象。
步驟一：識別資源成本和作業(yè)
設(shè)計(jì)ABC系統(tǒng)的第一步即識別資源成本并進(jìn)行作業(yè)分析。資源成本為完成各種作業(yè)而發(fā)生，大多數(shù)資源成本都體現(xiàn)在總分類帳的一級明細(xì)帳戶中，如材料、物料、采購、材料整理、倉庫、辦公場地、家具用具、建筑物、設(shè)備、公用事業(yè)設(shè)備、薪金和福利、工程等。
作業(yè)分析是識別和描述一個組織中所作的工作（作業(yè)）。作業(yè)分析通常采用從已有的文件和報(bào)告中收集數(shù)據(jù)，并且采用問卷調(diào)查、觀察、與核心人物直接交談等形式。作業(yè)分解的詳略程度則取決于系統(tǒng)的目標(biāo)。
為了便于成本分配和計(jì)算，通常將制造過程的作業(yè)區(qū)分為四類：
1、單位級作業(yè)（unit-levelactivity）：是因每一產(chǎn)品單位而發(fā)生的作業(yè)。單位級作業(yè)發(fā)生于完成一個單位產(chǎn)品的每一時間，比如：直接材料、直接人工的運(yùn)用，部件的插入，每一項(xiàng)檢驗(yàn)等均是單位級作業(yè)。
2、批別級作業(yè)（batch-levelactivity）：是因每批或每組產(chǎn)品而非每一單位產(chǎn)品而發(fā)生的作業(yè)。批別作業(yè)發(fā)生于生產(chǎn)一批產(chǎn)品的每一時間，比如，機(jī)器調(diào)整、采購訂單、生產(chǎn)計(jì)劃、每一批的檢驗(yàn)等都是批別級作業(yè)。
3、產(chǎn)品級作業(yè)（product-sustainingactivity）：是為支撐各不同產(chǎn)品的生產(chǎn)而發(fā)生的作業(yè)。它通常包括產(chǎn)品設(shè)計(jì)、部件管理、工程變更指令的發(fā)出、緊急事務(wù)處理等。
4、設(shè)備級作業(yè)（facility-sustainingactivity）：是在總體上為支撐所有產(chǎn)品生產(chǎn)而發(fā)生的作業(yè)。它通常包括保安、保險(xiǎn)、維修、工廠管理、工廠折舊、支付財(cái)產(chǎn)稅等。
步驟二：將資源成本分配給作業(yè)
作業(yè)驅(qū)動資源成本的耗用。資源動因被用以將資源成本分配給作業(yè)。選擇一個好的資源動因的重要標(biāo)準(zhǔn)之一即因果關(guān)系，典型的資源動因包括：（1）用于公用事業(yè)的儀表數(shù)：（2）用于薪酬相關(guān)作業(yè)的雇員人數(shù)；（3）用于機(jī)器調(diào)整作業(yè)的調(diào)整次數(shù)；（4）用于材料整理作業(yè)的材料移動次數(shù)；（5）用于機(jī)器運(yùn)行作業(yè)的機(jī)器小時；（6）用于門衛(wèi)、清潔作業(yè)的空間大小。
資源成本應(yīng)盡可能通過直接追溯去分配給作業(yè)。直接追溯要求計(jì)量作業(yè)對資源的實(shí)際耗用量，例如，用于機(jī)器運(yùn)行的動力費(fèi)，可以通過查電表，將其直接追溯到機(jī)器運(yùn)行作業(yè)中。如果不能直接計(jì)量，可通過預(yù)計(jì)雇員花費(fèi)在每一特定作業(yè)上的時間或努力的比例，將資源成本追溯到作業(yè)中。
步驟三：將作業(yè)成本分配給成本對象。
匯集了作業(yè)成本后，就需要計(jì)量每一單位作業(yè)的成本。每一單位作業(yè)的成本既是將作業(yè)成本分配給成本對象的依據(jù)，還可通過不同時間及與其他組織進(jìn)行比較，而確定這些作業(yè)的效率。
作業(yè)動因是將作業(yè)成本分配給成本對象的基礎(chǔ)。典型的作業(yè)動因有如采購訂單份數(shù)、驗(yàn)收單份數(shù)、檢驗(yàn)報(bào)告數(shù)或時數(shù)、零部件儲存數(shù)、支付次數(shù)、直接人工小時、機(jī)器小時、調(diào)整次數(shù)、制造周轉(zhuǎn)次數(shù)。作業(yè)動因應(yīng)該能解釋作業(yè)成本為何會上升或降低。一旦知道了每一作業(yè)的成本以及是什么因素在驅(qū)動它，作業(yè)動因就能被用于確定哪些產(chǎn)品消耗了作業(yè)，成本將按照所采用的成本動因比例分配給每一產(chǎn)品或產(chǎn)品線。
（三）ABC運(yùn)用簡例
我們列舉一簡例，意在說明上述程序的具體運(yùn)用的同時，也看看間接性的輔助作業(yè)成本對產(chǎn)品成本的影響，以及兩種方法下產(chǎn)品成本計(jì)算結(jié)果的差異。
假設(shè)某會計(jì)師事務(wù)所本周完成了A、B兩項(xiàng)審計(jì)（事務(wù)所的產(chǎn)品）。該事務(wù)所在傳統(tǒng)模式下是以直接人工成本（即注冊會計(jì)師工資）為基礎(chǔ)，分配間接成本。兩個審計(jì)項(xiàng)目均需要100個審計(jì)小時，事務(wù)所支付給每個注冊會計(jì)師的工資為每小時200元，因此本周的直接人工成本為40000元。又知該事務(wù)所本周的間接成本額為64000元，則其間接成本分配率為160％。
但事實(shí)上，在第一項(xiàng)審計(jì)中，事務(wù)所花費(fèi)了大量輔助工作用于資訊、傳真以及打電話，而第二項(xiàng)卻沒有太多此類需要。如果直接人工是間接成本分配的唯一基礎(chǔ)，則（高）資源密集型審計(jì)項(xiàng)目將會被少計(jì)成本（如A），少資源密集型審計(jì)項(xiàng)目則會被多計(jì)成本（如B）。為使成本計(jì)算更加準(zhǔn)確，事務(wù)所改用ABC系統(tǒng)。
首先，從明細(xì)帳中了解到該事務(wù)所本周的資源成本有：直接人工成本40000元，復(fù)印/傳真費(fèi)7200元，長途電話費(fèi)12800元，資費(fèi)36000元，數(shù)據(jù)處理費(fèi)8000元。事務(wù)所的作業(yè)經(jīng)分析歸類為：審計(jì)，復(fù)印/傳真、長途電話、資訊電話、數(shù)據(jù)處理。
由于事務(wù)所作業(yè)及成本相對較簡單，我們可視每一作業(yè)為一個成本池，將資源成本歸集到作業(yè)中，并為其選擇一個合理的成本動因。然后根據(jù)作業(yè)量，計(jì)算單位作業(yè)成本。
然后，我們根據(jù)各審計(jì)項(xiàng)目（產(chǎn)品）對作業(yè)的消耗，分別計(jì)算每一項(xiàng)目（產(chǎn)品）的成本。
由此可見，ABC系統(tǒng)與傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)的區(qū)別主要體現(xiàn)在兩方面：第一，通過作業(yè)或作業(yè)中心界定成本池，而非傳統(tǒng)的生產(chǎn)車間或部門成本中心。第二，用以分配作業(yè)成本到成本對象的成本動因，是建立在因果關(guān)系基礎(chǔ)上的作業(yè)動因。而傳統(tǒng)方法則采用單一的數(shù)量基礎(chǔ)成本動因，它通常既與資源成本無關(guān)，又與成本對象無關(guān)。
由此，ABC更清晰的鑒別了企業(yè)中進(jìn)行的各種不同作業(yè)的成本，并且運(yùn)用能夠體現(xiàn)個別產(chǎn)品或服務(wù)對作業(yè)需求的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，將那些作業(yè)成本分配到產(chǎn)出的成本對象中。因此，ABC提供了更真實(shí)、豐富的產(chǎn)品成本信息，由此而得到更真實(shí)的產(chǎn)品盈利能力信息和與定價、產(chǎn)品線、顧客市場及資本支出等戰(zhàn)略決策相關(guān)的信息；提供了更真實(shí)的作業(yè)驅(qū)動成本的計(jì)量信息，從而有助于管理者作出更好的產(chǎn)品設(shè)計(jì)決策、更好的控制成本并促進(jìn)各種增值項(xiàng)目；同時，ABC也使管理者更容易利用相關(guān)成本以進(jìn)行經(jīng)營決策等。
三、作業(yè)基礎(chǔ)成本會計(jì)的運(yùn)行基礎(chǔ)
盡管ABC的優(yōu)越已是眾所周知，但在實(shí)務(wù)中其成功運(yùn)用率卻不盡如人意。究其原因，大多不是方法本身，而是該方法的運(yùn)行基礎(chǔ)——環(huán)境和條件不到位或不合理所致。在未能成功實(shí)施ABC的原因調(diào)查中位居榜首的是：很多公司過分強(qiáng)調(diào)ABC系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)及軟件設(shè)計(jì)，而未能對行為和組織因素給予足夠的關(guān)注。
根據(jù)調(diào)查顯示，能否成功實(shí)施ABC，關(guān)鍵取決如下幾方面：
1、明確而一致的系統(tǒng)目標(biāo)：系統(tǒng)的目標(biāo)決定著系統(tǒng)的設(shè)計(jì)及其運(yùn)行結(jié)果，目標(biāo)不同，系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)、實(shí)施方法及其運(yùn)行結(jié)果均會不同。如果沒有明確而一致的系統(tǒng)目標(biāo)，必將導(dǎo)致不明確甚至混亂的設(shè)計(jì)和結(jié)果。
2、最高管理當(dāng)局的支持：ABC系統(tǒng)的運(yùn)行涉及面廣，并需要一定的人力、物力、財(cái)力支持。最高管理當(dāng)局的支持與否，是ABC系統(tǒng)能否實(shí)施的前提。
3、與業(yè)績評價和報(bào)酬計(jì)劃對接：變革常常會遭遇抵制。通過提供必要的激勵，引導(dǎo)員工支持并參與ABC系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和運(yùn)行，并保證依據(jù)他們的業(yè)績進(jìn)行恰當(dāng)?shù)脑u價和獎懲，將有助于系統(tǒng)的推進(jìn)。
4、非會計(jì)所有：ABC系統(tǒng)是貫串公司的所有成員的實(shí)踐運(yùn)用，而不是僅僅針對并依賴于會計(jì)部門。
5、培訓(xùn)：對管理階層及全員進(jìn)行有關(guān)ABC設(shè)計(jì)、實(shí)施及系統(tǒng)有效性等方面的培訓(xùn)，使他們明白其概念并正確評價其優(yōu)勢，有利于激發(fā)大家的參與熱情。
此外，為了更好地運(yùn)行ABC系統(tǒng)，還應(yīng)該注意以下幾個問題：
1、在ABC系統(tǒng)設(shè)計(jì)中充分介入管理者和雇員，使他們熟悉并感覺自己已融人且分享這一系統(tǒng)，從而更樂于實(shí)施。
2、局部試行ABC：ABC應(yīng)該先在簡單的工作中試點(diǎn)，那樣成功的可能性更大。這種試點(diǎn)能表明該系統(tǒng)是如何運(yùn)行的、為什么這樣運(yùn)行。成功應(yīng)用于某一方面后能使人們對ABC的成效看得更為清楚。
作業(yè)成本法是一種新型的成本管理模式，主要是將作業(yè)成本計(jì)算與成本管理相結(jié)合，該方法是為適應(yīng)現(xiàn)代高科技生產(chǎn)以及管理而形成的全面成本管理制度。我國從上個世紀(jì)80年代末引入作業(yè)成本法，提高了企業(yè)成本管理效能。但同時，我國大部分企業(yè)在運(yùn)行成本管理會計(jì)體系時還存在較多問題，這些問題嚴(yán)重阻礙了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，這些問題主要體現(xiàn)在以下幾個方面：
1.成本管理觀念存在問題我國大部分企業(yè)在成本管理會計(jì)體系的運(yùn)用中，普遍存在著成本管理方法落后的問題，部分企業(yè)在實(shí)施成本管理上還存在一定的缺陷，只重視對成本以及資源的管理，而忽視了其他與之相關(guān)的領(lǐng)域的管理。而且大多數(shù)企業(yè)對成本進(jìn)行管理時，只關(guān)注成本的下降，對成本管理帶來的社會效益以及效用等方面的重視程度較低，因此，對企業(yè)的成本管理村子片面性，為企業(yè)的發(fā)展帶來了不利的影響。
2.成本管理方式存在問題筆者曾做過關(guān)于企業(yè)成本管理方式的調(diào)查，調(diào)查表示分步法和品種法是我國大部分企業(yè)現(xiàn)行的兩種主要成本管理方法，采用作業(yè)成本法的企業(yè)單位比較少。但是分步成本管理法在對成本進(jìn)行核算時，較為復(fù)雜；而品種成本管理法主要適用于品種少批量少的企業(yè)，這位大型企業(yè)的發(fā)展帶來一定的局限性，不利于企業(yè)實(shí)現(xiàn)有效性管理。
3.成本管理信息存在問題部分企業(yè)的高層管理者為了獲取高額的利潤，存在偷稅漏稅以及其他違法的現(xiàn)象，而在利益的趨勢下，部分管理者會對企業(yè)的成本信息資料進(jìn)行篡改，致使企業(yè)成本管理困難。而且還會導(dǎo)致各種以成本為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)活動出現(xiàn)效能降低的情況，為企業(yè)經(jīng)濟(jì)帶來重大損失。
二、以作業(yè)成本為基礎(chǔ)的成本管理會計(jì)體系的構(gòu)想
目前，我國大部分企業(yè)成本管理會計(jì)體系都存在一定的問題和缺陷，隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，大多數(shù)企業(yè)已經(jīng)認(rèn)識到成本管理會計(jì)體系的構(gòu)建，尤其是如何將其建立的更為合理性。所以構(gòu)建以作業(yè)成本為基礎(chǔ)的成本管理會計(jì)體系也就成為目前主要研究的問題，而以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)構(gòu)建的成本會計(jì)體系主要優(yōu)點(diǎn)也有很多，諸如：1.以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的管理理念傳統(tǒng)的成本管理會計(jì)體系主要是對企業(yè)成本進(jìn)行簡單的計(jì)算，而作業(yè)法下的企業(yè)成本管理會計(jì)體系是在傳統(tǒng)的簡單計(jì)算的基礎(chǔ)上將“作業(yè)”作為主要思想，對企業(yè)成本進(jìn)行收集、核算、管理等方面實(shí)行全面化的管理。作業(yè)成本法主要是將對作業(yè)成本核算后得到的信息，運(yùn)用在企業(yè)成管理中，使企業(yè)成本管理的核心從原來的“產(chǎn)品”轉(zhuǎn)移到“作業(yè)”上。對于那些由于成本管理技術(shù)較為落后的企業(yè)或者是成本管理中出現(xiàn)較多問題的企業(yè)，需要運(yùn)用作業(yè)成本法對企業(yè)的傳統(tǒng)觀念進(jìn)行改革。企業(yè)作為一個運(yùn)營機(jī)制，其主要目的就是滿足顧客的需求以及讓投資者實(shí)現(xiàn)其報(bào)酬價值的最大化，因此，我們可以通過作業(yè)成本法將企業(yè)生產(chǎn)的每一個環(huán)節(jié)都運(yùn)用到成本管理，同時將不能為企業(yè)帶來實(shí)際利益的作業(yè)環(huán)節(jié)盡早取消，避免企業(yè)浪費(fèi)企業(yè)資源，最大限度地提高企業(yè)從客戶回收的價值利用率，從而促進(jìn)企業(yè)快速發(fā)展。從企業(yè)的成本管理角度上看，企業(yè)在成功運(yùn)用成本作業(yè)法之后，可以通過對影響成本的因素以及對企業(yè)所以的作業(yè)活動進(jìn)行了解和動態(tài)跟蹤，能夠?qū)⑵髽I(yè)作業(yè)實(shí)際情況及時反映出來，從而達(dá)到對企業(yè)成本更為有效性管理的目的。
2.企業(yè)作業(yè)成本法的管理方法在對企業(yè)成本進(jìn)行管理時，采用作業(yè)成本法后，可以根據(jù)成本法的涵義將企業(yè)的成本分為兩種：增值作業(yè)和非增值作業(yè)，而衡量企業(yè)是否存在增值的判斷標(biāo)準(zhǔn)是“客戶價值”。通過上述方式，可以將該企業(yè)的作業(yè)情況、成本以及資源消耗等方面的內(nèi)容與客戶的實(shí)際需求相結(jié)合，同時依照客戶價值，將企業(yè)的收益以及客戶的需要相結(jié)合，更加方便從企業(yè)的作業(yè)角度其思考、計(jì)算其相應(yīng)的客戶價值以及成本計(jì)算，提高企業(yè)的經(jīng)營決策以及實(shí)現(xiàn)價值最大化達(dá)成共識。企業(yè)作業(yè)成本法的基本管理方法主要可以分為兩種：（1）對企業(yè)的各個生產(chǎn)環(huán)節(jié)進(jìn)行充分的組織調(diào)節(jié)，是每個生產(chǎn)環(huán)節(jié)都能夠相互聯(lián)系，形成一條科學(xué)、有效、合理的作業(yè)結(jié)構(gòu)，以此提高企業(yè)作業(yè)的效率和競爭力。（2）對于企業(yè)中存在的低效或者是無效的生產(chǎn)作業(yè)環(huán)節(jié)應(yīng)該對其實(shí)行合理的管理，從而降低企業(yè)的生產(chǎn)成本以及資源消耗，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)科學(xué)、快速發(fā)展。
3.企業(yè)作業(yè)成本法的管理步驟由于社會經(jīng)濟(jì)和科學(xué)技術(shù)的提高，隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)之間的競爭也越發(fā)激烈，因此傳統(tǒng)的企業(yè)成本管理法為現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展帶來了局限性。而企業(yè)在引進(jìn)作業(yè)成本法后，將其管理步驟分為了三個方面：（1）作業(yè)分析。作業(yè)分析主要是針對企業(yè)中增值或是不必要的作業(yè)程序以及增值且重要的作業(yè)程序進(jìn)行分析和有利的辨識，將重要的作業(yè)程序按照作業(yè)成本的高低將其排列起來。同時還要將自身的作業(yè)現(xiàn)狀與其他相同行業(yè)相比較，將比較的結(jié)果進(jìn)行分析、總結(jié)并借鑒，為企業(yè)自身的發(fā)展打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。（2）成本動因分析。將發(fā)生成本的計(jì)量指標(biāo)、作業(yè)特性以及作業(yè)量等的分析就是所謂的企業(yè)成本動因的分析。影響著企業(yè)成本結(jié)構(gòu)構(gòu)成方式的重要因素就是成本動因，并且我們可以參照企業(yè)的作業(yè)情況對成本動因進(jìn)行分類，可分為三類：交易性成本動因、精確性成本動因以及延續(xù)性成本動因。這三種成本動因所指的內(nèi)容按照上述順序主要分為：對作業(yè)發(fā)生的頻率進(jìn)行計(jì)量、對每次單項(xiàng)作業(yè)消耗成本資源計(jì)算以及對某項(xiàng)作業(yè)從開始到完成所需要整體時間的計(jì)算。結(jié)合相應(yīng)的措施實(shí)現(xiàn)對企業(yè)成本動因分析，不僅可以提高企業(yè)的生產(chǎn)效益，而且還能夠最大限度的降低低效的作業(yè)程序。（3）業(yè)績計(jì)算。建立企業(yè)業(yè)績計(jì)算體系，可以對企業(yè)的作業(yè)成本以及成本動因等方面的分析，企業(yè)業(yè)績計(jì)算的結(jié)果，能夠作為對企業(yè)作業(yè)成本管理的效果考核和評價的依據(jù)。依照考核的評價，對在實(shí)施作業(yè)成本法的過程中出現(xiàn)的問題，采取相應(yīng)的措施及時處理，提高和完善企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)構(gòu)，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和社會效益的提高。
三、結(jié)束語
