時(shí)間：2023-06-08 15:46:53
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跨省施工企業(yè)有兩類：一類是小型施工企業(yè)，有一定資質(zhì)，可以單獨(dú)跨省承攬工程，它在原注冊(cè)地有稅務(wù)登記和工商登記，但會(huì)計(jì)核算不健全，多是實(shí)行核定方式征稅的小施工隊(duì)，包工隊(duì)，另一類是中型及以上施工企業(yè)，資質(zhì)規(guī)模都較高，會(huì)計(jì)核算健全，實(shí)行查賬的征稅方式。
中型及以上企業(yè)跨省開展施工業(yè)務(wù)，多是以總公司(法人單位)名義與建設(shè)方(甲方)簽訂建筑安裝合同，而具體從事施工組織的部門類型有三種：一是總公司下屬的在施工地設(shè)立的分公司，其已在施工地辦理了工商和稅務(wù)登記，有較固定的營業(yè)機(jī)構(gòu)。單獨(dú)設(shè)賬核算，二是總公司下屬分公司所設(shè)立的項(xiàng)目經(jīng)理部，其有非法人營業(yè)執(zhí)照，但不是在施工地工商局辦理，不單獨(dú)設(shè)賬核算，由分公司設(shè)賬核算；三是總公司直屬的臨時(shí)項(xiàng)目經(jīng)理部，其沒有非法人營業(yè)執(zhí)照，不單獨(dú)設(shè)賬核算，由公司設(shè)賬核算。
一、當(dāng)前跨省施了企業(yè)所得稅的征收方式及依據(jù)
當(dāng)前，跨省施工企業(yè)征收所得稅的具體方式大致分為兩類。
第一類征稅方式：部分省市地稅局根據(jù)企業(yè)規(guī)模及歷年核算情況區(qū)別對(duì)待，對(duì)財(cái)會(huì)制度健全，核算規(guī)范的跨省施工企業(yè)，實(shí)行總分機(jī)構(gòu)間企業(yè)所得稅按比例分?jǐn)偅偷仡A(yù)繳；對(duì)核算不規(guī)范的小型跨省施工企業(yè)，實(shí)行核定征收企業(yè)所得稅方式。執(zhí)行依據(jù)包括：財(cái)預(yù)[2008]10號(hào)文件《關(guān)于印發(fā)(跨省市總分機(jī)構(gòu)企業(yè)所得稅分配及預(yù)算管理暫行辦法)的通知》，國稅發(fā)[2008]28號(hào)文件《關(guān)于印發(fā)(跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法的通知》，國稅發(fā)[2008]30號(hào)文件《企業(yè)所得稅核定征收辦法(試行)》。
第二類征稅方式 部分省市地稅局對(duì)所有外地施工企業(yè)，無論大小，均實(shí)行核定應(yīng)稅所得率方式征收企業(yè)所得稅，執(zhí)行依據(jù)是國稅發(fā)[2008]30號(hào)文件《企業(yè)所得稅核定征收辦法(試行)》。
二、當(dāng)前跨省施了企業(yè)所得稅征收方式存在的問題及原因
第一類征收方式明顯比第二類征收方式科學(xué)合理，它對(duì)不同規(guī)模企業(yè)實(shí)行區(qū)別對(duì)待，尤其是對(duì)小型，核算不規(guī)范企業(yè)核定征收是比較合理的，但兩類征稅方式都存在明顯的缺點(diǎn)和問題。
(一)第一類征收方式在實(shí)際征納工作中不方便操作
1 納稅主體地位的不確定性。由于跨省施工企業(yè)多以項(xiàng)目經(jīng)理部在異地組織施工，稅務(wù)局按第 種方式征收所得稅，就是把項(xiàng)目經(jīng)理部視同施工企業(yè)的分支機(jī)構(gòu)了，但是，國稅發(fā)[2008]28號(hào)文件并沒有明確項(xiàng)目經(jīng)理部是稅法規(guī)定的分支機(jī)構(gòu)，項(xiàng)目經(jīng)理部一般不屬于嚴(yán)格法律意義上的分支機(jī)構(gòu)，也不單獨(dú)進(jìn)行核算。因此，把項(xiàng)目經(jīng)理部作為分支機(jī)構(gòu)和納稅主體，筆者認(rèn)為不太合適，項(xiàng)目經(jīng)理部不單獨(dú)核算盈虧，所得稅不應(yīng)就地預(yù)繳，項(xiàng)目經(jīng)理部只有領(lǐng)取非法人營業(yè)執(zhí)照，才能成為法律上的分支機(jī)構(gòu)，才能就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。
2 納稅形式的不確定性，項(xiàng)目經(jīng)理部如果被判定為分支機(jī)構(gòu)，把它作為二級(jí)分支機(jī)構(gòu)，還是三級(jí)分支機(jī)構(gòu)，國稅發(fā)[2008]28號(hào)文件沒有明確，從項(xiàng)目經(jīng)理部的職能、法律地位、賬務(wù)核算形式來看，充其量也只能是三級(jí)分支機(jī)構(gòu)，而二級(jí)分支機(jī)構(gòu)與三級(jí)分支機(jī)構(gòu)的納稅形式，即是否就地預(yù)繳企業(yè)所得稅，在國稅發(fā)[2008]28號(hào)文件中是有一定區(qū)別的。
(1)《跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法》第九條規(guī)定，對(duì)總機(jī)構(gòu)的二級(jí)分支機(jī)構(gòu)及其下屬機(jī)構(gòu)均由二級(jí)分支機(jī)構(gòu)集中就地預(yù)繳企業(yè)所得稅：三級(jí)及以下分支機(jī)構(gòu)不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅，其經(jīng)營收入。職工工資和資產(chǎn)總額統(tǒng)一計(jì)入二級(jí)分支機(jī)構(gòu)。因此，筆者認(rèn)為，跨省施工企業(yè)中，總公司下屬分公司在施工地成立的項(xiàng)目經(jīng)理部，如果判定為分支機(jī)構(gòu)應(yīng)屬于三級(jí)分支機(jī)構(gòu)，無需在施工地就地預(yù)繳企業(yè)所得稅，應(yīng)并入分公司，在分公司所在地核算盈虧后。適用稅法其他規(guī)定計(jì)征所得稅。
(2)根據(jù)國稅發(fā)[2008]28號(hào)文件規(guī)定，總機(jī)構(gòu)設(shè)立具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營職能部門，該部門經(jīng)營收入、職工工資和資產(chǎn)總額與管理職能部門分開核算的，可將其視同一個(gè)分支機(jī)構(gòu)，就地預(yù)繳企業(yè)所得稅；與管理職能部門的經(jīng)營收入、職工工資和資產(chǎn)總額不能分開核算的，具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營職能的部門，不得視同一個(gè)分支機(jī)構(gòu)，不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。筆者認(rèn)為，跨省施工企業(yè)中，總公司設(shè)立的直屬的臨時(shí)項(xiàng)目部(沒有非法人營業(yè)執(zhí)照)，不能視同為一個(gè)分支機(jī)構(gòu)，也無須就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。
3 總分支機(jī)構(gòu)所得稅分?jǐn)偙壤碾y確定性，所得稅分?jǐn)偙壤碾y確定性表現(xiàn)在兩方面：一是各分支機(jī)構(gòu)的經(jīng)營收入，職工工資和資產(chǎn)總額的數(shù)據(jù)難以確定，因?yàn)轫?xiàng)目經(jīng)理部不單獨(dú)設(shè)賬核算收入成本，無經(jīng)營權(quán)，沒有取得收入的權(quán)利：單個(gè)項(xiàng)目的職工工資和資產(chǎn)總額，與分公司或公司的職工工資和資產(chǎn)總額也無法分開核算。因此，所得稅分?jǐn)偙壤y以準(zhǔn)確確定，二是出于維護(hù)地方利益，不愿意轉(zhuǎn)移稅源，總機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)局在計(jì)算確定分?jǐn)偹枚惪畋壤龝r(shí)，有可能不按實(shí)際情況計(jì)算，會(huì)把分支機(jī)構(gòu)分?jǐn)偹枚惐壤ǖ闷停瑥膰惏l(fā)[2008]28號(hào)文件第二十八條規(guī)定可以看出，總機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)局在計(jì)算確定分?jǐn)偹枚惐壤龝r(shí)，有絕對(duì)主動(dòng)權(quán)。
(二)第二類征收方式違反企業(yè)所得稅核定征收原則，加重了納稅人負(fù)擔(dān)
現(xiàn)舉例說明如下：甲大型國有施工企業(yè)(下稱“甲公司”)在乙省承攬了幾項(xiàng)工程，全部是設(shè)立項(xiàng)目經(jīng)理部組織施工，在施工地沒有固定的營業(yè)機(jī)構(gòu)，實(shí)行項(xiàng)目登記備案，無施工地的稅務(wù)登記證，所得稅歷年來實(shí)行總公司匯總繳納、查賬征收。假如甲公司在2008年需要開發(fā)票收款5000萬元，其中2000萬元是2008年以前已完工的工程拖欠款，3000萬元是2008年新建項(xiàng)目的進(jìn)度款，按照乙省地稅局目前規(guī)定。除流轉(zhuǎn)稅外，甲公司還需要按8％的應(yīng)稅所得率，就地預(yù)繳5000萬元×8％×25％=100萬元企業(yè)所得稅，倘如此，則存在四個(gè)問題：
1 對(duì)實(shí)行查賬征收所得稅的企業(yè)執(zhí)行核定征收政策，違反核定征收原則?！昂硕ㄕ魇铡笔菍?duì)建賬建制不健全，核算不規(guī)范或不能正確核算盈虧的企業(yè)實(shí)行的征稅辦法，對(duì)本例中的甲公司實(shí)行核定征收所得稅，就屬于違規(guī)擴(kuò)大核定征收企業(yè)范圍，違反了核定征收辦法的原則。
2 核定的應(yīng)稅所得率偏高，甲公司屬于老國營企業(yè)，各項(xiàng)社會(huì)負(fù)擔(dān)重，管理費(fèi)用高，到外地施工，本來不可預(yù)料的額外費(fèi)用就多，利潤就很低，再加上這兩年物價(jià)上漲嚴(yán)重，到工程完工時(shí)，能不賠本就已屬難得。即使實(shí)行定率征收，乙省稅務(wù)局核定的8％的應(yīng)稅所得率，也比企業(yè)實(shí)際盈利水平高出數(shù)
倍，使納稅人面臨稅負(fù)不合理和稅負(fù)過重的雙重壓力。
3 重復(fù)征稅。即使采用較低的，適當(dāng)?shù)膽?yīng)稅所得率，對(duì)2008年前已完工的工程拖欠款再征收企業(yè)所得稅也不合理。因?yàn)榧坠臼前赐旯ぐ俜直确ê怂闶杖牒统杀?，已完工?xiàng)目的收入是按進(jìn)度報(bào)量核算的，在實(shí)際工作中，進(jìn)度報(bào)量遠(yuǎn)遠(yuǎn)大干工程收款，由于完工項(xiàng)目的全部收入，成本都已在2008年前入賬，該完工項(xiàng)目產(chǎn)生的利潤在2008年以前已經(jīng)由公司匯總繳納過企業(yè)所得稅，若再對(duì)完工項(xiàng)目的2000萬元拖欠款按收款金額計(jì)算征收企業(yè)所得稅，就是重復(fù)征稅。
4 額外增加企業(yè)資金負(fù)擔(dān)和退稅麻煩，假如甲公司所有外地在建施工項(xiàng)目都按照乙省的辦法交納所得稅，將會(huì)占用巨額企業(yè)資金，比如2008年甲公司預(yù)計(jì)收入10億元，其中外省施工項(xiàng)目收入5億元，則需要先預(yù)繳所得稅5億元×8％×25％＝1000萬元，而按1％的收入利潤率計(jì)算，甲公司2008年利潤也就是10億元×1％=1000萬元左右。這就等于讓甲公司把全部利潤額都拿出來預(yù)繳所得稅，這讓任何一個(gè)公司都承受不起，此外，對(duì)預(yù)繳的1000萬元所得稅，怎樣處理入賬。將來如何退稅返還，都沒有具體規(guī)定。有待各地稅務(wù)部門制定出具體辦法。
三、關(guān)于改進(jìn)跨省施工企業(yè)所得稅征收方式的建議
鑒于跨省施工企業(yè)以上兩種征收所得稅方式各自存在問題和缺點(diǎn)，筆者建議，本著簡便易行、方便納稅人、降低征稅成本，科學(xué)合理的原則，可采用以下措施：
1 對(duì)核算不規(guī)范的小型跨省施工企業(yè)，可以繼續(xù)實(shí)行核定征收企業(yè)所得稅的方式。
2 對(duì)核算規(guī)范的企業(yè)，首先，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)要互相認(rèn)可、信任，堅(jiān)持查賬征收，盡量不搞定率征收，第二，自2009年1月1日起，對(duì)跨省施工企業(yè)，為收取2009年前完工項(xiàng)目的拖欠工程款，開發(fā)票交納流轉(zhuǎn)稅時(shí)，不再附加重復(fù)征收企業(yè)所得稅。第三，對(duì)2009年及以后的新建工程項(xiàng)目，實(shí)行按近三年企業(yè)平均收入利潤率就地預(yù)繳企業(yè)所得稅，不再實(shí)行總分支機(jī)構(gòu)所得稅按比例分?jǐn)偩偷仡A(yù)繳辦法。同時(shí)，要求企業(yè)提供施工合同、甲方確認(rèn)工程進(jìn)度，收入成本入賬情況，經(jīng)審計(jì)的上年年報(bào)、經(jīng)審核的上年度匯算清繳報(bào)表、有效的稅務(wù)登記證，所得稅征收方式核定表、外出施工稅收證明等證明資料。
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)；企業(yè)所得稅；稅收籌劃；實(shí)證
前言：
房地產(chǎn)企業(yè)涉及的稅收種類相對(duì)較多，其中房地產(chǎn)行業(yè)企業(yè)所得稅是房地產(chǎn)企業(yè)繳納的較為主要的稅種之一。通過對(duì)我國房地產(chǎn)企業(yè)繳稅情況進(jìn)行調(diào)查我們發(fā)現(xiàn)，我國大部分房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行稅款繳納的過程中，都會(huì)對(duì)納稅金額進(jìn)行控制，通過多種籌劃手段，降低企業(yè)納稅的成本。但是由于房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行籌劃的過程中缺乏系統(tǒng)的管理，忽視科學(xué)手段的應(yīng)用等，使得房地產(chǎn)行業(yè)企業(yè)所得稅稅收籌劃難以達(dá)到理想的效果。
1.房地產(chǎn)行業(yè)涉稅特點(diǎn)
房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展在我國具有著一定的特殊性，尤其是在近年來住房價(jià)格居高不下的影響下，我國政府以及廣大人民群眾都對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展十分的重視。房地產(chǎn)企業(yè)的納稅情況與房地產(chǎn)企業(yè)的運(yùn)營有著密切的關(guān)系，并且對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益以及發(fā)展方向等都會(huì)產(chǎn)生影響。通過對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的納稅情況進(jìn)行研究，我們發(fā)現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)在納稅方面具有著以下幾個(gè)方面的特點(diǎn)：（1）不同階段稅收不同。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行運(yùn)營的過程中是分階段的，不同的階段其經(jīng)營的形式也有所不同。（2）稅種多，稅額高。我國在對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行征稅的過程中采取的是分類征稅，也就是說在不同的領(lǐng)域進(jìn)行不同稅費(fèi)的征稅。（3）獨(dú)特的繳費(fèi)方式。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行稅款繳納的過程中，大多數(shù)的稅種都按照正常的繳稅方式進(jìn)行。
2.具體案例分析
甲公司是一家經(jīng)營效益良好的房地產(chǎn)企業(yè)，在進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)的過程中因資金不足，需要進(jìn)行8000萬元資金的籌措。在對(duì)資金進(jìn)行籌措的過程中，甲公司希望通過企業(yè)所得稅籌劃的方式，對(duì)企業(yè)將要繳納的企業(yè)所得稅進(jìn)行控制，在合法的范圍內(nèi)將企業(yè)需要繳納的個(gè)人所得稅降到最低。下面（表一）是甲公司成員提出的三個(gè)不同的籌資計(jì)劃，通過對(duì)籌資計(jì)劃進(jìn)行分析我們可以找出最優(yōu)的房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃方案。
通過對(duì)日常生活中企業(yè)所得稅的繳納方式進(jìn)行研究我們可知在日常生活中企業(yè)所得稅的繳納與企業(yè)的借款有著密切的關(guān)系，并且隨著企業(yè)借款的不斷提升，個(gè)人所得稅的數(shù)額也會(huì)進(jìn)行相應(yīng)的下降。因此巧妙的進(jìn)行資金的借貸成為了房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行企業(yè)所得稅籌劃的主要方式之一。通過對(duì)甲公司的三個(gè)籌資計(jì)劃進(jìn)行分析，我們又可以發(fā)現(xiàn)不同的資金借貸方法產(chǎn)生的企業(yè)所得稅籌劃效果也有所不同，其中通過對(duì)三個(gè)不同計(jì)劃進(jìn)行研究我們可以直觀的看到，計(jì)劃三在可以進(jìn)行利息抵稅的比重更大，其在進(jìn)行企業(yè)所得稅的控制方面效果更好。但是，值得注意的是方案三雖然節(jié)稅效果突出，但是在財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)上卻是最大的因此應(yīng)被有關(guān)房地產(chǎn)企業(yè)所重視。
3.房地產(chǎn)行業(yè)企業(yè)所得稅稅收籌劃
對(duì)上述案例進(jìn)行分析我們可以得出，房地產(chǎn)行業(yè)可以通過對(duì)企業(yè)所得稅進(jìn)行籌劃，降低企業(yè)所得稅的支出，并且進(jìn)行資金的借貸是主要的應(yīng)用手段。通過進(jìn)一步的研究我們可以發(fā)現(xiàn)上述案例只是房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的一個(gè)縮影，在實(shí)際的工作過程中，房地產(chǎn)企業(yè)可以針對(duì)不同的經(jīng)營階段進(jìn)行不同的企業(yè)所得稅稅收籌劃。
3.1準(zhǔn)備階段
我國稅法對(duì)于納稅的對(duì)象進(jìn)行細(xì)致的劃分，通過有針對(duì)性的的稅收規(guī)定對(duì)我國的稅收工作進(jìn)行保障。因此房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行企業(yè)設(shè)立的過程中，首先應(yīng)對(duì)稅法進(jìn)行掌握，明確其在納稅過程中的義務(wù)，通過對(duì)相關(guān)納稅內(nèi)容的了解，完善稅收籌劃的依據(jù)。其次，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)對(duì)具體的組建形式進(jìn)行考慮。這主要是因?yàn)槠髽I(yè)的組建形式不僅關(guān)系著企業(yè)的運(yùn)營模式，經(jīng)濟(jì)發(fā)展等，同時(shí)也關(guān)系著稅收的多少。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在準(zhǔn)備階段應(yīng)從稅收以及企業(yè)發(fā)展的角度進(jìn)行綜合的考慮。最后，對(duì)分支機(jī)構(gòu)的形式進(jìn)行把握。企業(yè)的分支機(jī)構(gòu)包括分公司和子公司兩種，針對(duì)不同的分支機(jī)構(gòu)我國法律在企業(yè)所得稅方面進(jìn)行了區(qū)分的規(guī)定。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行分支機(jī)構(gòu)建立的過程中，應(yīng)用發(fā)展的眼光看問題，針對(duì)不同條件下分公司以及子公司的稅收特點(diǎn)，進(jìn)行合理的選擇。
3.2開發(fā)階段
房地產(chǎn)的開發(fā)是一個(gè)比較復(fù)雜的過程，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)過程進(jìn)行合理的把握對(duì)于控制企業(yè)所得稅的繳納有著重要的意義。因此房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)階段首先，應(yīng)嚴(yán)格按照國家相關(guān)規(guī)定進(jìn)行各項(xiàng)資格的審批，并遵守具體的流程，完善開發(fā)過程中的各項(xiàng)工作。其次，進(jìn)行合理籌資方式的選擇。通過案例我們可以知道不同的籌資方式在節(jié)稅效果以及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)上都有所不同，因此房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)對(duì)二者進(jìn)行合理把握，進(jìn)行科學(xué)的稅收籌劃。
3.3銷售階段
銷售是房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營過程中的重要環(huán)節(jié)，為了可以對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行保障，我國大約80%以上的房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)的過程中都會(huì)進(jìn)行房地產(chǎn)的預(yù)售工作。因此一般在對(duì)房地產(chǎn)銷售階段進(jìn)行研究的過程中，習(xí)慣性的會(huì)將該階段分為兩個(gè)部分。就房地產(chǎn)的預(yù)售部分而言，房地產(chǎn)企業(yè)需要對(duì)預(yù)售過程中收取的資金進(jìn)行合理的籌劃，并以季度為單位進(jìn)行利潤的預(yù)算以便進(jìn)行企業(yè)所得稅的繳納。而對(duì)于現(xiàn)售部分來說，在對(duì)其進(jìn)行稅收籌劃時(shí)應(yīng)著重考慮可實(shí)現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)收入以及經(jīng)營過程中的資本支出以及經(jīng)濟(jì)虧損等因素，對(duì)應(yīng)該繳納的稅額進(jìn)行合理的計(jì)算，避免因資本控制失誤造成稅款繳納不準(zhǔn)確的現(xiàn)象出現(xiàn)。
4.總結(jié)：
綜上所述，房地產(chǎn)行業(yè)在進(jìn)行發(fā)展的過程中，應(yīng)從多個(gè)角度出發(fā)對(duì)企業(yè)內(nèi)部的資金支出進(jìn)行控制。通過加強(qiáng)房地產(chǎn)行業(yè)企業(yè)所得稅稅收籌劃質(zhì)量的方式，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的納稅額進(jìn)行合理的控制，促進(jìn)房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展。（作者單位：1.北京開放大學(xué)懷柔分校；2.北京京北職業(yè)技術(shù)學(xué)院）
參考文獻(xiàn)：
[1] 杜敏.房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃分析[J].當(dāng)代經(jīng)濟(jì)，2012，13（14）：56-57
關(guān)鍵詞：建筑工程 房地產(chǎn) 建安企業(yè) 稅收征管
我國房地產(chǎn)行業(yè)的飛速發(fā)展我為我國國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展起到促進(jìn)作用。由于建筑安裝企業(yè)存在施工時(shí)間長、投資大的特點(diǎn)，在具體操作中，存在著較大的稅收籌劃空間。然而近年來，我國的稅收法律法規(guī)日趨完善，雖然稅收利率的差別依然存在，但是納稅籌劃的空間逐漸降低。在全面稅收約束下的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的競(jìng)爭環(huán)境中，如何通過稅務(wù)籌劃，達(dá)到最大限度地降低稅收成本以及提高資金的使用效益，成為擺在企業(yè)面前的一道難題。部分企業(yè)使用違法違規(guī)的手段進(jìn)行稅務(wù)籌劃，因此，必須要加強(qiáng)房地產(chǎn)以及建安企業(yè)的稅收征管。
一、我國建安企業(yè)稅收征管存在的問題
受到金融危機(jī)的沖擊，我國的稅收征管的矛盾日益突出。近些年來強(qiáng)勢(shì)發(fā)展的房地產(chǎn)業(yè)和建筑安裝業(yè)的企業(yè)所得稅征收卻十分困難，在各行業(yè)稅收管理中，基本處于末項(xiàng)的位置。如何在金融危機(jī)的形勢(shì)下引導(dǎo)房地產(chǎn)以及建安企業(yè)持續(xù)、健康、穩(wěn)定地發(fā)展，依法進(jìn)行納稅，是亟待解決的重大難題。我國房地產(chǎn)與建安企業(yè)在稅收征管中存在的問題如下：
（一）隱瞞預(yù)售收入
部分房地產(chǎn)及建安企業(yè)將預(yù)售購房的金額掛名在其他金額往來上，或者記錄在短期借貸項(xiàng)目中，在賬面上沒有真是的反應(yīng)。不僅如此，部分企業(yè)私下制作憑證，預(yù)售房屋，將金額存入其他賬戶中，故意隱瞞預(yù)售收入，企圖逃脫所得稅。
（二）隱瞞銷售收入
由于 目前的國內(nèi)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)處于低迷狀態(tài)，各地的房地產(chǎn)銷售量大幅下降，銷售價(jià)格也降低，導(dǎo)致銷售收入的減少。在經(jīng)濟(jì)勢(shì)頭較差的情況下，部分房地產(chǎn)及建安企業(yè)故意隱瞞銷售收入，偷逃所得稅。
（三）混淆應(yīng)稅收入
部分房地產(chǎn)及建安企業(yè)將視同銷售收入的部分金額故意隱瞞，不作為應(yīng)稅收入，不主動(dòng)向稅務(wù)部門申報(bào)。如果被稅務(wù)部門發(fā)現(xiàn)，再確認(rèn)聯(lián)系。
（四）屬地納稅意識(shí)低
建安企業(yè)的流動(dòng)性較強(qiáng)，由于部分注冊(cè)的企業(yè)實(shí)際施工地址與注冊(cè)地址并不一致，多數(shù)企業(yè)的屬地納稅意識(shí)薄弱，拖欠稅款或者直接在注冊(cè)地納稅的事件屢見不鮮。
二、強(qiáng)化房地產(chǎn)及建安企業(yè)實(shí)施稅收征管的意義
隨著我國國民經(jīng)濟(jì)的快速增長，我國的房地產(chǎn)以及建安行業(yè)得到了快速的發(fā)展，與此同時(shí)，房地產(chǎn)的行業(yè)稅收也隨之增加。目前，稅收在房地產(chǎn)行業(yè)的宏觀調(diào)控作用日益顯現(xiàn)，房地產(chǎn)的稅收已經(jīng)成為我國的財(cái)政稅收的一個(gè)重要的來源部分。
自從新的《營業(yè)稅條例》、《增值稅條例》等相關(guān)法律法規(guī)的頒布和實(shí)施以來，關(guān)于預(yù)收款項(xiàng)、甲供材等政策的變化較大，確定我國的房地產(chǎn)以及建安企業(yè)中關(guān)于預(yù)收款項(xiàng)以及自產(chǎn)貨物的納稅義務(wù)，以及其稅款的計(jì)算成為了重點(diǎn)和難點(diǎn)所在，在相關(guān)業(yè)務(wù)處理中，應(yīng)該保持高度的重視。在此基礎(chǔ)上，深入研究探析我國的房地產(chǎn)以及建安企業(yè)的稅收征管問題，提出進(jìn)一步強(qiáng)化房地產(chǎn)行業(yè)的稅收征管的政策與措施，有著至關(guān)重要的意義。
（一）深入探析房地產(chǎn)行業(yè)的稅收征管問題，有利于分析影響稅收收入的因素
房地產(chǎn)業(yè)和建安企業(yè)歷來是稅收管理的重點(diǎn)，同時(shí)也是十分棘手的難點(diǎn)。由于影響稅收的主要因素是經(jīng)濟(jì)因素、政治因素以及稅收征管因素。通過對(duì)于房地產(chǎn)以及建安企業(yè)的稅收征收問題的研究，可以為稅收征管因素雖與稅收的影響提供有力的參考，用實(shí)例分析稅收征管因素的影響力。
（二）加強(qiáng)稅收征管問題的研究探析，有利于完善稅收政策
隨著我國的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷深入發(fā)展，人民的生活水平有了顯著的提高。房地產(chǎn)行業(yè)在國家產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)中的突出位置日益顯現(xiàn)。通過對(duì)于房地產(chǎn)行業(yè)的稅收征管問題的深入研究，尤其歸納整理是針對(duì)開發(fā)環(huán)節(jié)、銷售環(huán)節(jié)等稅款征收管理方面的建議，對(duì)于完善我國的房地產(chǎn)以及建安企業(yè)的稅收政策有著重要的意義。
（三）加強(qiáng)稅收征管問題的研究探析，有利于開展同業(yè)稅負(fù)分析
稅收負(fù)擔(dān)作為納稅人繳納的稅款占營業(yè)收入的比重，在同同一行業(yè)中，數(shù)值相差不大。稅務(wù)機(jī)關(guān)通過開展同行業(yè)的稅負(fù)分析研究，根據(jù)各個(gè)地區(qū)的不同情況，確定出房地產(chǎn)行業(yè)的平均稅負(fù)，根據(jù)稅負(fù)企業(yè)進(jìn)行納稅評(píng)估，開展監(jiān)督活動(dòng)，有利于提高稅收的征管水平。
（四）加強(qiáng)稅收征管問題的研究探析，有利于考核稅收征管力度
通過對(duì)于房地產(chǎn)以及建安企業(yè)的稅收征管問題的研究分析，在考核評(píng)價(jià)稅收征管力度、測(cè)算地區(qū)的房地產(chǎn)行業(yè)的平均稅負(fù)之后，可以從稅務(wù)機(jī)關(guān)的另一個(gè)角度去分析研究各類稅種的稅收負(fù)擔(dān)情況，考核稅收征管力度，不斷改進(jìn)稅收征管的措施方法，進(jìn)一步提高稅收征管的水平。
（五）加強(qiáng)稅收征管問題的研究探析，有利于建立稅收預(yù)警機(jī)制
由于近年來國家實(shí)行住房制度和用地制度的改革，我國房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展對(duì)于國民經(jīng)濟(jì)的促進(jìn)作用日益體現(xiàn)出來。根據(jù)房地產(chǎn)行業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，加強(qiáng)研究探討房地產(chǎn)行業(yè)稅收征管的問題，對(duì)房地產(chǎn)及建安企業(yè)與稅收有關(guān)的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)分析，有利于稅收機(jī)關(guān)掌握房地產(chǎn)相關(guān)行業(yè)的稅收收入的變化情況，對(duì)于加強(qiáng)房地產(chǎn)行業(yè)的稅收監(jiān)控、避免稅收漏洞、建立稅收預(yù)警機(jī)制、促進(jìn)稅收征管水平有著積極的意義。
強(qiáng)化房地產(chǎn)以及建安企業(yè)的稅收征管，有利于分析影響稅收收入的因素，完善稅收政策，開展同行業(yè)稅負(fù)分析，考核評(píng)價(jià)稅收征管力度，建立相應(yīng)的稅收預(yù)警機(jī)制，對(duì)于促進(jìn)我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展有著重要的現(xiàn)實(shí)意義。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn);建安企業(yè);稅收;征管
中圖分類號(hào)： F830.44 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼： A 文章編號(hào)： 1673-1069（2016）33-65-2
0 引言
近年來，房地產(chǎn)行業(yè)發(fā)展勢(shì)頭迅猛，已成為推動(dòng)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要力量。同時(shí)，為了更好地調(diào)控國家經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，我國實(shí)施了一系列的改革措施，稅收對(duì)國家實(shí)施經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控來說是重要的杠桿，對(duì)我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展具有至關(guān)重要的作用。文章首先對(duì)房地產(chǎn)及建安企業(yè)的稅收征管的重要性進(jìn)行了簡要的分析，并就其現(xiàn)狀提出了幾點(diǎn)強(qiáng)化措施，旨在為業(yè)內(nèi)人士提供一些參考和建議。
1 加強(qiáng)房地產(chǎn)及建安企業(yè)實(shí)施稅收征管的重要性
社會(huì)與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展帶動(dòng)了房地產(chǎn)及建安行業(yè)的發(fā)展，稅收也隨之增加。稅收作為調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要手段，是組成財(cái)政稅收的一項(xiàng)重要內(nèi)容，尤其是對(duì)近年來發(fā)展迅猛的房地產(chǎn)行業(yè)來說。隨著我國各項(xiàng)體制改革的深入，新的《營業(yè)稅條例》、《增值稅條例》等相繼頒布和實(shí)施，其中的一些政策發(fā)生了改變，例如預(yù)收款項(xiàng)、甲供材等，明確了其預(yù)收款項(xiàng)、自產(chǎn)貨物的納稅義務(wù)以及各項(xiàng)稅款的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)。因此，深入分析房地產(chǎn)及建安企業(yè)的稅收征管問題，具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
1.1 有利于分析影響稅收收入的因素
房地產(chǎn)及建安企業(yè)的稅收征管一直以來都是稅收工作的重點(diǎn)內(nèi)容，由于房地產(chǎn)及建安企業(yè)的稅收受經(jīng)濟(jì)、政治等因素的影響很顯著，所以其稅收征管問題較為復(fù)雜。在稅收征管問題上復(fù)雜程度較高，深入其存在的各項(xiàng)問題，能夠?yàn)檠芯坑绊懚愂盏囊蛩靥峁┛煽康囊罁?jù)，進(jìn)而明確稅收的影響因素，制定相應(yīng)的措施，提高稅收的征管水平。
1.2 有利于完善稅收政策
現(xiàn)階段，我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)日臻完善，顯著提高了廣大人民群眾的生活水平，人們對(duì)居住條件開始提出了更高的要求，這就使得房地產(chǎn)行業(yè)有了更廣闊的發(fā)展前景，在我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)中的重要地位日益顯著。通過分析房地產(chǎn)及建安企業(yè)的稅收征管，尤其是房產(chǎn)開發(fā)與銷售環(huán)節(jié)的稅收征管，對(duì)進(jìn)一步完善稅收政策具有現(xiàn)實(shí)的意義。所以應(yīng)及時(shí)歸納整理，并不斷對(duì)其進(jìn)行優(yōu)化，從而進(jìn)一步為我國稅收政策的完善提供參考。
1.3 有利于分析同業(yè)稅負(fù)
稅負(fù)指的是納稅人繳納的稅款在總收入中的比例，同一行業(yè)的稅負(fù)數(shù)值相差不大。稅務(wù)工作部門通過深入的分析同行業(yè)的稅負(fù)，結(jié)合各個(gè)地區(qū)的實(shí)際情況，尤其是房地產(chǎn)行業(yè)的不同情況，明確其平均稅負(fù)作為企業(yè)納稅評(píng)估的重要依據(jù)，同時(shí)實(shí)施有效的監(jiān)督，進(jìn)一步提升房地產(chǎn)及建安企業(yè)的稅收征管水平。
1.4 有利于稅收征管的考核與評(píng)估
通過分析房地產(chǎn)及建安企業(yè)的稅收征管，可以在稅收征管考核評(píng)價(jià)、測(cè)算其平均稅負(fù)后，從另一方面研究不同稅種的稅收負(fù)擔(dān)情況，增強(qiáng)稅收征管的考核與評(píng)估力度，進(jìn)而不斷優(yōu)化、完善稅收征管方式，將房地產(chǎn)及建安企業(yè)的稅收征管落實(shí)到位。
1.5 有利于建立健全稅收預(yù)警機(jī)制
近年來，我國不斷改革住房制度和用地制度，逐步凸顯出了房地產(chǎn)及建安企業(yè)對(duì)我國社會(huì)與經(jīng)濟(jì)的促進(jìn)作用。根據(jù)現(xiàn)階段我國房地產(chǎn)行業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，深入探討其稅收征管問題，統(tǒng)計(jì)分析其相關(guān)的稅收數(shù)據(jù)，有利于各地稅務(wù)機(jī)關(guān)詳細(xì)、準(zhǔn)確、全面地掌握與之相關(guān)的行業(yè)的稅收收入變化情況，在此基礎(chǔ)上，實(shí)施有效的稅收監(jiān)控，防止出現(xiàn)稅收缺口，助推稅收預(yù)警機(jī)制的建立，提升房地產(chǎn)行業(yè)稅收征管的水平。
2 房地產(chǎn)及建安企業(yè)稅收征管現(xiàn)狀分析
2.1 房地產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)
2.1.1 建安企業(yè)缺少相應(yīng)的發(fā)票
我國大多數(shù)的地產(chǎn)開發(fā)商都是將房地產(chǎn)建設(shè)工程外包給其他建筑商，其中就存在一些掛靠其他建筑公司的建筑商，其依靠房產(chǎn)建筑資質(zhì)來招攬生意，沒有符合法律法規(guī)的工商注冊(cè)登記手續(xù)，也未辦理稅務(wù)登記證，或者辦理了相應(yīng)的手續(xù)，也不會(huì)申報(bào)項(xiàng)目的納稅。另外，這些建筑商有很大的流動(dòng)性，進(jìn)行的經(jīng)營活動(dòng)相對(duì)分散隱蔽，造成稅務(wù)機(jī)關(guān)無法有效監(jiān)管其納稅行為?，F(xiàn)階段，對(duì)于建筑商的稅收征管主要是以票控稅，但因?yàn)殚_發(fā)商未重視發(fā)票的索取，導(dǎo)致建筑營業(yè)稅的大量流失。
2.1.2 建安企業(yè)開具的發(fā)票偏多
我國有專門的建安發(fā)票，稅務(wù)征收大廳打開這類發(fā)票，建安企業(yè)只要繳納營業(yè)稅及附加稅，就可以在大廳開具發(fā)票，甚至部分地方會(huì)把建安企業(yè)的營業(yè)稅及附加稅視作“引稅"的主要途徑。再加上稅務(wù)部門的征管松懈，對(duì)于發(fā)票的真實(shí)程度不予核實(shí)，造成建安企業(yè)極易多開發(fā)票金額，而房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)以此為依據(jù)虛增成本，這樣一來，開發(fā)商就可以支付3%營業(yè)稅的代價(jià)，而輕松偷逃25%企業(yè)所得稅的繳納。
2.1.3 跨區(qū)域開發(fā)項(xiàng)目造成征管“真空”
如今，規(guī)模較大的房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)項(xiàng)目已呈現(xiàn)出跨區(qū)域發(fā)展的趨勢(shì)，這種跨區(qū)域的開發(fā)項(xiàng)目就會(huì)導(dǎo)致企業(yè)注冊(cè)地和企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)所在地的不統(tǒng)一。就目前我國的稅收政策來看，堅(jiān)持的是企業(yè)法人繳納企業(yè)所得稅，營業(yè)稅則是以屬地管理為原則。所以，跨區(qū)域開發(fā)項(xiàng)目可能會(huì)造成主管稅務(wù)機(jī)關(guān)無法全面、準(zhǔn)確地了解和掌握異地開發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際情況，包括施工進(jìn)度、銷售進(jìn)度等，同時(shí)外來房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)沒有按照相應(yīng)的規(guī)定及時(shí)到當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)機(jī)關(guān)注冊(cè)登記，導(dǎo)致主管營業(yè)稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)出現(xiàn)征管漏洞，這在很大程度上增加了房地產(chǎn)及建安企業(yè)的稅收征管難度。
2.2 房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)
一般來說，我國會(huì)對(duì)房產(chǎn)征收房產(chǎn)稅，對(duì)被占用的土地征收土地使用稅，而對(duì)于建成但未對(duì)外銷售的房產(chǎn)不征收房產(chǎn)稅，我國相關(guān)法律法規(guī)還規(guī)定，除了國家機(jī)關(guān)、軍隊(duì)建設(shè)及其他免稅單位的自用房產(chǎn)外，房地產(chǎn)企業(yè)自用或出借、出租的未出售房產(chǎn)需要按規(guī)定繳納相應(yīng)的房產(chǎn)稅。但在實(shí)際的操作過程中會(huì)遇到未出售但己自用的商品房不申報(bào)納稅等問題。
3 進(jìn)一步加強(qiáng)房地產(chǎn)及建安企業(yè)稅收征管的主要策略
3.1 加強(qiáng)房產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)環(huán)節(jié)的稅收征管
首先，在房產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)環(huán)節(jié)就戶籍檔案實(shí)施全過程管控，將房產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)的各項(xiàng)手續(xù)及土地使用權(quán)等內(nèi)容建立相應(yīng)的檔案，并對(duì)其進(jìn)行動(dòng)態(tài)管理，及時(shí)更新內(nèi)容，將項(xiàng)目開發(fā)的進(jìn)度、后期的銷售情況等詳細(xì)地提供給稅務(wù)部門，方便稅務(wù)部門準(zhǔn)確的掌握房地產(chǎn)項(xiàng)目的具體情況。其次，與產(chǎn)權(quán)部門實(shí)施聯(lián)合管控。以確保在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未繳清稅款的情況下，業(yè)主不能辦理產(chǎn)權(quán)證。稅務(wù)機(jī)關(guān)還要拓寬相應(yīng)的渠道，準(zhǔn)確、詳細(xì)地掌握開發(fā)項(xiàng)目的數(shù)量、價(jià)格及銷售情況等，詳細(xì)對(duì)比分析銷售數(shù)據(jù)記錄，利用現(xiàn)代化的計(jì)算機(jī)技術(shù)，實(shí)時(shí)監(jiān)控稅源。除此之外還要實(shí)地盤點(diǎn)商品房，嚴(yán)格監(jiān)管房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具的發(fā)票，這些發(fā)票主要有預(yù)收款收據(jù)、相關(guān)建筑發(fā)票，主要是從承包商處得到的，注重承包商處開具發(fā)票金額的真實(shí)性，確保建筑營業(yè)稅及時(shí)、足額的繳納。
3.2 房屋出租環(huán)節(jié)的稅收征管
稅收征管工作只依靠稅務(wù)部門，無論是在范圍還是內(nèi)容上都會(huì)存在相應(yīng)的困難，這就需要與相關(guān)的職能部門相互合作，建立齊抓共管的聯(lián)動(dòng)機(jī)制，對(duì)于房產(chǎn)出租環(huán)節(jié)的稅收征管，要從戶籍登記、暫住證辦理等源頭抓起。第一，將財(cái)政激勵(lì)政策的作用切實(shí)發(fā)揮出來。對(duì)于個(gè)人住宅房屋出租稅款的繳納，可以依托各個(gè)街道流動(dòng)人口管理中心代征，稅款征繳后按照相關(guān)的規(guī)定，各個(gè)街道、居委會(huì)等代征機(jī)構(gòu)享有一定比例的稅收收入支配權(quán)，具體來說就是為了保障出租房屋稅款的代征模式能夠有效地運(yùn)行，需要向代征機(jī)構(gòu)支付5%的代征手續(xù)費(fèi);第二，信息時(shí)代，房屋出租稅收征管應(yīng)試行信息化管理模式，利用計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，動(dòng)態(tài)跟蹤稅源、自動(dòng)化計(jì)算稅款，進(jìn)而有效提高其征收管理效率和質(zhì)量;第三，建立房產(chǎn)出租信息交流共享機(jī)制，將稅務(wù)部門、公安部門等連接在一起，為稅收征管提供必要的信息支持，促進(jìn)稅收征管工作的高效進(jìn)行。
4 結(jié)束語
綜上所述，房地產(chǎn)及建安企業(yè)的征收管理在各個(gè)環(huán)節(jié)還存在一些問題，影響了稅收征管工作的高效開展，對(duì)此應(yīng)加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)和出租環(huán)節(jié)的稅收征管，切實(shí)提高房地產(chǎn)及建安企業(yè)的稅收征管水平，進(jìn)而促進(jìn)我國稅收整體水平的進(jìn)一步提升，保證我國經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)步發(fā)展。
參 考 文 獻(xiàn)
[1] 武漢市國家稅務(wù)局課題組，覃先文，劉衛(wèi)明，等.完善我國電子商務(wù)稅收征管的設(shè)想[J].稅務(wù)研究，2014（2）：68-70.
企業(yè)投資開放式基金取得收益的企業(yè)所得稅政策
為鼓勵(lì)證券投資基金發(fā)展，新稅法中對(duì)企業(yè)投資于開放式基金取得收益視性質(zhì)不同暫適用不同的稅收政策，即取得的分紅所得和對(duì)贖回取得的差價(jià)收益實(shí)行不同的企業(yè)所得稅政策。企業(yè)從證券投資基金分紅所得適用《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》(財(cái)稅[2008]1號(hào))第二條第二款的規(guī)定：對(duì)投資者從證券投資基金分配中取得的收入，暫不征收企業(yè)所得稅，對(duì)贖回取得的差價(jià)收益稅法沒有專門的優(yōu)惠政策，應(yīng)適用一般的買賣差價(jià)所得，征收企業(yè)所得稅。
企業(yè)投資開放式基金常見的稅務(wù)籌劃及影響
基于上述投資開放式基金收益的企業(yè)所得稅征免稅規(guī)定，企業(yè)投資開放式基金時(shí)稅務(wù)籌劃的總體思路往往考慮分紅所得與差價(jià)收益之間的稅負(fù)差別，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。其籌劃思路及影響主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：
(一)選擇基金投資對(duì)象階段
假設(shè)不考慮基金的凈值增長率、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)等其他因素，投資開放式基金的企業(yè)所得稅征免稅規(guī)定的差異造成稅負(fù)的明顯不同，會(huì)影響企業(yè)選擇基金對(duì)象。
例如，一家流動(dòng)性充裕的企業(yè)準(zhǔn)備投資開放式基金，考慮其收益的所得稅政策差異，企業(yè)會(huì)選擇偏好分紅的基金，取得基金分配中的收入部分因?yàn)榭上硎軙翰徽魇掌髽I(yè)所得稅的優(yōu)惠政策，提高了投資的稅后凈收益水平；反之，如果選擇投資不分紅或很少分紅的基金，則只能通過贖回一次性實(shí)現(xiàn)收益，需要對(duì)實(shí)現(xiàn)的差價(jià)收入全額繳納企業(yè)所得稅，大大影響投資收益率。
此外，基金拆分和基金分紅是開放式基金降低基金凈值的兩種主要方式，但所產(chǎn)生的稅收效應(yīng)的不同，也影響企業(yè)的投資行為。企業(yè)在現(xiàn)金分紅方式下取得的收益是暫不征收企業(yè)所得稅，但是在拆分方式下，投資者獲得更多的基金份額，使單位投資成本降低，贖回時(shí)增加價(jià)差收益，而價(jià)差收益要繳納企業(yè)所得稅。因此對(duì)企業(yè)投資者來說，基金分紅要優(yōu)于基金拆分。
(二)準(zhǔn)備贖回階段
基金收益的企業(yè)所得稅征免稅差異，會(huì)促使投資者選擇在分紅后進(jìn)行贖回的策略。例如，企業(yè)投資某開放式基金1000萬份，申購日凈值為每單位1.20元。截至2009年4月5日，該基金單位凈值為2.80元，在此期間基金公司未進(jìn)行過分紅。因此，浮動(dòng)收益為1000×(2.801.20)=1600(萬元)。企業(yè)擬收回此項(xiàng)投資，且該基金已將在4月10日對(duì)每一基金份額分紅0.70元的公告。公司目前面臨兩種選擇：方案一是在分紅前贖回全部基金份額；方案二是待基金分紅后再贖回全部基金份額。
方案一中企業(yè)通過贖回基金實(shí)現(xiàn)收益1000×(2.8-1.2)=1600(萬元)，根據(jù)稅法規(guī)定，該筆投資的稅后凈收益為1600×(1-25％)=1200(萬元)。
方案二中企業(yè)首先通過分紅實(shí)現(xiàn)收益1000×O.70=700(萬元)，再通過贖回實(shí)現(xiàn)收益為1000×(2.10-1.20)=900(萬元)，(假定分紅到贖回期間凈值和公司累計(jì)凈值不發(fā)生變動(dòng)，即基金分紅除權(quán)后基金凈值從2.80元降為2.10元)。這與方案一實(shí)現(xiàn)的稅前收益相同，但由于分紅收益免征企業(yè)所得稅，企業(yè)僅需就贖回實(shí)現(xiàn)的差價(jià)收入繳納企業(yè)所得稅，該筆投資的稅后凈收益為700+900×(1-25％)=1375(萬元)。方案二與方案一相比，多實(shí)現(xiàn)稅后收益175萬元(1375-1200=175)。因此，企業(yè)考慮到稅收因素，應(yīng)選擇在分紅后進(jìn)行贖回的策略。
(三)利用分紅免稅的籌劃行為
由于存在上述分紅帶來的稅收好處，企業(yè)就利用分紅免稅來進(jìn)行稅務(wù)籌劃。
例如，某企業(yè)預(yù)測(cè)2009年度利潤將大幅增加，初步估計(jì)應(yīng)納稅所得2000萬元，應(yīng)納稅額500萬元。企業(yè)購買臨近分紅的開放式基金，在分紅后贖回，用投資損失來減少應(yīng)納稅所得額。企業(yè)3600萬元購買一只凈值為1.80元的開放式基金2000萬份，該基金公告將在近期進(jìn)行大比例分紅，將其凈值從1.80元降低到1.00元(假定該基金自成立后一直未進(jìn)行分紅，即基金累計(jì)凈值也為1.80元)。一周后每一份基金單位分紅0.80元，使得基金凈值降低到1.00元，公司取得免稅的分紅所得1600萬元(2000×0.80=1600)，取得分紅收入后不久將基金贖回，假定基金凈值仍為1.00元，則產(chǎn)生贖回?fù)p失1600萬元(3600-2000×1=1600)。企業(yè)通過上述操作，3600萬元的投資賬面產(chǎn)生1600萬元的分紅收入(暫免征收所得稅)和1600萬元的虧損，雖然對(duì)企業(yè)利潤總額的影響為零(不考慮交易成本的因素)，減少了應(yīng)納稅所得1600萬元。
如此操作后，企業(yè)應(yīng)納稅所得從2000萬元變成了400萬元，應(yīng)納稅額從500萬元下降到100萬元。
利用差異籌劃可能存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
利用分紅免稅的稅務(wù)籌劃，存在極大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)完全有理由進(jìn)行納稅調(diào)整。
第一，購買開放式基金是一種投資行為，為分紅免稅和產(chǎn)生虧損而投資，屬于典型的不具有合理商業(yè)目的的安排行為。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十七條規(guī)定：企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。不具有合理商業(yè)目的，是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。對(duì)開放式基金分配中取得的收入暫不征收企業(yè)所得稅的目的是為了支持開放式基金的發(fā)展，充分利用開放式基金手段，拓寬社會(huì)投資渠道，大力培育機(jī)構(gòu)投資者，促進(jìn)證券市場(chǎng)的健康、穩(wěn)定發(fā)展。而企業(yè)動(dòng)用大額資金，短期內(nèi)申購贖回，產(chǎn)生巨額的免稅所得和投資損失，顯然以減少、免除納稅義務(wù)為主要目的，與稅收優(yōu)惠的初衷不符。
第二，對(duì)投資成本的認(rèn)定不同導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。財(cái)稅[2008]1號(hào)文中沒有明確暫不征稅的分配所得是否僅限于投資后享有的開放式基金凈值的升值部分，以上的籌劃方案中是不考慮該因素的。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定暫不征稅的分配所得僅限于投資后享有的開放式基金凈值的升值部分，所獲分配所得超過升值數(shù)額的部分應(yīng)作投資成本的收回，上述籌劃行為中的分紅所得1600萬元應(yīng)視為成本的收回，贖回基金時(shí)，因成本降為每份1.00元，贖回收益為零，不存在贖回?fù)p失。
因此，基于以上理解，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行調(diào)整，企業(yè)不僅可能會(huì)承擔(dān)巨額補(bǔ)稅和滯納金，還可能會(huì)有聲譽(yù)受損的風(fēng)險(xiǎn)。
差異政策的缺陷分析
企業(yè)投資開放式基金收益企業(yè)所得稅政策的差異影響企業(yè)投資行為，該差異政策存在一定的缺陷：
第一，差異政策促使企業(yè)選擇偏好基金分紅的開放式基金，基金管理者可能考慮企業(yè)這一稅收影響行為，為提高基金的認(rèn)購力，更多地選擇基金分紅方式。但是，分紅必須有充足的現(xiàn)金流，開放式基金管理者必須賣出股票才能用來分紅，而基金拆分僅僅只是一種“數(shù)字游戲”，并不要求基金管理者賣出股票，這就要權(quán)衡稅收利益與分紅、拆分后對(duì)基金運(yùn)作效率影響的利弊。博弈結(jié)果，一定程度上不利于股票市場(chǎng)的穩(wěn)定和發(fā)展，違背了支持開放式基金優(yōu)惠稅收的初衷，影響了稅收中性原則。
第二，企業(yè)投資者獲得的派息、分配所得可能承擔(dān)雙重稅負(fù)。企業(yè)投資者的贖回和申購差價(jià)可能來源于兩個(gè)部分：1，基金投資證券的差價(jià)收入；2，基金的被投資企業(yè)分派的股息、紅利。對(duì)后者而言，開放式基金的價(jià)格等于單位凈值，當(dāng)基金獲得派息和分紅時(shí)，單位凈值提高，若投資者在此時(shí)贖回基金單位，企業(yè)投資者的贖回和申購差價(jià)須繳納企業(yè)所得稅，同時(shí)差價(jià)中已經(jīng)包括基金的被投資企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅，這導(dǎo)致了開放式基金的企業(yè)投資者承擔(dān)雙重稅負(fù)的現(xiàn)象。
第三，企業(yè)投資者分配所得可能存在不用納稅的稅法漏洞。企業(yè)取得的分配所得收益也可能來源于兩個(gè)部分：1，基金投資證券的差價(jià)收入；2，基金的被投資企業(yè)分派的股息、紅利。被投資企業(yè)分給基金的股息、紅利在流入基金資產(chǎn)時(shí)已繳納了企業(yè)所得稅，但是，這些投資收益并沒有作為稅后收益隨即分配給企業(yè)投資者，而是重新計(jì)人到基金資產(chǎn)中進(jìn)行資本增值投資，最終，基金分配額中可能還包括基金買賣股票、債券的差價(jià)收益，但該部分由于暫不征收企業(yè)所得稅導(dǎo)致這部分差價(jià)收益不用納稅的稅法漏洞。
建議與總結(jié)
綜上所述，現(xiàn)行稅收政策對(duì)投資者從開放式基金取得的分紅所得和對(duì)贖回取得的差價(jià)收益實(shí)行不同的所得稅政策存在理論上的缺陷。筆者認(rèn)為可以從以下幾個(gè)方面來改進(jìn)：
者從證券投資基金分配中取得的收入，暫不征收企業(yè)所得稅，增加類似居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅的條件，筆者建議基金持有六個(gè)月以上才可以免稅，堵塞企業(yè)濫用這一規(guī)定的“避稅”行為，減少企業(yè)不必要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，降低征納雙方的稅務(wù)成本。
一、凡在本市行政區(qū)域內(nèi)依法以出讓、轉(zhuǎn)讓方式以外的其他方式使用本市土地的外商投資企業(yè)和其他單位，均應(yīng)繳納土地使用費(fèi)。
二、各繳費(fèi)企業(yè)和單位應(yīng)于2002年10月8日至21日到主管地方稅務(wù)部門辦理申報(bào)和繳納土地使用費(fèi)的有關(guān)手續(xù)。
三、凡未按照規(guī)定的期限繳納外商投資企業(yè)土地使用費(fèi)的企業(yè)和單位，主管地方稅務(wù)部門將依照財(cái)政部（93）財(cái)工字第474號(hào)文件的有關(guān)規(guī)定，對(duì)滯納款按日加收千分之二滯納金。
四、其他有關(guān)事項(xiàng)，請(qǐng)與主管地方稅務(wù)部門聯(lián)系。
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；視同銷售；會(huì)計(jì)處理；納稅調(diào)整
中圖分類號(hào)：F235.19文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673－291X（2008）05－0095－02
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營，具有復(fù)雜性、多樣性和滾動(dòng)開發(fā)性以及生產(chǎn)周期長、投資數(shù)額大、往來對(duì)象多、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)不確定等特點(diǎn)。因此，其開發(fā)經(jīng)營活動(dòng)不同于一般的建設(shè)單位或施工企業(yè)，也不同于一般的工商企業(yè)，它是集房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)、經(jīng)營、管理和服務(wù)為一體的綜合產(chǎn)業(yè)部門。這種行業(yè)特點(diǎn)決定了房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)處理與所得稅處理的復(fù)雜性。稅法與新企業(yè)會(huì)計(jì)制度是房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品視同銷售的會(huì)計(jì)處理與納稅調(diào)整的重要依據(jù)，此外在國稅發(fā)[2003]83號(hào)文（《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)有關(guān)企業(yè)所得稅問題的通知》）基礎(chǔ)上出臺(tái)的《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2006]31號(hào)），對(duì)進(jìn)行該項(xiàng)業(yè)務(wù)操作有重要指導(dǎo)作用。
一、視同銷售行為的確認(rèn)
按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)銷售商品確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn),應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；（3）收入的金額能夠可靠計(jì)量；（4）相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（5）相關(guān)的、已發(fā)生的或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計(jì)量。稅法規(guī)定的八種視同銷售行為都屬于增值稅的征稅范圍，但由于在銷售收入確認(rèn)上的差異，導(dǎo)致所得稅的計(jì)算方法不一樣，可以將其分為應(yīng)稅銷售類和會(huì)計(jì)銷售類進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。應(yīng)稅銷售類包括四種視同銷售行為：（1）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；（2）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營者；（3）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利；（4）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送他人。企業(yè)發(fā)生以上四種應(yīng)稅銷售行為時(shí)，是一種內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)關(guān)系，不存在銷售行為，不符合銷售成立的標(biāo)志，企業(yè)不會(huì)由于發(fā)生上述行為而增加現(xiàn)金流量，也不會(huì)增加企業(yè)的營業(yè)利潤。因此，會(huì)計(jì)上不作銷售處理，而按成本結(jié)轉(zhuǎn)，但按稅法規(guī)定，視同銷售行為應(yīng)計(jì)算并交納各種稅費(fèi)。會(huì)計(jì)銷售類也包括四種視同銷售行為：（1）將貨物交付他人代銷；（2）銷售代銷貨物；（3）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；（4）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于個(gè)人消費(fèi)。企業(yè)發(fā)生上述四種會(huì)計(jì)銷售行為時(shí)，會(huì)計(jì)上作銷售處理，計(jì)算銷售收入，并按稅法規(guī)定交納增值稅。
根據(jù)國家稅務(wù)總局《通知》的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的下列行為應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入：（1）將開發(fā)產(chǎn)品用于本企業(yè)自用、捐贈(zèng)、贊助、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等；（2）將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作經(jīng)營性資產(chǎn)；（3）將開發(fā)產(chǎn)品用作對(duì)外投資以及分配給股東或投資者；（4）以開發(fā)產(chǎn)品抵償債務(wù)；（5）以開發(fā)產(chǎn)品換取其他企事業(yè)單位、個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)。而開發(fā)產(chǎn)品是否轉(zhuǎn)出企業(yè)對(duì)業(yè)務(wù)處理有重要影響，根據(jù)這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)上述五種情況可以分為兩類視同銷售行為：將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)出企業(yè)的視同銷售行為與開發(fā)產(chǎn)品不轉(zhuǎn)出企業(yè)的視同銷售行為。對(duì)于第一類視同銷售行為，企業(yè)按開發(fā)產(chǎn)品的賬面成本作為取得資產(chǎn)的入賬價(jià)值，或用于清償債務(wù)、或列入有關(guān)成本費(fèi)用及其他項(xiàng)目支出，并將其視同銷售，按確認(rèn)的收入扣減開發(fā)產(chǎn)品賬面成本后的余額并入應(yīng)納稅所得額。但對(duì)開發(fā)產(chǎn)品不轉(zhuǎn)出企業(yè)的行為，按確定的收入進(jìn)行所得稅處理。
二 視是銷售行為收入的確認(rèn)
按照《通知》的規(guī)定，視同銷售行為收入確認(rèn)的方法和順序?yàn)椋海?）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)銷售價(jià)格確定；（2）由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照同類開發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值確定；（3）按成本利潤率確定，其中，開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%（含15%），具體由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。
對(duì)于房地產(chǎn)行業(yè)，自用開發(fā)產(chǎn)品視同銷售占有重要地位，特別是在當(dāng)前行業(yè)發(fā)展上升勢(shì)頭強(qiáng)勁的背景下，對(duì)于開發(fā)產(chǎn)品的獨(dú)立運(yùn)作是很多開發(fā)商的選擇。按照規(guī)定，如果房地產(chǎn)企業(yè)不對(duì)視同銷售行為早作處理，勢(shì)必會(huì)在未來給企業(yè)帶了更大的稅負(fù)。
三、自用開發(fā)產(chǎn)品視同銷售的折舊問題
對(duì)于自用開發(fā)產(chǎn)品視同銷售的行為有一個(gè)值得注意的問題。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于自用，按開發(fā)成本入賬，形成會(huì)計(jì)成本，但其遠(yuǎn)低于計(jì)稅成本，如果會(huì)計(jì)上未把會(huì)計(jì)成本小于計(jì)稅成本的金額計(jì)入自用開發(fā)成本，就會(huì)出現(xiàn)對(duì)自用產(chǎn)品的折舊額小于從外部購入同樣固定資產(chǎn)的折舊額?？梢詤⒖嫉姆椒ㄊ?，先把自用開發(fā)成本的入賬價(jià)值假設(shè)成按計(jì)稅成本入賬，再將計(jì)稅成本大于會(huì)計(jì)成本的差額在開發(fā)成本移送自用的當(dāng)年一次性以折舊費(fèi)用形式將差額轉(zhuǎn)銷（因視同銷售無現(xiàn)金流入，稅法確認(rèn)的收入理應(yīng)有相應(yīng)的費(fèi)用抵減），由此，既抵減了開發(fā)產(chǎn)品的入賬價(jià)值，又抵減了視同銷售形成的差價(jià)收入，從而使產(chǎn)品自用的現(xiàn)金流量變?yōu)榱悖@與開發(fā)產(chǎn)品自用的現(xiàn)實(shí)情況相吻合。在形成時(shí)間性差異時(shí)，按此時(shí)間性差異乘以適用所得稅稅率計(jì)算的所得稅稅額，借記“遞延稅款”科目，貸記“應(yīng)交稅金―應(yīng)交所得稅”科目。對(duì)于這一可抵減時(shí)間性差異的轉(zhuǎn)回，不論開發(fā)產(chǎn)品移送自用與對(duì)外銷售的時(shí)間間隔是否能夠事先確定，企業(yè)對(duì)可抵減時(shí)間性差異，均隨自用開發(fā)產(chǎn)品的折舊過程逐年轉(zhuǎn)回。按時(shí)間性差異乘以年折舊率再乘以適用所得稅稅率計(jì)算的所得稅稅額，借記“所得稅”科目，貸記“遞延稅款”科目。待間隔期滿實(shí)際對(duì)外銷售時(shí)，將尚未轉(zhuǎn)回的時(shí)間性差異一次性作轉(zhuǎn)回處理，會(huì)計(jì)分錄與上述相同。
四、案例
某房地產(chǎn)開發(fā)公司2007年度決定將其開發(fā)產(chǎn)品――A商業(yè)廣場(chǎng)，轉(zhuǎn)為對(duì)外租賃的資產(chǎn)，該廣場(chǎng)開發(fā)成本5 000萬元，市場(chǎng)公允價(jià)8 000萬元，公司按照上述規(guī)定繳納了所得稅990萬元，該房產(chǎn)按20年計(jì)提折舊，5%殘值率。
按照上述分析，2007年會(huì)計(jì)處理：
Dr：固定資產(chǎn)8000Dr：遞延稅款990
Cr：累計(jì)折舊3000 Cr：應(yīng)交稅金―應(yīng)交所得稅990
開發(fā)產(chǎn)品5000
以后年度會(huì)計(jì)按凈值計(jì)提折舊，年折舊額=5000*（1-5%）/20=237.5；稅務(wù)申報(bào)按公允價(jià)可稅前抵扣折舊額=8000*（1-5%）/20=380，每年可遞減應(yīng)納稅所得額142.5萬元。
遞延稅款按折舊年限20年分期平均轉(zhuǎn)回，當(dāng)年應(yīng)納稅所得額大于0借計(jì)“所得稅”；當(dāng)年應(yīng)納稅所得額小于0借計(jì)“利潤分配―未分配利潤”
會(huì)計(jì)處理
Dr：管理費(fèi)用237.5Dr：所得稅/利潤分配49.5
