時(shí)間：2023-06-18 10:35:46
序論：在您撰寫金融資產(chǎn)減值時(shí)，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
摘 要：企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中的資產(chǎn)“泡沫”一直以來嚴(yán)重影響了信息使用者的正確決策，降低了投資者對(duì)公司的信任度，也給經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來了許多不利影響。由于考慮到我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中仍存在較多的利用減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回操縱利潤(rùn)的現(xiàn)象，金融工具相關(guān)準(zhǔn)則對(duì)已計(jì)提的金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回情況也做了較為具體的規(guī)定。盡管如此，但是金融資產(chǎn)減值在實(shí)際操作過程中仍然存在著問題，本文通過對(duì)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)進(jìn)行全面規(guī)范研究，分析了金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的比較及存在的問題， 并提出金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的完善對(duì)策。
關(guān)鍵詞 ：金融資產(chǎn) 減值 會(huì)計(jì) 會(huì)計(jì)規(guī)范
一、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)概述
資產(chǎn)是預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源， 它由過去的交易、事項(xiàng)所形成，由企業(yè)所擁有或控制。這個(gè)定義解釋了資產(chǎn)的真正內(nèi)涵，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是預(yù)期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。
資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是指資產(chǎn)未來可能流入企業(yè)的全部經(jīng)濟(jì)利益低于該資產(chǎn)現(xiàn)有的賬面價(jià)值，而在會(huì)計(jì)上對(duì)資產(chǎn)的減值情況進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和披露的核算。其實(shí)質(zhì)是用價(jià)值計(jì)量代替成本計(jì)量，并將賬面金額大于價(jià)值部分確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失或費(fèi)用。
資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)是資產(chǎn)的會(huì)計(jì)學(xué)概念向經(jīng)濟(jì)學(xué)概念轉(zhuǎn)移。在傳統(tǒng)理論中，資產(chǎn)計(jì)價(jià)觀是以成本為中心的，主要在于反映資產(chǎn)的價(jià)值，展示會(huì)計(jì)主體的經(jīng)濟(jì)實(shí)力，體現(xiàn)資產(chǎn)購(gòu)置中的成本費(fèi)用，成為分配費(fèi)用和計(jì)算損益的基礎(chǔ)。
二、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)探討的背景
二十一世紀(jì)是以全球化、網(wǎng)絡(luò)化、信息化和知識(shí)化為基本特征的時(shí)代，在這種時(shí)代背景下，我國(guó)金融市場(chǎng)迅速發(fā)展，金融資本在世界范圍內(nèi)滾動(dòng)，各種新的金融工具不斷涌現(xiàn)，使得金融市場(chǎng)變幻莫測(cè)，企業(yè)在這樣的環(huán)境下所存在的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性水平大大提高。金融資產(chǎn)的盈利能力起伏不定，時(shí)刻面臨減值的可能。由于資本市場(chǎng)的發(fā)展，金融資產(chǎn)的減值引起了會(huì)計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界的關(guān)注。
我國(guó)對(duì)金融資產(chǎn)減值的規(guī)定來自于資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)范， 盡管對(duì)金融資產(chǎn)減值規(guī)定的范圍并沒擴(kuò)大，但也體現(xiàn)了在資產(chǎn)減值規(guī)定方面的進(jìn)步。但是由于金融工具的興起，資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)定已不能規(guī)范所有金融資產(chǎn)減值的處理，不能滿足企業(yè)對(duì)金融資產(chǎn)處理的要求。
作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）于 2009年 11 月了 IFRS9《金融工具》、《金融工具：攤余成本和減值（征求意見稿）》，美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)也于 2010 年 5 月了《金融工具會(huì)計(jì)和衍生金融工具與套期會(huì)計(jì)的修訂》的討論稿，提出了新的金融資產(chǎn)減值方法。
鑒于此，本文擬圍繞新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于金融資產(chǎn)減值的規(guī)定探討金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在理論和實(shí)務(wù)中存在的問題，首先對(duì)其相關(guān)的概念、理論基礎(chǔ)進(jìn)行分析，其次并對(duì)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量做了一定的研究，分析了金融資產(chǎn)減值的原因，指出了我國(guó)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在實(shí)務(wù)中存在的問題，最后根據(jù)發(fā)現(xiàn)的問題提出了完善的建議。
三、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)探討的意義
為了規(guī)范資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，改變以往資產(chǎn)減值規(guī)定不具體、不明確的狀況，建立既符合會(huì)計(jì)國(guó)際慣例又適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范，具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義，主要表現(xiàn)在：
（1）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范是適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化、會(huì)計(jì)國(guó)際趨同和完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制新形勢(shì)的需要。（2）能夠保證提供會(huì)計(jì)信息的可靠性 ，真實(shí)地反映企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值 ，有利于降低企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。（3）有利于提高信息的透明度，加大對(duì)上市公司的監(jiān)管力度。
四、我國(guó)金融資產(chǎn)方面資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范的比較
資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在諸多方面進(jìn)行了完善，更加明確規(guī)范、更具操作性。于是將新頒布的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行比較分析，以期在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中正確應(yīng)用。
（一）關(guān)于資產(chǎn)減值跡象。企業(yè)資產(chǎn)的賬面價(jià)值不能夠收回，就表明存在著資產(chǎn)減值。如何對(duì)可能存在導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)減值的因素 ， 包括內(nèi)部和外部因素進(jìn)行界定就是資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的第一個(gè)重要問題。盡管我國(guó)原有的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范也對(duì)此進(jìn)行了規(guī)定，但《資產(chǎn)減值準(zhǔn)則》則更加系統(tǒng)。
（二）關(guān)于資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量。對(duì)于固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值，盡管原企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范與《資產(chǎn)減值準(zhǔn)則》均采用賬面價(jià)值與可收回金額孰低的計(jì)量模式，但對(duì)于資產(chǎn)的可收回金額的計(jì)量后者更具有科學(xué)性與可操作性。
原企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范規(guī)定，可收回金額是企業(yè)資產(chǎn)的出售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中較高者。其中，出售凈價(jià)是指資產(chǎn)的出售價(jià)格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額。
（三）關(guān)于資產(chǎn)減值損失的處理。關(guān)于確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失計(jì)入何種損益項(xiàng)目、資產(chǎn)減值確認(rèn)后能否可以轉(zhuǎn)回等資產(chǎn)減值損失處理問題，《資產(chǎn)減值準(zhǔn)則》比原企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范更為完善。
原資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范規(guī)定對(duì)于所計(jì)提的資產(chǎn)減值損失，在企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境發(fā)生有利變化，可收回金額等又恢復(fù)到原賬面價(jià)值時(shí)，允許將已計(jì)提的資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回?！顿Y產(chǎn)減值準(zhǔn)則》則規(guī)定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回。計(jì)提的資產(chǎn)減值損失不允許轉(zhuǎn)回這樣的規(guī)定比較武斷，但這是鑒于前幾年為數(shù)不少的企業(yè)利用這些資產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)提的減值損失可以轉(zhuǎn)回的規(guī)定，調(diào)節(jié)利潤(rùn)的實(shí)際情況作出的新規(guī)定。
（四）關(guān)于按資產(chǎn)組計(jì)提減值。在實(shí)務(wù)中確定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)的單項(xiàng)資產(chǎn)可收回金額往往是困難的，《資產(chǎn)減值準(zhǔn)則》增加了資產(chǎn)組這種長(zhǎng)期資產(chǎn)減值的確認(rèn)基礎(chǔ)，使一些資產(chǎn)減值的計(jì)提具有可操作性。
在原有的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范中，并沒有資產(chǎn)組這一概念，規(guī)定固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備按單項(xiàng)計(jì)提。值得注意的是，盡管這些資產(chǎn)在賬面上是按單項(xiàng)計(jì)價(jià)的，但并非獨(dú)立使用。如果按照單項(xiàng)資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)提資產(chǎn)減值損失，確定其公允價(jià)值存在著困難，確定其未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值甚至不可能，資產(chǎn)減值的計(jì)提也就會(huì)失去可操作的規(guī)則。
五、運(yùn)用信資產(chǎn)減值準(zhǔn)則金融資產(chǎn)的問題
（一） 準(zhǔn)備計(jì)提中存在的問題。資產(chǎn)減值的計(jì)量是一項(xiàng)非常復(fù)雜的工作，需要了解外部信息，做出大量的職業(yè)判斷 當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)應(yīng)確認(rèn)減值準(zhǔn)備，可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定，當(dāng)無法獲得資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為可收回金額。
從世界范圍來看，公允價(jià)值正被越來越多國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所采用，因此公允價(jià)值的使用是大勢(shì)所趨，必將成為我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量的一種趨勢(shì)。
（二）財(cái)務(wù)人員水平的制約。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量對(duì)會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)要求較高，因此，會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的高低將直接影響減值準(zhǔn)備確認(rèn)和計(jì)量的合理性和準(zhǔn)確性。目前我國(guó)會(huì)計(jì)人員執(zhí)業(yè)能力參差不齊，必須強(qiáng)化對(duì)會(huì)計(jì)人員的繼續(xù)再教育。會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力和自身素質(zhì)的提高不僅需要會(huì)計(jì)人員本人的努力，還需要企業(yè)的配合，企業(yè)應(yīng)將會(huì)計(jì)人員的繼續(xù)教育提上議程并認(rèn)真貫徹實(shí)施。
（三）企業(yè)自身因素的制約。不少企業(yè)利用資產(chǎn)減值法規(guī)中存在的漏洞，濫用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余管理。他們提取資產(chǎn)減值具有較大的隨意性，以達(dá)到操縱利潤(rùn)，粉飾報(bào)表的目的。措施如下：
1、不提或少提減值準(zhǔn)備，保持較高的資產(chǎn)規(guī)模和盈利水平，吸引投資者投資。
2、計(jì)提巨額減值準(zhǔn)備，掩蓋利潤(rùn)，逃避稅收。集中在某一年度巨額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，造成當(dāng)年巨虧，減少利潤(rùn)總額，一方面逃避稅收，另一方面可在來年輕裝上陣，這種現(xiàn)象普遍存在。
3、當(dāng)期計(jì)提減值準(zhǔn)備，在以后期間少確認(rèn)成本費(fèi)用來增加利潤(rùn)。適用于當(dāng)期利潤(rùn)穩(wěn)健，而以后期間的利潤(rùn)并不穩(wěn)健的情況下。比如固定資產(chǎn)，計(jì)提減值準(zhǔn)備后賬面價(jià)值減少，在折舊率、折舊方法、殘值率不變的條件下，以后各期因折舊額減少而使各期的利潤(rùn)額增加。此種盈余管理并不需通過大量沖回減值準(zhǔn)備就可實(shí)現(xiàn)，具有一定的隱蔽性。
（四）外部監(jiān)督力量的制約。應(yīng)收款項(xiàng)的可收回金額、短期投資的市價(jià)、固定資產(chǎn)的可收回金額、長(zhǎng)期投資的可收回金額、存貨的可變現(xiàn)凈值等都是企業(yè)確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)。其中“可收回金額”、“可變現(xiàn)凈值”在很大方面依賴財(cái)務(wù)人員的主觀判斷和業(yè)務(wù)技能，因此存在很大的主觀性和不確定性，其結(jié)果多樣化。從而導(dǎo)致資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提可操作空間大，不僅缺乏衡量標(biāo)準(zhǔn)，而且缺乏制約手段。注冊(cè)會(huì)計(jì)師、審計(jì)機(jī)關(guān)等部門對(duì)企業(yè)確認(rèn)的減值準(zhǔn)備進(jìn)行再確認(rèn)時(shí)缺乏準(zhǔn)確性和權(quán)威性。
六、健全金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的對(duì)策
（一）不斷修訂和完善資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)政策。減少利潤(rùn)操縱、規(guī)范資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)就有必要建立符合國(guó)際會(huì)計(jì)慣例又適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。如：統(tǒng)一計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，減少人為判斷和估計(jì)。在評(píng)估資產(chǎn)減值時(shí)，充分考慮重要性原則的應(yīng)用，當(dāng)已計(jì)提損失轉(zhuǎn)回時(shí)要體現(xiàn)該資產(chǎn)的價(jià)值等。
（二）完善企業(yè)執(zhí)行資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的內(nèi)部條件。完善企業(yè)內(nèi)部控制制度能防止并及時(shí)糾正錯(cuò)誤及舞弊行為，從而規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整。企業(yè)應(yīng)在月、季、年度結(jié)賬和決算前，就資產(chǎn)的賬面價(jià)值與市價(jià)的差異及可能發(fā)生的損失進(jìn)行準(zhǔn)確而充分的評(píng)估，編制計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的相關(guān)預(yù)案，經(jīng)內(nèi)部審計(jì)后報(bào)單位負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)。
結(jié)論
資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在金融資產(chǎn)方面只能超前，不能滯后，否則會(huì)給全社會(huì)帶來不可估量的損失。
隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)得到了快速的發(fā)展，金融資產(chǎn)也是在不斷的增多。在金融資產(chǎn)的管理上國(guó)家也出臺(tái)了相關(guān)的法律法規(guī)，隨著社會(huì)形勢(shì)的不斷變化和人們思想意識(shí)的變化，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)將會(huì)越來越難管理。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要想正常健康的運(yùn)轉(zhuǎn)下去就需要企業(yè)、政府、學(xué)界等的支持，需要社會(huì)各界都做出自己的努力，從各個(gè)方面來規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。金融資產(chǎn)減值是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中必然會(huì)出現(xiàn)的情況，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越來越激烈，金融資產(chǎn)也在這不斷變化的環(huán)境中發(fā)生著變化，在發(fā)生減值時(shí)，企業(yè)要根據(jù)相關(guān)規(guī)范來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，規(guī)范自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康運(yùn)轉(zhuǎn)。
參考文獻(xiàn)
[1]緱曉劍.金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理研究.會(huì)計(jì)之友.
關(guān)鍵詞：企業(yè)；金融資產(chǎn)；減值；會(huì)計(jì)
一、企業(yè)金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)方法
對(duì)于一個(gè)企業(yè)來說，金融資產(chǎn)是其總資產(chǎn)的最重要的構(gòu)成部分之一，它囊括的企業(yè)資產(chǎn)范圍很大，包括有企業(yè)的銀行存款、庫(kù)存現(xiàn)金，應(yīng)從外界收取的欠款和票據(jù)以及投入到股權(quán)、債權(quán)投資等金融投資手段中的資產(chǎn)等。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的規(guī)定，企業(yè)的會(huì)計(jì)人員應(yīng)該對(duì)企業(yè)的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行核查，包括所有的單項(xiàng)或者多項(xiàng)組成的一組金融資產(chǎn)，以為企業(yè)金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備工作提供實(shí)則性、客觀性的數(shù)據(jù)資料。通過企業(yè)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)，人們可以對(duì)未來企業(yè)金融資金的流量和流向進(jìn)行比較可靠的計(jì)量，在初始金融資產(chǎn)減值損失的確定后，會(huì)對(duì)現(xiàn)實(shí)中的企業(yè)一定時(shí)間內(nèi)的資金減值情況產(chǎn)生一定的影響。例如當(dāng)企業(yè)遇到債務(wù)主體出現(xiàn)嚴(yán)重的財(cái)務(wù)危機(jī)、欠債人無視合同條款進(jìn)行拖延付款時(shí)間、單方面減少付款金額或者甚至違約不歸還資金等問題時(shí)，對(duì)于這些導(dǎo)致企業(yè)金融資產(chǎn)出現(xiàn)減值的情況，企業(yè)會(huì)計(jì)人員就可以通過金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)，從而對(duì)相應(yīng)地為企業(yè)金融資產(chǎn)減值做好充足的準(zhǔn)備。
二、金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量方法
1.攤余成本計(jì)量方法
在所有的企業(yè)金融資產(chǎn)中，可以通過攤余計(jì)量方法進(jìn)行計(jì)量的金融資產(chǎn)有應(yīng)在限期內(nèi)收取的款項(xiàng)、貸款以及限期投資款項(xiàng)等，應(yīng)在限期內(nèi)收取的款項(xiàng)與貸款是指確定能夠收取固定的金額、市場(chǎng)中找不到相應(yīng)的標(biāo)價(jià)以及可確定的企業(yè)金融資產(chǎn)。而限期投資款項(xiàng)是指到了限期就必定能收回的非衍生性企業(yè)金融資產(chǎn)，具有高度的明確性。在這三種金融資產(chǎn)的減值損失計(jì)量中，都必須按照歷史成本進(jìn)行規(guī)范的計(jì)價(jià)，然后再運(yùn)用實(shí)際利率法對(duì)其進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，這種金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量方法就成為攤余成本計(jì)量方法。
2.成本計(jì)量方法
在所有的企業(yè)金融資產(chǎn)中，可以通過成本計(jì)量方法進(jìn)行計(jì)量的金融資產(chǎn)包括公允價(jià)值在市場(chǎng)中不能進(jìn)行可靠計(jì)量，而且往往在市場(chǎng)中不能找到報(bào)價(jià)的權(quán)益工具投資資產(chǎn)，或者必須通過交付來完成與該權(quán)益工具的掛鉤與結(jié)算的衍生出來的金融資產(chǎn)。在對(duì)這種企業(yè)金融減值損失進(jìn)行盡量時(shí)，應(yīng)該使用成本計(jì)量方法把金融資產(chǎn)里的權(quán)益工具投資部分與衍生出來的金融資產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)計(jì)量，關(guān)鍵就是確定該部分資產(chǎn)的賬面價(jià)值和未來資金流動(dòng)變化所得的價(jià)值之間的差價(jià)，這個(gè)差價(jià)就可以看作這部分金融資產(chǎn)的減值損失數(shù)值，并將其算進(jìn)這一階段的企業(yè)資產(chǎn)減值當(dāng)中。
三、金融資產(chǎn)減值損失的會(huì)計(jì)處理方式
在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的22號(hào)文件中，有明確地對(duì)企業(yè)金融減值工具的使用和計(jì)量、確認(rèn)的方法進(jìn)行規(guī)定，“當(dāng)企業(yè)的限期投資資產(chǎn)出現(xiàn)減值損失的情況時(shí)，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該將其顯示的賬面價(jià)值和未來的變化價(jià)值之間的差額，定義成企業(yè)的金融減產(chǎn)減值損失”，在實(shí)際運(yùn)用中，在會(huì)計(jì)人員對(duì)企業(yè)資產(chǎn)減值損失的進(jìn)行確認(rèn)后，還需要查看是否有足夠的客觀證據(jù)證明這部分損失的企業(yè)資產(chǎn)已經(jīng)恢復(fù)或者能夠在一段時(shí)間內(nèi)得以恢復(fù)，并且要確定減值損失情況出現(xiàn)后的發(fā)生事項(xiàng)對(duì)資產(chǎn)減值本身有沒有實(shí)質(zhì)性的影響，對(duì)于已經(jīng)確認(rèn)已經(jīng)得以恢復(fù)的資產(chǎn)部分應(yīng)該及時(shí)進(jìn)行轉(zhuǎn)回，然后將剩下的減值損失部分算進(jìn)當(dāng)期的企業(yè)資產(chǎn)減值損失當(dāng)中。而轉(zhuǎn)回的減值損失資產(chǎn)的賬面價(jià)值要確保不能超過假定的不計(jì)提資產(chǎn)減值在轉(zhuǎn)回時(shí)所產(chǎn)生的攤余成本。以下就通過對(duì)某企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況以及金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的實(shí)踐進(jìn)行金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理方式的分析：
例如：2006年2月1日，某企業(yè)以2000元的最終支付價(jià)格，從市場(chǎng)中買進(jìn)某上市企業(yè)的五年期債券，該債券的面值為2500元，在債券上標(biāo)識(shí)的利率為4. 72%，按照一年為周期的方式支付利息，直到完成本金的完全支付。但是該發(fā)行債權(quán)的上市企業(yè)在2007年12月31日出現(xiàn)非常嚴(yán)重的財(cái)務(wù)危機(jī)，而購(gòu)入該債權(quán)的企業(yè)在這項(xiàng)投資中很可能引發(fā)企業(yè)金融資產(chǎn)減值損失的問題，企業(yè)會(huì)計(jì)人員預(yù)計(jì)在兩年后該債券的價(jià)值會(huì)降至1950元。但實(shí)際上到了2008年的年末，該發(fā)行債券的上市企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與財(cái)務(wù)狀況均呈現(xiàn)好轉(zhuǎn)的態(tài)勢(shì)，財(cái)務(wù)危機(jī)在一段時(shí)間內(nèi)得到有效的緩解，在這個(gè)時(shí)候，會(huì)計(jì)人員預(yù)計(jì)兩年后該債券的價(jià)值可以達(dá)到2300元。購(gòu)買債券的企業(yè)在從市場(chǎng)中購(gòu)入債券時(shí)，因?yàn)楣烙?jì)債券發(fā)行企業(yè)不會(huì)提前贖回債券，因此沒有把所得稅因素考慮其中。在2006年到2010年該企業(yè)的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)狀況如下圖所示：
圖 該企業(yè)在2006年到2010年該企業(yè)的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)狀況圖
從該公司的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)結(jié)果可以得知，會(huì)計(jì)人員通過攤余成本計(jì)量方法的合理使用，對(duì)企業(yè)的金融資產(chǎn)減值進(jìn)行了準(zhǔn)確、有效的計(jì)量，從而為企業(yè)做好的債券減值的準(zhǔn)備。
參考文獻(xiàn)：
[1]宋永和：淺談金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理[J].商業(yè)經(jīng)濟(jì)，2009（11）.
一、有關(guān)背景
為了提高金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，改善并簡(jiǎn)化金融資產(chǎn)計(jì)量方法，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)與美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)在2008年共同成立了金融危機(jī)咨詢專家組(FCAG)，就金融危機(jī)引發(fā)的財(cái)務(wù)報(bào)告問題，提交了關(guān)于簡(jiǎn)化金融資產(chǎn)分類、謹(jǐn)慎計(jì)量收益、改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告以提供恰當(dāng)金融資產(chǎn)信息的研究報(bào)告。根據(jù)該研究報(bào)告，IASB于2009年啟動(dòng)了制定《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)———金融工具》(RS9)的項(xiàng)目，計(jì)劃用RS9替代正在實(shí)施的《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)———金融工具:確認(rèn)和計(jì)量》(IAS39)。RS9項(xiàng)目計(jì)劃分三階段進(jìn)行:第一階段為分類和計(jì)量，第二階段為減值方法，第三階段為套期會(huì)計(jì)。截至目前，就第二階段減值方法相關(guān)內(nèi)容，IASB先后了三份征求意見稿，提出了三種金融資產(chǎn)減值計(jì)量方法。
二、金融資產(chǎn)減值方法分析比較
IAS39采用實(shí)際損失法(已發(fā)生損失法)計(jì)提金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，即當(dāng)且僅當(dāng)存在客觀證據(jù)表明一項(xiàng)金融資產(chǎn)(或一組金融資產(chǎn))初始確認(rèn)后發(fā)生的一個(gè)或多個(gè)事項(xiàng)導(dǎo)致該資產(chǎn)發(fā)生了減值，并且該損失事項(xiàng)影響了可靠估計(jì)該金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量時(shí)，才確認(rèn)該金融資產(chǎn)發(fā)生了減值。這種損失的遞延確認(rèn)，高估了金融資產(chǎn)的前期收益，影響了報(bào)表使用者的信息判斷。為此，IASB決定在RS9中采用預(yù)期損失方法，即基于預(yù)期的未來事件和風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行減值計(jì)量和報(bào)告。
(一)預(yù)計(jì)損失法2009年11月5日，IASB了其首個(gè)減值征求意見稿———《金融工具:攤余成本和減值(征求意見稿)》。在征求意見稿中，IASB提出了預(yù)計(jì)損失法，通過調(diào)整金融工具的實(shí)際利率來計(jì)量預(yù)計(jì)損失。與IAS39中已發(fā)生損失法在初始計(jì)量時(shí)不考慮預(yù)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相比，預(yù)計(jì)損失法要求在金融資產(chǎn)初始計(jì)量時(shí)即對(duì)其存續(xù)期間所有預(yù)計(jì)損失進(jìn)行估計(jì)，并確定對(duì)應(yīng)的實(shí)際利率，該實(shí)際利率一經(jīng)確定將不再調(diào)整。對(duì)預(yù)計(jì)損失的估計(jì)可以以單項(xiàng)金融資產(chǎn)為基礎(chǔ)確定，也可以以一組金融資產(chǎn)為基礎(chǔ)確定;預(yù)計(jì)損失的依據(jù)可以來自內(nèi)部歷史數(shù)據(jù)，也可以來自同行業(yè)的相同或類似數(shù)據(jù)。在金融資產(chǎn)存續(xù)期的每個(gè)計(jì)量日，均使用該實(shí)際利率確定相應(yīng)期間的收益，同時(shí)對(duì)該金融資產(chǎn)剩余存續(xù)期內(nèi)的預(yù)計(jì)損失進(jìn)行重新估計(jì)，重估額與上一個(gè)計(jì)量日的差額計(jì)入當(dāng)期損益。但是，該方法對(duì)預(yù)期損失的估計(jì)具有較大的不確定性，且為惡意調(diào)節(jié)盈余提供了操作空間，不利于客觀計(jì)量金融資產(chǎn)價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)管理。
(二)分類的預(yù)計(jì)損失法2011年1月31日，IASB和FASB聯(lián)合了第二個(gè)減值征求意見稿———《金融工具:減值(增補(bǔ)征求意見稿)》。首個(gè)征求意見稿的反饋意見認(rèn)為，預(yù)計(jì)損失法比實(shí)際損失法具有前瞻性和合理性，但實(shí)務(wù)中不易操作。增補(bǔ)征求意見稿提出會(huì)計(jì)主體可依據(jù)資產(chǎn)違約概率和損失程度，將金融資產(chǎn)分成好賬戶和壞賬戶兩類。好賬戶包含那些在資產(chǎn)負(fù)債表日不存在損失的金融資產(chǎn)，反之則為壞賬戶。好賬戶的預(yù)計(jì)損失根據(jù)時(shí)間比例法和未來可預(yù)測(cè)期法孰高確認(rèn)預(yù)期損失。時(shí)間比例法可采用直線法和年金法兩種算法，根據(jù)資產(chǎn)組合的加權(quán)平均賬齡與加權(quán)平均期限的比例來攤銷預(yù)期損失。未來可預(yù)測(cè)期法是指根據(jù)資產(chǎn)組合的歷史風(fēng)險(xiǎn)特征，來估計(jì)信用損失的未來期限，該期限最短不少于12個(gè)月。而對(duì)壞賬戶應(yīng)按照該賬戶可預(yù)估到的風(fēng)險(xiǎn)損失，按剩余存續(xù)期分配的數(shù)額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。對(duì)于開放式組合金融資產(chǎn)的減值問題，好賬戶后續(xù)期間發(fā)生的預(yù)期損失變化，將在金融資產(chǎn)剩余期限中進(jìn)行攤銷，不需再對(duì)初始預(yù)期損失及其損失的變化進(jìn)行追溯。當(dāng)組合金融資產(chǎn)的可收回性變得非常不確定時(shí)，則可將該賬戶轉(zhuǎn)為壞賬戶。分類的預(yù)計(jì)損失法在考慮風(fēng)險(xiǎn)管理基礎(chǔ)上，降低了金融資產(chǎn)減值計(jì)提的復(fù)雜性，在一定程度上解決了預(yù)計(jì)損失法的實(shí)務(wù)操作問題，但仍面臨一些新的問題。一是對(duì)好賬戶、壞賬戶、未來可預(yù)測(cè)期等概念的理解，不同使用者間存在較大差異。二是預(yù)計(jì)損失的計(jì)算仍過于復(fù)雜，實(shí)際操作中，需要對(duì)金融資產(chǎn)的期限、預(yù)計(jì)損失的估計(jì)及攤銷方法進(jìn)行估量選擇，以分別按時(shí)間比例法和未來可預(yù)測(cè)期法來計(jì)算信用損失，估算的工作量較大，沒有實(shí)現(xiàn)IASB與FASB期望降低金融資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量復(fù)雜性的初衷。
(三)預(yù)計(jì)信用損失法2013年3月7日，IASB了第三個(gè)金融資產(chǎn)減值征求意見稿———《金融工具:預(yù)計(jì)信用損失(征求意見稿)》，提出了基于貨幣時(shí)間價(jià)值的預(yù)期信用損失三階段模型，即將金融資產(chǎn)的減值計(jì)量分為三個(gè)階段，通過采用不同的方法來計(jì)提金融資產(chǎn)預(yù)計(jì)損失，計(jì)算及列報(bào)金融資產(chǎn)的預(yù)期收益。信用損失是指資產(chǎn)負(fù)債表日后特定時(shí)期內(nèi)可能發(fā)生的違約事件導(dǎo)致的預(yù)期在金融資產(chǎn)到期前無法收回的現(xiàn)金流損失。具體來說，第一步:在資產(chǎn)負(fù)債表日具有低信用風(fēng)險(xiǎn)或初始確認(rèn)后信用質(zhì)量沒有顯著惡化的金融資產(chǎn)。對(duì)該類金融資產(chǎn)，按照12個(gè)月的預(yù)期信用損失金額確認(rèn)減值準(zhǔn)備，并根據(jù)資產(chǎn)的賬面總額(即不扣減預(yù)期信用損失的金額)來計(jì)算預(yù)期收益。第二步:初始確認(rèn)后信用質(zhì)量顯著惡化但沒有客觀減值跡象的金融資產(chǎn)。對(duì)該類金融資產(chǎn)，按照生命周期預(yù)期信用損失的金額確認(rèn)減值準(zhǔn)備，但仍按該資產(chǎn)的賬面總額計(jì)算預(yù)期收益。第三步:在資產(chǎn)負(fù)債表日存在客觀減值跡象的金融資產(chǎn)。對(duì)該類金融資產(chǎn)，按照生命周期預(yù)期信用損失的金額確認(rèn)減值準(zhǔn)備，即主體應(yīng)當(dāng)確認(rèn)金融資產(chǎn)到期前所有預(yù)計(jì)信用損失。并按該資產(chǎn)的賬面凈額(即扣減預(yù)計(jì)信用損失的金額)計(jì)算預(yù)期收益。預(yù)計(jì)信用損失法相比較前兩種計(jì)量方法，在減值計(jì)量的復(fù)雜性上有所降低，且進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)管理的目標(biāo)要求，但仍存在概念模糊、類別轉(zhuǎn)換倚重主觀判斷等問題。例如，IASB沒有對(duì)違約事件進(jìn)行明確定義。因此，在使用預(yù)計(jì)信用損失法時(shí)，必須進(jìn)行主觀判斷，但是由于不同金融資產(chǎn)的特征和風(fēng)險(xiǎn)狀況差異較大，因而會(huì)計(jì)人員在界定違約事件并計(jì)提減值損失時(shí)會(huì)有不同的理解和判斷，進(jìn)而影響金融資產(chǎn)價(jià)值的客觀性和可比性。
三、對(duì)我國(guó)的影響及建議
在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同背景下，根據(jù)中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖，我國(guó)作為IASB的成員國(guó)之一，也需適時(shí)修訂相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。同時(shí)，隨著國(guó)內(nèi)金融市場(chǎng)的不斷完善和發(fā)展，投資者、債權(quán)人和其他報(bào)表使用者對(duì)金融資產(chǎn)相關(guān)信息的列報(bào)提出了更高要求。為不斷提升財(cái)務(wù)報(bào)告的透明度和可比性，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)在防范金融風(fēng)險(xiǎn)中的作用，幫助企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)為投資者提供更多有用的決策信息，2012年9月，在征求部分金融機(jī)構(gòu)、中央企業(yè)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等單位意見基礎(chǔ)上，就RS9的截至2013年生效的相關(guān)準(zhǔn)則，財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)———金融工具列報(bào)(修訂)(征求意見稿)》，對(duì)金融資產(chǎn)計(jì)量、減值列報(bào)等情況進(jìn)行征求意見，以期降低準(zhǔn)則執(zhí)行難度、提高可操作性，以簡(jiǎn)潔有效的準(zhǔn)則條款來計(jì)量和披露準(zhǔn)確可靠的會(huì)計(jì)信息。同時(shí)，為實(shí)現(xiàn)金融資產(chǎn)財(cái)務(wù)報(bào)表信息的真實(shí)可靠和公允列報(bào)目標(biāo)，我國(guó)需在RS9準(zhǔn)則制定過程中充分爭(zhēng)奪話語(yǔ)權(quán)，通過對(duì)中國(guó)特殊情況和特有問題的研究總結(jié)，提出有說服力的證據(jù)和意見反饋給IASB，力爭(zhēng)采用對(duì)我國(guó)有利的減值方法，滿足會(huì)計(jì)報(bào)告信息質(zhì)量要求。此外，我國(guó)也要借鑒國(guó)際研究成果，做好金融工具減值準(zhǔn)則實(shí)施準(zhǔn)備工作。
(一)加強(qiáng)數(shù)據(jù)庫(kù)體系建設(shè)。從已公布的三種金融資產(chǎn)減值方法看，預(yù)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失需要大量的數(shù)據(jù)支撐，數(shù)據(jù)質(zhì)量直接影響著預(yù)期損失估計(jì)的可靠性和公允性，進(jìn)而影響報(bào)表使用者的業(yè)務(wù)決策和風(fēng)險(xiǎn)管理。因此，應(yīng)重視數(shù)據(jù)庫(kù)體系建設(shè)，通過整合分析市場(chǎng)數(shù)據(jù)、風(fēng)險(xiǎn)數(shù)據(jù)和行業(yè)數(shù)據(jù)，來提高數(shù)據(jù)的可獲得性和資產(chǎn)減值的可計(jì)量性。
(二)提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)。預(yù)期損失法對(duì)會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷能力和風(fēng)險(xiǎn)管理水平提出了較高要求。為降低預(yù)期損失計(jì)提的主觀性和復(fù)雜性，RS9要求會(huì)計(jì)人員對(duì)預(yù)期信用損失進(jìn)行確認(rèn)和風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)、驗(yàn)證，并在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行充分的信息披露，這就需要會(huì)計(jì)人員熟練掌握減值計(jì)提方法，并能對(duì)減值計(jì)提方法的準(zhǔn)確性和有效性進(jìn)行評(píng)估比較，以保證金融資產(chǎn)價(jià)值的如實(shí)計(jì)量和披露。
【關(guān)鍵詞】金融資產(chǎn)；減值；會(huì)計(jì)；對(duì)策
隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)的全球化、網(wǎng)絡(luò)化、信息化使得我國(guó)的金融市場(chǎng)開始逐漸發(fā)展壯大，金融資本開始了在世界范圍內(nèi)的自由流動(dòng)。而且市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件使得金融市場(chǎng)瞬息萬變。企業(yè)在這嚴(yán)峻的市場(chǎng)中面臨的風(fēng)險(xiǎn)也是大大增加，金融資產(chǎn)隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)而不斷的發(fā)生起伏，金融資產(chǎn)時(shí)時(shí)刻刻都面臨著減值的危險(xiǎn)。那么，什么情況下就可以判定金融資產(chǎn)減值呢，究竟有哪些界定和判定的因素呢？金融資產(chǎn)減值引起了相關(guān)學(xué)界的大力討論和關(guān)注。
一、金融資產(chǎn)概述
金融資產(chǎn)，也就是經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)的對(duì)稱。單位或個(gè)人所擁有的以價(jià)值形態(tài)存在的資產(chǎn)，是一種索取實(shí)物資產(chǎn)的無形的權(quán)利，是一切可以在有組織的金融市場(chǎng)上進(jìn)行交易、具有現(xiàn)實(shí)價(jià)格和未來估價(jià)的金融工具的總稱。金融資產(chǎn)通常指企業(yè)的庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金應(yīng)收賬款、應(yīng)收貸款等。金融資產(chǎn)的最大特征是能夠在市場(chǎng)交易中為其所有者提供即期或遠(yuǎn)期的貨幣收入流量。不能將現(xiàn)金、存款、憑證、股票、債券等簡(jiǎn)單地稱為金融資產(chǎn)，而應(yīng)稱之為金融工具，金融工具對(duì)其持有者來說才是金融資產(chǎn)。投資者在市場(chǎng)上購(gòu)買金融工具時(shí)總是會(huì)考慮到它能給自己帶來的權(quán)利和義務(wù)，能給自己帶來怎樣的收益率。
二、金融資產(chǎn)減值概述
（1）何為金融資產(chǎn)減值。金融資產(chǎn)減值是指金融資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值低于其賬面價(jià)值，金融資產(chǎn)減值是在社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展中對(duì)其賬面價(jià)值的糾正。金融資產(chǎn)減值之后要按照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。當(dāng)然，對(duì)金融資產(chǎn)減值的確認(rèn)是一個(gè)比較繁瑣的內(nèi)容，而且也不能隨意的就判定減值，減值判定的因素中有很多并沒有很明確的界定，很多時(shí)候都是依靠人為的主觀判定，這就使得金融資產(chǎn)減值的確認(rèn)變得比較復(fù)雜。當(dāng)確認(rèn)減值之后，對(duì)減值的計(jì)量就更加復(fù)雜了。雖然新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)減值的各個(gè)方面都有了新的比較明確的規(guī)定，但是仍然還是有一些比較模糊的界定，計(jì)量起來比較復(fù)雜。（2）金融資產(chǎn)減值的原因分析。金融資產(chǎn)發(fā)生減值的原因很多，而且不同類型的金融資產(chǎn)發(fā)生減值的原因會(huì)有所不同。比如說：持有至到期投資由于到期日和金額是固定的，但是在這么一個(gè)比較長(zhǎng)期的過程中，誰也不能預(yù)料會(huì)發(fā)生什么事情，比如說：尚未到期時(shí)，債務(wù)人破產(chǎn)、債務(wù)企業(yè)發(fā)生了嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難、債務(wù)人違約等情況都會(huì)使得持有至到期投資不能或不能完全收回金額，這就發(fā)生了減值。另外，社會(huì)環(huán)境、政策變化、市場(chǎng)變化、重大自然災(zāi)害等都會(huì)對(duì)某些金融資產(chǎn)帶來一定的影響。所以說，企業(yè)在金融資產(chǎn)的投資中一定要特別注意，要分析每一個(gè)可能發(fā)生減值的因素，做出最正確的投資決策，促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。
三、金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)分析
（1）公允價(jià)值的確定。公允價(jià)值就是在市場(chǎng)公平交易中買賣雙方確定的價(jià)格，這是判斷金融資產(chǎn)是否減值的重要因素?，F(xiàn)階段下我國(guó)對(duì)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的判斷上采用市場(chǎng)價(jià)格和估價(jià)兩種方式來進(jìn)行判斷。很明顯，估價(jià)的方法中存在著很大的主觀性，還有很多不確定性因素，因此并不能說是一個(gè)比較準(zhǔn)確的價(jià)值。估價(jià)一般是用在那些沒有明確報(bào)價(jià)的金融工具上。因?yàn)槲覈?guó)的市場(chǎng)機(jī)制和價(jià)格機(jī)制還不成熟，這樣在估價(jià)時(shí)衡量的標(biāo)準(zhǔn)也就比較少了，估價(jià)中就會(huì)不太準(zhǔn)確。（2）資產(chǎn)減值的客觀依據(jù)。金融資產(chǎn)發(fā)生減值會(huì)有一些客觀的依據(jù)，主要表現(xiàn)在以下七個(gè)方面：第一，債務(wù)人發(fā)生了嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易。第二，債務(wù)人違合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等。第三，債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步。第四，債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組。第五，無法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提髙、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降，所處行業(yè)不景氣等。第六，債務(wù)人經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本。第七，權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌。（3）金融資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量計(jì)量。計(jì)算金融資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量主要有三個(gè)因素：資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量、資產(chǎn)預(yù)計(jì)折現(xiàn)率。對(duì)于現(xiàn)金流量的計(jì)算上很多數(shù)據(jù)資料是無法獲得的，這樣就給計(jì)量帶來了許多麻煩，而計(jì)量資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量是資產(chǎn)減值計(jì)量中最為關(guān)鍵的一個(gè)環(huán)節(jié)，也是確認(rèn)資產(chǎn)是否減值，減值的具體情況的重要標(biāo)準(zhǔn)。由于計(jì)量中很多數(shù)據(jù)獲取的困難，使得企業(yè)在做資產(chǎn)減值計(jì)量時(shí)有了比較大的隨意性，這樣不利于相關(guān)部門對(duì)企業(yè)的運(yùn)作進(jìn)行規(guī)范的管理，不利于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。
四、金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的完善對(duì)策
（1）提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)。因?yàn)榻鹑谫Y產(chǎn)減值的計(jì)量中有很多主觀因素在里面，那么就需要會(huì)計(jì)人員要有較高的職業(yè)素質(zhì)，盡量能站在較為客觀的立場(chǎng)上進(jìn)行計(jì)量。首先是會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)的提高，當(dāng)會(huì)計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)更加豐富、知識(shí)面更加廣闊時(shí)，思考問題時(shí)也就比較全面，看問題也能比較深刻。其次是會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德素養(yǎng)的提高。如果會(huì)計(jì)人員沒有一定的職業(yè)素養(yǎng)，在進(jìn)行金融資產(chǎn)減值的計(jì)量時(shí)為企業(yè)未來的發(fā)展考慮而進(jìn)行一些虛假數(shù)據(jù)的上報(bào)，這樣就不利于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的有序競(jìng)爭(zhēng)和健康發(fā)展了，應(yīng)該站在客觀的立場(chǎng)上進(jìn)行計(jì)量。（2）完善金融資產(chǎn)減值的操作程序。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)減值的操作程序有一定的完善，相較于以往的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而言，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有了很多的明確計(jì)算的方法和要求，要求企業(yè)每年都要進(jìn)行一次計(jì)提，計(jì)提不能駁回，但是，還是存在一些漏洞。那么，在新時(shí)期里，相關(guān)部門要發(fā)現(xiàn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的漏洞，針對(duì)現(xiàn)實(shí)情況進(jìn)行分析，對(duì)企業(yè)金融資產(chǎn)減值的操作程序進(jìn)行相應(yīng)的完善處理，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。（3）加強(qiáng)監(jiān)督。金融資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量中有很多都是依靠會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素養(yǎng)來進(jìn)行的主觀判斷，那么在這種情況下，為了盡量減少企業(yè)進(jìn)行利潤(rùn)操作的情況，相關(guān)部門要對(duì)這一過程進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，督促企業(yè)在正常的程序范圍內(nèi)進(jìn)行進(jìn)入資產(chǎn)減值的確認(rèn)和計(jì)量，不要為了企業(yè)的發(fā)展而進(jìn)行一些違規(guī)操作。其次是企業(yè)內(nèi)部的自我監(jiān)督，企業(yè)要積極配合國(guó)家的相關(guān)法律規(guī)范，在法律允許的范圍內(nèi)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的有序運(yùn)行。
隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)得到了快速的發(fā)展，金融資產(chǎn)也是在不斷的增多。在金融資產(chǎn)的管理上國(guó)家也出臺(tái)了相關(guān)的法律法規(guī)，隨著社會(huì)形勢(shì)的不斷變化和人們思想意識(shí)的變化，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)將會(huì)越來越難管理。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要想正常健康的運(yùn)轉(zhuǎn)下去就需要企業(yè)、政府、學(xué)界等的支持，需要社會(huì)各界都做出自己的努力，從各個(gè)方面來規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。金融資產(chǎn)減值是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中必然會(huì)出現(xiàn)的情況，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越來越激烈，金融資產(chǎn)也在這不斷變化的環(huán)境中發(fā)生著變化，在發(fā)生減值時(shí)，企業(yè)要根據(jù)相關(guān)規(guī)范來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，規(guī)范自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康運(yùn)轉(zhuǎn)。
參 考 文 獻(xiàn)
[1]尹峰.金融資產(chǎn)減值及其會(huì)計(jì)處理芻議[J].科技創(chuàng)新導(dǎo)報(bào).2010（18）
[2]南召鳳.新準(zhǔn)則下的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技.2010（4）
1金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的相關(guān)意義
第一，保證會(huì)計(jì)處理的穩(wěn)健性。當(dāng)今的金融市場(chǎng)存在強(qiáng)烈的競(jìng)爭(zhēng)性，企業(yè)在進(jìn)行生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的過程中會(huì)面對(duì)一定的風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)想要避免風(fēng)險(xiǎn)所帶來的不利影響，保證企業(yè)自身的穩(wěn)定發(fā)展與合理運(yùn)行，就要在會(huì)計(jì)處理工作中保證相應(yīng)的穩(wěn)健性。企業(yè)只有在金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理中保證相應(yīng)的穩(wěn)健性，才能做好會(huì)計(jì)工作。穩(wěn)健性會(huì)計(jì)處理原則能提高金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)工作的真實(shí)性，使企業(yè)資產(chǎn)與自身實(shí)力保持一致。第二，有利于監(jiān)管部門開展工作。企業(yè)或公司在進(jìn)行上市準(zhǔn)備的過程中，金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理工作可以有效地防止企業(yè)操縱利益，可以很好地保護(hù)投資者的自身利益。監(jiān)管部門在對(duì)企業(yè)進(jìn)行監(jiān)管的過程中，可以要求企業(yè)在金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理過程中提交相應(yīng)的報(bào)告信息與財(cái)務(wù)報(bào)表，以此保證會(huì)計(jì)處理的真實(shí)性。第三，保證會(huì)計(jì)工作的客觀性。金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的相關(guān)工作，是以相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度為基礎(chǔ)的。根據(jù)《新企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的不實(shí)性明顯降低，會(huì)計(jì)工作受到的干擾因素明顯減少，保證了工作的客觀性。
2金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的相關(guān)實(shí)施
金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理工作經(jīng)常受到內(nèi)部因素與相應(yīng)的外部環(huán)境因素所影響，并且存在相應(yīng)的問題亟待解決，主要體現(xiàn)在金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理中的利益操縱上。因此，目前金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理工作的具體實(shí)施，可以從以下幾個(gè)方面進(jìn)行入手：
2.1持有至到期的資產(chǎn)處理工作相關(guān)的企業(yè)如果將相應(yīng)的投資資產(chǎn)進(jìn)行持續(xù)持有，將資產(chǎn)持有到規(guī)定日期，這時(shí)的金融資產(chǎn)就可以被稱作是至到期資產(chǎn)投資，至到期金融資產(chǎn)帶有一定的非衍生性。至到期金融資產(chǎn)在金融市場(chǎng)中具有一定的無報(bào)價(jià)特征，相應(yīng)的金額回收能夠進(jìn)行很好地確定。在對(duì)至到期金融資產(chǎn)進(jìn)行相應(yīng)的減值會(huì)計(jì)處理的時(shí)候，要將企業(yè)內(nèi)部賬面上的賬面價(jià)值進(jìn)行相應(yīng)的消減，減至企業(yè)自身預(yù)計(jì)的現(xiàn)金流數(shù)目，再將所減去的金額計(jì)入企業(yè)的相關(guān)內(nèi)部損益中。如果企業(yè)的金融資產(chǎn)自身的價(jià)值出現(xiàn)了一定的變化情況，甚至有所上升的時(shí)候，就需要對(duì)此前的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理進(jìn)行反向操作。這種反向操作也被稱作是回轉(zhuǎn)操作，會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行回轉(zhuǎn)操作的過程中要使回轉(zhuǎn)操作后企業(yè)的賬面價(jià)值在減值工作的準(zhǔn)備之下。
2.2可出售資產(chǎn)減值處理金融資產(chǎn)在分類中，有一類就是可進(jìn)行相關(guān)出售的資產(chǎn)，在對(duì)可出售資產(chǎn)進(jìn)行減值處理的時(shí)候，要遵循一定的要求與規(guī)定。會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行可出售資產(chǎn)的減值處理工作時(shí)，首先就要對(duì)可出售資產(chǎn)進(jìn)行一定的測(cè)試工作，主要是測(cè)試可出售資產(chǎn)自身的賬面價(jià)值，為下一步的工作進(jìn)行鋪墊。會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行具體操作的時(shí)候，在確定可出售資產(chǎn)自身的減值損失的時(shí)候，可以依據(jù)公允價(jià)值的變動(dòng)情況來進(jìn)行相應(yīng)確定。如果公允價(jià)值呈下降趨勢(shì)，可出售金融資產(chǎn)就有很大幾率出現(xiàn)減值情況；如果公允價(jià)值成上升趨勢(shì)，那么可出售金融資產(chǎn)的減值工作就要進(jìn)行相應(yīng)的回轉(zhuǎn)操作。
2.3根據(jù)公允價(jià)值進(jìn)行操作的資產(chǎn)在金融資產(chǎn)中，有一類金融資產(chǎn)是以公允價(jià)值為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行相應(yīng)的計(jì)量與分析的，在對(duì)這一類金融資產(chǎn)進(jìn)行減值會(huì)計(jì)處理的時(shí)候，無需對(duì)其進(jìn)行二次計(jì)提減值。會(huì)計(jì)人員雖然無需對(duì)這類資產(chǎn)進(jìn)行二次計(jì)提減值，但是在實(shí)際工作中也不能不進(jìn)行內(nèi)部減值處理工作。會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行實(shí)際操作的時(shí)候，要將這一類金融資產(chǎn)與可出售金融資產(chǎn)進(jìn)行一定的區(qū)分與對(duì)比，這兩種金融資產(chǎn)雖然在計(jì)量方式中具有一定的相似之處，但是可出售金融資產(chǎn)由于可以在金融市場(chǎng)的內(nèi)部進(jìn)行一定流動(dòng)，所以公允價(jià)值對(duì)其自身的意義與作用相對(duì)較小。會(huì)計(jì)人員在具體的操作中要對(duì)這一類金融資產(chǎn)進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量，以公允價(jià)值的變動(dòng)為相應(yīng)依據(jù)，還要在進(jìn)行處理的過程中將這類資產(chǎn)的變動(dòng)情況計(jì)入當(dāng)期的損益之中。
2.4對(duì)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理進(jìn)行測(cè)試這里所指的測(cè)試，也被稱作組合測(cè)試，組合測(cè)試在金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理中介于減值與正常之間，需要相關(guān)的會(huì)計(jì)人員進(jìn)行合理操作。會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行相關(guān)操作的時(shí)候，要對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行相應(yīng)的分組，還要結(jié)合信用風(fēng)險(xiǎn)的相關(guān)因素對(duì)其進(jìn)行一定的指導(dǎo)。此外，會(huì)計(jì)人員還要對(duì)金融資產(chǎn)的現(xiàn)金流進(jìn)行合理的預(yù)估與分析。在進(jìn)行預(yù)估分析的時(shí)候，會(huì)計(jì)人員要對(duì)過往的金融數(shù)據(jù)進(jìn)行一定程度的分析，這樣可以保證現(xiàn)金流預(yù)估分析的準(zhǔn)確性與可靠性。在進(jìn)行測(cè)試的過程中，會(huì)計(jì)人員要保證所選取和所參考的數(shù)據(jù)具有一定的合理性與準(zhǔn)確性，還要在具體的測(cè)試工作中遵循相應(yīng)的金融規(guī)范進(jìn)行操作，這樣才能保證金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理測(cè)試的有效性。
2.5確認(rèn)金融資產(chǎn)減值要對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行相應(yīng)的減值會(huì)計(jì)處理，還需要做好相應(yīng)的確認(rèn)工作。企業(yè)要做好賬面價(jià)值的檢查工作，還要有相關(guān)的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，如果企業(yè)內(nèi)部的金融資產(chǎn)出現(xiàn)了減值情況，就需要會(huì)計(jì)人員對(duì)減值的相關(guān)損失進(jìn)行確認(rèn)。會(huì)計(jì)人員如果認(rèn)為企業(yè)的現(xiàn)金流對(duì)金融資產(chǎn)有不良影響，或者企業(yè)債務(wù)人在財(cái)務(wù)工作方面存在相應(yīng)缺失，出現(xiàn)了相應(yīng)的財(cái)務(wù)違約現(xiàn)象等，就可以確認(rèn)金融資產(chǎn)已經(jīng)出現(xiàn)了減值現(xiàn)象。這時(shí)，就需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行相應(yīng)的計(jì)提減值準(zhǔn)備工作，來保證金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的有效實(shí)施。
3如何做好金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理工作
第一，完善會(huì)計(jì)環(huán)境。企業(yè)想要做好相應(yīng)的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理工作，就需要對(duì)會(huì)計(jì)環(huán)境進(jìn)行一定的合理完善。某企業(yè)為了做好金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理工作，對(duì)資產(chǎn)損益表進(jìn)行一定改進(jìn)與完善，并且在會(huì)計(jì)工作的具體要素之中增加了損失項(xiàng)與利得項(xiàng)。這兩項(xiàng)要素的增加，很好地反映了該企業(yè)的當(dāng)期收益，并且可以將該企業(yè)的凈利潤(rùn)更加清晰、直觀地體現(xiàn)出來。此外，該企業(yè)還將原有的利潤(rùn)表進(jìn)行創(chuàng)新，應(yīng)用更加全面的收益表進(jìn)行替換，著重突出該企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中的全面收益及具體的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況。由于該企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)環(huán)境進(jìn)行了相應(yīng)的合理完善，使該企業(yè)的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理工作得到了有效的保障，在實(shí)施過程中也變得更加合理，促進(jìn)了企業(yè)的深化發(fā)展。
第二，提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)。金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理工作的實(shí)施，離不開高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員，只有會(huì)計(jì)人員具備一定的素質(zhì)和業(yè)務(wù)能力，才能在金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)工作中保證該項(xiàng)工作的具體實(shí)施。某企業(yè)為了加強(qiáng)內(nèi)部金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理工作的實(shí)施開展，對(duì)企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)人員進(jìn)行素質(zhì)提升。該企業(yè)專門聘請(qǐng)了專業(yè)化程度較高的會(huì)計(jì)師來對(duì)員工進(jìn)行培訓(xùn)，幫助會(huì)計(jì)人員加深對(duì)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理工作的正確認(rèn)識(shí)和深化理解。除了加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的理論培訓(xùn)之外，還將該項(xiàng)工作中容易出現(xiàn)的問題進(jìn)行著重分析，幫助會(huì)計(jì)人員把握這項(xiàng)工作的特點(diǎn)與難點(diǎn)。該企業(yè)的管理者在會(huì)計(jì)人員參加培訓(xùn)之后，對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行相應(yīng)的考核，除了側(cè)重會(huì)計(jì)人員對(duì)金融資產(chǎn)減值處理的理論知識(shí)與相關(guān)思維之外，還要看其在實(shí)際的工作中操作情況如何。由于該企業(yè)加強(qiáng)了對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的提高，保證了企業(yè)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的合理開展，對(duì)于企業(yè)的正常運(yùn)行及深化發(fā)展起到了積極的促進(jìn)作用。除了上述兩點(diǎn)之外，有關(guān)部門還要針對(duì)金融環(huán)境的不斷變化制定相應(yīng)的規(guī)定與政策，以此指導(dǎo)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的開展。
4結(jié)語(yǔ)
目前，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于債券類可供出售金融資產(chǎn)減值的后續(xù)計(jì)量沒有做出明確規(guī)定，因此，很有必要對(duì)該類可供出售金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理做一些研究和探討，本文通過舉例對(duì)此作以下分析。
例：2010年1月1日，甲公司支付價(jià)款1000萬元（含交易費(fèi)用）從上海證券交易所購(gòu)入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券，面值為1250萬元，票面利率4.72%，分期付款，于年末支付本年利息59萬元（1250×4.72%），本金最后一次償還。甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)，實(shí)際利率10%。（1）2010年12月31日公允價(jià)值為900萬元（不含利息）。仍可收到當(dāng)年的利息。甲公司預(yù)計(jì)是暫時(shí)下跌。（2）2011年12月31日公允價(jià)值為750萬元（不含利息）。仍可支付當(dāng)年利息。甲公司預(yù)計(jì)如果A公司不采取有效措施，其公允價(jià)值會(huì)持續(xù)下跌。（3）2012年，A公司債券公允價(jià)值下跌為700萬元（不含利息）。仍可支付當(dāng)年利息。（4）2013年，A公司通過加強(qiáng)管理，財(cái)務(wù)狀況有了顯著改善。2013年，A公司債券公允價(jià)值上升為1200萬元（不含利息）。仍可支付當(dāng)年利息。甲公司2010年1月1日初始確認(rèn)：借：可供出售金融資產(chǎn)———成本1250；貸：銀行存款1000，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整250。
（一）對(duì)于債券類可供出售金融資產(chǎn)減值損失的會(huì)計(jì)處理，有以下兩種具有代表性的觀點(diǎn)：觀點(diǎn)一：按公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，且計(jì)提減值后的次年，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算投資收益。①借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整41；貸：投資收益100（1000×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資本公積———其他資本公積141；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)141（1000＋41-900）。②借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整45.1；貸：投資收益104.1（1041×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資產(chǎn)減值損失336.1；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)195.1（900＋45.1-750），資本公積———其他資本公積141。③借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)16；貸：投資收益75（750×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資產(chǎn)減值損失66；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)66。④借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)11；貸：投資收益70（700×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)489［1200－（700＋11）］；貸：資產(chǎn)減值損失402.1，資本公積———其他資本公積86.9。觀點(diǎn)二：按攤余成本和公允價(jià)值兩條線進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，計(jì)提減值后，攤余成本不受減值影響，以次年的攤余成本為基礎(chǔ)計(jì)算投資收益。①借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整41；貸：投資收益100（1000×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資本公積———其他資本公積141；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)141（1000＋41-900）。②借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整45.1；貸：投資收益104.1（1041×10%）。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資產(chǎn)減值損失336.1（1041+45.1-750）；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)195.1，資本公積———其他資本公積141。③借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)49.61；貸：投資收益108.61。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資產(chǎn)減值損失99.61（1086.1+49.61-700-336.1）；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)99.61。④借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整54.571；貸：投資收益113.571。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)435.71；貸：資產(chǎn)減值損失435.71。借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)9.719；貸：資本公積———其他資本公積9.719［1200-（1135.71+54.571）］。
（二）對(duì)于以上兩種會(huì)計(jì)處理，雖然都有一定的根據(jù)和道理，但都有不妥之處。對(duì)于觀點(diǎn)一，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)于債券類可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算，企業(yè)既需要在會(huì)計(jì)期末按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，又需要按照債券的發(fā)行條款計(jì)算實(shí)際投資收益和票面利息，這使得債券類可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算體現(xiàn)出持有至到期投資會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)。因此，債券類可供出售金融資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量方法是以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量和攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量?jī)煞N會(huì)計(jì)核算方式的結(jié)合體。對(duì)于觀點(diǎn)二，由于是按照攤余成本和公允價(jià)值兩條線來對(duì)可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，因此，用攤余成本和公允價(jià)值的差額來計(jì)算可供出售金融資產(chǎn)的“公允價(jià)值變動(dòng)”或減值損失有欠妥當(dāng)。鑒于此，本文認(rèn)為，對(duì)于債券類可供出售金融資產(chǎn)減值后的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)按照攤余成本和公允價(jià)值兩條線來對(duì)可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，且攤余成本不受減值影響（若攤余成本受減值影響，當(dāng)公允價(jià)值上升時(shí)無法轉(zhuǎn)回），但攤余成本只是用來對(duì)“可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整”的攤銷，只對(duì)賬面價(jià)值產(chǎn)生影響。而將可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額記入“可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)”，當(dāng)公允價(jià)值持續(xù)下跌且下跌幅度較大時(shí)，確認(rèn)減值損失。如果以后的會(huì)計(jì)期間其公允價(jià)值上漲并且上漲原因與原計(jì)提資產(chǎn)減值損失的原因相同，企業(yè)可以將已經(jīng)計(jì)提的資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回。
因此，本文認(rèn)為上述例子的會(huì)計(jì)處理為：①借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整41；貸：投資收益100。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資本公積———其他資本公積141；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)141。②借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整45.1；貸：投資收益104.1。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。攤余成本為1086.1萬元（1041+45.1），賬面價(jià)值為945.1萬元（1041-141+45.1），減值損失為－195.1萬元（750－945.1），同時(shí)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值暫時(shí)性下降形成的累計(jì)損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出。借：資產(chǎn)減值損失336.1；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)195.1，資本公積———其他資本公積141。減值后，攤余成本不受其影響，賬面價(jià)值為750萬元（1086.1-336.1）。③借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)49.61；貸：投資收益108.61。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。借：資產(chǎn)減值損失99.61（750+49.61-700）；貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)99.61。④借：應(yīng)收利息59，可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整54.571；貸：投資收益113.571［（1086.1+49.61）×10%］。借：銀行存款59；貸：應(yīng)收利息59。賬面價(jià)值為754.571萬元（700+54.571），公允價(jià)值變動(dòng)為445.429萬元（1200-754.571），但只能轉(zhuǎn)回減值損失402.1萬元（336.1+66），其余的計(jì)入所有者權(quán)益。借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng)445.429；貸：資產(chǎn)減值損失402.1，資本公積———其他資本公積43.329。
一、金融資產(chǎn)減值概述
1.金融資產(chǎn)的分類情況。目前我國(guó)的會(huì)計(jì)事業(yè)已取得一定成就，并且在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面與國(guó)際接軌。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的金融資產(chǎn)包括可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)以及以公允價(jià)值作為計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)且將所有變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。2.金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)。在資產(chǎn)負(fù)債數(shù)據(jù)表中，相關(guān)企業(yè)財(cái)會(huì)人員最好定期對(duì)金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行核查。在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過程中，當(dāng)發(fā)現(xiàn)大量數(shù)據(jù)表明，金融資產(chǎn)發(fā)生減值狀況時(shí)，相關(guān)工作人員要按照相關(guān)規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)來計(jì)算其中的減值損失。為了避免金融資產(chǎn)出現(xiàn)減值現(xiàn)象，企業(yè)會(huì)計(jì)人員要找出客觀證據(jù)，即出現(xiàn)了諸如債務(wù)人背離合同條款而在償付利息或本金時(shí)發(fā)生違約拒付或逾期付款行為、債務(wù)人經(jīng)濟(jì)財(cái)務(wù)情況出現(xiàn)嚴(yán)重失調(diào)、信用等級(jí)下降等現(xiàn)象等。這些客觀證據(jù)都會(huì)對(duì)預(yù)計(jì)未來金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量產(chǎn)生影響，同時(shí)還要確保企業(yè)能夠準(zhǔn)確計(jì)量金融資產(chǎn)，準(zhǔn)確判斷相關(guān)事項(xiàng)。在確認(rèn)金融資產(chǎn)減值損失后，即可計(jì)提減值準(zhǔn)備。3.影響資產(chǎn)減值確認(rèn)的相關(guān)因素。首先，在進(jìn)行金融資產(chǎn)減值處理過程中，對(duì)于貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、持有至到期投資等金融資產(chǎn)一般會(huì)選擇攤余成本的方法進(jìn)行計(jì)量。上述兩項(xiàng)金融資產(chǎn)一般會(huì)按歷史成本計(jì)價(jià)，借助實(shí)際利率法進(jìn)行計(jì)算，然后通過攤余成本的方法完成后續(xù)計(jì)量。其次，在活躍市場(chǎng)中未發(fā)現(xiàn)報(bào)價(jià)，并且其公允價(jià)值無法進(jìn)行可靠計(jì)量的權(quán)益投資的資產(chǎn)形式需按照成本計(jì)量。在發(fā)生減值過程中，上述兩項(xiàng)金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)人員最好選擇以金融資產(chǎn)市場(chǎng)收益率作為計(jì)量過程中的折現(xiàn)系數(shù)，然后對(duì)未來現(xiàn)金流量實(shí)施折現(xiàn)處理。將金融資產(chǎn)的折現(xiàn)確定現(xiàn)值與賬面價(jià)值進(jìn)行相減，最后得到的差額就是我們需要確認(rèn)的減值損失，并將其計(jì)入當(dāng)期損益。
二、按金融資產(chǎn)類型進(jìn)行資產(chǎn)減值處理的方式
在對(duì)金融資產(chǎn)減值進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，要根據(jù)金融資產(chǎn)的類型和不同的特點(diǎn)，具體情況具體分析，做好減值準(zhǔn)備的計(jì)提工作。1.可供出售金融資產(chǎn)減值的處理?？晒┏鍪鄣慕鹑谫Y產(chǎn)一般是企業(yè)購(gòu)買國(guó)家發(fā)行的債券和股票等。其一般會(huì)根據(jù)市場(chǎng)的實(shí)際情況而發(fā)生變化，并確定進(jìn)行出售還是繼續(xù)持有。在進(jìn)行可供出售金融資產(chǎn)減值的處理時(shí)，公允價(jià)值變動(dòng)的處理不能夠代替減值的處理。根據(jù)現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，嚴(yán)禁借助損益來躲避可供出售權(quán)益工具投資而出現(xiàn)的減值損失；對(duì)于已經(jīng)被確定的可供出售債券投資的減值損失，在隨后的會(huì)計(jì)期間如果公允價(jià)值出現(xiàn)上漲的趨勢(shì)而且和確認(rèn)后出現(xiàn)的事項(xiàng)相關(guān)聯(lián)時(shí)，需要轉(zhuǎn)回原來確定的減值損失，同時(shí)需要將其計(jì)入當(dāng)期損益。2.持有至到期投資資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理。對(duì)于持有至到期投資的企業(yè)，其一般具有回收金額可確定、到期日準(zhǔn)確無誤的特點(diǎn)。在處理持有至到期投資所出現(xiàn)的資產(chǎn)減值時(shí)，最好將未來預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值與賬面價(jià)值進(jìn)行相減，最后得到的差額就是我們需要確認(rèn)的減值損失，并將其計(jì)入當(dāng)期損益。
三、提高金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理水平的途徑
在進(jìn)行金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理的這項(xiàng)工作中，相關(guān)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員應(yīng)該遵循循序漸進(jìn)的原則，不可以操之過急。制定更為實(shí)用、操作性更高的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；全面了解并且不斷優(yōu)化金融資產(chǎn)減值運(yùn)用的會(huì)計(jì)環(huán)境；提高財(cái)會(huì)從業(yè)人員和財(cái)會(huì)工作管理者的專業(yè)水平等途徑，都是能夠有效提高金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理水平的可行性途徑。1.制定更為實(shí)用、操作性更高的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推出，雖然在一定程度上提高了金融資產(chǎn)減值的可操作性，但是在應(yīng)用的實(shí)踐中，諸如如何運(yùn)用資產(chǎn)減值的客觀證據(jù)，如何確定未來現(xiàn)金流量等這些問題還是亟待解決。這些問題的解決仍呼喚一個(gè)更高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)，這樣才會(huì)不斷減少在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)用上的主觀色彩，增強(qiáng)客觀性的同時(shí)也提升會(huì)計(jì)信息的可信度和說服力。2.全面了解并且不斷優(yōu)化金融資產(chǎn)減值運(yùn)用的會(huì)計(jì)環(huán)境。資產(chǎn)減值的計(jì)量和確認(rèn)已經(jīng)成為金融資產(chǎn)減值中所需處理的主要工作任務(wù)。從而說明，要想減值的會(huì)計(jì)處理工作做到有據(jù)可依，就需要盡可能降低會(huì)計(jì)信息隨意性，而且要求企業(yè)的會(huì)計(jì)人員對(duì)金融資產(chǎn)減值相關(guān)會(huì)計(jì)環(huán)境有個(gè)全面的了解和認(rèn)識(shí)。同時(shí)，相關(guān)的財(cái)會(huì)從業(yè)人員也要不斷致力于構(gòu)建完善的計(jì)量依據(jù)，創(chuàng)設(shè)和優(yōu)化支持環(huán)境，爭(zhēng)取為金融資產(chǎn)減值運(yùn)用提供制度上的保障和支持。3.提高財(cái)會(huì)從業(yè)人員和財(cái)會(huì)工作管理者的專業(yè)水平。更高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、更優(yōu)化的會(huì)計(jì)環(huán)境，如果沒有高素質(zhì)高專業(yè)水平的財(cái)會(huì)從業(yè)人員來實(shí)施和運(yùn)用，對(duì)于金融資產(chǎn)減值運(yùn)用水平的提高也無濟(jì)于事。所以，在金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理實(shí)踐中，企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員和管理者培訓(xùn)的資金和技術(shù)的支持力度，全面提升相關(guān)人員的從業(yè)素質(zhì)，豐富專業(yè)知識(shí)和技能。同時(shí)，還要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員會(huì)計(jì)職業(yè)道德的教育，提升他們的職業(yè)道德感。爭(zhēng)取會(huì)計(jì)從業(yè)者能夠在處理相關(guān)金融資產(chǎn)減值的業(yè)務(wù)過程中，更加有的放矢，更加游刃有余。
四、結(jié)語(yǔ)
