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【關(guān)鍵詞】評估 資產(chǎn)
資產(chǎn)評估準(zhǔn)則是資產(chǎn)評估理論研究與實踐經(jīng)驗積累的高度濃縮，是維護(hù)評估行業(yè)聲譽的行業(yè)規(guī)范。衡量一個國家評估業(yè)務(wù)水平高低的重要標(biāo)準(zhǔn)之一就是其評估準(zhǔn)則體系的成熟度。由于我國的資產(chǎn)評估行業(yè)起步較晚，評估準(zhǔn)則的制定相對滯后。隨著市場經(jīng)濟發(fā)展的不斷深入，知識創(chuàng)新步伐的不斷加快，無形資產(chǎn)對社會經(jīng)濟進(jìn)步的推進(jìn)作用日益突出，對無形資產(chǎn)評估的研究已成為近些年來評估中的熱點。為規(guī)范無形資產(chǎn)評估行為，我國財政部于2001年頒布了我國第一個評估準(zhǔn)則，即《資產(chǎn)評估準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》。本文通過我國與國際評估準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則的對比，試圖發(fā)現(xiàn)我國無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則的不足，并為之提出相應(yīng)的建議，以提高我國無形資產(chǎn)評估的質(zhì)量。
評估方法是實現(xiàn)評定估算資產(chǎn)價值的技術(shù)手段。在評估方法的選擇上，收益法是無形資產(chǎn)評估中使用頻率最高的一種方法。無形資產(chǎn)的存在主要是通過其獲取超額利潤的能力體現(xiàn)出來的，運用收益法衡量它的價值高低是適合于大多數(shù)無形資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的。將利求本是收益法的基本技術(shù)思路。
理論上，市場法和成本法都可以用來評估無形資產(chǎn)的價值，但兩者使用較少的原因如下：其一是無形資產(chǎn)的個別性、壟斷性、保密性等特點決定了無形資產(chǎn)的市場透明度較低，再加上無形資產(chǎn)市場不發(fā)達(dá)，交易不頻繁，使其很難在市場上找到可比實例，不滿足市場法的應(yīng)用前提條件，運用市場法評估無形資產(chǎn)有諸多的困難；其二是由于成本法的技術(shù)思路和評估視角的緣故以及大部分的無形資產(chǎn)不具備實物形態(tài)這一自身特性，評估師很難全面估計其成本和經(jīng)濟性貶值。而且無形資產(chǎn)成本與收益的弱對應(yīng)性，成本的增減并不意味著無形資產(chǎn)價值的增減，加之會計準(zhǔn)則中又將自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研究階段的支出全部費用化，計入當(dāng)期損益中的管理費用，這些做法都使得成本法不一定真實反映無形資產(chǎn)的價值。所以成本法不一定是最快捷、最有效和最安全的方法。
一、相同點
我國的無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則與國際無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則都提到了評估的三大基本方法――收益法、市場法和成本法，而且都簡單地闡述了三種方法的試用前提條件和注意的事項。比如對于市場法，二者都說明了其使用條件是必須存在活躍的交易市場和可比的交易，而且都說明了要根據(jù)被評估資產(chǎn)與參照物的不同對被評估資產(chǎn)進(jìn)行交易條件、交易時間等方面的調(diào)整。
二、不同點
筆者認(rèn)為兩者主要有以下四個方面的不同。一是兩者包含的方法數(shù)量不同；二是兩者在準(zhǔn)則中所處的位置不同；三是兩者對方法的詳盡程度描述不同；四是兩者否有舉例說明。
（1）兩者方法數(shù)量的不同。我國的無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則中對評估方法的規(guī)定較為傳統(tǒng)，只有收益法、市場法和成本法三個方法。而國際評估準(zhǔn)則中除了我國規(guī)定的三大方法外，還根據(jù)無形資產(chǎn)的特性對收益法進(jìn)行了細(xì)化，將收益法細(xì)分為了許可費節(jié)約法、增量收益法、超額收益法和稅收攤銷收益法，再加上市場法和成本法，其評估方法總數(shù)為六個。
不同的資產(chǎn)有不同的性質(zhì)，因此會有適用于其自身的特殊的評估方法就比如說在不動產(chǎn)評估中的第四種評估方法假設(shè)開發(fā)法。假設(shè)開發(fā)法源自資產(chǎn)評估假設(shè)中的非真實性條件假設(shè)，假定在建工程已經(jīng)完工，按其完工的狀態(tài)進(jìn)行評估可以防止對不動產(chǎn)客觀價值的低估。不同的無形資產(chǎn)更是有著不同的獲利特性，筆者認(rèn)為國際評估準(zhǔn)則中規(guī)定的這幾種方法更能體現(xiàn)出無形資產(chǎn)能夠獲取超額收益的特點，也更加的靈活。就拿增量收益折現(xiàn)法和節(jié)約許可費折現(xiàn)法來說，這兩種方法的本質(zhì)都是收益法，但是卻從不同的角度來反映評估對象取得超額收益或現(xiàn)金流量的途徑和方式。對于增量收益折現(xiàn)法，其增量現(xiàn)金流主要體現(xiàn)在兩個方面，一個是價格的溢價，一個是成本費用的節(jié)省。通過將這些增額現(xiàn)金流用該無形資產(chǎn)的特定加權(quán)資本成本折現(xiàn)可以得到其稅后公允價值，由于無資產(chǎn)的攤銷可以節(jié)稅，再將這一部分加回到剛才得出的現(xiàn)值中就可得到該無形資產(chǎn)最終的價值。對于節(jié)省許可費折現(xiàn)法，擁有某項無形資產(chǎn)的許可權(quán)，就意味著可以節(jié)約該無形資產(chǎn)的許可使用費，所節(jié)約的該無形資產(chǎn)的許可權(quán)使用費就成為了企業(yè)所有者的一種收益，折現(xiàn)后即可求得其價值。
因此，對于企業(yè)所擁有的無形資產(chǎn)，其帶來的超額收益經(jīng)過折現(xiàn)后可以確定無形資產(chǎn)的價值，那么從相反的一面來說，無形資產(chǎn)給企業(yè)節(jié)約的許可費和企業(yè)所得稅的折現(xiàn)也可以作為無形資產(chǎn)價值參考。所以說國際評估準(zhǔn)則中規(guī)定的方法更全面，更有其獨到之處。相比而言我國的準(zhǔn)則中則比較籠統(tǒng)，沒有這方面的說明。
（2）兩者在準(zhǔn)則中所處的位置不同。國際無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則中的評估方法位于注釋中，而我國無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則中的評估方法為準(zhǔn)則的一部分。
關(guān)于無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則細(xì)化的問題，國際評估準(zhǔn)則采取“準(zhǔn)則（standard）+注釋（commentary）”的結(jié)構(gòu)模式，準(zhǔn)則部分具有封閉性、固定性或格式化，內(nèi)容較少，而注釋部分具有開放性和靈活性，依據(jù)需要解釋的問題多少自由拓展，使得無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則部分十分簡練，增強評估準(zhǔn)則的可讀性和靈活性。相比而言我國的無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則有較為詳細(xì)的準(zhǔn)則但是沒有注釋，閱讀起來比較乏味，可讀性較差，操作性較差。我國無形資產(chǎn)的評估方法屬于準(zhǔn)則的一部分，為準(zhǔn)則的第五章，而在國際評估準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)的評估方法屬于注釋的部分內(nèi)容，而不是準(zhǔn)則的內(nèi)容。評估方法在我國的無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則中的篇幅適中，但是在國際評估準(zhǔn)則的注釋中卻占據(jù)了70%左右的篇幅。由此我們不僅可以看出評估方法在資產(chǎn)評估理論中的重要性，而且也能看出國際評估準(zhǔn)則在編寫過程中做到了詳略得當(dāng)。相比之下我國的無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則則顯得過于規(guī)整，每一章的內(nèi)容大體相當(dāng)，沒有做到詳略得當(dāng)，靈活性較差。此外，國際評估準(zhǔn)則中注釋的作用很類似于財務(wù)會計報告中報表附注。財務(wù)報表的使用者如果想更多地去了解上市公司的情況，僅僅靠閱讀資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表這四張報表是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，上市公司的大部分資料都隱藏在報表的附注中，比如說上市公司的一般情況、上市公司重要的會計政策和會計估計以及重要事項揭示等。因此報表使用者要關(guān)注附注。與此類似，在國際評估準(zhǔn)則中，準(zhǔn)則的內(nèi)容較少而注釋的內(nèi)容較多，因此準(zhǔn)則的使用者可以在注釋中獲得大量的靈活性較強的信息。
因此，國際評估準(zhǔn)則的制定很人性化，制定的人員知道評估過程中的重點和難點在何處，明確了什么樣的無形資產(chǎn)應(yīng)該如何正確地評估，做到了重點突出。相比而言我國的評估準(zhǔn)則在這一方面有所欠缺。
（3）兩者對方法的描述詳盡程度不同。國際評估準(zhǔn)則中對評估方法的論述和說明比較詳細(xì)和實用，有較強的操作性和典型問題的代表性，而且原則性限定較強。國際無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則更明確的提出了三種評估方法使用的程序、參數(shù)的設(shè)定及選擇、驗證以及對評估過程中所遇到的特殊問題進(jìn)行了詳細(xì)系統(tǒng)的規(guī)定。
有三個例子可以說明國際無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則的詳盡程度。第一個例子是市場法中有關(guān)調(diào)整系數(shù)的問題。我國的無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則中只是說了“對可比交易案例和被評估無形資產(chǎn)以往交易信息進(jìn)行必要調(diào)整”，但并沒有展開說明。而在國際評估準(zhǔn)則中，把這種調(diào)整分成了定性調(diào)整和定量調(diào)整。因為在評估實務(wù)中，的確有一些差異是難以量化的。國際評估準(zhǔn)則中也對不能定量調(diào)整的情況進(jìn)行了舉例說明：一是商標(biāo)的價值主要體現(xiàn)在與其相關(guān)的商品的市場占有率上，二是藥物專利的價值在于其有更大的療效或較少的副作用。市場占有率和療效都是難以量化的，因此只能進(jìn)行定性分析。第二個例子是關(guān)于評估方法選擇的問題。在成本法中，國際評估準(zhǔn)則中有這樣一句話“The cost approach is mainly used for internally generated intangible assets that have no identifiable income streams”。這就說明在國際評估準(zhǔn)則中，對無形資產(chǎn)評估方法的選擇是有先后順序的，收益法是優(yōu)先的選擇，當(dāng)然這也是由無形資產(chǎn)的性質(zhì)決定的。但是在我國的無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則中，這三個評估方法幾乎是并列的，雖說把成本法放在了評估方法的最后一個且與之相關(guān)的內(nèi)容不多，但并沒有說明選擇評估方法是有先后順序的。第三個例子是關(guān)于協(xié)同價值的問題。國際無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則在收益法中提到了協(xié)同收益，在進(jìn)行無形資產(chǎn)評估時要考慮這一部分并進(jìn)行相應(yīng)的扣除，我國的無形資產(chǎn)評估準(zhǔn)則沒有涉及到這一部分。
關(guān)鍵詞:無形資產(chǎn) 會計處理 思考
在市場競爭環(huán)境不斷加劇的時代背景下，無形資產(chǎn)的重要性已經(jīng)成為了企業(yè)管理者的共識，很多企業(yè)都已經(jīng)開始或者準(zhǔn)備開始加大無形資產(chǎn)的投入力度，由此帶來無形資產(chǎn)會計處理這一問題。無形資產(chǎn)的會計處理在會計領(lǐng)域一直是一個討論的焦點，國內(nèi)外學(xué)者對于無形資產(chǎn)的會計處理進(jìn)行了深入的研究，但是由于各國國家以及區(qū)域之間經(jīng)濟環(huán)境的差異，有關(guān)無形資產(chǎn)會計處理的問題并沒有形成一個統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。與此同時，伴隨著無形資產(chǎn)會計處理環(huán)境的改變，也客觀上對無形資產(chǎn)的會計處理帶來了一定的沖擊，鑒于此，對企業(yè)無形資產(chǎn)會計處理進(jìn)行思考，進(jìn)而提出適合我國企業(yè)實際的無形資產(chǎn)會計處理理論具有重要的現(xiàn)實意義。
一、我國無形資產(chǎn)會計處理存在的不足
我國在無形資產(chǎn)會計處理領(lǐng)域暴露出諸多問題，這些問題的存在對于企業(yè)的無形資產(chǎn)會計處理是一個負(fù)面的影響，不僅僅不利于無形資產(chǎn)的有效核算，同時對于企業(yè)的發(fā)展也極為不利，總結(jié)無形資產(chǎn)會計處理中存在的問題主要突出的表現(xiàn)在以下幾點：
(一)無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍有待進(jìn)一步拓展
對于無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍世界各個國家以及地區(qū)都不盡相同，目前我國無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍與英美等發(fā)達(dá)國家相比，其范圍還比較狹窄，根據(jù)國家新會計準(zhǔn)則的規(guī)定，目前我國納入無形資產(chǎn)確定范圍的主要有十幾項，這與國外二十多項相比，還有不小的差距，無形資產(chǎn)確認(rèn)范圍的狹窄意味著企業(yè)的有些支出不能夠被納入攤銷范圍，這對于企業(yè)的發(fā)展而言是不利的。舉例而言，伴隨著人力資源作用的不斷凸顯，是否將人力資源納入無形資產(chǎn)的范圍是一個值得思考的問題，畢竟人力資源的資本化在未來是一種發(fā)展趨勢。
(二)無形資產(chǎn)的計量原則已經(jīng)與實際不符
無形資產(chǎn)在在計量過程中按照企業(yè)所費成本來進(jìn)行計量的，這就違反了企業(yè)的客觀實際，很多企業(yè)的無形資產(chǎn)的比重在不斷的增加，一些企業(yè)的無形資產(chǎn)要遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過有形資產(chǎn)的比重，這種情況下，企業(yè)無形資產(chǎn)的處理如果還局限于按照所費成本來計量，則會導(dǎo)致會計信息的嚴(yán)重失真。與此同時，企業(yè)無形資產(chǎn)的會計處理也不符合一致性的原則要求，對于自創(chuàng)無形資產(chǎn)而言，會計處理要求不能超過無心資產(chǎn)的耗費成本，而對于購買的無形資產(chǎn)而言，則是采用的市場價或者評估價進(jìn)行入賬，這違反了會計的一致性原則。
(三)無形資產(chǎn)的攤銷存在明顯不足
無形資產(chǎn)的或缺，無論是通過自創(chuàng)方式也好，還是外購方式也好，都是需要耗費一定成本的，對所耗費的成本進(jìn)行攤銷是無形資產(chǎn)會計處理中的一個主要問題。無形資產(chǎn)的攤銷涉及到兩個方面：一方面是無形資產(chǎn)的攤銷方法的選擇，另外一方面就是無形資產(chǎn)攤銷的期限的選擇。目前我國無形資產(chǎn)的攤銷在方法上局限于直線折舊法，而對于加速折舊法等，新會計準(zhǔn)則雖有規(guī)定，但是也設(shè)置了一些條件，這給企業(yè)無形資產(chǎn)的加速折舊帶來了障礙。而在無形資產(chǎn)的攤銷期限方面，目前無形資產(chǎn)的攤銷一般要求不少于受益年限或者有效年限二者之中的較短者。
二、對我國無形資產(chǎn)會計處理的若干思考
鑒于無形資產(chǎn)重要性的不斷彰顯以及無形資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中所占比重不斷提升，有必要對未來我國無形資產(chǎn)會計處理的發(fā)展方向進(jìn)行一個展望，根據(jù)我國企業(yè)的實際情況，在借鑒國外無形資產(chǎn)會計處理發(fā)展趨勢的基礎(chǔ)之上，本文認(rèn)為無形資產(chǎn)的會計處理應(yīng)朝著以下幾個方向發(fā)展：
(一)會計確認(rèn)方面
在無形資產(chǎn)的確認(rèn)方面，目前的會計準(zhǔn)則有關(guān)無形資產(chǎn)確認(rèn)范圍較窄的現(xiàn)狀急需改變，無形資產(chǎn)會計確認(rèn)范圍擴展具體包括兩個方面：一方面是無形資產(chǎn)的時間限制方面，即無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件應(yīng)排除時間長短這一條件，時間長短不應(yīng)成為無形資產(chǎn)的確認(rèn)依據(jù)，這就為某些資產(chǎn)被歸類為無形資產(chǎn)掃除了障礙；另一方面有關(guān)無形資產(chǎn)的內(nèi)涵應(yīng)進(jìn)一步拓展，既有的無形資產(chǎn)的確認(rèn)采用的是“合同性權(quán)利以及其它權(quán)利”，但是這種規(guī)定依然存在不足，因此有必要對于權(quán)利的內(nèi)涵進(jìn)行進(jìn)一步的規(guī)范與界定。
(二)會計計量方面
在無形資產(chǎn)的會計計量方面，目前新會計準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)的入賬是以取得此項權(quán)利所耗費的成本為記賬依據(jù)，這種計量模式有一定的缺陷。鑒于此，企業(yè)在無形資產(chǎn)的會計計量層面應(yīng)更多的考慮到貨幣的時間價值，在無形資產(chǎn)的成本處理中應(yīng)納入機會成本的理念，采用現(xiàn)值的模式來進(jìn)行無形資產(chǎn)處理，這樣才能更加符合實際情況。
(三)會計攤銷方面
在會計攤銷方面，由于新會計準(zhǔn)則規(guī)定了多種攤銷方法，企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)的實際情況靈活選擇攤銷方法，無形資產(chǎn)的攤銷應(yīng)在符合會計準(zhǔn)則規(guī)定的前提基礎(chǔ)上，從企業(yè)利益最大化角度出發(fā)來進(jìn)行方法的選擇。未來應(yīng)進(jìn)一步放寬加速折舊法的適用范圍，從而給企業(yè)進(jìn)行研發(fā)支出或者品牌建設(shè)提供更大的支持力度。
在知識經(jīng)濟時代，企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)已經(jīng)發(fā)生了很大的變化，無形資產(chǎn)的比重正在不斷的上升，這給企業(yè)無形資產(chǎn)的會計處理帶來了巨大的挑戰(zhàn)。在此背景下，企業(yè)應(yīng)投入更多的時間與精力來進(jìn)行無形資產(chǎn)的會計處理工作，企業(yè)會計工作人員應(yīng)在遵守新會計準(zhǔn)則的前提下，在借鑒相關(guān)企業(yè)在無形資產(chǎn)的會計處理經(jīng)驗基礎(chǔ)上，結(jié)合企業(yè)的實際情況進(jìn)行靈活調(diào)整，從而提升企業(yè)無形資產(chǎn)會計處理的水平。
參考文獻(xiàn):
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一、無形資產(chǎn)攤銷的核算
（一）國際會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定
根據(jù)國際會計準(zhǔn)則第38號規(guī)定這個期限應(yīng)該由企業(yè)根據(jù)經(jīng)濟和法律因素確定。但在無形資產(chǎn)的實際應(yīng)用中它的有限期限比按照相應(yīng)經(jīng)濟法律因素制定的有效期限短得多，這主要是因為無形資產(chǎn)的技術(shù)含量比較高、更新快、所以使用國際會計準(zhǔn)則第38號規(guī)定無形資產(chǎn)的使用期限時不超過20年，除非有足夠令人信服的證據(jù)證明該無形資產(chǎn)有超過20年上限的具體年限。
（二）我國會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定
我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》規(guī)定，無形資產(chǎn)的成本通常應(yīng)在其預(yù)計可使用年限內(nèi)等額攤銷。因為是平均分期攤銷，所以無形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)采用直線法。對于攤銷年限，準(zhǔn)則規(guī)定：如果預(yù)計使用年限超過了合同規(guī)定的受益年限或法律過頂?shù)挠行晗薜那闆r下，無形資產(chǎn)攤銷期應(yīng)盡可能縮短。雖然不能說無形資產(chǎn)的攤銷年限越短越好，但至少這樣對于企業(yè)每年凈收益的計算會更加謹(jǐn)慎。
（三）無形資產(chǎn)攤銷方法的選擇
企業(yè)在無形資產(chǎn)上能反應(yīng)出經(jīng)濟效益的方式就是通過攤銷方法來實現(xiàn)的。無形資產(chǎn)有其使用壽命的，應(yīng)該在該使用壽命中合理恰當(dāng)?shù)臄備N金額。對無形資產(chǎn)的攤銷，從該資產(chǎn)開始使用時，直到不再作為無形資產(chǎn)為止。攤銷方法有較多種：雙倍余額遞減法、直線法和年數(shù)綜合法等都是比較常見的，一個企業(yè)對無形資產(chǎn)采用怎樣的攤銷方法，是由預(yù)期消耗該資產(chǎn)會帶來的未來經(jīng)濟利益的方式?jīng)Q定的。當(dāng)對預(yù)期實現(xiàn)方式未知不可確定的時候就應(yīng)該采用直線攤銷方法。業(yè)內(nèi)比較統(tǒng)一的觀點是：攤銷手法的不同規(guī)定是在因為面對不同性質(zhì)的無形資產(chǎn)：
例：假定某股份有限公司因業(yè)務(wù)需要購入一項專利權(quán)，支付專利轉(zhuǎn)讓費及所有相關(guān)費用2 000 000元，用銀行存款一次性付清。該公司購入的專利權(quán)使用壽命為10年，按直線法進(jìn)行攤銷。該項專利的購買成本為2 000 000元。
購買專利時：
借：無形資產(chǎn) 2 000 000
貸：銀行存款 2 000 000
專利權(quán)每年攤銷額=2 000 000/10=200 000（元）
借：管理費用 200 000
貸：累計攤銷 200 000
使用年限不能準(zhǔn)確判斷的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。在每個會計期限內(nèi)企業(yè)應(yīng)對使用年限無法確定的無形資產(chǎn)的使用壽命盡心一次復(fù)核。如若有資料顯示該無形資產(chǎn)的使用壽命可確認(rèn)，必須立刻估算該年限，同時按照規(guī)則處理。
二、無形資產(chǎn)攤銷核算的缺陷
攤銷方法單一。準(zhǔn)則中規(guī)定：在會計學(xué)中我們知道無形資產(chǎn)的成本應(yīng)以在擁有該資產(chǎn)起在可使用的年限里每月計提攤銷。這種方法很簡單易于操作，但是我們可以知道這種攤銷并不能真實反映實際使用情況。隨著科學(xué)進(jìn)步的腳步的加快，無形資產(chǎn)的消耗也會很快，這是因為該損耗是技術(shù)性的消耗。所以，對無形資產(chǎn)的攤銷不應(yīng)該只采用一種方法，應(yīng)該有多種攤銷方式。通常我們會對直線攤銷有這樣一種看法：因為科技進(jìn)步等原因造成價值損失，可以通過減值準(zhǔn)備來減少損失彌補。
攤銷價值不能轉(zhuǎn)回。對無形資產(chǎn)已攤銷的價值不能回轉(zhuǎn)是準(zhǔn)則中明確表明著，但是這對于雖然超過期限但其價值并沒有為此減少或者還存有部分價值的無形資產(chǎn)并不起到適用原則，由此看來無形資產(chǎn)的價值回轉(zhuǎn)應(yīng)被準(zhǔn)則所允許，但是必須要做到的是對回轉(zhuǎn)條件方法有應(yīng)有的規(guī)范，如若這樣企業(yè)無形資產(chǎn)價值信息的真實可靠性就大大提高了。
三、對無形資產(chǎn)攤銷核算的改進(jìn)
（一）無形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)引入加速攤銷概念
加速攤銷法是指將無形資產(chǎn)的攤銷額按先多后少的原則分?jǐn)傆诟鲾備N期，隔年負(fù)擔(dān)的攤銷額呈逐年遞減趨勢的一種會計核算方法，例如專利權(quán)等無形資產(chǎn)的收益一般前期比后期高，所以引用加速攤銷的方式是非常有必要的。使用直接攤銷法的時候，需要補充在更換新賬時，從無形資產(chǎn)收購的日期，原價以及每期的攤銷都抄記并入賬本里，相對應(yīng)的去查找，在資產(chǎn)負(fù)債表附注里注明以上資料，同時不要漏記對該無形資產(chǎn)的核算原則與計算方法 。為增強加快會計國家公司之間的會計信息的可比性，建議引入加速攤銷的方法，一些企業(yè)取得的無形資產(chǎn)的價值較大，達(dá)到幾十萬，上百萬，甚至以百萬計的重要的無形資產(chǎn)，將顯著提高，為企業(yè)帶來超額利潤的盈利能力和競爭力，但這種影響往往是與市場環(huán)境，政策環(huán)境的改變逐漸減弱，在這種情況下，加速攤銷法更符合匹配的原則，從技術(shù)進(jìn)步的角度來看，相信很難估計的無形資產(chǎn)預(yù)計失敗的時間點，迫使人們不得不使用加速攤銷法。另一方面，與直線法相比，加速攤銷法更符合成本補償?shù)睦碚?，更有利于企業(yè)早日補償成本，更有利于降低無形資產(chǎn)的投資風(fēng)險，擴大企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，因此具有更高的現(xiàn)實意義。在采用直接攤銷法時，應(yīng)當(dāng)加以補充，要求在更換新賬時，把收購無形資產(chǎn)之日起、每期攤銷與原價加以抄錄過賬，一并查找，并將這些資料以及無形資產(chǎn)的政策、方針、核算原則、計算方法在資產(chǎn)負(fù)債表的附注中加以補充說明。
（二）可采用縮短攤銷年限的方法
我們知道無形資產(chǎn)收益是無法準(zhǔn)確估量的，所以縮短投資回收期是降低企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的最直接方法，面對具有延期功能的無形資產(chǎn)如商標(biāo)權(quán)，其使用的年限規(guī)定可采取國際慣例的假定年限，也就是不能超過20年，但是還有一些無形資產(chǎn)是和固定資產(chǎn)一樣要使用加速攤銷法來計提的，典型的是專利權(quán)或非專利技術(shù)等。這些技術(shù)變革的影響，除了考慮使用壽命，應(yīng)該指出的是，無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)是特定條件下的項目，可適當(dāng)采取加速攤銷。
（三）新會計準(zhǔn)則中考慮了貨幣時間價值
舊準(zhǔn)則規(guī)定，購入的無形資產(chǎn)應(yīng)該以實際支付的價款作為其入賬價值。新準(zhǔn)則中規(guī)定具有融資性質(zhì)的無形資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定；無形資產(chǎn)攤銷的另一個重大變化是，新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在每年年度終審查使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進(jìn)行復(fù)核，當(dāng)無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同時，應(yīng)當(dāng)改變攤銷期限和攤銷方法。可見，新準(zhǔn)則在這一方面的規(guī)定更切實、更具體，也與國際會計準(zhǔn)則趨同；增加研發(fā)費用披露的內(nèi)容。企業(yè)應(yīng)該在會計報表附注中披露下列信息：本期研發(fā)支出總額，費用化與資本化的研發(fā)支出數(shù)額，無形資產(chǎn)研發(fā)成功率，預(yù)期研發(fā)支出帶來的未來資產(chǎn)，對商業(yè)機密企業(yè)可以不予披露，但應(yīng)披露研發(fā)費的總額；研究開發(fā)費用的明晰。由于確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)和范圍的模糊使費用如何準(zhǔn)確科學(xué)的分類成了一個難點，并且它也是個重點。為了能使報表更好的反應(yīng)費用，筆者建議，應(yīng)對研發(fā)費用進(jìn)行細(xì)化，課氛圍主題費用和附注費用，主題費用反應(yīng)與研發(fā)本身有關(guān)的，為研發(fā)發(fā)生的費用，將其資本化；二輔助費用主要反應(yīng)研發(fā)過程定形成的費用，最終將其費用化。
摘要：隨著知識經(jīng)濟時代的到來，知識已被作為驅(qū)動經(jīng)濟價值增長的根本要素越來越被人們所重視，技術(shù)、信息和經(jīng)濟管理模式等對于企業(yè)的獲利性、可持續(xù)發(fā)展性舉足輕重。本文是以國內(nèi)外有關(guān)知識資本評估理論文獻(xiàn)為基礎(chǔ)的綜述，概括了國內(nèi)外各位學(xué)者對知識資本評估理論的方向研究方向和研究成果，并對相關(guān)文獻(xiàn)做簡要分析。本文旨在對知識資本評估的研究提供一個參考。
關(guān)鍵詞：知識資產(chǎn)；無形資產(chǎn)；價值評估一、知識資本的概念
平衡記分卡的創(chuàng)始人Robert Kaplan與諾朗頓研究院的David Norton(1996)的觀點是將資本注入到顧客、供應(yīng)商、員工、技術(shù)和創(chuàng)新這幾個方面來增加企業(yè)未來價值，而這種價值的累積就是無形資產(chǎn)。從財務(wù)、客戶、運營、學(xué)習(xí)與成長四個維度，將組織戰(zhàn)略有效性的落腳點設(shè)為可操作的衡量指標(biāo)和目標(biāo)值。Leif Edvinsson(1997)在《智力資本――發(fā)現(xiàn)隱含在智力資本下公司的真實價值》一書里系統(tǒng)闡述了無形資產(chǎn)的內(nèi)含和計量。他說：“無形資產(chǎn)是任何有利于公司價值的提升的隱藏資產(chǎn)”。并概括了無形資產(chǎn)的三個基本特性，即擴充了財務(wù)報告基本內(nèi)容；代表公允價值與賬面價值的偏離；無形資產(chǎn)是負(fù)債或者股東權(quán)益。
二、知識資本的構(gòu)成
Stewart(1994)認(rèn)為知識資本由三個部分組成：Human Capital、Structual Capital和Customer Capital，即著名的H-S-C結(jié)構(gòu)。Annie Brooking(1996)認(rèn)為，知識資本是所有能使企業(yè)正常運作的無形資產(chǎn)總和。她將是這個總和分割為市場資產(chǎn)，知識產(chǎn)權(quán)資產(chǎn)，人力資產(chǎn)和基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)四個部分，同時提出“Technology Broker”的知識資本估值模型。斯維比(1997)認(rèn)為知識資本由Employee Capital、Inter Structure和Extra Structure組成，即E-I-E結(jié)構(gòu)。John C.Dumay(2009)將知識資本衡量的重要性列為首要問題，為了使這種特殊的無形資產(chǎn)被更好的理解，他提供如何構(gòu)建知識資本的方法二不是僅僅的識別。
刑祥煥、張新宇(2011)以斯圖爾特對知識資本構(gòu)成的觀點為基礎(chǔ),結(jié)合煤礦企業(yè)運營流程和知識管理的特點,有針對性的探索了煤礦企業(yè)知識資本的構(gòu)成：技術(shù)資本、結(jié)構(gòu)資本和人力資本。王韜、劉念波、黃干(2010)則基于H-S-C結(jié)構(gòu)將知識資本理論與我國民營企業(yè)現(xiàn)狀融合在了一起，分析現(xiàn)有知識資本評價方法的優(yōu)劣之后完善了民營企業(yè)知識資本評價模型，在以企業(yè)問卷調(diào)查的方式獲取數(shù)據(jù)后，運用二階因子分析驗證了其結(jié)構(gòu)方程。
三、知識資本的評估方法
斯堪地亞導(dǎo)航器模型(Skandia Navigator)：Skandia是全世界首個試圖評估企業(yè)知識資本的大企業(yè)，其推手是L.Edvinsson和MIT的M.Malone。該框架包含位于頂層的財務(wù)面向，位于核心的人力面向，位于的客戶面向和流程面向以及位于根基的更新與發(fā)展面向，并從財務(wù)性和非財務(wù)性的不同角度，總共產(chǎn)出112個測量指標(biāo)。該方法提供一個分類架構(gòu)以及測量的指標(biāo)備選體系，并且指出顧客資本的重要性。而缺點是其過程太過繁雜且耗時。
無形資產(chǎn)監(jiān)測器模型(Intangible Assets Monitor)：斯維比教授(1997)提出的該模型是一種實用的無形資產(chǎn)價值計量的方法。無形資產(chǎn)計量指標(biāo)的選擇取決于公司的策略，尤其是適用于本公司占有大量無形資產(chǎn)的情況。該模型的重點是企業(yè)改革和知識流動指數(shù)，關(guān)注資產(chǎn)增長，更新速度，效率和風(fēng)險回避，在發(fā)展過程中可以清晰地了解和把握資產(chǎn)。
市賬差額法：斯維比和埃德文森認(rèn)為公允價值與賬面價值之間的偏差即為公司知識資本為企業(yè)帶來的利益，也就是知識資本的價值。該方法以企業(yè)作為整體的角度出發(fā)，企業(yè)價值可以用股票市值或通過同業(yè)同規(guī)模相似企業(yè)比較的方法得出。但可以看出這是一種粗略的計算方法，不能分析出影響知識資本的各個構(gòu)成的變動和敏感性。
托賓q法(Tobins q)：James Tobin的q比率=公司市場價值/資產(chǎn)重置成本。在西方國家，q比率的波動一般在0.5和0.6之間。
賦予投資者的市場價值(Investor Assigned Market Valve):Standfield(1998)認(rèn)為該組織或項目作為股票市場價值的真實價值等于有形資本+(現(xiàn)實的知識資本+知識資本磨損+持續(xù)競爭優(yōu)勢)。
價值增值知識系數(shù)法(VAIC)：Pulic(2000)提出了一個等式：VAICi=CEEi(使用的資本)+HCEi(人力資本)+SCEi(結(jié)構(gòu)資本)，該等式基于三個主要要素間的關(guān)系來測量知識資本創(chuàng)造的價值及其有效性。
包含估值法(Inclusive Valuation Methodology)：以McPherson(1998)為主要代表人物，使用組合的權(quán)重指標(biāo)層級，以相對的而不是絕對的價值為重點，即無形價值附加值=組合價值的增加-貨幣價值。
劉煒(2006)運用灰色綜合評價法對多組織知識資本管理評價。并建立了一套模糊多指標(biāo)方法來評價知識管理能力。最后用數(shù)值舉例說明了該方法的具體應(yīng)用。孫立新(2013)基于H-S-C結(jié)構(gòu)，在結(jié)構(gòu)資本、顧客資本中深層次的挖掘其中歸屬于員工層次的部分，從員工個體角度對知識資本的概念界定進(jìn)一步深化。從IH-IS-IC三個維度的知識資本，共九項評價指標(biāo)，提出了三維交互模式和未來的研究方向。
四、小結(jié)
國內(nèi)外相關(guān)學(xué)者已在借鑒前人研究成果的基礎(chǔ)上對知識資本的內(nèi)涵、構(gòu)成以及評估方法等方面做了貢獻(xiàn)，豐富和完善了理論體系。評估方法雖然已經(jīng)納入了一些無形資產(chǎn)的概念，但仍然沒有形成、推廣專門針對于軟資產(chǎn)價值評估的系統(tǒng)性方法。由于知識資本本身就是一個比較復(fù)雜抽象的問題，主要變現(xiàn)為知識資本的難以量化，概念模糊，并且與其他資本混雜在一起。到目前為止，對知識資本界定和評估還沒形成完整的評估理論體系和具有實踐意義的應(yīng)用指南。
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關(guān)鍵詞：評估地價 無形資產(chǎn) 公積金
土地是農(nóng)民賴以生存的基本自然資源，是農(nóng)村集體經(jīng)濟組織最重要的經(jīng)濟資源，它具有不可再生、不可替代、可永續(xù)使用等基本屬性。目前，農(nóng)村土地資源未納入會計賬內(nèi)核算，土地管理存在著諸多弊端漏洞，影響了農(nóng)村經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展。因此，將土地納入會計賬內(nèi)核算，對土地資源進(jìn)行規(guī)范地、科學(xué)地管理，是農(nóng)村經(jīng)濟發(fā)展的客觀要求。
一、核清土地面積，科學(xué)評估地價
組織村民代表會同有關(guān)專業(yè)技術(shù)人員，組成土地清理小組，按自然地塊逐一對土地進(jìn)行測量，并與歷史資料相核對，確保測量結(jié)果的科學(xué)性、準(zhǔn)確性。根據(jù)士地的土質(zhì)、水利及交通等條件，綜合評定出土地的等級，作為評估土地價格的基礎(chǔ)依據(jù)，并參考當(dāng)?shù)氐耐恋厥袃r，科學(xué)地評估土地價格，作為土地的入賬價值。
二、會計核算科目的設(shè)置
我國土地的交易，是土地使用權(quán)的交易，我們核算的土地價值，就是“土地使用權(quán)”的價值。土地使用權(quán)是“無形資產(chǎn)”核算的內(nèi)容之一，實務(wù)中增設(shè)“無形資產(chǎn)”一級會計科目，并通過對應(yīng)科目”公積金”核算土地使用權(quán)的價值。
(一) “無形資產(chǎn)”屬資產(chǎn)類科目，該賬戶借方登記土地使用權(quán)及其他無形資產(chǎn)的增加值，貸方登記土地使用權(quán)及其他無形資產(chǎn)的減少值，借方余額表示土地使用權(quán)的賬面價值及其他無形資產(chǎn)未攤銷的賬面價值。會計實務(wù)中，不分期攤銷“無形資產(chǎn)”中的土地價值，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或重新評估土地價格低于賬面價值時，應(yīng)對應(yīng)沖減無形資產(chǎn)賬面價值。
(二)“無形資產(chǎn)”明細(xì)科目的設(shè)置，根據(jù)土地用途及土地使用者的不同，農(nóng)村土地分為以下幾類：農(nóng)戶平均分種的耕地、宅基地、集體留用的機動地、工礦企業(yè)用地、林地等。會計核算中，根據(jù)可操作性、實用性以及對信息數(shù)據(jù)的要求，對以上各類土地分別對應(yīng)設(shè)置明細(xì)科目“耕地使用權(quán)”、“宅基地使用權(quán)”、“機動地使用權(quán)”、“建設(shè)用地使用權(quán)”和“林地使用權(quán)”，通過以上明細(xì)科目，對各類土地進(jìn)行數(shù)量、金額明細(xì)核算。
(三)“公積金”是所有者權(quán)益類科目，是核算土地價值“無形資產(chǎn)”的對應(yīng)科目。根據(jù)會計的重要性原則，在“公積金”科目下增設(shè)“土地公積”明細(xì)科目，明細(xì)核算土地的公共積累。
三、土地的入賬價值
土地的入賬價值按評估價入賬。工作中，隨時評估地價是不可行的，在土地全面評價后，按類型計算該類土地的平均評估價，作為該類土地會計核算的固定入賬價值。當(dāng)土地市價發(fā)生明顯變化時，可重新確定平均估價。土地的用途發(fā)生改變時，應(yīng)按新用途的評估價入賬，原賬面價值與新入賬價值之差作“公積金”處理。村集體征用建設(shè)用地，涉及用貨幣支付相關(guān)費用，征用后的土地按“建設(shè)用地”的評估價入賬，入賬價值中包括用貨幣支付的相關(guān)費用形成的價值，原賬面價值和支付的費用之和與入賬價值之差，作“公積金”處理。
四、土地的轉(zhuǎn)讓核算
土地必須依法轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價值與賬面價值之差作“公積金”處理，同時對應(yīng)沖減“無形資產(chǎn)”價值。建設(shè)用地轉(zhuǎn)讓時，由于其賬面價值中包括用貨幣支付相關(guān)費用形成的價值和土地本身價值兩部分，該兩部分的價值形成有明顯的差別，賬務(wù)處理時應(yīng)分別核算。無論轉(zhuǎn)讓價值高低，由支付相關(guān)費用形成的“無形資產(chǎn)”的價值部分，作“其他收入”處理，同時沖減 “無形資產(chǎn)”賬面價值，賬面價值和“其他收入”之和與轉(zhuǎn)讓價值之差，作“公積金”處理。業(yè)務(wù)工作中，“建設(shè)用地使用權(quán)”，價值也有增減變化，為方便計算，假定這種變化與支付費用辦理征用無關(guān)，而是土地本身價值的變化。土地轉(zhuǎn)讓時，賬面價值和“其他收入”之和與轉(zhuǎn)讓價值之差也作“公積金”處理。
五、土地臺賬的建立及登記
土地賬內(nèi)核算后，“無形資產(chǎn)”賬戶總分類核算土地使用權(quán)的價值，按設(shè)立的明細(xì)賬戶，明細(xì)分類核算各類土地的數(shù)量價值，以上核算不能反映各農(nóng)戶對各類土地的使用分布情況，工作中，可設(shè)立以農(nóng)戶為單位，以各類土地為明細(xì)科目的多欄式土地臺賬，登記各農(nóng)戶各類土地的變動情況及余額情況。根據(jù)需要，可對耕地再細(xì)分為：早田、水田、菜園等進(jìn)行核算。土地臺賬格式見附表。
六、業(yè)務(wù)舉例
(一)會計分錄
例：村集體與農(nóng)戶協(xié)議流轉(zhuǎn)入耕地lO畝，辦理建設(shè)征用，協(xié)議商定，流轉(zhuǎn)后的土地歸集體統(tǒng)一經(jīng)營使用，集體每季按當(dāng)?shù)仄骄a(chǎn)量補助農(nóng)戶糧食，按市價兌現(xiàn)。辦理征用支付費用40000元；村民張某承包4畝建企業(yè)，土地評估價，承包費同上；經(jīng)研究轉(zhuǎn)讓給村民王某6畝建企業(yè)，轉(zhuǎn)讓價18000元/畝，款己收，轉(zhuǎn)讓過程中的稅費王某承擔(dān)。會計分錄為：
①流轉(zhuǎn)后辦理征用：
“公積金”價值= 10000×10- 5000×10-40000 = 10000
借：無形資產(chǎn)一建設(shè)用地使用權(quán)100000
貸：無形資產(chǎn)一耕地使用權(quán)50000
銀行存款40000
公積金一土地公積10000
②承包給張某，不作會計分錄，只登記土地臺賬。
③轉(zhuǎn)讓王某6畝
轉(zhuǎn)讓土地的賬面價值： 100000/10×6=60000
轉(zhuǎn)讓土地的收益=40000/10×6=24000
記入“公積金”價值=18000×6一(60000+24000) =24000借：銀行存款108000
貸：無形資產(chǎn)一建設(shè)用地使用權(quán)60000
其他收入24000
公積金一土地公積24000
④若轉(zhuǎn)讓價格82000元時，其分錄：
借：銀行存款82000
公積金一土地公積2000
貸：無形資產(chǎn)一建設(shè)用地使用權(quán)60000
其他收入24000
⑤10月25日秋季補水稻產(chǎn)量按450公斤/畝，單價0.8元/公斤。
借：其他支出3600
貸：現(xiàn)金(內(nèi)部往來)3600
(二)土地臺賬登記：
張某，戶號001號，2002年1月1日有關(guān)資料如下：
人口5人，分配耕地5畝，其中：水田2畝，早田2畝，菜園l畝，宅基2倍，面積0.4畝，承包機動地2畝，合同號001，承包林地10畝，合同號0200 2002年6月10日，經(jīng)協(xié)商流轉(zhuǎn)給村集體耕地(旱田) 2畝，集體用于企業(yè)占地，流轉(zhuǎn)合同號0210 6月25日承包土地4畝建企業(yè)，合同號025，年內(nèi)該戶出生2人，死亡1人， 2002年12月31日，按規(guī)定進(jìn)行土地找補，在收回的2份機動地內(nèi)找補1人土地。
該戶張某的土地臺賬見附表。
伴隨著我國進(jìn)入到改革開放的現(xiàn)代化進(jìn)程中來之后，科教興國逐漸被作為國策來執(zhí)行，科學(xué)技術(shù)作為第一生產(chǎn)力的概念也已經(jīng)深入人心，今后我們將會迎來知識經(jīng)濟的時代。在新的時代里，經(jīng)濟的高速發(fā)展也都給企業(yè)帶來了更多的未知數(shù)，無形資產(chǎn)的重要性也都在被很多單位和個人所重視起來。很多的科研單位也都是被無形資產(chǎn)占據(jù)著重大的資產(chǎn)份額，而且在現(xiàn)在的經(jīng)濟市場上越來越多的科研單位的資產(chǎn)也都已經(jīng)具有很大的體量了。隨著社會上的很多的單純性的事業(yè)型的科研單位也都逐漸地轉(zhuǎn)變企業(yè)的科研型的單位，科研單位的無形資產(chǎn)的會計計量以及具體的成本核算也都在很大的程度上成為了很多的會計工作者的工作重點所在。
一、無形資產(chǎn)的概念
（一）無形資產(chǎn)的概念
根據(jù)我國最新的會計準(zhǔn)則的規(guī)定來看，無形資產(chǎn)主要是指的企業(yè)具有實際擁有權(quán)但是沒有實物的形態(tài)來進(jìn)行辨認(rèn)的那些非貨幣性的長期資產(chǎn)，在一般看來這些資產(chǎn)主要包括商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)、非專利權(quán)等形式，無形資產(chǎn)的分類也都有著很多的標(biāo)準(zhǔn)，所以可以分成很多的種類，比如說按照時間來看可以分為有限期和無限期。
（二）無形資產(chǎn)的特點
根據(jù)無形資產(chǎn)的定義來看，無形資產(chǎn)本身也都具有一定的特性，主要的特征就是包括無形性、專屬性、多元性、動態(tài)性、載體的依存性還有對于環(huán)境的依賴性等等特征。我們一般對于無形資產(chǎn)可以這樣的進(jìn)行理解：即主要指的是不具備實物形態(tài)的，主要是以無形的知識還有知識產(chǎn)權(quán)的形式而存在的，可以在實際中被認(rèn)知存在，也可以被培養(yǎng)以及創(chuàng)造，它與其他形式的資產(chǎn)重要的特征區(qū)別則主要是無形性。
無形資產(chǎn)本身的專有性即是他的壟斷還有排他性，無形資產(chǎn)是作為企業(yè)的法定權(quán)利之一，與其他的資產(chǎn)區(qū)別則主要是無形資產(chǎn)在特長、使用等方面所表現(xiàn)出來的壟斷性還有排他性的特征。而無形資產(chǎn)的動態(tài)性這主要是因為他可以為企業(yè)創(chuàng)造實實在在的收益，但是這個收益本身是具有不確定性的，這方面的影響因素則主要是因為管理方式、組織結(jié)構(gòu)還有具體的工作條件等等方面的因素的影響。無形資產(chǎn)的無形，使得它的存在也就必須要依賴一定的載體來呈現(xiàn)，而載體可以是集體，也可以是個人。無形資產(chǎn)本身在不同的環(huán)境下、不同的企業(yè)中還有不同的時間段內(nèi)所表現(xiàn)出來的各方面價值也都是不一樣的，這就是無形資產(chǎn)所表現(xiàn)出來的依賴性。
二、目前的科研單位中無形資產(chǎn)的會計處理所存在的問題及原因
我國的會計準(zhǔn)則中規(guī)定，企業(yè)的開發(fā)費用必須要在符合一定的資產(chǎn)確認(rèn)條件下才可以進(jìn)行資本化。企業(yè)在對無形資產(chǎn)進(jìn)行自行開發(fā)的過程中，為了可以使得對自己的研發(fā)成果進(jìn)行是不是無形資產(chǎn)的確認(rèn)，一般會把自行研發(fā)的整個過程分為研究階段還有開發(fā)的階段。對于研究階段的支出就可以在當(dāng)期的時間內(nèi)來作為損失處理，這是因為在研究的階段一般都不會對無形資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)，無形資產(chǎn)的確認(rèn)一般都是存在于開發(fā)的階段，這樣一來也就需要對于那些符合無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件的開發(fā)費用來進(jìn)行必要的資本化的處理。
通過對比國外的處理方式會發(fā)現(xiàn)其中的不同之處，就拿美國來進(jìn)行舉例子，他們的規(guī)定中在研究還有開發(fā)的兩個過程中所發(fā)生的費用都會被認(rèn)為是這方面的費用支出。這樣處理的主要理論依據(jù)就是說在研究開發(fā)的整個過程中所有的可以支出的費用在將來會轉(zhuǎn)變成為收益，但是不能保證一定會變成實際的收益，這就是過程中的風(fēng)險性所在，所以為了最大的規(guī)避掉這些風(fēng)險的話，就需要把他們計算到當(dāng)期損益當(dāng)中去了。通過對于實際的情況進(jìn)行調(diào)查研究發(fā)現(xiàn)，我國的科研單位之所以不能夠準(zhǔn)確的把收入還有成本進(jìn)行較好的匹配的主要原因是我國目前的規(guī)定對于自創(chuàng)的無形資產(chǎn)的認(rèn)定方法有著單獨的規(guī)定。我們可以舉出一個實際的案列來對這些問題進(jìn)行分析：在某地區(qū)有一個研究所，主要是研究各種船舶使用的各種新的設(shè)備與技術(shù)，當(dāng)然主要也都是為了軍事科研與生產(chǎn)之間相互結(jié)合的研究所。該研究所在該領(lǐng)域已經(jīng)成為這個領(lǐng)域的重要力量，也由此配備了大量的研究部門，各個不同的部門下面也都配套建設(shè)有齊全的研究室，目前該所的研究領(lǐng)域也都在很大的程度上涵蓋了船舶設(shè)計的各個領(lǐng)域。由于我國的海洋戰(zhàn)略的改變，目前這個所承接了大量的國家和軍隊的科研項目課題，下?lián)艿呢斦再|(zhì)課題研究經(jīng)費列入到專項的應(yīng)付款科目當(dāng)中去核算，除了國家和地方政府給予的縱向課題之外，該研究所每年還有很多的橫向科研項目，這些項目在研發(fā)之后，可以通過技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)服務(wù)咨詢等來取得收益。
該研究所一直以來都堅決落實我國企業(yè)會計準(zhǔn)則，所以對于本單位所自行研發(fā)的無形資產(chǎn)都采用費用化進(jìn)行處理。該研究所對于歷史上所研發(fā)的所有專利技術(shù)和科研成果除了申報國家專利技術(shù)及新產(chǎn)品發(fā)明證書之外，并沒有對它們進(jìn)行會計計量，也就是說這些專利技術(shù)和科研成果并沒有作為無形資產(chǎn)存在于企業(yè)的賬目上，相反只是對它們進(jìn)行簡單的費用化，因此所結(jié)算出來的財務(wù)數(shù)據(jù)不夠真實，不能夠全方位的反映出企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和資產(chǎn)質(zhì)量等。
產(chǎn)生上述問題的主要原因是成本費用的復(fù)雜性所導(dǎo)致的成本核算方面的困難，具體體現(xiàn)在以下五個方面：1.無形資產(chǎn)是一項無形的智力產(chǎn)品，其發(fā)明創(chuàng)造不僅需要一定的時間，同時也需要使用多種科研儀器并消耗多種材料，再結(jié)合科研人員所具備的先進(jìn)技術(shù)知識才能創(chuàng)造出來，所以說這些成果具有一定的偶然性和隨機性；2.并不是每一項無形資產(chǎn)都具有長期穩(wěn)定的收益特性，很多無形資產(chǎn)研究出來之后市場并不需要它，導(dǎo)致沒有收入與之前的成本相匹配，這些都表明了無形資產(chǎn)的偶然性和隨機性；3.成本和收益之間具有不確定性的特點；4.費用的準(zhǔn)確計量難度比較大。
三、對于完善科研單位無形資產(chǎn)會計處理的建議
通過對于以上研究所的無形資產(chǎn)的會計處理過程中存在的問題進(jìn)行分析可以知道，這個研究所的無形資產(chǎn)的會計處理主要是遵守的以下的幾個原則：即對于成本的可靠地計量的原則還有未來的預(yù)期經(jīng)濟收益的原則。圍繞著這兩個原則我們來對于完善科研單位的無形資產(chǎn)的會計處理提出以下的幾個改進(jìn)的意見：
（一）在對企業(yè)的無形資產(chǎn)投入成本上衡量進(jìn)行計量
資產(chǎn)的計量主要指的就是企業(yè)在進(jìn)行資產(chǎn)入賬的時候，資產(chǎn)被記錄還有報告的時候，主要采取的是怎樣的形式，目前來看我國的計量方式主要是以歷史成本來作為主要的方法。比如說企業(yè)在自主研發(fā)以及合法的申請的的過程中，在這個過程中所產(chǎn)生的注冊費還有律師方面的費用，都可以被計入到企業(yè)的無形資產(chǎn)的成本中去；與此同時把那些原材料的費用，人工成本還有因此產(chǎn)生的一些其他費用，都需要計入到當(dāng)期的損益中去。
（二）把專利還有技術(shù)等無形資產(chǎn)進(jìn)行資本化處理
通過研究我國目前的對于無形資產(chǎn)的確認(rèn)的辦法可以知道這才是在最大的程度上來影響到科研單位的收入以及成本的配比問題，需要將支出的資金進(jìn)行資本化處理，在如今的知識經(jīng)濟時代，科研單位所發(fā)生的技術(shù)開發(fā)與轉(zhuǎn)讓方面的收入越來越高。隨著社會越來越重視知識產(chǎn)權(quán)，而且以后的經(jīng)濟體量也會越來越大，我們有必要對于專利還有技術(shù)的資本化進(jìn)行探索，一旦可以進(jìn)行這種處理之后，受益于多年的技術(shù)成果積累，可以在很大的程度上幫助科研成員在受益期內(nèi)來合理的對于前期的成本進(jìn)行分?jǐn)?，使得收入還有成本之間相互匹配。
（三）及時的對科研成本進(jìn)行核算
科研人員使用本身的知識還有智力來對于新的技術(shù)和技藝進(jìn)行開發(fā)，這些勞動之后所取得的科研成果也都是無形的智力的產(chǎn)品，這個時候就需要我們來對課題資料進(jìn)行收集，使用科學(xué)的辦法來衡量核算科研的成本，根據(jù)不同的課題項目來對所有的科研費用進(jìn)行收集與整理，在課題的研究還有技術(shù)的開發(fā)完成了之后，把這些都轉(zhuǎn)入到無形資產(chǎn)的科目下進(jìn)行核算，對于那些研究并沒有取得預(yù)期的成果的科研項目也要積極地把他們歸結(jié)到管理費用中去。對于這些問題較為成熟的處理方式就是在企業(yè)的內(nèi)部來組成一個課題專家的評估項目小組，具體的來根據(jù)項目的盈利情況，對于其中的經(jīng)濟環(huán)境、項目風(fēng)險等問題，采取合適的辦法來進(jìn)行準(zhǔn)確的價值評估，合理的進(jìn)行掌握。
四、結(jié)語
綜上所述，隨著我國進(jìn)入到知識經(jīng)濟的時代，科研的規(guī)模也都在不斷地發(fā)展壯大，更多的科研單位會具備更多的無形資產(chǎn)，而且隨著科研與商業(yè)的結(jié)合，更多的單純的事業(yè)型單位會變成企業(yè)型的科研單位，對于無形資產(chǎn)的會計處理也會越來越重要，所以對于無形資產(chǎn)的會計處理方向有必要進(jìn)行明確。
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何謂無形資產(chǎn)的加速攤銷法？是指將無形資產(chǎn)的攤銷額按先多后少的原則分?jǐn)傆诟鲾備N期，各年負(fù)擔(dān)的攤銷額呈逐年遞減趨勢的一種會計核算方法。
筆者認(rèn)為，與直線攤銷法相比，加速攤銷法更符合成本補償?shù)睦碚摚欣谄髽I(yè)早日補償成本，更有利于降低無形資產(chǎn)的投資風(fēng)險，擴大企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，因此具有更高的現(xiàn)實意義。以下針對無形資產(chǎn)攤銷核算中采用加速攤銷法的必要性和可行性發(fā)表筆者的幾點淺見，僅供探討。
一、采用加速攤銷法是時展的需要
無形資產(chǎn)作為以知識為基礎(chǔ)的經(jīng)濟資源，在知識經(jīng)濟下，無形資產(chǎn)的重要性日趨明顯，以知識為基礎(chǔ)的無形資產(chǎn)的比例將大大增加，在高新技術(shù)領(lǐng)域甚至處于支配地位。據(jù)統(tǒng)計，經(jīng)合組織內(nèi)一些先進(jìn)企業(yè)的有形資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的比例為1：2－3，1998年我國的海爾集團無形資產(chǎn)與有形資產(chǎn)的比例為1．78：l，我國加入WTO以后，無形資產(chǎn)的投資規(guī)模及投資比例將進(jìn)一步擴大。由此，為了減少無形資產(chǎn)的投資風(fēng)險，使投資者獲得較好的經(jīng)濟效益，觀上要求投資者在組織無形資產(chǎn)會計核算中必須遵循穩(wěn)健性原則，以努力降低投資風(fēng)險。時展要求無形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)予多樣性，攤銷方法應(yīng)更具穩(wěn)健性，為使用加速攤銷法提供了契機。
二、適應(yīng)無形資產(chǎn)本身特點的要求
無形資產(chǎn)的經(jīng)濟價值在很大程度上要受到外部因素的影響，如技術(shù)進(jìn)步、市場需求變化、同行業(yè)的競爭等，因此一方面其預(yù)期的獲利能力具有高度的不確定性，另一方面無形資產(chǎn)究竟能為企業(yè)帶來多大的經(jīng)濟利益也具有難以辨認(rèn)性。由此可見，無形資產(chǎn)投資是一個高風(fēng)險的投資項目，投資的成功率不高，而且已經(jīng)取得的無形資產(chǎn)可能因為技術(shù)進(jìn)步或偶然的經(jīng)營失誤而失去應(yīng)有的作用，因此保護(hù)好投資者在這方面的投資利益是無形資產(chǎn)投資的關(guān)鍵。在無形資產(chǎn)的會計核算中應(yīng)用加速攤銷法有利于保護(hù)投資者的利益、防止投資風(fēng)險，因而更能適應(yīng)無形資產(chǎn)本身特點要求，從而使加速攤銷法的應(yīng)用成為可能。
三、理論上有利于進(jìn)一步完善我國的現(xiàn)代財會制度
為適應(yīng)世界經(jīng)濟一體化的要求，特別是加入WTO后對我國會計制度的要求，我國的會計制度正經(jīng)歷著一場具有時代意義的變革，逐漸與國際會計制度接軌?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》的頒布與實施，正是這一變革的具體體現(xiàn)，不過從發(fā)展的角度來看，任何上層建筑都要適應(yīng)一定時期經(jīng)濟基礎(chǔ)的要求，因此任何時期的會計制度均應(yīng)進(jìn)一步完善與發(fā)展，所以筆者認(rèn)為，此準(zhǔn)則中仍然存在著如下幾個問題有待于進(jìn)一步探討。
（一）攤銷方法和攤銷年限
此準(zhǔn)則15條規(guī)定：“無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計使用年限內(nèi)平均攤銷”。準(zhǔn)則中該條規(guī)定無形資產(chǎn)攤銷采用直線法，方法單一，不符合穩(wěn)健性原則，不利于降低無形資產(chǎn)的投資風(fēng)險。
此外，該準(zhǔn)則15條中還對無形資產(chǎn)的攤銷期限作了明確規(guī)定，與過去相比，攤銷期限有所縮短，雖有利于降低無形資產(chǎn)的投資風(fēng)險，但同時在有些方面也不無遺憾，一是有些無形資產(chǎn)類型存在法律規(guī)定的有效期或企業(yè)規(guī)定的受益期較長的問題，二是在“法律沒有規(guī)定有效期，合同中沒有規(guī)定受益期的，攤銷期不超過10年”的規(guī)定中對攤銷期的確定方法沒有作出具體解釋，因此可以理解為由企業(yè)自行確定，從而給了人為因素以可乘之機，攤銷其不超過10年，可能出現(xiàn)與實際受益期不符的現(xiàn)象，容易人為操縱利潤，從而使企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果真實性受到一定的影響。
（二）減值
此準(zhǔn)則中關(guān)于無形資產(chǎn)減值方面的規(guī)定，其主要目的是為了準(zhǔn)確反映資產(chǎn)的變現(xiàn)值，充分體現(xiàn)財務(wù)報告的客觀、真實、公允性，同時也有另一方面的目的，即為了降低無形資產(chǎn)的投資風(fēng)險。但筆者認(rèn)為準(zhǔn)則中有關(guān)該方面的規(guī)定在以下方面仍舊存在著一些缺憾。
1．此準(zhǔn)則16條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)定期對無形資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行檢查，至少每年檢查一次”，此外還作出了在三種情況下對無形資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計、將該資產(chǎn)的賬面價值超過可收回金額的差額確認(rèn)為減值準(zhǔn)備的規(guī)定。按照此規(guī)定每年須對無形資產(chǎn)的賬面價值檢查一次，無疑將使會計核算難度加大，大大增加了會計人員的工作量，同時由企業(yè)對無形資產(chǎn)的可回收金額進(jìn)行估計的規(guī)定，為人為因素的干擾提供了可能，為企業(yè)操縱利潤提供了空間。
2．此準(zhǔn)則17條“無形資產(chǎn)減值的跡象全部消失，企業(yè)才能將以前年度已確認(rèn)的減值損失全部或部分轉(zhuǎn)回”。在此規(guī)定中減值的跡象如何判斷，采用何種判斷方法，完全由企業(yè)確定，也為人為操縱利潤的情況提供了便利條件。
四、會計處理方法上的可行性
《企業(yè)會計準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》中規(guī)定：“無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品，提供勞務(wù)，出租給他人，或為管理目的而持有的，沒有實物形態(tài)的非貨幣長期資產(chǎn)”。從該準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義可以看出，無形資產(chǎn)屬長期資產(chǎn)，支出的效益將涉及到多個會計期間，其支出屬資本性支出，這一點與固定資產(chǎn)相同。利用該特點，在具體采用加速攤銷法時，可以仿效固定資產(chǎn)加速折舊的具體方法，如雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、余額遞減法等，以下對如使用這些方法舉例說明。
（一）雙倍余額遞減法
雙倍余額遞減法，就是根據(jù)每期期初無形資產(chǎn)的攤余價值和雙倍的直線攤銷率計提無形資產(chǎn)攤銷額的一種方法，其計算公式如下：
年攤銷額=期初無形資產(chǎn)的攤余價值×年攤銷率
采用雙倍余額遞減法的目的是為了加速攤銷，采用該方法時如果某期出現(xiàn)按雙倍余額遞減法計提的攤銷額小于該期用直線法計提的攤銷額，即出現(xiàn)：
情況進(jìn)應(yīng)改用直線法
例如：企業(yè)購入商標(biāo)權(quán)一項，購入過程中發(fā)生的全部支出為150000元，假定按準(zhǔn)則規(guī)定確定的攤銷期為5年（準(zhǔn)則規(guī)定攤銷期不超過10年）。
每年的攤銷額計算見下表
（二）年數(shù)總和法
該方法是用一個以無形資產(chǎn)各年攤銷年限各年相加之和為分母、把無形資產(chǎn)尚需攤銷的年限為分子的分?jǐn)?shù)去乘以無形資產(chǎn)的全部應(yīng)攤銷額，計算出各年應(yīng)計提的無形資產(chǎn)攤銷的方法。其計算公式如下：
年攤銷額=無形資產(chǎn)全部應(yīng)攤銷額×年攤銷額
現(xiàn)以雙倍余額遞減法的資料來說明年數(shù)總和法下無形資產(chǎn)攤銷額的計算。
年攤銷額計算方法
以上兩種方法計算的是年攤銷額，如按月計提可以換算為月攤銷率計算出月攤銷額。關(guān)于無形資產(chǎn)加速攤銷法的其他具體方法不再舉列。
五、加速攤銷法在使用范圍上具有可行性
關(guān)于加速攤銷法的使用范圍的提法有兩個含義，一是哪些類型的無形資產(chǎn)攤銷采用加速攤銷法，二是哪些企業(yè)的無形資產(chǎn)攤銷使用加速攤銷法。
