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關(guān)鍵詞 ：政府投資 建設(shè)項目 竣工決算 財務(wù)審計 注意事項
中圖分類號：F832.48 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：
一、背景資料：
1.2009年**市某水庫除險加固工程由自治區(qū)水利廳新水建管[2008]73號文的批復(fù)，計劃投資810.3萬元，其中中央補助資金501萬元，自治區(qū)補助資金200萬元，地方自籌資金109.3萬元。
2.該項目報送建安工程投資為6,387,650.02元，我審計機關(guān)審定建安工程投資為5,359,656.4元（人民幣），審減造價1,027,993.62元。
3.該項目完成投資情況如下：其中建筑安裝工程投資6,547,010.71元(包括審計建筑工程費5,359,656.4元，輸變電工程42,702.32元；自動化測報安裝工程127,500元)，設(shè)備投資75,800元，待攤投資實際為941,351.99元。
4.該項目概算批復(fù)待攤投資為941,000.00元。
5. 未完工工程投資預(yù)計達(dá)32萬元
6.請問：為規(guī)避審計風(fēng)險，編寫審計報告中的竣工財務(wù)決算？應(yīng)注意哪些事項？
二、從背景資料分析，需要解決以下三方面問題
1、建設(shè)項目投資沒有按批復(fù)計劃完成。
（1）、計劃總投資為810.3萬元，實際完成投資為6,621,479.24元。其中：建筑安裝工程投資5,604,327.25元，設(shè)備投資75,800元，待攤投資實際為941,351.99元。
（2）、必須要弄清楚的有關(guān)概念及其關(guān)系：建設(shè)項目總投資包括三部分：1、建筑安裝工程投資、2、設(shè)備投資、3、待攤投資。
2、財政部對建設(shè)項目的有關(guān)規(guī)定：國家對建設(shè)項目投資沒有花完的項目資金，國家要將沒有花完的項目資金按原渠道收回。
3、存在未完工工程投資
三、項目專項資金沒花完，財政、建設(shè)單位、業(yè)主、設(shè)計、監(jiān)理等單位的意見和建議如下：
1、建設(shè)單位建議：因為有未完工工程部分，我們決不能讓沒有花完的項目資金，讓國家將該資金收回。如果讓該資金收走，再爭取資金難度很大，既然資金沒有花完，就將沒有花完的項目資金以征地、購買料場等形式來增加投資，增加待攤投資，來把剩余的項目資金消化掉。
2、業(yè)主建議：要求監(jiān)理增加簽證的工程量，來達(dá)到滿足完成投資計劃。
3、還有一些其它的建議。
四、審計風(fēng)險分析：
1、如果采納上述建議和意見，無疑，把所有的風(fēng)險轉(zhuǎn)移給了審計機關(guān)。
2、建設(shè)單位建議將沒有花完的項目資金以購買管理房、征地、購買料場等形式來增加投資，增加待攤投資，來把剩余的資金消化掉。變相增加待攤投資，但是，該項目概算批復(fù)待攤投資為941,000.00元，實際待攤投資已達(dá)到941,351.99元，若再增加待攤投資，待攤投資費用超出了建設(shè)項目概算批復(fù)的待攤投資，出具這樣的審計報告，一方面是審計單位既承擔(dān)了審計風(fēng)險，另一方面又成了審計機關(guān)不懂投資審計的笑話。
3、建設(shè)單位：要求監(jiān)理增加工程量，來達(dá)到滿足投資計劃。如果審計機關(guān)采納用增加工程量的形式來滿足增加投資，一方面施工單位有可能直接以審計機關(guān)的審計報告審定的建安工程投資，認(rèn)定就是他施工單位完成的建安工程投資，如果說不是施工單位完成的投資，施工單位反過來以審計報告跟建設(shè)單位、審計機關(guān)打官司，這樣讓審計機關(guān)處于相當(dāng)被動的地位，同時，審計機關(guān)也承擔(dān)了審計風(fēng)險。
五、應(yīng)熟悉的相關(guān)財務(wù)知識及有關(guān)的法律法規(guī)知識：
建設(shè)項目財務(wù)審計，不是簡單地將建設(shè)單位的財務(wù)數(shù)據(jù)摘抄下來，更重要的是去審核發(fā)生的各項費用是否合理，合規(guī)，費用數(shù)量是否在規(guī)定的計取范圍內(nèi)。如：
1、《基本建設(shè)財務(wù)管理規(guī)定》財建[2002]394號規(guī)定：業(yè)務(wù)招待費支出不得超過建設(shè)單位管理費總額的10%。
2、建設(shè)單位管理費總額控制數(shù)費率應(yīng)按以下規(guī)定去核定
3、招投標(biāo)費用的計取辦法
4、勘察設(shè)計費的計取辦法
5、監(jiān)理費的的計取辦法
6、在水利工程竣工驗收規(guī)范中明文規(guī)定：尾工工程(未完工程)資金超過總投資的5%，該項目不預(yù)竣工驗收。
六、審計報告中的竣工財務(wù)決算應(yīng)如何編制：
1、在本項目財務(wù)決算審計中，采用增加待攤投資費用的辦法肯定是行不通。
2、有人建議將未花完的建設(shè)項目資金全部列為未完工程投資，未完工程投資還有近71萬元，超過國家資金的10%，在水利工程竣工驗收規(guī)范中明文規(guī)定：“尾工工程(未完工程)資金超過總投資的5%，該項目不預(yù)竣工驗收”，這樣，會造成該項目無法竣工驗收。
3、本人認(rèn)為較為合適的處理辦法：以預(yù)計未完工程投資和預(yù)留費用進行處理，在報告中將71萬元以未完工工程投資32萬元，預(yù)留費用39萬元。這樣，將未花完的建設(shè)項目資金留在當(dāng)?shù)刎斦?，且不違背法律法規(guī)，又規(guī)避了建設(shè)項目投資審計風(fēng)險。
4、審計報告中的竣工財務(wù)決算采用以下定性方法：
項目完成投資、資金到位及支付情況:
根據(jù)市***局提供的“基本建設(shè)項目竣工財務(wù)決算表”，截止2010年12月27日市***水庫除險加固工程款收支情況如下：
1、該項目完成總投資6,621,479.24元,其中：建筑安裝工程投資5,604,327.25元(包括審計審定工程造價為5,359,656.4元，輸變電工程117，170.85元；自動化測報安裝工程127,500元)，設(shè)備投資75,800元，待攤投資941,351.99元。
2、到位資金情況：工程投資810.3萬元，其中：中央預(yù)算內(nèi)專項資金501萬元、自治區(qū)補助資金200萬元,地方配套資金109.3萬元。中央預(yù)算內(nèi)專項資金和自治區(qū)配套資金到位率100%。
3、資金支付情況：截止2010年12月31日市***水庫除險加固工程已支付建安投資費用5,305,716.83元；自動化測報75,800元；待攤投資費用804,351.99元。
在審計報告中發(fā)現(xiàn)的問題有：預(yù)計未完工程投資32萬元；預(yù)留費用39萬元。
七、從本案例可以看出：做好建設(shè)項目竣工決算的財務(wù)審計涉及的審計事項復(fù)雜、專業(yè)性強。
1、投資審計人員，不僅要求具備工程造價方面的專業(yè)知識，同時，更要求能懂得工程合同管理，還需要具備豐富的現(xiàn)場施工經(jīng)驗和其它各方面的知識。
2、投資審計人員還必須懂得財務(wù)方面的知識。
3、投資審計人員還必須要有豐富的法律法規(guī)知識。
[關(guān)鍵詞]科技計劃項目 驗收 財務(wù) 審計
2008年9月27日根據(jù)《浙江省科技計劃項目驗收管理（暫行）辦法》的規(guī)定，浙江省科學(xué)技術(shù)廳印發(fā)了《浙江省省級科技計劃項目驗收財務(wù)審計管理辦法（試行）》（浙科發(fā)計[2008]241號），要求對撥款20萬元及以上的科技項目經(jīng)費使用情況由第三方進行審計，20萬元以下的項目，要求編制經(jīng)費決算。兩個《辦法》的實施對規(guī)范科技經(jīng)費使用起到了積極的作用。2008年11月18日浙江省科技廳根據(jù)《辦法》的有關(guān)規(guī)定,經(jīng)對中介機構(gòu)上報的資料進行審核,符合條件的中介機構(gòu)有116家,作為首批參與浙江省科技計劃項目驗收財務(wù)審計的中介機構(gòu)。目前，越來越多的中小會計師事務(wù)所投入了較大的審計資源，加強學(xué)習(xí)與培訓(xùn)，注重審計質(zhì)量，提高為科技創(chuàng)新及企業(yè)的服務(wù)能力，起得了較好成績。
一、科技計劃項目驗收財務(wù)審計的性質(zhì)
（1）注冊會計師業(yè)務(wù)指導(dǎo)目錄（2012）科技計劃項目驗收財務(wù)審計屬于“五、財政預(yù)算資金相關(guān)業(yè)務(wù)”中“95.財政科技經(jīng)費（課題經(jīng)費）專項審計”的業(yè)務(wù)范圍。
屬性：其他審計業(yè)務(wù)（法定業(yè)務(wù)）
內(nèi)容：針對財政科技經(jīng)費使用情況及其效率予以審計
報告使用者：財政部、科技部、納稅人等
委托人：浙江省科技廳
專業(yè)能力勝能要求：精通財政科技經(jīng)費預(yù)算編制、審批、執(zhí)行、評價等流程和控制；熟悉與財政科技經(jīng)費相關(guān)的法律、法規(guī)和政策規(guī)定
執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則：注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則
其他項目歸口與省科技項目類同。如：
科技部項目：973、863、科技支撐項目、國際合作、創(chuàng)新工作方法項目、創(chuàng)新基金項目
民口科技重大專項：環(huán)保部、農(nóng)業(yè)部、工信部、住房和建設(shè)部等部委的重大專項
軍工項目：國防科工委軍工項目
（2）浙江省省級科技計劃項目驗收財務(wù)審計管理辦法（試行）
辦法所指財務(wù)審計是指科技項目在結(jié)題驗收前對合同規(guī)定的研發(fā)總經(jīng)費收支情況和經(jīng)濟指標(biāo)完成情況進行審計。
適用范圍：財政經(jīng)費分期補助20萬元（含20萬元）以上的科技項目，事后補助和貸款貼息科技項目。
(3)《浙江省省級科技研發(fā)和成果轉(zhuǎn)化項目經(jīng)費管理暫行辦法（浙財教〔2010〕382號）
根據(jù)科技研發(fā)和成果轉(zhuǎn)化的特點和規(guī)律，省級科技項目經(jīng)費分類采用分期撥款、事后補助、貸款貼息等資助方式。
科技經(jīng)費主要是指科研院所、高等學(xué)校和企業(yè)等研究機構(gòu)或經(jīng)濟主體在我省科技發(fā)展的重點領(lǐng)域，開展市場機制不能有效配置資源的基礎(chǔ)和應(yīng)用基礎(chǔ)性研究、公益性研究和重大關(guān)鍵技術(shù)研究開發(fā)以及科技成果轉(zhuǎn)化活動所獲得的省級項目支持經(jīng)費。包括自然科學(xué)基金、重大科技專項、科技成果轉(zhuǎn)化工程、公益性技術(shù)應(yīng)用研究、科技型中小企業(yè)創(chuàng)新基金、農(nóng)業(yè)科技成果轉(zhuǎn)化、軟科學(xué)研究、錢江人才等專項資金安排的科技研發(fā)和成果轉(zhuǎn)化項目。創(chuàng)新團隊、重大平臺和產(chǎn)業(yè)技術(shù)創(chuàng)新聯(lián)盟運用省級財政資金實施的研發(fā)和成果轉(zhuǎn)化項目，參照本辦法執(zhí)行。
實行項目驗收財務(wù)審計制度。補助總額在50萬元（含）以上的，由省科技廳委托第三方會計師事務(wù)所進行審計；總額在20萬元（含）以上，項目承擔(dān)單位有內(nèi)審機構(gòu)的，可以由內(nèi)審機構(gòu)進行審計，沒有內(nèi)審機構(gòu)的，由省科技廳委托第三方會計師事務(wù)所進行審計；總額在20萬元以下的，應(yīng)當(dāng)由項目承擔(dān)單位財務(wù)部門編制決算書。
二、有關(guān)審計工作要求
（1）審計內(nèi)容：對以分期補助方式資助的科技項目進行財務(wù)審計的，審計內(nèi)容主要包括：
1．項目合同經(jīng)費預(yù)算執(zhí)行情況。項目財政經(jīng)費是否按時下?lián)埽涮?、自籌經(jīng)費是否足額到位；
2．項目合同經(jīng)費預(yù)算使用情況。經(jīng)費使用是否合理、合法，有無截留、挪用、浪費和違反財經(jīng)紀(jì)律的行為；
3．項目經(jīng)費管理情況。項目經(jīng)費是否單獨建賬、獨立核算，項目完成后的決算編制是否真實、可靠，有無弄虛作假現(xiàn)象。
對事后補助和貸款貼息方式資助的科技項目進行審計的，審計內(nèi)容主要包括：
1．對照《浙江省省級科技成果轉(zhuǎn)化產(chǎn)業(yè)化項目事后補助和貸款貼息經(jīng)費管理辦法（試行）》規(guī)定的核定范圍，提出是否屬于技術(shù)開發(fā)支出和貸款范圍的審計意見，并對決算編制的總體情況進行評價；
2．對技術(shù)開發(fā)支出或貸款付息原始憑證的真實性進行審計。
項目合同預(yù)算有變更的，按經(jīng)批準(zhǔn)的變更預(yù)算進行審計。項目合同涉及經(jīng)濟指標(biāo)任務(wù)的，應(yīng)當(dāng)對相關(guān)經(jīng)濟指標(biāo)的完成情況進行審計。
（2）科技項目驗收財務(wù)審計機構(gòu)及委托
省科技行政部門受理項目驗收申請后，以書面形式向會計師事務(wù)所提出審計委托書，并提供相關(guān)的驗收資料。
會計師事務(wù)所在接到委托書之日起10個工作日內(nèi)完成審計事宜，特殊情況一般不超過15個工作日。
省科技行政部門建立會計師事務(wù)所中介機構(gòu)數(shù)據(jù)庫，并根據(jù)審計信用和質(zhì)量，進行目錄制動態(tài)管理。
會計師事務(wù)所的選擇采取自愿申請、資格審核確認(rèn)的辦法。
（3）申請參與審計的會計師事務(wù)所條件
申請省級科技項目財務(wù)審計工作的會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)具備以下條件：
1．具備獨立執(zhí)業(yè)資格，成立3年以上，近3年內(nèi)無不良記錄；
2．注冊會計師占職工總?cè)藬?shù)的比例不低于20%，職工人數(shù)在20人以上；
3．熟悉科技經(jīng)費管理的相關(guān)政策規(guī)定和要求。
（4）審計工作組織要求
關(guān)鍵詞：國家建設(shè)項目 竣工決算審計 財務(wù)決算審計
由于國家建設(shè)項目的建設(shè)模式較多，如建設(shè)單位公開招標(biāo)確定施工方；建設(shè)單位直接發(fā)包給施工方等確定投資方，投資方又確定施工方等，這些建設(shè)模式的合同內(nèi)容不同，結(jié)算方式不同，會計核算也不盡相同，所以竣工決算審計也不相同。同樣，一級行政預(yù)算其審計內(nèi)容、審計方法及處理處罰等也不一樣。
一、兩種決算審計的區(qū)別
（一）概念的區(qū)別
國家建設(shè)項目竣工決算審計：是對以在初步驗收后對該項目竣工決算的真實性、合法性、效益性進行的審計。
單位財務(wù)決算審計：財務(wù)決算是對預(yù)算經(jīng)費執(zhí)行情況的總結(jié)，與部門預(yù)算不可分割。財務(wù)決算一般指年度決算。單位財務(wù)決算審計就是對一個部門或單位年終財務(wù)決算的審計。
（二）審計內(nèi)容的區(qū)別
國家建設(shè)項目竣工決算審計的主要內(nèi)容與實行企業(yè)管理的單位財務(wù)決算審計內(nèi)容等都各有不同。比如實行企業(yè)管理的單位財務(wù)決算審計內(nèi)容主要包括：會計報表、賬簿、憑證的真實性、合法性、合規(guī)性審計；對企業(yè)流動資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等的安全完整、保值增值的審計；對企業(yè)債權(quán)債務(wù)的審計；對所有者權(quán)益等的真實性、合法性、合規(guī)性審計；對損益情況的審計。
在實際工作中，單位財務(wù)決算審計既包括建設(shè)單位自身的財務(wù)決算，同時也包括某個項目的財務(wù)收支，但項目的決算審計只包括與該項目有關(guān)的財務(wù)收支、工程造價等。比如對財務(wù)的審計，在單位財務(wù)決算審計時，涉及的有營業(yè)稅、增值稅、消費稅、個人所得稅、企業(yè)所得稅、代扣代繳施工方建安營業(yè)稅，但若只對某項目進行決算審計，所涉及的有代扣代繳施工方營業(yè)稅、投資方稅金、施工方、設(shè)計、咨詢單位營業(yè)稅（營改增的企業(yè)繳增值稅）等。也可就供貨方相關(guān)稅金進行審計。但投資方稅金目前全國無統(tǒng)一規(guī)定。僅就四川成都而言，在BT模式下：投融資人只負(fù)責(zé)提供資金，不參與項目施工管理，則對其取得的資金投資回報按照“金融保險業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。
（三）審計方法的區(qū)別
財務(wù)決算審計的方法有順查法、逆查法、抽查法等。
但工程竣工決算審計方法除與財務(wù)決算審計方法有部分相同外，另有：材料價格市場詢價方法；造價有疑難問題使得審計方法；到編制定額的造價站咨詢，以此依據(jù)計入審定造價；工程量的審計方法：如用GPS定位測距；鉆芯取樣測厚度及材質(zhì)；皮尺測量長、寬、高等；綜合單價的審計方法包括：
（1）同類及相似項目按中標(biāo)單價計價；
（2）變更項目按有關(guān)規(guī)定重新組價；
（3）同類及相似項目當(dāng)結(jié)算工程量超過中標(biāo)工程量15%以上的另行組價。
如對某項目審計，除運用單位財務(wù)決算審計的方法對項目財務(wù)收支進行審計外，還要對工程造價進行審計，就要運用造價的審計方法：工程量的審計方法（GPS定位測距）、綜合單價的審計方法（變更項目的重新組價）等。
（四）處理處罰的區(qū)別
財務(wù)決算審計依據(jù)規(guī)章以上的法律、法規(guī)進行處理處罰，若無文件規(guī)定，則不能處理處罰，應(yīng)向上級部門匯報，以便今后制定政策時使用；工程決算審計中，概算、預(yù)算、招投標(biāo)、多計造價等問題依據(jù)審?fù)栋l(fā)【1996】105號文件執(zhí)行。
在對某項目決算審計時，如發(fā)現(xiàn)財務(wù)收支方面存在的問題，則處理處罰在引用法律法規(guī)上面是一致的；但其他方面，如“四算三超”、高估冒算等方面，那么依據(jù)就不一樣了。
（五）法律效力的區(qū)別
實際工作中，國家建設(shè)項目結(jié)算審計大多利用審計報告及函的形式，很少采用審計決定。根據(jù)《中華人民共和國審計法》規(guī)定：“審計報告的依法出具不能代替審計決定的法律效力。”審計報告及函反映的問題，對于被審計單位而言，可執(zhí)行，可不執(zhí)行，如不執(zhí)行，審計也就失去了它應(yīng)有的意義和作用。而單位財務(wù)決算審計中，一般根據(jù)《財政違法行為處罰處分條例》等規(guī)定進行處理處罰，小問題及建議上審計報告，而大問題上審計報告并作出審計決定。
審計實踐中，筆者認(rèn)為，無論是單位財務(wù)決算審計，還是項目決算審計，都應(yīng)該出具審計報告及審計決定，既保證審計文書的規(guī)范化，又保證所有的問題的都應(yīng)由被審計單位執(zhí)行。
（六）審計時間的區(qū)別
國家建設(shè)項目竣工決算審計是某項目在初步驗收后就可實施審計，而單位財務(wù)決算審計一般是年終決算報表出來以后才開展財務(wù)決算審計。
只有完成了竣工決算審計，甲方、投資方、乙方才可以進行工程款最終結(jié)算，而僅有工程結(jié)算審計報告，建設(shè)單位是無法辦理真正的竣工決算。只有對項目進行決算審計，被審計單位依據(jù)審計報告和審計決定執(zhí)行以后，才能辦理真正的項目決算。若單位財務(wù)決算審計時，某項目未完工，則不便于對某項目相關(guān)內(nèi)容進行審計；但某項目未完工，也可對其進行在建工程審計或者過程控制審計。
二、兩種決算審計的聯(lián)系
（一）審計的意義和作用有聯(lián)系
兩種審計的意義和作用都是貫徹國家政策，維護國家利益，嚴(yán)肅財經(jīng)紀(jì)律，促進加強管理和廉政建設(shè)，提高資金使用效益。
（二）審計內(nèi)容和范圍有聯(lián)系
單位財務(wù)決算審計可以延伸至有關(guān)單位，如設(shè)計方、施工方等，但項目決算審計，根據(jù)審計署有關(guān)規(guī)定，必須要對投資方、設(shè)計方、施工方、供貨方、尾工工程、移交工程等進行審計，其審計內(nèi)容有聯(lián)系；但項目決算審計的內(nèi)容要寬泛得多。
（三）財務(wù)收支審計中存在問題，處理處罰依據(jù)相同
兩類決算審計在財務(wù)收支審計中發(fā)現(xiàn)的違反財經(jīng)法規(guī)的問題，在處理、處罰依據(jù)上基本是相同的。
（四）會計科目有聯(lián)系
工程項目的財務(wù)收支、往來、現(xiàn)金、存款與該單位的非工程項目資金的收支、往來、現(xiàn)金、存款有時有密切的聯(lián)系，會計分錄之間的經(jīng)濟往來也有聯(lián)系。
（五）審計方法也有相同點
如對現(xiàn)金的盤點、存款與對賬單的核對、往來款項的函證等。
三、建議
審計署盡快出臺相關(guān)文件，明確項目決算審計或結(jié)算審計，對于審減的工程造價這個問題，必須出具審計決定，否則，即使后續(xù)審計，被審計單位不執(zhí)行審計報告，而按合同付款給施工方或投資方，在國家資金流失的同時，審計的權(quán)威性無法體現(xiàn)，投資審計的作用也就毫無意義而言了，審計部門實質(zhì)上變?yōu)槭┕て髽I(yè)的結(jié)算公司了。
各級審計部門要注重資源整合，防止對項目先審計財務(wù)，后再對該項目決算進行審計，這樣，無論是時間、資源等方面都浪費了。還可在項目決算審計中，利用原有對項目的財務(wù)審計結(jié)果 ，以及上級審計部門對財務(wù)審計的成果，避免重復(fù)審計。
一、氣象基建項目竣工決算審計存在的問題與對策
2012年，我處對某市氣象基本建設(shè)項目進行竣工決算審計后，歸納了五個方面問題，并提出了對策。
（一）財務(wù)缺陷
工程管理人員大部分是由氣象專業(yè)人員組成，缺乏對工程財務(wù)管理知識的了解和認(rèn)識，工程管理部門與財務(wù)管理部門缺乏必要的溝通，使得工程會計核算人員很難取得與工程有關(guān)的資料和信息。在編制財務(wù)決算報表時，經(jīng)常出現(xiàn)大量調(diào)賬現(xiàn)象，使財務(wù)核算工作很被動，影響了工程經(jīng)費核算的準(zhǔn)確性和有效性。有的工程項目的工程資料按施工單位保管，而財務(wù)資料按項目核算。在后續(xù)審計時，會使工程審計與財務(wù)審計的口徑不統(tǒng)一，增加審計時間和審計成本，降低審計效率。
在項目工程核算中，應(yīng)注意重點把握以下幾點：
一是合理設(shè)置賬簿，科學(xué)設(shè)置科目。全面記錄和反映氣象基本建設(shè)投資計劃的執(zhí)行情況，隨時了解資金的活動和收支情況，促使各單位合理使用資金，提高資金使用效益。設(shè)置會計科目既要適應(yīng)氣象基本建設(shè)資金活動的特點，又要考慮氣象基本建設(shè)項目資金會計核算環(huán)節(jié)的需要。二是嚴(yán)格審核憑證，規(guī)范會計核算。對不真實、不合法的原始憑證不予接受。確保經(jīng)濟業(yè)務(wù)的合法性和真實可靠性，防止和杜絕違反財經(jīng)制度、弄虛作假、鋪張浪費和損害國家利益的行為，維護財經(jīng)紀(jì)律，保護資金安全。要做到數(shù)字準(zhǔn)確，摘要清楚，字跡工整，賬證相符、賬賬相符、賬實相符。三是準(zhǔn)確劃分類別。首先要明確投資到各個項目單位、單項工程、子項目上的工程投資、設(shè)備儀器上投資具體是多少，其次要明確攤銷到各個項目單位、單項工程、子項目、設(shè)備儀器上的待攤投資具體是多少，再次是明確交付使用的各項資產(chǎn)的價值具體是多少。
（二）“三超”現(xiàn)象
“三超”即超投資、超概算、超標(biāo)準(zhǔn)情況。從審計情況看，大部分工程都不同程度地存在工程項目超概算問題。對于建設(shè)項目超概算的通病究其原因，除了一般性的建筑材料及人工工時費漲價因素外，我們認(rèn)為更重要的原因是設(shè)計環(huán)節(jié)經(jīng)濟控制深度不夠。設(shè)計是有效控制工程造價的關(guān)鍵，設(shè)計階段節(jié)約投資的可能性為80%，而施工開始后節(jié)約投資僅為20%。由于設(shè)計人員對工程考察不周詳，深度不夠，使得一些實際工程量沒有列入初步設(shè)計概算，存在設(shè)計漏項和設(shè)計錯誤，造成設(shè)計變更頻繁，概算難以控制。
建議在設(shè)計概算審批前，要聘請有關(guān)專家和工程造價評估人員組成前期評審組，參與工程初步設(shè)計和概算估價的審查工作，對設(shè)計方案進行充分的分析與預(yù)測，以便取得主動權(quán)和發(fā)言權(quán)，做到事前控制。
（三）合同疏漏
在審計過程中發(fā)現(xiàn)，建設(shè)單位對合同管理的重要性認(rèn)識不夠，建設(shè)、施工雙方承包工程合同簽訂不規(guī)范、不嚴(yán)謹(jǐn)。施工合同相關(guān)條款定義不明晰，往往出現(xiàn)缺少條款、缺少簽定時間和執(zhí)行時間等問題。另外，預(yù)算編制不全面，給工程計價取費留下活口，為竣工后高報工程結(jié)算價格打下伏筆。例如某單位在與施工單位簽訂承包合同時，未將專家評審會提出的建議在合同預(yù)算中予以體現(xiàn)，而是在工程結(jié)算中以設(shè)計變更形式體現(xiàn)。使得原本十分嚴(yán)肅的合同失去約束作用，給工程結(jié)算造價審核帶來難度和風(fēng)險。
（四）工期延誤
項目工期的實現(xiàn)涉及多方面的因素，在建設(shè)過程重視影響工期的因素并做出合理對策是工程順利完成的關(guān)鍵，重點包括以下幾方面：
1.嚴(yán)格合同簽訂程序和內(nèi)容，特別是對影響工程質(zhì)量和進度的環(huán)節(jié)，比如重要儀器設(shè)備的采購、土建和安裝的進度節(jié)點等要嚴(yán)格把關(guān)，明確合同到期日雙方應(yīng)履行完畢的權(quán)責(zé)關(guān)系和范圍。
2.充分預(yù)測工程施工過程中可能出現(xiàn)延誤工期的特殊情況并制定應(yīng)急措施，以盡可能減少不確定性因素對工程建設(shè)造成的影響。
3.對工程設(shè)計和概算評估要做出充分規(guī)劃和預(yù)計，盡可能將有關(guān)費用納入概算批復(fù)范圍，避免工程后期經(jīng)費使用出現(xiàn)紕漏，影響竣工財務(wù)決算及其他工作。
4.制定工程建設(shè)進度節(jié)點制度以及嚴(yán)格的獎懲制度，對因主觀原因造成的工作延誤，進行相應(yīng)處罰，調(diào)動各部門、各環(huán)節(jié)工作積極性，從而保證工程建設(shè)的進度和質(zhì)量。
（五）投資偏差
對于金額較大，延續(xù)時間較長的經(jīng)費支出更應(yīng)嚴(yán)格審批，由主管領(lǐng)導(dǎo)（兩人以上）、工程項目負(fù)責(zé)人、項目工程組長、財務(wù)部門負(fù)責(zé)人、具體辦事人員等五方予以確認(rèn)，方可進行；對金額較少，延續(xù)時間較短的經(jīng)費支出，可適當(dāng)予以簡化，但仍需三人以上予以確認(rèn)。
工程資金支出主要由四部分組成：建筑工程投資費用、安裝工程投資費用、設(shè)備投資費用以及工程其他費用。對于前三部分費用，嚴(yán)格按照概算批復(fù)內(nèi)容，通過加強招投標(biāo)工作、嚴(yán)格合同管理、加強工程結(jié)算審核、充分發(fā)揮監(jiān)理機構(gòu)作用等方法給予有效的控制；對于工程其他費用，尤其是建設(shè)單位管理費、設(shè)計費等，則應(yīng)加大管理力度，重點把握各項費用的開支范圍是否合理，是否符合工程概算批復(fù)的建設(shè)內(nèi)容。
二、改進項目竣工決算審計的幾點思考
要做好氣象基本建設(shè)項目竣工財務(wù)決算審計，提高基本建設(shè)投資效益，總體思路是“一完善”、“二加強”、“三把關(guān)”。
一完善。就是完善基本建設(shè)財務(wù)管理制度。完善規(guī)范基本建設(shè)財政財務(wù)管理制度、法規(guī)是做好基本建設(shè)財務(wù)管理的首要條件。一是各級財政部門要根據(jù)財政部現(xiàn)有的《基本建設(shè)財務(wù)管理若干規(guī)定》，結(jié)合單位、地區(qū)實際，進一步完善、補充加強本單位基本建設(shè)財政財務(wù)管理規(guī)定。二是建立基本建設(shè)財政財務(wù)管理公開制度。對工程的概算，工程招標(biāo)，工程決算等情況要視情況向社會、群眾公開，接受監(jiān)督。
關(guān)鍵詞：經(jīng)濟發(fā)展；財務(wù)監(jiān)督；內(nèi)部審計
一、內(nèi)部審計在財務(wù)監(jiān)督中面臨的新常態(tài)
(一)財務(wù)類審計的重要性更加凸顯
一直以來，財務(wù)類審計都是內(nèi)部審計的重點審計內(nèi)容之一，但在經(jīng)濟新常態(tài)下，財務(wù)類審計的重要性更加凸顯。由于面臨經(jīng)濟新常態(tài)下的成本上升、結(jié)構(gòu)調(diào)整加快、不確定因素增加等問題，通過開展財務(wù)類審計，對企業(yè)財務(wù)的真實性和效益性進行監(jiān)督，能一定程度上起到控制成本、降低風(fēng)險、限制舞弊、提高效益的作用。
(二)監(jiān)督標(biāo)準(zhǔn)從單一合規(guī)性向多樣性發(fā)展
隨著財務(wù)管理的要求逐漸轉(zhuǎn)變，內(nèi)部審計對財務(wù)監(jiān)督標(biāo)準(zhǔn)也隨之變化，從單一的合規(guī)性監(jiān)督向既包含合規(guī)性也包含其它領(lǐng)域的多樣性監(jiān)督。一是更注重財務(wù)內(nèi)部控制有效性。以保持內(nèi)部控制的良好運作，使組織具有較高的內(nèi)部控制效率，同時降低審計風(fēng)險，減少審計投入。二是更注重財務(wù)風(fēng)險控制。根據(jù)以風(fēng)險導(dǎo)向的要求，確定風(fēng)險較高的領(lǐng)域，以便進行重點審計，從而提高審計效率，降低財務(wù)風(fēng)險。
(三)監(jiān)督對象從單一化向精細(xì)化轉(zhuǎn)變
隨著財務(wù)精細(xì)化管理的要求，內(nèi)部審計對財務(wù)管理的監(jiān)督對象從對賬務(wù)監(jiān)督向精細(xì)化轉(zhuǎn)變，主要包括：一是預(yù)算管理監(jiān)督。新常態(tài)下內(nèi)部審計也開始逐步評估預(yù)算編制，指出財務(wù)預(yù)算編制的不足之處，并給出改進建議。二是資產(chǎn)管理監(jiān)督，確定資產(chǎn)管理內(nèi)部控制是否健全有效，審查資產(chǎn)的出售、毀損、報廢是否按照規(guī)定程序處置，審查組織內(nèi)部資產(chǎn)計價的合理性。
二、新常態(tài)下內(nèi)部審計在財務(wù)監(jiān)督中的主要目標(biāo)
(一)控制財務(wù)管理風(fēng)險
在經(jīng)濟發(fā)展的新常態(tài)下，由于法律更加完整和嚴(yán)格，組織對風(fēng)險控制的要求更高，內(nèi)審在財務(wù)風(fēng)險控制的目標(biāo)也更多元化：一是優(yōu)化財務(wù)風(fēng)險控制環(huán)境。通過參與風(fēng)險管理，提出改進措施，從而提升整體的風(fēng)險管理水平，達(dá)到優(yōu)化財務(wù)風(fēng)險控制環(huán)境的目標(biāo)。二是通過審計活動降低各類風(fēng)險。查找問題并根據(jù)問題進行風(fēng)險識別及評估，對風(fēng)險進行分類，并根據(jù)實際情況提出風(fēng)險應(yīng)對方案或措施，降低財務(wù)管理活動中的各類風(fēng)險。
(二)促進財務(wù)管理增值
審計促進財務(wù)管理增值的目標(biāo)在新常態(tài)下日益凸顯：一是提升經(jīng)濟性。內(nèi)審在提升企業(yè)經(jīng)濟性的目標(biāo)主要為通過審計控制成本、節(jié)約費用等。二是提高效率性。內(nèi)審在提升組織效率性的目標(biāo)主要為通過審計提升組織運行效率，如：如何解決庫存商品積壓，如何有效催收各類應(yīng)收賬款。三是強化效果性。內(nèi)審在提升組織效果性的目標(biāo)主要為通過審計提高組織產(chǎn)出、利潤，如：開展項目管理效益情況審計，審查投資項目的可行性，投資項目的效益性。
(三)提供財務(wù)分析結(jié)果
內(nèi)審?fù)ㄟ^在對財務(wù)監(jiān)督中開展各類分析，并提供分析結(jié)果，以提供科學(xué)決策的依據(jù)，主要目標(biāo)有以下幾種：一是財務(wù)數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析。分析主要財務(wù)技術(shù)指標(biāo)，通過縱向、橫向的比較，反映管理水平和組織狀況，評價經(jīng)營成果、管理水平和經(jīng)營業(yè)績。二是管理活動合法性分析。分析是否有偷漏稅問題，是否有轉(zhuǎn)移資金、挪用公款和私設(shè)“小金庫”的現(xiàn)象，經(jīng)濟合同是否合法、規(guī)范等等。三是內(nèi)部控制的健全性和有效性分析。通過健全性測試，分析控制點是否齊全，控制目標(biāo)是否完整，相應(yīng)的規(guī)章制度是否完善；通過符合性測試，分析控制點是否有效，控制目標(biāo)是否實現(xiàn)，規(guī)章制度是否貫徹落實。
三、新常態(tài)下內(nèi)部審計實現(xiàn)財務(wù)監(jiān)督目標(biāo)的途徑
(一)更新審計理念，明確財務(wù)監(jiān)督的新思路
更新審計理念，一是要圍繞轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式的各項任務(wù)，科學(xué)選擇審計項目，合理確定審計重點，使審計監(jiān)督更加切合轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式的要求，二是要堅持批判性與建設(shè)性相結(jié)合，更多地從制度、體制和機制方面著眼，揭示和反映體制、制度性缺陷和管理漏洞，促進建立和完善有利于經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的體制機制。
(二)前移審計關(guān)口，把握財務(wù)監(jiān)督的主動權(quán)
一是要變被動審計為主動審計。每年初要制定本年度審計計劃，要積極主動開展各類審計。二是建立審計內(nèi)控監(jiān)督機制。通過內(nèi)控機制的建立，理順本單位審計機構(gòu)設(shè)置，發(fā)揮內(nèi)控制衡作用，將其融入到單位的管理體系中，使其真正擔(dān)負(fù)起管理、監(jiān)控的雙重責(zé)任。三是開展日常監(jiān)督審計。要充分發(fā)揮財務(wù)監(jiān)督的職能，督促財務(wù)部門通過開展自查、自糾、自律等形式，查找財務(wù)收支過程中的漏洞，主動消除隱患。四是開展審計預(yù)防工作。對具有苗頭性、傾向性的錯誤，應(yīng)及時反饋，有針對性地加以糾正，把問題解決在萌芽狀態(tài)。
(三)形成聯(lián)動機制，提升財務(wù)監(jiān)督的執(zhí)行力
關(guān)鍵詞：契約；產(chǎn)權(quán)；受托責(zé)任；認(rèn)定；解除
一、基本緣起
企業(yè)是對市場的替代。替代全部所有者投入多邊契約的，是由一個共同的中心締約人簽訂的一個雙邊契約的集合――即在團隊生產(chǎn)中聯(lián)合投入的有效組織。“企業(yè)”一詞只是對在不同于普通產(chǎn)品市場契約安排下組織活動的速寫式描述?？梢姡轮贫冉?jīng)濟學(xué)家側(cè)重從制度(契約)層面來考察企業(yè)。認(rèn)為企業(yè)是多邊契約關(guān)系的耦合體，是要素所有者交易產(chǎn)權(quán)的結(jié)果。企業(yè)產(chǎn)生在人們無法擬訂完全合同，從而權(quán)力或控制的配置變得十分重要的地方。這表明企業(yè)產(chǎn)權(quán)契約是不完全的，而這種不完全主要起因于受托責(zé)任之權(quán)責(zé)結(jié)構(gòu)安排及其利益分配機制等內(nèi)容是外部產(chǎn)權(quán)主體無法驗證的。
私人財富的積累則導(dǎo)致財產(chǎn)權(quán)的裂變，委托一關(guān)系由此發(fā)生，從而導(dǎo)致受托責(zé)任思想的產(chǎn)生與發(fā)展。企業(yè)受托責(zé)任起源于財產(chǎn)委托。隨著“兩權(quán)分離”引致的現(xiàn)代企業(yè)誕生，使得委托一關(guān)系普遍化和多元化。這更加豐富了受托責(zé)任的內(nèi)涵，受托責(zé)任觀念更加深入人心。受托責(zé)任產(chǎn)生于一定的產(chǎn)權(quán)關(guān)系基礎(chǔ)之上，而這種產(chǎn)權(quán)關(guān)系決定于一定的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)又緣起于資源稟賦要素投入的結(jié)果。因而，從更深層次上講，企業(yè)產(chǎn)權(quán)的本質(zhì)是受托責(zé)任。“受要素投入者之托，忠要素投入者之事”。解除受托責(zé)任就是從企業(yè)的受托責(zé)任本質(zhì)派生出來的企業(yè)使命。當(dāng)然，企業(yè)要解除好受托責(zé)任還要借助財務(wù)、會計與審計這“三駕馬車”。受托責(zé)任觀念的樹立是財務(wù)、會計和審計共同的社會基礎(chǔ)。財務(wù)是伴隨著私有制的產(chǎn)生而產(chǎn)生的，其產(chǎn)生的根本原因是商品生產(chǎn)與商品交換的形成和發(fā)展。財務(wù)內(nèi)在地服務(wù)于企業(yè)價值的增值，為企業(yè)解除受托責(zé)任而善始善終。會計由于其本身所具有的貨幣性和綜合性特征，它在受托責(zé)任中理應(yīng)起到主導(dǎo)的認(rèn)定和解除責(zé)任的作用；所有會計活動都是因受托責(zé)任而來，所有的會計從其本質(zhì)來講，均是受托責(zé)任會計。審計是由于受托責(zé)任而產(chǎn)生的，也是由于受托責(zé)任而發(fā)展的。筆者認(rèn)為。如果說會計是對受托責(zé)任的認(rèn)定(確認(rèn)、計量和記錄)和解除(會計報告)的話，那么審計就是對受托責(zé)任的再認(rèn)定(審查單證賬表)和再解除(審計報告)?？梢姡髽I(yè)、財務(wù)、會計和審計均與受托責(zé)任有著千絲萬縷的聯(lián)系。解除受托責(zé)任的共同使命在實踐中主要通過各自的目標(biāo)演繹出來。下面，筆者就以受托責(zé)任思想為靈魂，對它們各自目標(biāo)及其內(nèi)在邏輯作系統(tǒng)地探討，以期準(zhǔn)確把握財務(wù)、會計和審計的共性與個性，并對學(xué)科進行合理定位，推動財會實踐不斷向前發(fā)展。
二、企業(yè)目標(biāo)與財務(wù)目標(biāo)：一致性考量
委托一關(guān)系可定義為：一個或較多的人(即委托人)聘請別的人(即人)，他們來履行一些服務(wù)，包括把一些決策委托給人?？梢姟Ｎ幸魂P(guān)系是受托責(zé)任發(fā)展的高級形式，是信托責(zé)任和受托經(jīng)濟責(zé)任的融合。前者是指管理當(dāng)局內(nèi)部的受托責(zé)任，不涉及財產(chǎn)權(quán)關(guān)系。主要是一種信托關(guān)系；后者是指企業(yè)與外部產(chǎn)權(quán)主體之間的受托責(zé)任，主要是一種財產(chǎn)受托責(zé)任(也叫受托經(jīng)濟責(zé)任)。這種受托責(zé)任的解除涉及企業(yè)所有權(quán)結(jié)構(gòu)(產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu))安排、成本的節(jié)省以及創(chuàng)造最大化企業(yè)剩余。這種企業(yè)剩余最大化就外化為企業(yè)目標(biāo)，并受特定時期占支配地位的產(chǎn)權(quán)主體控制。因為決定所有權(quán)最優(yōu)配置的總原則是：對資產(chǎn)平均收入影響傾向更大的一方，得到剩余的份額也應(yīng)當(dāng)更大。依此原則，在企業(yè)中就自然形成了特定的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)、產(chǎn)權(quán)關(guān)系及其相應(yīng)的利益分配機制。這種產(chǎn)權(quán)安排是履行好并解除好受托責(zé)任的前提。
企業(yè)財務(wù)是伴隨著商品交換產(chǎn)生和發(fā)展的，它為企業(yè)解除受托責(zé)任而效力。企業(yè)要實現(xiàn)剩余最大化的目標(biāo)，必須投入一定的本金(資金)開展生產(chǎn)經(jīng)營活動，以實現(xiàn)本金增值最大化。財務(wù)就是社會在生產(chǎn)過程中本金的投入與收益分配活動，并形成特定的經(jīng)濟利益關(guān)系。如果說“價值”是從財務(wù)活動的現(xiàn)象中或從“物資流”中抽象出來的帶本質(zhì)東西的話。那么在現(xiàn)代企業(yè)制度下，某種支配這一價值的“權(quán)力”則是隱藏在“價值”背后更為抽象、更為實在的帶支配能力的本質(zhì)力量，“財權(quán)流”是現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)的本質(zhì)表述。的確，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，財務(wù)資金的運動體現(xiàn)為一種“財流”，依附在“財流”背后的“權(quán)流”是在“財流”基礎(chǔ)之上的派生并與之相棲相生。財權(quán)是產(chǎn)權(quán)的核心，從這個層面上講，財務(wù)目標(biāo)就是企業(yè)目標(biāo)的核心。在受托責(zé)任學(xué)說看來，財務(wù)的目標(biāo)就是解除受托責(zé)任，這與企業(yè)目標(biāo)是一致的。財務(wù)活動是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的主要方面，財務(wù)關(guān)系是企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系的重要內(nèi)容。財務(wù)通過對本金的籌集、運用、收入與分配及其循環(huán)運作，使本金不斷地增值以至企業(yè)剩余最大化，解除對內(nèi)信托責(zé)任和對外受托經(jīng)濟責(zé)任，從而實現(xiàn)自身目標(biāo)，進而實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。財務(wù)在解除受托責(zé)任時，是以一種積極主動的姿態(tài)進行的，它很少受到外界“制度”的剛性約束，從而使得財務(wù)在解除受托責(zé)任過程中更具“靈活性”。
當(dāng)然，現(xiàn)實中財務(wù)目標(biāo)的確定取決于企業(yè)的價值導(dǎo)向。這種價值導(dǎo)向是由特定時期產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)中占支配地位的產(chǎn)權(quán)主體決定的。筆者認(rèn)為，財務(wù)目標(biāo)經(jīng)歷了從利潤最大化到股東價值最大化到企業(yè)價值最大化再到利益相關(guān)者價值最大化的轉(zhuǎn)化，反映了人們對企業(yè)本質(zhì)認(rèn)識的不斷深入。財務(wù)目標(biāo)的演進過程也是受托責(zé)任內(nèi)涵不斷擴展、不斷豐富的過程，即不斷加深認(rèn)識“受誰之托，忠誰之事”的過程。綜上可知，企業(yè)目標(biāo)與財務(wù)目標(biāo)本質(zhì)上是一致的，財務(wù)目標(biāo)是企業(yè)目標(biāo)的核心。這種一致根源于既定產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)、產(chǎn)權(quán)關(guān)系下企業(yè)與財務(wù)的受托責(zé)任及其內(nèi)在本質(zhì)。因此。我們可以將企業(yè)目標(biāo)與財務(wù)目標(biāo)視為兩個對等范疇。
三、會計目標(biāo)與財務(wù)目標(biāo)：認(rèn)定與創(chuàng)造
作為受托經(jīng)濟責(zé)任基礎(chǔ)的委托關(guān)系在本質(zhì)上是一種契約關(guān)系，而這種契約的履行則需要會計對其進行界定、反映和控制。因而，會計與受托責(zé)任之間有一種的天然的內(nèi)在聯(lián)系。學(xué)術(shù)界關(guān)于會計與受托責(zé)任的關(guān)系已基本達(dá)成共識?，F(xiàn)代會計因受托責(zé)任發(fā)生而發(fā)生，因受托責(zé)任發(fā)展而發(fā)展。受托責(zé)任是現(xiàn)代會計的根本。會計的本質(zhì)是受托責(zé)任；會計的目標(biāo)是認(rèn)定和解除受托責(zé)任；會計的職能是界定產(chǎn)權(quán)和保護產(chǎn)權(quán)。受托責(zé)任實質(zhì)上是因產(chǎn)權(quán)的交易和流動而形成的一種普遍存在的產(chǎn)權(quán)關(guān)系。它分為對內(nèi)受托責(zé)任和對外受托責(zé)任。會計就是運用自身的專業(yè)技術(shù)將企業(yè)剩余準(zhǔn)確地度量出來，這個過程實際上就是界定產(chǎn)權(quán)、認(rèn)定受托責(zé)任的過程。認(rèn)定(確認(rèn)、計量和記錄)的目
的是為了解除(會計報告)，解除的目的在于保護產(chǎn)權(quán)。因而，將會計的目標(biāo)定位于認(rèn)定和解除受托責(zé)任是最恰當(dāng)不過的。
但是，會計并不能充分、精確地界定好產(chǎn)權(quán)。由于財產(chǎn)屬性很復(fù)雜，測定每種屬性都要付出成本，徹底界定產(chǎn)權(quán)的代價過于高昂，因此產(chǎn)權(quán)從來不可能得到充分的界定。這種未被充分界定的財產(chǎn)(包括企業(yè)剩余)就被擱置在“公共領(lǐng)域”形成“共有財產(chǎn)”。為解除受托責(zé)任，維護自己的產(chǎn)權(quán)利益，企業(yè)契約各方就要簽定合同，慎重選擇會計計量單位和計量屬性，以使對交易成果進行合理測度。但是，每種計量單位和計量屬性又都有自己的缺陷，這些缺陷使會計在界定產(chǎn)權(quán)時不可能精確，這必然會使一部分企業(yè)財產(chǎn)(包括企業(yè)剩余)置于“公共領(lǐng)域”。企業(yè)財產(chǎn)具有多種屬性，由于會計計量技術(shù)的限制，加之會計人員的有限認(rèn)知理性，決定了會計對這些屬性也不可能一一計量。
交易中的財產(chǎn)價值量是變動的。一旦改變會計計量單位和計量屬性，會計就會對變動的價值量及其“公共領(lǐng)域”中的部分“共有財產(chǎn)”進行重新分配，這必將給交易契約各方的產(chǎn)權(quán)利益保護帶來不穩(wěn)定的預(yù)期，進而影響產(chǎn)權(quán)交易和保護的效率。合乎邏輯地。交易的各契約方將呼喚保護公眾利益的會計制度的誕生，會計制度以其“剛性”約束要求會計人員按照既定規(guī)則界定產(chǎn)權(quán)、認(rèn)定并解除受托責(zé)任，以保護各產(chǎn)權(quán)主體的根本利益。可見，會計制度本質(zhì)上是一種利益分配機制，是為會計更好地認(rèn)定和解除受托責(zé)任服務(wù)的。
目前，關(guān)于會計目標(biāo)兩大流派――受托責(zé)任觀和決策有用觀的大論戰(zhàn)，在受托責(zé)任思想的照耀下，似乎沒有爭論的必要。受托責(zé)任觀念是會計產(chǎn)生和發(fā)展的根本動因，而決策有用流派只是“受托責(zé)任”學(xué)說的一個較高層次而已，受托責(zé)任是貫穿于會計發(fā)展歷程的一個靈魂、一種觀念、一種學(xué)說。會計對產(chǎn)權(quán)的界定具有不充分性和精確性，而且，由于會計在界定產(chǎn)權(quán)、認(rèn)定受托責(zé)任的過程中受到多種因素的制約，很難保持完全客觀、公正的立場，不偏不倚。因此，現(xiàn)實中的會計只能解除部分受托責(zé)任。會計與經(jīng)理層的托付一受托關(guān)系不涉及財產(chǎn)權(quán)關(guān)系，是一種信托關(guān)系，二者均處于委托一鏈的內(nèi)部層次，根本利益是一致的。所以會計對內(nèi)部受托責(zé)任的解除是完整的。為保護外部產(chǎn)權(quán)主體的利益，會計信息必須具備相關(guān)性與可靠性。然而，委托者與受托者目標(biāo)利益函數(shù)存在一定的偏差，這表明作為受托者的會計。在認(rèn)定受托責(zé)任的過程中難免打上受托者的主觀利益傾向的烙印，會計信息存在不同程度的失真。這種失真決定了會計對外受托經(jīng)濟責(zé)任的解除是不完整的。為了維護外部產(chǎn)權(quán)主體的利益。對生成的會計信息需要以超然獨立的第三方(注冊會計師)來進行鑒證與評價。會計與審計只有共同合作，將企業(yè)現(xiàn)有財產(chǎn)(包括企業(yè)剩余)的價值量準(zhǔn)確度量(界定)出來，才能使企業(yè)對外受托責(zé)任得到真實而又完整的解除。
會計認(rèn)定的對象主要是財務(wù)活動所創(chuàng)造的企業(yè)剩余。財務(wù)目標(biāo)是企業(yè)剩余最大化(在權(quán)利層面則體現(xiàn)為企業(yè)利益相關(guān)者價值最大化)。而會計在制度的“剛性”約束下。通過準(zhǔn)確認(rèn)定(度量)企業(yè)經(jīng)營成果。提供真實的會計信息，反映財務(wù)運作的績效，從而促使財務(wù)決策人員及時了解企業(yè)的運行狀態(tài)，并采取積極的應(yīng)對策略，為創(chuàng)造更多的企業(yè)剩余而加倍努力。對會計來說。企業(yè)剩余客觀上是多少，會計就理應(yīng)認(rèn)定和解除多少。但是，會計并不能通過自身努力為企業(yè)直接創(chuàng)造剩余。會計的角色應(yīng)該定位于按規(guī)定正確界定產(chǎn)權(quán)，提供及時、準(zhǔn)確、相關(guān)、可靠的會計信息，以利于財務(wù)人員更快、更好地決策，從而把握市場機遇，通過財務(wù)活動的高效運作，創(chuàng)造最大化企業(yè)剩余。而這又反過來有利于會計本身更好地解除受托責(zé)任。如果說會計“創(chuàng)造”企業(yè)剩余的話，那也只能是間接創(chuàng)造。會計本身不能為企業(yè)創(chuàng)造剩余，而財務(wù)卻是企業(yè)剩余真正的、直接的創(chuàng)造者。簡言之，財務(wù)創(chuàng)造企業(yè)剩余以解除受托責(zé)任；會計認(rèn)定(界定)企業(yè)剩余以解除受托責(zé)任。
四、審計目標(biāo)與會計目標(biāo)：傳承與拓展
審計是在人力資本與非人力資本的要素交易中，針對信息不對稱而產(chǎn)生的機會主義行為的一種制度安排。Jenson＆Meckling(1976)從理論上論證了監(jiān)督能夠提高企業(yè)價值，而Holmstrom(1979)則用一個委托模型證明了這一結(jié)論，由此構(gòu)建了審計功能的受托責(zé)任觀，這實際上是將審計作為解決企業(yè)問題的一種重要手段。會計和審計都是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變化的產(chǎn)物。是為監(jiān)督企業(yè)契約簽訂和執(zhí)行而產(chǎn)生的。審計是對管理當(dāng)局自我認(rèn)定、自我計量、自我編制的受托責(zé)任報告，按照公認(rèn)審計準(zhǔn)則和審計程序的要求進行的重認(rèn)定、重評定、重判定。審計以超然獨立的第三者身份對受托者(經(jīng)營者)和委托者(所有者)的權(quán)責(zé)結(jié)構(gòu)、企業(yè)財產(chǎn)(包括企業(yè)剩余)進行再界定和再保護。審計緣起于私有制的產(chǎn)生和“兩權(quán)分離”的出現(xiàn)，它是對受托經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系的產(chǎn)生、維系和發(fā)展實施的一種經(jīng)濟監(jiān)督、鑒證和評價。審計的產(chǎn)權(quán)本質(zhì)也是受托責(zé)任，審計的職能主要是保護產(chǎn)權(quán)。
然而。現(xiàn)實中卻出現(xiàn)了一個“審計悖論”：經(jīng)濟上依賴于委托人與人的審計者在制度上被要求獨立于他們；機制上的缺陷導(dǎo)致審計者實質(zhì)上的不獨立。因而。有學(xué)者提出了審計協(xié)調(diào)論(利益相關(guān)者審計論)。認(rèn)為審計的本質(zhì)是利益相關(guān)者協(xié)調(diào)彼此；中突的一種制度安排。相互了解的利益主體之間的交易是人格化的交易，通常經(jīng)濟規(guī)模小、交易成本高；互不認(rèn)識的利益主體之間的交易是建立在信譽基礎(chǔ)上的非人格化交易。通常經(jīng)濟規(guī)模大、交易成本小。全部的利益沖突由此可以區(qū)分為：人格化利益主體之間的利益沖突、人格化利益主體與非人格化利益主體之間的利益沖突。前者就是企業(yè)內(nèi)部要素權(quán)人關(guān)于要素投入、權(quán)利界定和利益分配的委托一沖突。審計在其中的職能就是傳統(tǒng)的“受托責(zé)任觀”下的監(jiān)督與鑒證；后者則是投資者關(guān)于投資秩序、投資行為方面的利益沖突，其中審計的職能是拓展的利益協(xié)調(diào)功能。筆者認(rèn)為。受托責(zé)任是審計產(chǎn)生與發(fā)展的根源。隨著利益相關(guān)者理論的興起。委托人的范圍不斷擴大，并將人也包含于利益相關(guān)者之中。此時，為了處理好各方的利益沖突，因而提出了審計利益協(xié)調(diào)論。實際上，審計仍然是受利益相關(guān)者之托進行審計?？梢姡瑢徲嫳举|(zhì)的利益協(xié)調(diào)論是對利益相關(guān)者利益沖突的現(xiàn)實回應(yīng)。它僅僅是受托責(zé)任論發(fā)展的高級形式。審計目標(biāo)就是在會計的基礎(chǔ)上“再次”認(rèn)定和解除利益相關(guān)者的受托責(zé)任。
前文已述，會計目標(biāo)是認(rèn)定和解除受托責(zé)任。但是，由于會計人員與企業(yè)經(jīng)營者之間是一種任命關(guān)系。不涉及財產(chǎn)權(quán)關(guān)系。實質(zhì)上是一種信托關(guān)系，這決定了他們的根本利益是一致的。這往往使得經(jīng)營者授意會計人員“生產(chǎn)”不真實的會計信息以謀求受托者之私利，坑害委托者的正當(dāng)利益。這表明。現(xiàn)實中會計界定產(chǎn)權(quán)和保護產(chǎn)權(quán)的功能難以真正有效地發(fā)揮出來。即便受到制度的“剛性”約束，但從短期看來，會計人員違規(guī)為經(jīng)營者“貢獻(xiàn)”的所得，遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于違規(guī)引致
的損失。因此。會計對外受托責(zé)任的解除是不充分、不完整的。而對外受托責(zé)任的再次解除則天然地由審計來承擔(dān)。此外，即便會計秉持客觀、公正的立場，客觀度量企業(yè)剩余，但為了增強自身提供會計報告的公信力，給投資者一個穩(wěn)定的預(yù)期，會計也需要審計對自己產(chǎn)權(quán)界定的結(jié)果進行鑒證與評價。審計也受財產(chǎn)所有者之托，但由于其職業(yè)生存對公眾產(chǎn)權(quán)利益的維護所必須具備的超然獨立性，決定了審計在外部制度的“剛性”約束下，可以更加客觀、公正地對會計界定產(chǎn)權(quán)過程中可能存在的問題進行鑒證與評價，并及時提請會計予以糾正，從而達(dá)到“再次”保護產(chǎn)權(quán)的目的。會計的職能是界定產(chǎn)權(quán)和保護產(chǎn)權(quán)。審計則是在會計的基礎(chǔ)上對產(chǎn)權(quán)進行再界定和再保護，它以超然獨立的身份保護公眾產(chǎn)權(quán)，側(cè)重產(chǎn)權(quán)保護方面。會計和審計通力合作才使各自的對外受托責(zé)任得到完整的解除。綜上所述，會計的目標(biāo)是認(rèn)定和解除受托責(zé)任；審計目標(biāo)則是在會計的基礎(chǔ)上對受托責(zé)任的再認(rèn)定(界定)和再解除。審計以其獨立、客觀、公正的立場從外部督促會計解除好受托責(zé)任，從而維護市場經(jīng)濟秩序，促進經(jīng)濟健康發(fā)展。
一、基本建設(shè)項目竣工財務(wù)決算編制前提和收尾工程的確定
根據(jù)財政部第（2016）81號令《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》第三十八條規(guī)定：項目一般不得預(yù)留尾工工程，確需預(yù)留尾工工程的，尾工工程投資不得超過批準(zhǔn)的項目概（預(yù)）算總投資的5%。因此，注冊會計師在審計計劃階段和設(shè)置審計程序時必須把握好該前提條件。
此外，收尾工程的確定也是注冊會計師的審計重點。收尾工程的投資額如何確定？一般采用以下方法：一是收尾工程項目已通過招投標(biāo)而在實施過程中的，可以按照該項目的中標(biāo)價（合同價）加上設(shè)計變更聯(lián)系單的工程造價（估計數(shù)）。二是收尾工程項目的施工圖已齊備，但未通過工程公開招標(biāo)的，注冊會計師可利用專家按施工圖紙計算工程造價來確定該收尾工程的投資額。三是相關(guān)圖紙未設(shè)計好的，但項目投資總概算有該項目的投資金額，該投資金額作為收尾工程的投資額。
二、工程造價結(jié)算資料的復(fù)核
在基本建設(shè)項目中，建筑安裝工程和設(shè)備的投Y所占比重較高，故注冊會計師欲降低審計風(fēng)險和提高審計質(zhì)量，有必要對工程造價資料進行復(fù)核。那么如何掌握復(fù)核比例？復(fù)核比例可按照《國家基本建設(shè)項目竣工決算審計工作要求（暫行）》的規(guī)定：抽查建筑安裝工程結(jié)算，抽查面不少于建筑安裝完成額的15%，抽點是超概算金額較大的單位工程。首先應(yīng)核對合同、協(xié)議、招投標(biāo)文件，以確定工程價款的結(jié)算方式。其次要對施工單位的工程量和定額子目套用進行審計。再次要對材料價格進行審計，原則上應(yīng)根據(jù)合同約定方法，再結(jié)合甲方現(xiàn)場簽證確定材料價格。最后要對簽證的合法性、有效性進行審計，一是看手續(xù)是否符合程序要求、簽字是否齊全有效。二是看其內(nèi)容是否真實合理，費用是否應(yīng)由甲方承擔(dān)。三是復(fù)核計算方法是否正確。
三、建設(shè)項目借款利息的問題
在建設(shè)項目竣工決算審計時，注冊會計師對于借款利息問題應(yīng)充分關(guān)注：一是借款利息期限的問題。按照《國有建設(shè)單位會計制度》和《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》的有關(guān)規(guī)定，在建設(shè)期內(nèi)的借款利息和資金占用費可以計入借款利息項目，建設(shè)項目建成投產(chǎn)后還款期間發(fā)生的借款利息，不計入交付使用資產(chǎn)的價值。二是利息費用范圍的問題。建設(shè)項目的實施過程由于建設(shè)單位未按借款用途規(guī)定使用借款資金和未按合同規(guī)定還款而支付的加付利息，不應(yīng)計入基建投資總額。三是財政貼息處理的問題。部分建設(shè)項目在審計時要考慮是否存在有財政貼息資金、檢查財政貼息資金是否已全部到位、審查其賬務(wù)處理是否正確的問題。四是審計利息費用的合法性和合理性。建設(shè)單位在建設(shè)資金供應(yīng)量充足的前提下，處于其他目的而采用職工集資方式（無計劃）支付超過銀行利率的利息或者出借資金而造成借款利息支出等問題，注冊會計師要予以關(guān)注并在審計報告中予以披露。此外，由項目投資方承擔(dān)的項目資金因未及時到位造成建設(shè)資金周轉(zhuǎn)缺口而向金融機構(gòu)借款產(chǎn)生的利息，不應(yīng)列入建設(shè)項目建設(shè)成本，應(yīng)向項目投資者收回。
四、關(guān)于建設(shè)單位管理費和業(yè)務(wù)招待費的審計
根據(jù)財政部第財建[2016]504號《基本建設(shè)項目建設(shè)成本管理規(guī)定》第五條規(guī)定：項目建設(shè)管理費是指項目建設(shè)單位從項目籌建之日起至辦理竣工財務(wù)決算之日止發(fā)生的管理性質(zhì)的支出。包括：不在原單位發(fā)工資的工作人員工資及相關(guān)費用、辦公費、辦公場地租用費、差旅交通費、勞動保護費、工具用具使用費、固定資產(chǎn)使用費、招募生產(chǎn)工人費、技術(shù)圖書資料費（含軟件）、業(yè)務(wù)招待費、施工現(xiàn)場津貼、竣工驗收費和其他管理性質(zhì)開支。
施工現(xiàn)場管理人員津貼標(biāo)準(zhǔn)比照當(dāng)?shù)刎斦块T制定的差旅費標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行；一般不得發(fā)生業(yè)務(wù)招待費，確需列支的，項目業(yè)務(wù)招待費支出應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，并不得超過項目建設(shè)管理費的5%。
