時(shí)間：2023-08-29 16:28:46
序論：在您撰寫資產(chǎn)基礎(chǔ)估值法時(shí)，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
資產(chǎn)評(píng)估增值的確認(rèn)，是進(jìn)行稅務(wù)、會(huì)計(jì)處理的前提。理論上講，確定資產(chǎn)評(píng)估增值，包括確認(rèn)增值額和增值額的入賬時(shí)間。企業(yè)進(jìn)行股份制改建，資產(chǎn)評(píng)估的增值或減值，應(yīng)以資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)的評(píng)估報(bào)告被主管部門審核批準(zhǔn)后的金額為增值額或減值額，以報(bào)告的批準(zhǔn)時(shí)間為入賬時(shí)間。實(shí)務(wù)中，資產(chǎn)評(píng)估是評(píng)估單位對(duì)改制企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行全面估價(jià)的過程，評(píng)估基準(zhǔn)日與被評(píng)估企業(yè)的調(diào)賬日并不一致。從基準(zhǔn)日到評(píng)估報(bào)告批準(zhǔn)日期間，被評(píng)估企業(yè)的資產(chǎn)還會(huì)發(fā)生變動(dòng)，因此，入賬時(shí)間實(shí)際上應(yīng)為企業(yè)的調(diào)賬日，增值額須以批準(zhǔn)增值額為依據(jù)，視評(píng)估期間資產(chǎn)變動(dòng)情況進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整的原則是：
1、評(píng)估期間資產(chǎn)數(shù)量增加，增加部分按取得資產(chǎn)的實(shí)際成本確認(rèn)其價(jià)值，與評(píng)估增減值無關(guān)；
2、評(píng)估期間資產(chǎn)數(shù)量減少，資產(chǎn)減少的價(jià)值，已不包括在調(diào)賬日資產(chǎn)的賬面價(jià)值中，對(duì)減少原價(jià)值應(yīng)確認(rèn)的增減值，不再調(diào)整；
3、只有評(píng)估基準(zhǔn)日后評(píng)估發(fā)生增減值而且調(diào)賬日仍存在的資產(chǎn)，必須在評(píng)估報(bào)批準(zhǔn)增減值的基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整?，F(xiàn)舉例說明調(diào)賬日評(píng)估增值額的最后確認(rèn)。
例1某企業(yè)進(jìn)行股份制改建，2001年9月1日為資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日，11月30日為資產(chǎn)評(píng)估調(diào)賬日。評(píng)估基準(zhǔn)日固定資產(chǎn)中房產(chǎn)類原值5000萬元，已提折舊2500萬元，評(píng)估確認(rèn)原值5200萬元，折舊2500萬元；流動(dòng)資產(chǎn)中原材料1000噸，賬面余額420萬元，評(píng)估確認(rèn)值483萬元。評(píng)估期間房產(chǎn)折舊80萬元；購入材料500噸計(jì)210萬元；領(lǐng)用材料600噸。該企業(yè)采用先進(jìn)先出法核算發(fā)出材料成本。調(diào)賬日有關(guān)資產(chǎn)增值額為：
1、房產(chǎn)類評(píng)估增值率=（5200－2500）÷（5000－25000）－100%=8%
調(diào)賬日入賬的增值額=（5000－2500－80）×8%=193.6（萬元）
2、原材料評(píng)估增值率=（483－420）÷420=15%
調(diào)賬日原材料賬面余額=420＋210－420÷1000×600=378（萬元）
調(diào)賬日入賬的增值額=（378－210）×15%=25.2（萬元）
由于《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施，如果改制企業(yè)已報(bào)批實(shí)施新會(huì)計(jì)制度，有的資產(chǎn)計(jì)提了“減值準(zhǔn)備”，在資產(chǎn)評(píng)估和確認(rèn)評(píng)估增值額時(shí)，應(yīng)特別注意，增值額應(yīng)是評(píng)估值大于原資產(chǎn)賬面余額的差額，而不是大于原資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額。
二、資產(chǎn)評(píng)估增值的稅務(wù)處理
《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅字［1997］第77號(hào)）中規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，應(yīng)相應(yīng)地調(diào)整有關(guān)賬戶，所發(fā)生的固定資產(chǎn)評(píng)估增值可以計(jì)提折舊，但在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。該文件從1997年7月1日起執(zhí)行。此后，為了解決企業(yè)在執(zhí)行中提出的問題，1998年4月22日財(cái)政部、國家稅務(wù)總局又以財(cái)稅字［1998］50號(hào)文了《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問題的補(bǔ)充通知》進(jìn)一步明確了文件的適用范圍，指出通知僅適用于內(nèi)資企業(yè)，其中第四條只適用于股份制改建的內(nèi)資企業(yè)。第四條規(guī)定，按評(píng)估價(jià)調(diào)整了有關(guān)賬戶的價(jià)值并據(jù)此提取折舊或攤銷的，對(duì)已調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)評(píng)估增值的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不準(zhǔn)扣除。并要求納稅人在辦理年度納稅申報(bào)時(shí)將有關(guān)納稅資料一并附送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核。納稅人計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，調(diào)整的方法有兩種。
1、據(jù)實(shí)逐年調(diào)整。企業(yè)因進(jìn)行股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，每一納稅年度通過折舊、攤銷方式實(shí)際計(jì)入當(dāng)期成本、費(fèi)用的數(shù)額，在年度納稅申報(bào)的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
2、綜合調(diào)整。企業(yè)因進(jìn)行股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，不分資產(chǎn)項(xiàng)目，均在以后納稅年度的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)整每一納稅年度應(yīng)納稅所得額，調(diào)整期限最長(zhǎng)不得超過十年。
兩種調(diào)整方法各有優(yōu)缺點(diǎn)。使用第一種方法，要求評(píng)估增值必須按增值資產(chǎn)的種類、項(xiàng)目逐一調(diào)賬，并在折舊或攤銷時(shí)，分別計(jì)算折舊額或攤銷額中屬于增值額折舊或攤銷的份額，并應(yīng)設(shè)補(bǔ)充登記簿進(jìn)行分類、分項(xiàng)登記，年終計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)，根據(jù)補(bǔ)充記錄匯總，調(diào)整年度應(yīng)納稅所得額。這種方法，計(jì)算準(zhǔn)確，貼近實(shí)際，但記賬的工作量較大，評(píng)估增值的資產(chǎn)項(xiàng)目不多的企業(yè)或采用分立、合并改建方式的企業(yè)適用這種方法。使用第二種方法，是根據(jù)納稅調(diào)整的規(guī)定年限，將資產(chǎn)評(píng)估增值額平均在每一個(gè)納稅年度分?jǐn)?，作為?yīng)納稅所得額的調(diào)增額。這種方法簡(jiǎn)單實(shí)用，但合理性、準(zhǔn)確性差。資產(chǎn)評(píng)估增減項(xiàng)目、種類繁多難于一一對(duì)應(yīng)的大型企業(yè)或采取整體改建的企業(yè)適用第二種方法。
三、評(píng)估增值的會(huì)計(jì)處理
（一）評(píng)估資產(chǎn)調(diào)賬日的會(huì)計(jì)處理
內(nèi)資企業(yè)改建為股份制企業(yè)，在調(diào)賬日對(duì)評(píng)估資產(chǎn)的增值或減值確認(rèn)后，應(yīng)將資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值與其相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)原賬面余額進(jìn)行調(diào)賬。如果是流動(dòng)資產(chǎn)、投資、無形資產(chǎn)或其它資產(chǎn)，應(yīng)將其凈增值或凈減值直接調(diào)增或調(diào)減各對(duì)應(yīng)賬戶的余額；如果是固定資產(chǎn)凈增值或凈減值，則應(yīng)分別按原值和累計(jì)折舊的凈增減額，相應(yīng)調(diào)增或調(diào)減“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”賬戶的余額。如為凈增值，還應(yīng)按所得稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，記入“遞延稅款”賬戶，按其與應(yīng)納所得稅的差額記入“資本公積”賬戶。依前例（1），調(diào)賬的會(huì)計(jì)分錄為：
借；固定資產(chǎn)1936000元
貸：遞延稅款638880元
資本公積1297120元
借；原材料252000元
貸：遞延稅款83160元
資本公積168840元
若改建股份制的企業(yè)已經(jīng)執(zhí)行了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，還應(yīng)注意，已提取了“減值準(zhǔn)備”的資產(chǎn)，評(píng)估后有的產(chǎn)生了凈增值，說明該項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值又得以恢復(fù)，應(yīng)在原計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。按對(duì)應(yīng)的賬戶分別借記“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”、“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”、“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“在建工程減值準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等賬戶，貸記“投資收益”、“管理費(fèi)用”、“營業(yè)外支出”等賬戶。
（二）評(píng)估增值遞延稅款的確認(rèn)與會(huì)計(jì)處理
極據(jù)財(cái)稅字［1997］第77號(hào)文件的有關(guān)規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)股份制改建，評(píng)估增值的會(huì)計(jì)處理，以1997年7月1日為界限，7月1日以前改建的，評(píng)估增值已折成股份，按稅法規(guī)定，不再繳納所得稅，將其全部增值額計(jì)入資本公積，固定資產(chǎn)按評(píng)估后的原值計(jì)提折舊。7月1日以后改建的，評(píng)估增值不折成股份，按稅法規(guī)定須繳納所得稅。改建后的企業(yè)固定資產(chǎn)提取折舊時(shí)，應(yīng)區(qū)別情況，進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理。
1、按評(píng)估資產(chǎn)原賬面價(jià)值計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)處理
在這種情況下，由于評(píng)估增值部分不計(jì)提折舊，其價(jià)值不能實(shí)現(xiàn)，因此，不計(jì)算評(píng)估增值的遞延稅款，調(diào)賬時(shí)將增值全部計(jì)入“資本公積”賬戶，在固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，按照折舊率分期計(jì)算，將增值額從“資本分積”賬戶向“累計(jì)折舊”賬戶逐步轉(zhuǎn)銷。
例2某企業(yè)2000年8月1日進(jìn)行股份制改建，10月1日為調(diào)賬日。其中，固定資產(chǎn)原賬面價(jià)值360萬元，已提折舊180萬元，評(píng)估確認(rèn)原值384萬元，累計(jì)折舊180萬元，折舊年限10年，采用直線折舊法（假若不考慮凈殘值率）。改建后的企業(yè)按固定資產(chǎn)原賬面價(jià)值計(jì)提折舊，其會(huì)計(jì)分錄如下：
評(píng)估調(diào)賬日
借；固定資產(chǎn)240000元
貸：資本公積240000元
每月計(jì)提折舊時(shí)
借：制造費(fèi)用等30000元
貸：累計(jì)折舊30000元
每月轉(zhuǎn)銷增值額時(shí)
借：資本公積2000元
貸：累計(jì)折舊2000元
2、按評(píng)估增值確認(rèn)后的固定資產(chǎn)原值計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)處理在這種情況下，由于評(píng)估增值部分在計(jì)提折舊時(shí)增加了折舊費(fèi)用并能從實(shí)現(xiàn)的收入中得到補(bǔ)償，因此，在調(diào)賬時(shí)，應(yīng)計(jì)算未來應(yīng)繳納的所得稅，并在每年計(jì)提折舊時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整，結(jié)轉(zhuǎn)遞延稅款，依例2，其會(huì)計(jì)分錄為：
評(píng)估調(diào)賬日
借：固定資產(chǎn)240000元
貸：遞延稅款79200元
資本公積160800元
每月計(jì)提折舊時(shí)
借：制造費(fèi)用等32000元
貸：累計(jì)折舊32000元
每年結(jié)轉(zhuǎn)遞延稅款時(shí)
借：遞延稅款7920元
貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅7920元
每月轉(zhuǎn)銷資本公積時(shí)
借：資本公積1340元
一、資產(chǎn)評(píng)估增值的確認(rèn)
資產(chǎn)評(píng)估增值的確認(rèn)，是進(jìn)行稅務(wù)、會(huì)計(jì)處理的前提。上講，確定資產(chǎn)評(píng)估增值，包括確認(rèn)增值額和增值額的入賬時(shí)間。企業(yè)進(jìn)行股份制改建，資產(chǎn)評(píng)估的增值或減值，應(yīng)以資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)的評(píng)估報(bào)告被主管部門審核批準(zhǔn)后的金額為增值額或減值額，以報(bào)告的批準(zhǔn)時(shí)間為入賬時(shí)間。實(shí)務(wù)中，資產(chǎn)評(píng)估是評(píng)估單位對(duì)改制企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行全面估價(jià)的過程，評(píng)估基準(zhǔn)日與被評(píng)估企業(yè)的調(diào)賬日并不一致。從基準(zhǔn)日到評(píng)估報(bào)告批準(zhǔn)日期間，被評(píng)估企業(yè)的資產(chǎn)還會(huì)發(fā)生變動(dòng)，因此，入賬時(shí)間實(shí)際上應(yīng)為企業(yè)的調(diào)賬日，增值額須以批準(zhǔn)增值額為依據(jù)，視評(píng)估期間資產(chǎn)變動(dòng)情況進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整的原則是：
1、評(píng)估期間資產(chǎn)數(shù)量增加，增加部分按取得資產(chǎn)的實(shí)際成本確認(rèn)其價(jià)值，與評(píng)估增減值無關(guān)；
2、評(píng)估期間資產(chǎn)數(shù)量減少，資產(chǎn)減少的價(jià)值，已不包括在調(diào)賬日資產(chǎn)的賬面價(jià)值中，對(duì)減少原價(jià)值應(yīng)確認(rèn)的增減值，不再調(diào)整；
3、只有評(píng)估基準(zhǔn)日后評(píng)估發(fā)生增減值而且調(diào)賬日仍存在的資產(chǎn)，必須在評(píng)估報(bào)批準(zhǔn)增減值的基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整。現(xiàn)舉例說明調(diào)賬日評(píng)估增值額的最后確認(rèn)。
例1 某企業(yè)進(jìn)行股份制改建，2001年9月1日為資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日，11月30日為資產(chǎn)評(píng)估調(diào)賬日。評(píng)估基準(zhǔn)日固定資產(chǎn)中房產(chǎn)類原值5000萬元，已提折舊2500萬元，評(píng)估確認(rèn)原值5200萬元，折舊2500萬元；流動(dòng)資產(chǎn)中原材料1000噸，賬面余額420萬元，評(píng)估確認(rèn)值483萬元。評(píng)估期間房產(chǎn)折舊80萬元；購入材料500噸計(jì)210萬元；領(lǐng)用材料600噸。該企業(yè)采用先進(jìn)先出法核算發(fā)出材料成本。調(diào)賬日有關(guān)資產(chǎn)增值額為：
1、房產(chǎn)類評(píng)估增值率=（5200－2500）÷（5000－25000）－100%=8%
調(diào)賬日入賬的增值額=（5000－2500－80）×8%=193.6（萬元）
2、原材料評(píng)估增值率=（483－420）÷420=15%
調(diào)賬日原材料賬面余額=420＋210－420÷1000×600=378（萬元）
調(diào)賬日入賬的增值額=（378－210）×15%=25.2（萬元）
由于《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施，如果改制企業(yè)已報(bào)批實(shí)施新會(huì)計(jì)制度，有的資產(chǎn)計(jì)提了“減值準(zhǔn)備”，在資產(chǎn)評(píng)估和確認(rèn)評(píng)估增值額時(shí)，應(yīng)特別注意，增值額應(yīng)是評(píng)估值大于原資產(chǎn)賬面余額的差額，而不是大于原資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額。
二、資產(chǎn)評(píng)估增值的稅務(wù)處理
《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅字［1997］第77號(hào)）中規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，應(yīng)相應(yīng)地調(diào)整有關(guān)賬戶，所發(fā)生的固定資產(chǎn)評(píng)估增值可以計(jì)提折舊，但在應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。該文件從1997年7月1日起執(zhí)行。此后，為了解決企業(yè)在執(zhí)行中提出的問題，1998年4月22日財(cái)政部、國家稅務(wù)總局又以財(cái)稅字［1998］50號(hào)文了《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問題的補(bǔ)充通知》進(jìn)一步明確了文件的適用范圍，指出通知僅適用于內(nèi)資企業(yè)，其中第四條只適用于股份制改建的內(nèi)資企業(yè)。第四條規(guī)定，按評(píng)估價(jià)調(diào)整了有關(guān)賬戶的價(jià)值并據(jù)此提取折舊或攤銷的，對(duì)已調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)評(píng)估增值的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不準(zhǔn)扣除。并要求納稅人在辦理年度納稅申報(bào)時(shí)將有關(guān)納稅資料一并附送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核。納稅人計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，調(diào)整的有兩種。
1、據(jù)實(shí)逐年調(diào)整。企業(yè)因進(jìn)行股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，每一納稅年度通過折舊、攤銷方式實(shí)際計(jì)入當(dāng)期成本、費(fèi)用的數(shù)額，在年度納稅申報(bào)的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
2、綜合調(diào)整。企業(yè)因進(jìn)行股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，不分資產(chǎn)項(xiàng)目，均在以后納稅年度的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)整每一納稅年度應(yīng)納稅所得額，調(diào)整期限最長(zhǎng)不得超過十年。
兩種調(diào)整方法各有優(yōu)缺點(diǎn)。使用第一種方法，要求評(píng)估增值必須按增值資產(chǎn)的種類、項(xiàng)目逐一調(diào)賬，并在折舊或攤銷時(shí)，分別計(jì)算折舊額或攤銷額中屬于增值額折舊或攤銷的份額，并應(yīng)設(shè)補(bǔ)充登記簿進(jìn)行分類、分項(xiàng)登記，年終計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)，根據(jù)補(bǔ)充記錄匯總，調(diào)整年度應(yīng)納稅所得額。這種方法，計(jì)算準(zhǔn)確，貼近實(shí)際，但記賬的工作量較大，評(píng)估增值的資產(chǎn)項(xiàng)目不多的企業(yè)或采用分立、合并改建方式的企業(yè)適用這種方法。使用第二種方法，是根據(jù)納稅調(diào)整的規(guī)定年限，將資產(chǎn)評(píng)估增值額平均在每一個(gè)納稅年度分?jǐn)?，作為?yīng)納稅所得額的調(diào)增額。這種方法簡(jiǎn)單實(shí)用，但合理性、準(zhǔn)確性差。資產(chǎn)評(píng)估增減項(xiàng)目、種類繁多難于一一對(duì)應(yīng)的大型企業(yè)或采取整體改建的企業(yè)適用第二種方法。
三、評(píng)估增值的會(huì)計(jì)處理
（一）評(píng)估資產(chǎn)調(diào)賬日的會(huì)計(jì)處理
內(nèi)資企業(yè)改建為股份制企業(yè)，在調(diào)賬日對(duì)評(píng)估資產(chǎn)的增值或減值確認(rèn)后，應(yīng)將資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值與其相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)原賬面余額進(jìn)行調(diào)賬。如果是流動(dòng)資產(chǎn)、投資、無形資產(chǎn)或其它資產(chǎn)，應(yīng)將其凈增值或凈減值直接調(diào)增或調(diào)減各對(duì)應(yīng)賬戶的余額；如果是固定資產(chǎn)凈增值或凈減值，則應(yīng)分別按原值和累計(jì)折舊的凈增減額，相應(yīng)調(diào)增或調(diào)減“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”賬戶的余額。如為凈增值，還應(yīng)按所得稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，記入“遞延稅款”賬戶，按其與應(yīng)納所得稅的差額記入“資本公積”賬戶。依前例（1），調(diào)賬的會(huì)計(jì)分錄為：
借；固定資產(chǎn)
1936000元
貸：遞延稅款 638880元
資本公積 1297120元
借；原材料
252000元
貸：遞延稅款 83160元
資本公積 168840元
若改建股份制的已經(jīng)執(zhí)行了《企業(yè)制度》，還應(yīng)注意，已提取了“減值準(zhǔn)備”的資產(chǎn)，評(píng)估后有的產(chǎn)生了凈增值，說明該項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值又得以恢復(fù)，應(yīng)在原計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。按對(duì)應(yīng)的賬戶分別借記“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”、“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”、“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“在建工程減值準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等賬戶，貸記“投資收益”、“管理費(fèi)用”、“營業(yè)外支出”等賬戶。
（二）評(píng)估增值遞延稅款的確認(rèn)與會(huì)計(jì)處理
極據(jù)財(cái)稅字［1997］第77號(hào)文件的有關(guān)規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)股份制改建，評(píng)估增值的會(huì)計(jì)處理，以1997年7月1日為界限，7月1日以前改建的，評(píng)估增值已折成股份，按稅法規(guī)定，不再繳納所得稅，將其全部增值額計(jì)入資本公積，固定資產(chǎn)按評(píng)估后的原值計(jì)提折舊。7月1日以后改建的，評(píng)估增值不折成股份，按稅法規(guī)定須繳納所得稅。改建后的企業(yè)固定資產(chǎn)提取折舊時(shí)，應(yīng)區(qū)別情況，進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理。
1、按評(píng)估資產(chǎn)原賬面價(jià)值計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)處理
在這種情況下，由于評(píng)估增值部分不計(jì)提折舊，其價(jià)值不能實(shí)現(xiàn)，因此，不評(píng)估增值的遞延稅款，調(diào)賬時(shí)將增值全部計(jì)入“資本公積”賬戶，在固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，按照折舊率分期計(jì)算，將增值額從“資本分積”賬戶向“累計(jì)折舊”賬戶逐步轉(zhuǎn)銷。
例2 某企業(yè)2000年8月1日進(jìn)行股份制改建，10月1日為調(diào)賬日。其中，固定資產(chǎn)原賬面價(jià)值360萬元，已提折舊180萬元，評(píng)估確認(rèn)原值384萬元，累計(jì)折舊180萬元，折舊年限10年，采用直線折舊法（假若不考慮凈殘值率）。改建后的企業(yè)按固定資產(chǎn)原賬面價(jià)值計(jì)提折舊，其會(huì)計(jì)分錄如下：
評(píng)估調(diào)賬日
借；固定資產(chǎn) 240000元
貸：資本公積 240000元
每月計(jì)提折舊時(shí)
借：制造費(fèi)用等 30000元
貸：累計(jì)折舊 30000元
每月轉(zhuǎn)銷增值額時(shí)
借：資本公積 2000元
貸：累計(jì)折舊 2000元
2、按評(píng)估增值確認(rèn)后的固定資產(chǎn)原值計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)處理
在這種情況下，由于評(píng)估增值部分在計(jì)提折舊時(shí)增加了折舊費(fèi)用并能從實(shí)現(xiàn)的收入中得到補(bǔ)償，因此，在調(diào)賬時(shí)，應(yīng)計(jì)算未來應(yīng)繳納的所得稅，并在每年計(jì)提折舊時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整，結(jié)轉(zhuǎn)遞延稅款，依例2，其會(huì)計(jì)分錄為：
評(píng)估調(diào)賬日
借：固定資產(chǎn)
240000元
貸：遞延稅款 79200元
資本公積 160800元
每月計(jì)提折舊時(shí)
借：制造費(fèi)用等 32000元
貸：累計(jì)折舊 32000元
每年結(jié)轉(zhuǎn)遞延稅款時(shí)
借：遞延稅款
7920元
貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅 7920元
每月轉(zhuǎn)銷資本公積時(shí)
借：資本公積 1340元
一、關(guān)于企業(yè)自營建造中固定資產(chǎn)增值稅會(huì)計(jì)處理的稅法依據(jù)
企業(yè)自營建設(shè)中的固定資產(chǎn)不僅包括生產(chǎn)機(jī)械、運(yùn)輸工具等生產(chǎn)所必須的設(shè)備，還包括土地附著物，主要是指建筑。前者稱為用于生產(chǎn)的可動(dòng)固定資產(chǎn)，后者則是用于生產(chǎn)的不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)。我國頒布了《增值稅暫行條例》與《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》之后，又于2008年頒布了《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》，這些有關(guān)增值稅的法律都對(duì)企業(yè)自營建設(shè)中的固定資產(chǎn)增值稅的計(jì)算做出了規(guī)定。首先，增值稅一定要有專用的發(fā)票或者其他專用憑證才能收取，不然不能收取。其次，企業(yè)自營建設(shè)中的固定資產(chǎn)只代表用于生產(chǎn)的動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，并不包括其他。再次，用于生產(chǎn)的不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)不能以及其他自建工程不收取增值稅。最后，對(duì)消費(fèi)型增值稅的收取只對(duì)一般納稅人起作用，一般來說，即使是小規(guī)模納稅人，只要取得了固定資產(chǎn)支付，那么增值稅的額度依然需要計(jì)入到固定資產(chǎn)的價(jià)值當(dāng)中去。所有這些關(guān)于增值稅的規(guī)定都為企業(yè)自營建設(shè)中固定資產(chǎn)增值稅的會(huì)計(jì)處理提供了依據(jù)與準(zhǔn)則，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)需要嚴(yán)格遵守這些規(guī)定，以免產(chǎn)生錯(cuò)誤。
二、企業(yè)購買所需物資的增值稅會(huì)計(jì)處理
企業(yè)在進(jìn)行自建時(shí)需要購買建設(shè)所需的物資，一般的形式都是企業(yè)購買之后，各單位來領(lǐng)取。這些購買的物資的實(shí)際成本應(yīng)該進(jìn)行核算，核算的項(xiàng)目主要包括物資的買價(jià)、運(yùn)送物資的費(fèi)用、公司支付的保險(xiǎn)費(fèi)用等，這些項(xiàng)目會(huì)成為核算稅收的依據(jù)，一般詳細(xì)登記在“工程物資”中借方這一欄，而對(duì)這一欄增值稅的會(huì)計(jì)處理，主要分為三種情況，那么具體的處理方式也就有三種。第一種情況就是企業(yè)采購的物資全部都用于工程建設(shè)中，這些物資都是用于生產(chǎn)需用的動(dòng)產(chǎn)，而且明細(xì)非常清晰。根據(jù)稅法的規(guī)定，用于生產(chǎn)的動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)允許進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，銷售生產(chǎn)用動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)也是增值稅增收的項(xiàng)目之一。因此，所購的生產(chǎn)用動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)不應(yīng)該計(jì)在工程所需的物質(zhì)成本之內(nèi)。第二種情況就是企業(yè)采購的物資全部用于工程建設(shè)，這些物資都是都用于生產(chǎn)需用的不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程，明細(xì)非常清晰。根據(jù)稅法的規(guī)定，企業(yè)自建的不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程不允許進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，銷售生產(chǎn)用不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)并不是增值稅的應(yīng)稅項(xiàng)目。因此，所購的生產(chǎn)用不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)應(yīng)該計(jì)在工程所需的物質(zhì)成本之內(nèi)。第三種情況就是企業(yè)采購的物資沒有明確是動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)還是不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，分類比較模糊。針對(duì)這種情況，首先要做的就是對(duì)物資進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣認(rèn)證。在建設(shè)過程中，若領(lǐng)用的物資是生產(chǎn)用動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，則按照第一種情況來處理；若領(lǐng)用的物資是生產(chǎn)用不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，則按照第二種情況來處理。
三、領(lǐng)取企業(yè)內(nèi)部物資的增值稅會(huì)計(jì)處理
企業(yè)內(nèi)部物資就是指企業(yè)自行生產(chǎn)的產(chǎn)品，正好這些產(chǎn)品又可以用于企業(yè)自營建設(shè)。這種物資并不是獨(dú)立的，所有權(quán)沒有脫離企業(yè)，因此在進(jìn)行會(huì)計(jì)學(xué)的核算時(shí)，這些物資不應(yīng)該做銷售處理，自然也就不能確認(rèn)其收入。關(guān)于這種物資是否需要開具增值稅的專用發(fā)票作為憑證，一般分兩種情況來看，也有兩種會(huì)計(jì)處理方法。第一種情況就是企業(yè)將企業(yè)內(nèi)部的物資全部用于生產(chǎn)需要用到的動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，明細(xì)清晰。這種業(yè)務(wù)并不在增值稅稅法規(guī)定的銷售范圍之內(nèi)，一般情況下，不需要開具增值稅的專用發(fā)票作為憑證。但是有時(shí)候也需要開具增值稅的專用發(fā)票作為稅收憑證，但是這一項(xiàng)目的所有抵扣聯(lián)與記賬聯(lián)都需要在企業(yè)當(dāng)中。在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，需要按照將產(chǎn)品的實(shí)際成本借記在“在建項(xiàng)目”科目中，而對(duì)“庫存物資”進(jìn)行貸記。第二種情況就是企業(yè)將企業(yè)內(nèi)部的物資全部用于生產(chǎn)需要用到的不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程，一定要開具增值稅的專用發(fā)票作為憑證，在進(jìn)行稅務(wù)申報(bào)之時(shí)，需要按該產(chǎn)品的銷售價(jià)格來計(jì)算。根據(jù)增值稅稅法規(guī)定，將企業(yè)內(nèi)部的物資全部用于生產(chǎn)需用的不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程時(shí)，該產(chǎn)品在增值稅的銷售范圍之內(nèi)。在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，要將企業(yè)內(nèi)部被領(lǐng)用的自產(chǎn)產(chǎn)品的實(shí)際成本與增值稅的銷項(xiàng)稅額借記在“在建項(xiàng)目”科目中，而對(duì)“應(yīng)繳納的增值稅稅額”進(jìn)行貸記。
四、施工完畢后剩余物資的增值稅會(huì)計(jì)處理
在施工完畢之后，可能存在一些沒有使用或者使用后還有剩余的物資，針對(duì)這些物資的處理方法及增值稅的會(huì)計(jì)處理，可以分為以下兩種情況。第一種情況就是售出剩余物資，剩余物資售出后，產(chǎn)品的凈損益如果是利得，那么需要記載在營業(yè)外收入之內(nèi)；如果產(chǎn)品的凈損益屬于損失，那么需要記載在營業(yè)外支出之內(nèi)，一邊計(jì)算企業(yè)所得稅。關(guān)于企業(yè)銷售剩余物資手否開具增值稅專用發(fā)票作為憑證，需要分兩種情形來看。第一種就是物資在建設(shè)時(shí)用于自營建設(shè)等生產(chǎn)用動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)之上，那么需要開具發(fā)票作為憑證。第二種就是物資在建設(shè)時(shí)用于自營建設(shè)等生產(chǎn)用不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)之上，需要考慮兩個(gè)問題，即購買物資之時(shí)并沒有做增值稅相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅額的認(rèn)證抵扣與增值稅的稅負(fù)是否公平。一般來說，這種剩余物資不需要開具增值稅專用發(fā)票作為憑證，也可不進(jìn)行申報(bào)。第二種情況就是將剩余物資重新利用，轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)所需要用到的原材料來使用。如果物資在建設(shè)時(shí)用于自營建設(shè)等生產(chǎn)用動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)之上，由于在購買之時(shí)已經(jīng)進(jìn)行了增值稅的認(rèn)證抵扣，那么就不需要在將它轉(zhuǎn)出來，直接將其記錄在剩余物資中的“原材料”賬目中即可。如果物資在建設(shè)時(shí)用于自營建設(shè)等生產(chǎn)用不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)之上，根據(jù)增值稅稅法的相關(guān)規(guī)定，在稅法上不允許進(jìn)行抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額在此時(shí)可以進(jìn)行稅務(wù)抵扣。但是在實(shí)際的會(huì)計(jì)處理中，這一項(xiàng)工作非常復(fù)雜，容易產(chǎn)生錯(cuò)誤，因此，不建議抵扣原進(jìn)項(xiàng)稅額，直接按照剩余工程物資的賬面余額記錄在“原材料”賬目中即可。
五、結(jié)語
【關(guān)鍵詞】：固定資產(chǎn)；投資；審計(jì)；風(fēng)險(xiǎn)防范；控制方法
[ Abstract ]: This article through the combination of theory with practice, summarizes the audit of fixed assets investment in the presence of several risk, and the prevention and control measures were discussed.
[ Key words ]: fixed assets; investment; audit; risk prevention; control method
中圖分類號(hào)：F530.67文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：
前言：隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，城市化進(jìn)程不斷加快，大型基礎(chǔ)設(shè)施等固定資產(chǎn)的投資也不斷加大。作為審計(jì)部門，在固定資產(chǎn)投資審計(jì)過程中，要承擔(dān)一定的投資審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，為了更好的減輕甚至避免固定資產(chǎn)投資審計(jì)過程中的風(fēng)險(xiǎn)，以減少甚至避免產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)損失，審計(jì)部門必須對(duì)固定資產(chǎn)投資審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)有一個(gè)清醒的認(rèn)識(shí)，也只有這樣才能更好的對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和采取必要的控制方法。
固定資產(chǎn)投資一方面是優(yōu)化企業(yè)結(jié)構(gòu)、提高經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)鍵工程，同時(shí)又是投資大、建設(shè)周期長(zhǎng)，施工過程和施工工藝復(fù)雜、工程材料和設(shè)備工器具繁多，工程變更比較多，造價(jià)的不確定性因素貫穿整個(gè)建設(shè)過程的風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目，因此，由其自身的特性所決定的固定資產(chǎn)投資審計(jì)工作。固定資產(chǎn)投資竣工決算審計(jì)，具有審計(jì)周期長(zhǎng)、審計(jì)內(nèi)容多、涉及到工程竣工結(jié)算審計(jì)和財(cái)務(wù)審計(jì)，且技術(shù)經(jīng)濟(jì)性較強(qiáng)、審計(jì)方法復(fù)雜、審計(jì)范圍廣泛以及審計(jì)要求較高等一系列特征，決定固定資產(chǎn)投資審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)也較大；對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)注、預(yù)測(cè)、分析、評(píng)價(jià)，進(jìn)行識(shí)別及科學(xué)分類，有利于審計(jì)人員增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，正確認(rèn)識(shí)和評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，有效防范和控制風(fēng)險(xiǎn)水平，保障審計(jì)質(zhì)量，提高審計(jì)效率。
1.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義和特征
1.1審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員在審計(jì)過程中采用了沒有意識(shí)到的不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序和方法,或者錯(cuò)誤地估計(jì)和判斷了審計(jì)事項(xiàng),作出了與事實(shí)不相符合的審計(jì)結(jié)論,進(jìn)而受到有關(guān)利害關(guān)系人或潛在的利害關(guān)系人的指控,乃至承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任的可能性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范的好壞,將直接影響到審計(jì)部門的聲譽(yù)和形象。
1.2投資審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征
1.2.1風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)涵蓋了工程從立項(xiàng)開始到竣工驗(yàn)收的全過程,在固定資產(chǎn)投資審計(jì)中,建設(shè)工程工期長(zhǎng)、技術(shù)復(fù)雜、一次性不可逆轉(zhuǎn)、外部條件的不確定性等客觀事實(shí)決定了風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的,不因人的意志而轉(zhuǎn)移。
1.2.2風(fēng)險(xiǎn)具有潛在性。有時(shí)審計(jì)人員所做出的審計(jì)結(jié)論偏離了被審計(jì)事項(xiàng)的客觀事實(shí),但沒有造成不良后果,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)暫停留在某階段,這并不能說風(fēng)險(xiǎn)就不存在,一旦造成影響,引發(fā)追究行為,潛在風(fēng)險(xiǎn)就能轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)風(fēng)險(xiǎn)。
1.2.2風(fēng)險(xiǎn)損失具有多重性。投資審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的后果,損失的層面不僅是審計(jì)部門責(zé)任,而且也造成企業(yè)或國家資金的損失,降低審計(jì)部門的權(quán)威。
1.2.3風(fēng)險(xiǎn)是可以控制的。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)客觀存在,不以人的意志為轉(zhuǎn)移,然而審計(jì)人員在實(shí)際工作中可以采取有效的措施和審計(jì)方法,經(jīng)過工程竣工圖與現(xiàn)場(chǎng)核對(duì)等恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序,去降低或控制風(fēng)險(xiǎn)。
2.固定資產(chǎn)投資審計(jì)過程中存在的風(fēng)險(xiǎn)
根據(jù)作者多年的審計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，認(rèn)為固定資產(chǎn)投資審計(jì)過程中主要存在如下幾個(gè)方面的風(fēng)險(xiǎn)：
2.1審計(jì)技術(shù)與方法運(yùn)用的局限性，這是現(xiàn)代審計(jì)方法本身的缺陷。如審計(jì)分析性復(fù)核方法和抽樣方法的采用，審計(jì)抽樣帶來了推斷總體和抽樣結(jié)果的誤差，必然帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；而大量的分析性復(fù)核又會(huì)產(chǎn)生分析性復(fù)核的風(fēng)險(xiǎn)，使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的構(gòu)成內(nèi)容更為復(fù)雜。
2.2被審計(jì)單位潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。被審計(jì)單位不積極配合，提供的資料不真實(shí)或不完整，是審計(jì)人員不能全面了解和發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的問題，而作出錯(cuò)誤的判斷。
2.3依據(jù)混亂、審計(jì)操作困難。審計(jì)依據(jù)既包括與項(xiàng)目審計(jì)相關(guān)的法律、法規(guī)、制度、標(biāo)準(zhǔn)和相關(guān)的技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，也包括項(xiàng)目建設(shè)過程中與建設(shè)管理行為直接有關(guān)的施工簽證、設(shè)計(jì)變更、圖紙等；由于建設(shè)管理依據(jù)來源于建設(shè)、金融、交通、通信等各行業(yè)的歸口管理部門，考慮本行業(yè)的特點(diǎn)較多，審計(jì)人員在進(jìn)行工程審計(jì)時(shí)，常發(fā)現(xiàn)各行業(yè)的文件相互之間存在著矛盾，審計(jì)操作比較困難，如在我省對(duì)建筑裝飾工程造價(jià)的審計(jì)，可同時(shí)使用省建工系統(tǒng)、輕工系統(tǒng)頒布的工程預(yù)算定額，同一項(xiàng)目使用這兩套定額，得出的審計(jì)結(jié)果差異較大，另由于施工簽證不實(shí)、不全，特別是隱蔽工程部分，也會(huì)潛在的影響審計(jì)質(zhì)量，增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
2.4審計(jì)人員專業(yè)結(jié)構(gòu)、知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和能力的有限性。由于固定資產(chǎn)投資審計(jì)工作體現(xiàn)了較強(qiáng)的技術(shù)經(jīng)濟(jì)綜合性特征，工程審計(jì)人員既要具備一定的財(cái)務(wù)知識(shí)，還要具備深厚的工程技術(shù)知識(shí)，同時(shí)還必須具有十分豐富的工作經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷能力，才能完成與施工技術(shù)內(nèi)容有關(guān)的審計(jì)工作；目前我省電信審計(jì)人員多為財(cái)務(wù)等部門的轉(zhuǎn)崗人員，專業(yè)素質(zhì)較高的工程審計(jì)人員仍比較缺乏，如不注重改善審計(jì)人員的專業(yè)結(jié)構(gòu)、拓展知識(shí)面，固定資產(chǎn)投資審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)必定會(huì)日益加大。
2.5審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、職業(yè)道德素質(zhì)和職業(yè)關(guān)注意識(shí)。審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和職業(yè)關(guān)注意識(shí)對(duì)審計(jì)結(jié)論有重要影響。工程審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)過程中應(yīng)注意識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，保持必要的職業(yè)和技術(shù)關(guān)注；同時(shí)審計(jì)工作要求審計(jì)人員須是高層次的德才兼?zhèn)涞娜瞬?，具有高尚的品德、正直的人格和一絲不茍的工作態(tài)度；如審計(jì)人員責(zé)任心差，省略必要的審計(jì)程序，就發(fā)現(xiàn)不了應(yīng)發(fā)現(xiàn)的問題，從而給審計(jì)工作帶來風(fēng)險(xiǎn)。
2.6項(xiàng)目復(fù)雜、內(nèi)控制度不健全，工程管理不規(guī)范，或者管理處于無控制狀態(tài)，使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增大。如建設(shè)項(xiàng)目的招投標(biāo)過程不規(guī)范或簽訂的合同與招投標(biāo)文件不一致；或合同的某些條款與實(shí)際情況或與定額文件相違背，但在工程合同中卻以合法的形式確定下來，遇到這類問題時(shí)，審計(jì)人員要保持職業(yè)審慎性，注意回避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
2.7審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于審計(jì)工作業(yè)務(wù)量大，時(shí)間緊、要求急、審計(jì)人員工作不細(xì)，取證不到位；審計(jì)方法使用不當(dāng)、審計(jì)程序不合規(guī)、忽略或省略了必要的審計(jì)工作程序；以及審計(jì)人員的自身缺陷所形成的內(nèi)在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
3.應(yīng)采取的風(fēng)險(xiǎn)防范和控制方法
根據(jù)作者多年的審計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，認(rèn)為對(duì)于固定資產(chǎn)投資審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范和控制上面應(yīng)采用如下幾種方法：
3.1科學(xué)制定年度審計(jì)計(jì)劃，合理配置審計(jì)資源。鑒于固定資產(chǎn)投資審計(jì)項(xiàng)目多，任務(wù)重，周期長(zhǎng)的特點(diǎn)，更需要以科學(xué)的年度計(jì)劃為指導(dǎo)，保障審計(jì)工作科學(xué)、有序運(yùn)行。通過科學(xué)制定年度計(jì)劃，合理配置審計(jì)資源，做到既突出重點(diǎn)，又全面監(jiān)督；既確保審計(jì)效果，又促進(jìn)審計(jì)工作有序開展，同時(shí)兼顧審計(jì)效率。
3.2針對(duì)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)易發(fā)點(diǎn)，準(zhǔn)確把握重點(diǎn)環(huán)節(jié)。固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目是一項(xiàng)涉及從決策到竣工交付使用等諸多環(huán)節(jié)的一項(xiàng)系統(tǒng)工程，因此，固定資產(chǎn)投資審計(jì)也必定是多環(huán)節(jié)、多步驟、多內(nèi)容的全方位監(jiān)督，但在審計(jì)實(shí)踐中，應(yīng)避免事無巨細(xì)，胡子眉毛一把抓，而是要根據(jù)新準(zhǔn)則的精神，針對(duì)不同階段設(shè)置審計(jì)的關(guān)鍵控制點(diǎn)，對(duì)影響工程質(zhì)量和工程造價(jià)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)、重要部位、重大事項(xiàng)，進(jìn)行重點(diǎn)監(jiān)控，以點(diǎn)帶面，如此既能控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，達(dá)到審計(jì)目的，又能取得事半功倍之效。如在跟蹤審計(jì)過程中，應(yīng)根據(jù)工程建設(shè)在勘察設(shè)計(jì)、招投標(biāo)及合同簽訂、工程實(shí)施、竣工驗(yàn)收等各個(gè)階段需完成的工作內(nèi)容、各自的不同特點(diǎn)及其對(duì)工程造價(jià)的影響程度，有針對(duì)性地確定重點(diǎn)環(huán)節(jié)加以監(jiān)督，確保建設(shè)程序及行為的合法性與合理性。
3.3加強(qiáng)學(xué)習(xí)，提高認(rèn)識(shí)，強(qiáng)化人員綜合素質(zhì)。人員素質(zhì)高低是做好審計(jì)工作的一項(xiàng)永恒話題。新準(zhǔn)則特別強(qiáng)調(diào)了審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)當(dāng)具備必須的專業(yè)知識(shí)、職業(yè)勝任能力及良好的職業(yè)道德。
3.4視審計(jì)整改檢查，明確審計(jì)質(zhì)量控制和責(zé)任。質(zhì)量是項(xiàng)目審計(jì)的靈魂，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的控制，既是其根本目的所在，又是防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)在舉措。為了加強(qiáng)全員、全過程審計(jì)質(zhì)量控制，明確審計(jì)責(zé)任，在固定資產(chǎn)投資審計(jì)中，針對(duì)審計(jì)質(zhì)量責(zé)任、審計(jì)職業(yè)道德、審計(jì)人力資源、審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行、審計(jì)質(zhì)量監(jiān)控5個(gè)要素建立有效地審計(jì)質(zhì)量控制制度，并通過審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查等方式對(duì)審計(jì)質(zhì)量控制制度的建立和執(zhí)行情況進(jìn)行檢查和評(píng)估。此外，審計(jì)組成員、審計(jì)組主審、審計(jì)組組長(zhǎng)、審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機(jī)構(gòu)、總審計(jì)師和審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人應(yīng)按照新準(zhǔn)則規(guī)定，充分履行各自的工作職責(zé)，通過分級(jí)質(zhì)量控制，多道程序把關(guān)，有效防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量的提高。
3.5重充分發(fā)揮團(tuán)隊(duì)作用。由于固定資產(chǎn)投資審計(jì)領(lǐng)域相關(guān)法律法規(guī)的缺乏、滯后及技術(shù)問題的無定式，很多問題的定性依賴于審計(jì)人員的主觀判斷，此外，審計(jì)人員與施工單位分別出自為建設(shè)資金的使用把好關(guān)口和單純的追求利潤(rùn)最大化的不同目的，對(duì)同一問題，尤其是缺乏明確的判斷和定性依據(jù)的問題，雙方的觀點(diǎn)會(huì)不相一致甚至截然迥異，即便不同的審計(jì)人員之間，因各自對(duì)法律法規(guī)的理解及對(duì)技術(shù)的掌握程度的差異，對(duì)相同的問題的看法也會(huì)存在不盡一致的情況。因此，要十分重視審計(jì)組的團(tuán)隊(duì)作用，不應(yīng)將成立審計(jì)組僅簡(jiǎn)單地視為一種形式，而應(yīng)實(shí)實(shí)在在地發(fā)揮審計(jì)組的集體力量，遇到爭(zhēng)議問題，可以根據(jù)有爭(zhēng)議事項(xiàng)涉及的金額大小設(shè)置重大事項(xiàng)的權(quán)限節(jié)點(diǎn)，按照不同的權(quán)限節(jié)點(diǎn)分別向?qū)徲?jì)組、審計(jì)組所在部門、分管領(lǐng)導(dǎo)及主管領(lǐng)導(dǎo)逐級(jí)匯報(bào)，通過集體會(huì)商，多方聽取意見，集思廣益，取長(zhǎng)補(bǔ)短，尋求解決問題的最合理、最有效的途徑，最大程度的避免個(gè)人的局限而造成對(duì)問題判斷、定性時(shí)的偏頗、遺漏、不準(zhǔn)確。
3.6審計(jì)人員要做好施工現(xiàn)場(chǎng)的跟蹤審計(jì)，重在獲取原始數(shù)據(jù)，并監(jiān)督和促進(jìn)工程施工及項(xiàng)目管理規(guī)范。審計(jì)人員要強(qiáng)化主動(dòng)跟蹤審計(jì)意識(shí)，從項(xiàng)目運(yùn)作之初就制定計(jì)劃，選擇關(guān)鍵事項(xiàng)和關(guān)口環(huán)節(jié)，定期或不定期的到項(xiàng)目建設(shè)相關(guān)單位和工地現(xiàn)場(chǎng)，進(jìn)行過程跟蹤，主要獲取詳實(shí)的第一手資料，掌握和記錄一些施工數(shù)據(jù)，特別是對(duì)隱蔽工程進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)確認(rèn)，為結(jié)算審計(jì)打下良好的基礎(chǔ)。對(duì)跟蹤審計(jì)過程中遇到和發(fā)現(xiàn)的一些問題，及時(shí)提出審計(jì)意見和建議，督促整改。
結(jié)尾：固定資產(chǎn)投資審計(jì)對(duì)于我國城市化建設(shè)具有非常重要的意義，作為一名既是技術(shù)人員又是管理人員，應(yīng)該在實(shí)踐中不斷學(xué)習(xí)，并注重借鑒國內(nèi)外先進(jìn)的經(jīng)驗(yàn)，不斷提高自身的專業(yè)素養(yǎng)和綜合素質(zhì)，做到又紅又專，為加強(qiáng)固定資產(chǎn)投資審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范和控制做出應(yīng)有的貢獻(xiàn)。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 《固定資產(chǎn)投資審計(jì)案例》石愛中等，中國時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社
[2] 《固定資產(chǎn)投資審計(jì)》楊殿福等，哈爾濱工業(yè)大學(xué)出版社
內(nèi)容摘要：正確進(jìn)行增值稅的會(huì)計(jì)處理不僅對(duì)于企業(yè)固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)有重大影響，對(duì)于企業(yè)的稅前利潤(rùn)、現(xiàn)金流量等也產(chǎn)生影響。文章主要依據(jù)《增值稅實(shí)施細(xì)則》有關(guān)指導(dǎo)，對(duì)于企業(yè)的固定資產(chǎn)取得、處置、改變用途等方面，按新稅法要求做出統(tǒng)一的會(huì)計(jì)處理，并提出建議。
關(guān)鍵詞：消費(fèi)型增值稅 固定資產(chǎn) 抵扣范圍
自2009年1月1日起確定在全國范圍內(nèi)實(shí)施新修訂后的增值稅條例后，我國將固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額納入抵扣范圍，同時(shí)降低了增值稅征收率，延長(zhǎng)了納稅申報(bào)期限。這次增值稅改革最大的變化是將原來生產(chǎn)型增值稅改為消費(fèi)型增值稅。生產(chǎn)型增值稅，即企業(yè)購進(jìn)的固定資產(chǎn)等應(yīng)稅項(xiàng)目所含的增值稅是不允許抵扣的，而改為消費(fèi)型增值稅后，一般納稅人企業(yè)購進(jìn)應(yīng)稅項(xiàng)目所含的增值稅可以抵扣。這里的可以抵扣的增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目按照《增值稅實(shí)施細(xì)則》第二十一條規(guī)定，指使用期限超過12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。依據(jù)該條規(guī)定，至少需要從兩個(gè)方面理解允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的固定資產(chǎn)范圍：一是取得或使用固定資產(chǎn)的企業(yè)類型。二是允許抵扣固定資產(chǎn)的種類。
在會(huì)計(jì)處理上，按照企業(yè)取得固定資產(chǎn)的來源不同，賬務(wù)處理不同。其主要內(nèi)容是：企業(yè)取得固定資產(chǎn)時(shí)支付的增值稅稅款，屬于可抵扣范圍的不再計(jì)入固定資產(chǎn)成本，而是確認(rèn)為進(jìn)項(xiàng)稅額，允許從當(dāng)期產(chǎn)品銷售過程中收取的銷項(xiàng)稅額中抵扣。
取得固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
（一）外購固定資產(chǎn)
外購的固定資產(chǎn)包括不動(dòng)產(chǎn)和動(dòng)產(chǎn)兩類。新條例實(shí)施細(xì)則第二十一條規(guī)定，自2009年1月1日后一般納稅人取得的固定資產(chǎn)是指使用期限超過12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等，按合法取得增值稅扣稅憑證（增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)）在發(fā)票開具之日起，90日內(nèi)經(jīng)稅務(wù)部門認(rèn)證后從銷項(xiàng)稅額中抵扣，不動(dòng)產(chǎn)和用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的固定資產(chǎn)不屬于抵扣范圍。一般納稅人會(huì)計(jì)處理如下：
1.外購生產(chǎn)經(jīng)營管理用固定資產(chǎn)（屬于扣稅范圍的動(dòng)產(chǎn)）：
借：固定資產(chǎn)
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：銀行存款
2.外購不動(dòng)產(chǎn)：
借：固定資產(chǎn)
貸：銀行存款
小規(guī)模納稅人購入生產(chǎn)經(jīng)營管理用固定資產(chǎn)，以及新增固定資產(chǎn)屬于納稅人自用應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車、摩托車、游艇，即使取得增值稅專用發(fā)票也不得抵扣增值稅額。不抵扣增值稅，全部計(jì)入到固定資產(chǎn)成本中。會(huì)計(jì)分錄：
借：固定資產(chǎn)（成本=購買價(jià)+相關(guān)稅費(fèi)（包括增值稅）+其他可直接歸屬的費(fèi)）
貸：銀行存款
（二）自行建造固定資產(chǎn)
購入工程物資。工程物資的增值稅要區(qū)分兩種情形：
建造建筑物的工程物資（用于不動(dòng)產(chǎn)，非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目），增值稅不能抵扣，計(jì)入工程物資成本；建造生產(chǎn)經(jīng)營管理用機(jī)器設(shè)備的工程物資，增值稅可以抵扣，不計(jì)入物資成本。
自行建造固定資產(chǎn)時(shí)如果需要外購工程所需物資，則外購工程物資用于建造可抵扣增值稅的動(dòng)產(chǎn)時(shí)，按規(guī)定外購的工程物資繳納的增值稅可以抵扣。會(huì)計(jì)處理：
借：工程物資（價(jià)+相關(guān)稅（除增值稅）+相關(guān)費(fèi)）
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：銀行存款 等
如果工程物資用于不動(dòng)產(chǎn)等的建造，則增值稅應(yīng)計(jì)入工程物資成本。
建造工程領(lǐng)用企業(yè)自產(chǎn)產(chǎn)品的會(huì)計(jì)處理：用于可以抵扣增值稅的生產(chǎn)經(jīng)營用及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)安裝工程等時(shí)，作視同銷售處理，同時(shí)因?yàn)橛糜诮ㄔO(shè)工程的產(chǎn)品的權(quán)屬關(guān)系沒有改變，所以不確認(rèn)收入，按成本結(jié)轉(zhuǎn)。會(huì)計(jì)處理：
借：在建工程
貸：庫存商品
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅 （銷項(xiàng)稅額）
在建工程領(lǐng)用原材料。是企業(yè)自己使用原材料，權(quán)屬關(guān)系沒發(fā)生改變，不視為銷售，不確認(rèn)銷售收入，直接轉(zhuǎn)銷原材料的賬面價(jià)值，原材料包含的增值稅是否轉(zhuǎn)出，區(qū)別情況處理。
如果購進(jìn)材料用于可以抵扣增值稅的生產(chǎn)經(jīng)營用機(jī)器設(shè)備等安裝工程（動(dòng)產(chǎn)），材料的進(jìn)項(xiàng)稅額不用轉(zhuǎn)出。因?yàn)闄C(jī)器設(shè)備和存貨的增值稅處理原則相同，就相當(dāng)于把原材料用于生產(chǎn)產(chǎn)品，無需把增值稅轉(zhuǎn)出。會(huì)計(jì)處理：領(lǐng)用材料：
借：在建工程
貸：原材料
購進(jìn)材料用于不允許抵扣增值稅的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，則材料進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，要轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。會(huì)計(jì)處理：
借：在建工程
貸：原材料
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
工程完工后剩余的工程物資入庫轉(zhuǎn)做原材料。區(qū)分兩種情況：
一是購入時(shí)增值稅作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的工程物資入庫，會(huì)計(jì)處理：
借：原材料
貸：工程物資
二是如果購入工程物資時(shí)，將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅計(jì)入了工程物資成本，則：
借：原材料
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：工程物資
（三）接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)
接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)，屬于可以抵扣范圍的生產(chǎn)經(jīng)營用機(jī)器、設(shè)備等，按照取得的扣稅憑證，
借：固定資產(chǎn)
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：營業(yè)外收入
（四）非貨幣性資產(chǎn)交換
企業(yè)換出固定資產(chǎn)區(qū)別不動(dòng)產(chǎn)和可以抵扣增值稅的動(dòng)產(chǎn)?？梢?/p>
抵扣增值稅的動(dòng)產(chǎn)換出時(shí)類似于存貨處理，視同銷售，按計(jì)稅價(jià)格確認(rèn)銷項(xiàng)稅額。會(huì)計(jì)處理：
首先，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)清理”賬戶。
借：固定資產(chǎn)清理
累計(jì)折舊
固定資產(chǎn)減值損失
貸：固定資產(chǎn)
然后，換入的資產(chǎn)按公允價(jià)值入賬。
借：庫存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）（換入資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：固定資產(chǎn)清理
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（屬于可抵扣范圍的固定資產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額）
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交營業(yè)稅（不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)稅）
（五）債務(wù)重組
不動(dòng)產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理與生產(chǎn)型增值稅法下一致，我們?cè)谶@里省略，主要針對(duì)屬于可抵扣范圍的動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理：
首先，把抵償債務(wù)的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)銷，
借：固定資產(chǎn)清理
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
累計(jì)折舊
貸：固定資產(chǎn)
其次，把抵償出去的固定資產(chǎn)視同銷售，同時(shí)把債務(wù)賬面余額轉(zhuǎn)銷，會(huì)計(jì)處理：
借：應(yīng)付賬款（賬面余額）
營業(yè)外支出―處置固定資產(chǎn)損失（賬面價(jià)值大于公允價(jià)值的差額）
貸：固定資產(chǎn)清理營業(yè)外收入―債務(wù)重組利得（倒擠）
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（固定資產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額）
營業(yè)外收入―處置固定資產(chǎn)利得（賬面價(jià)值小于公允價(jià)值）
債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理：
借：固定資產(chǎn)（按公允價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）（固定資產(chǎn)的增值稅）
壞賬準(zhǔn)備
營業(yè)外支出―債務(wù)重組損失（借方差額）
貸：應(yīng)收賬款
資產(chǎn)減值損失（貸方差額）
處置固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
（一）固定資產(chǎn)出售
對(duì)于企業(yè)已使用過的固定資產(chǎn)屬于可抵扣增值稅的動(dòng)產(chǎn)在出售時(shí)，應(yīng)區(qū)別以下三種情況繳納增值稅：一是企業(yè)已使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按照適用的稅率征收增值稅；二是2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按照4%的征收率減半征收增值稅；三是2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按照4%的征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。會(huì)計(jì)處理：
借：固定資產(chǎn)清理
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
累計(jì)折舊
貸：固定資產(chǎn)
取得出售價(jià)款入賬：
借：銀行存款
貸：固定資產(chǎn)清理
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
（二）屬于可抵扣增值稅的固定資產(chǎn)（動(dòng)產(chǎn)）報(bào)廢、毀損的處理
固定資產(chǎn)因?yàn)楣芾聿簧圃斐煞钦p失，應(yīng)按固定資產(chǎn)凈值計(jì)算不得抵扣稅額貸記“應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”。
借：固定資產(chǎn)清理
累計(jì)折舊
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸：固定資產(chǎn)
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
（三）當(dāng)固定資產(chǎn)盤虧時(shí)原已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)轉(zhuǎn)出
查明原因前，分錄為：
借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢―待處理固定資產(chǎn)損溢
累計(jì)折舊
貸：固定資產(chǎn)
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
（四）增值稅轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)改變用途的會(huì)計(jì)處理
企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營用機(jī)器、設(shè)備等固定資產(chǎn)若改變用途，用于非應(yīng)稅、免稅、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)，按固定資產(chǎn)凈值（即折余價(jià)值）的17%計(jì)算出不得抵扣稅額，
借：固定資產(chǎn)清理
累計(jì)折舊
貸：固定資產(chǎn)
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
同時(shí)：借：固定資產(chǎn)
貸：固定資產(chǎn)清理
需要注意的問題及建議
綜上，在實(shí)務(wù)操作過程中，必須以符合規(guī)定的扣稅憑證為依據(jù)。需要注意的是，取得增值稅專用發(fā)票是進(jìn)行抵扣的必要條件，但并非充分條件。若新增固定資產(chǎn)屬于不得抵扣范圍，如非生產(chǎn)經(jīng)營用，則應(yīng)將價(jià)稅合并全部計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值；若企業(yè)屬于小規(guī)模納稅人，即使取得增值稅專用發(fā)票，也不允許抵扣，而應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值。
對(duì)于企業(yè)在按新增值稅法對(duì)新增固定資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，提出幾點(diǎn)建議：
對(duì)于新辦企業(yè)及現(xiàn)為小規(guī)模納稅人的企業(yè)來說，現(xiàn)在應(yīng)及時(shí)向國稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)為增值稅一般納稅人。
企業(yè)應(yīng)進(jìn)行納稅籌劃，擴(kuò)大銷售，適當(dāng)減少存貨購進(jìn)，使當(dāng)期銷項(xiàng)稅額增加，盡量使購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅盡早抵扣，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)最大化目標(biāo)。
企業(yè)應(yīng)積極進(jìn)行設(shè)備更新和技術(shù)升級(jí)，改革傳統(tǒng)的制造業(yè)產(chǎn)業(yè)，轉(zhuǎn)向高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)。小規(guī)模納稅人應(yīng)抓住這個(gè)時(shí)機(jī)，擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模，加快商品的生產(chǎn)與銷售，完善財(cái)務(wù)制度，加快產(chǎn)業(yè)升級(jí)步伐，提高我國企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力和抗風(fēng)險(xiǎn)能力。
參考文獻(xiàn)：
1.中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則（財(cái)政部和國家稅務(wù)總局令第50號(hào)）[S].2008
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)制度；稅法；固定資產(chǎn)；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)處理
在對(duì)固定資產(chǎn)的定義上，會(huì)計(jì)制度與稅法基本無異，區(qū)別僅僅在于實(shí)際應(yīng)用中存在一定差異，如會(huì)計(jì)制度與增值稅法中對(duì)于固定資產(chǎn)內(nèi)涵的規(guī)定不同。而會(huì)計(jì)制度與稅法最主要的差別在于其具有各自不同的最終目的以及遵守原則，正是因?yàn)檫@些差異的存在導(dǎo)致其會(huì)計(jì)處理的不同。鑒于此，為了能夠更好地促進(jìn)金融工作的順利開展，就需要對(duì)會(huì)計(jì)制度與稅法對(duì)固定資產(chǎn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理上存在的差異進(jìn)行詳細(xì)地了解及掌握，現(xiàn)進(jìn)行如下分析。
一、會(huì)計(jì)處理差異原因分析
1.重視實(shí)質(zhì)的會(huì)計(jì)制度及稅法的法定性
隨著新會(huì)計(jì)核算制度的制定，其中一項(xiàng)新的會(huì)計(jì)核算總則為實(shí)質(zhì)重于形式，此項(xiàng)規(guī)則表明當(dāng)交易的實(shí)質(zhì)與法律形式之間存在差別的情況下，會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)處理的過程中應(yīng)該根據(jù)實(shí)質(zhì)情況進(jìn)行核算與反映，而不是依靠法律形式。但是在稅法中，對(duì)于此類狀況的會(huì)計(jì)核算則遵循的是法定性原則，因此在企業(yè)納稅額與利潤(rùn)總額的核算中，會(huì)計(jì)制度與稅法之間的會(huì)計(jì)處理存在差異。如，在企業(yè)會(huì)計(jì)處理中，除了在國家稅法的相關(guān)規(guī)定外，對(duì)于各項(xiàng)計(jì)提減值資產(chǎn)不能再進(jìn)行稅前扣除處理，但是在對(duì)待處理的財(cái)產(chǎn)損失進(jìn)行處理時(shí)，必須在經(jīng)過企業(yè)的申報(bào)以及稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后才能將其作為稅前列支。我國會(huì)計(jì)工作人員在對(duì)兩者之間差異進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，主要采用的是會(huì)計(jì)制度與稅收分離的方式，也就是說會(huì)計(jì)人員在實(shí)際工作中，當(dāng)遇到會(huì)計(jì)制度與稅法規(guī)則存在差異的情況時(shí)，在會(huì)計(jì)核算的過程中主要以會(huì)計(jì)制度作為參考，在納稅處理時(shí)再根據(jù)稅法進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。
2.謹(jǐn)慎性的會(huì)計(jì)制度及稅法據(jù)實(shí)扣除
企業(yè)會(huì)計(jì)人員在對(duì)不確定因素進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的過程中，應(yīng)該具備一定的職業(yè)判斷力以及謹(jǐn)慎性，在會(huì)計(jì)處理的過程中要全面地考慮到各種可能存在的風(fēng)險(xiǎn)及損失，也就是說既不能不高估資產(chǎn)收益，也不能過于低估負(fù)債或費(fèi)用情況。會(huì)計(jì)處理中的謹(jǐn)慎性原則主要指的是，當(dāng)會(huì)計(jì)人員對(duì)各種不屬于資產(chǎn)所作的計(jì)提減值準(zhǔn)備，并且按照會(huì)計(jì)制度中計(jì)提的資產(chǎn)來對(duì)準(zhǔn)備金進(jìn)行控制，從而便會(huì)減少企業(yè)收益，但是若按照謹(jǐn)慎性原則所提取的減值準(zhǔn)備金，在稅法制度中不得再進(jìn)行稅前扣除處理。主要原因在于稅法中所遵循的原則是據(jù)實(shí)扣除，簡(jiǎn)單地說就是所產(chǎn)生任何損失與費(fèi)用只能是真實(shí)發(fā)生的，若對(duì)于損失與費(fèi)用在無法確認(rèn)的情況進(jìn)行申報(bào)扣除則可能被認(rèn)為是偷稅行為。一般情況下，企業(yè)在會(huì)計(jì)處理中所進(jìn)行的各種計(jì)提減值準(zhǔn)備，主要是根據(jù)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷而定，由于此判斷不屬于真實(shí)發(fā)生的事件因而在稅法中不得扣除。
二、固定資產(chǎn)折舊年限對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)處理的影響
簡(jiǎn)單的說，固定資產(chǎn)折舊年限主要指的是固定資產(chǎn)提取折舊的期間。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中關(guān)于固定資產(chǎn)的規(guī)定中可知，企業(yè)在對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的過程中，在符合相關(guān)要求的前提下能夠根據(jù)自身固定資產(chǎn)使用情況與性質(zhì)及生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)，自主地預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)使用年限。但在稅法中，除了國務(wù)院財(cái)政及稅務(wù)主管部門的其他規(guī)定外，對(duì)于固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提的最低年限進(jìn)行了如下規(guī)定：其中對(duì)于房屋等建筑物而言，計(jì)提最低年限為20年；電子設(shè)備折舊計(jì)提最低年限為3年；飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器等生產(chǎn)設(shè)備而言計(jì)提最低年限為10年，而除飛機(jī)、火車、輪船外的運(yùn)輸工具計(jì)提最低年限為4年；與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)相關(guān)的家具、工具等，計(jì)提最低年限為5年。這些規(guī)定則表明會(huì)計(jì)制度與稅法對(duì)于折舊計(jì)提年限不同。除此之外，我國行業(yè)財(cái)務(wù)制度為了能夠?qū)麧?rùn)進(jìn)行調(diào)整，會(huì)限制企業(yè)利用折舊年限的長(zhǎng)短，且不受到各種因素的影響，強(qiáng)制性對(duì)折舊年限進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范。從而便導(dǎo)致企業(yè)在對(duì)固定資產(chǎn)使用年限進(jìn)行確定時(shí)不得根據(jù)自身的主觀判斷與客觀需求作出利于企業(yè)的會(huì)計(jì)處理。近年來，企業(yè)為了能夠促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，以更好地適應(yīng)改變?nèi)祟惿鷳B(tài)環(huán)境以及適應(yīng)科學(xué)技術(shù)發(fā)展的客觀要求，并且實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)。我國大部分企業(yè)加快對(duì)相關(guān)設(shè)備的更新速度，尤其是淘汰落后過時(shí)設(shè)備速度加快，因而企業(yè)對(duì)于固定資產(chǎn)的折舊年限遠(yuǎn)遠(yuǎn)提前于行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。因此，這就要求在對(duì)固定資產(chǎn)折舊計(jì)提中應(yīng)該采取更加靈活多樣的管理方式，以此來激活企業(yè)的主動(dòng)性與責(zé)任心，使其盡快地?cái)[脫行業(yè)對(duì)于折舊年限的限制。在對(duì)固定資產(chǎn)折舊計(jì)提的會(huì)計(jì)處理中應(yīng)該根據(jù)自身經(jīng)濟(jì)實(shí)力與發(fā)展條件，同時(shí)在環(huán)境、技術(shù)以及地域的條件下，對(duì)企業(yè)折舊年限進(jìn)行公平公正的制定，旨在更加真實(shí)地反映出企業(yè)成本及折舊。
三、確定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值率
對(duì)凈殘值進(jìn)行預(yù)計(jì)主要指的是假定企業(yè)的固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài)。固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值率主要指的是企業(yè)目前從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除與基礎(chǔ)值費(fèi)用后的金額、預(yù)計(jì)凈殘值占固定資產(chǎn)原值之間的比例。該企業(yè)的實(shí)際殘值率在1-2%之間，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于預(yù)計(jì)殘值率。同時(shí)對(duì)于不同固定資產(chǎn)的類別其殘值率之間也存在極大的差別，例如電子設(shè)備與電纜。隨著我國可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)的提出，對(duì)于環(huán)境要求的增加，在對(duì)環(huán)境造成污染的設(shè)備進(jìn)行處理時(shí)會(huì)顯著地增大其處置成本。其中低于帶放射源的設(shè)備在會(huì)計(jì)處理上可能出現(xiàn)絕對(duì)值成負(fù)數(shù)。因此，企業(yè)在固定資產(chǎn)殘值進(jìn)行處理時(shí)應(yīng)該根據(jù)實(shí)際處置不同類別進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)，在處置的過程中即便同類別的固定資產(chǎn)的殘值收入也會(huì)存在很大差別，因而就需要謹(jǐn)慎地把握資產(chǎn)所占比例、收入差別以及影響程度。除此之外，當(dāng)固定資產(chǎn)全壽命使用周期結(jié)束時(shí)，應(yīng)該根據(jù)固定資產(chǎn)折舊計(jì)算公式計(jì)算固定資產(chǎn)折舊額。
結(jié)語
綜上所述，由于會(huì)計(jì)制度與稅法之間的差異使得在會(huì)計(jì)處理中兩者之間的差異是必然存在的，但可以通過一定方法進(jìn)行調(diào)節(jié)，使會(huì)計(jì)處理方法不僅能夠滿足我國稅收法規(guī)與國際化接軌，也能有效地提高我國企業(yè)國際競(jìng)爭(zhēng)力。同時(shí)，通過對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理的進(jìn)一步完善能夠有利于奠定企業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)，從而采取科學(xué)合理的手段對(duì)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效控制，最終真正地做到內(nèi)外統(tǒng)一。
[關(guān)鍵詞]固定資產(chǎn)；棄置費(fèi)用；年金；實(shí)際利率；現(xiàn)值
特殊行業(yè)固定資產(chǎn)處置時(shí)存在著棄置費(fèi)用。棄置費(fèi)用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等相關(guān)規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出，如核電站核設(shè)施等的棄置和環(huán)境恢復(fù)義務(wù)。我國很多地方經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展是建立在犧牲環(huán)境的基礎(chǔ)上的，這顯然與“可持續(xù)發(fā)展”的原則相背離。為使企業(yè)應(yīng)負(fù)擔(dān)的恢復(fù)環(huán)境的社會(huì)責(zé)任在企業(yè)成本核算過程中表現(xiàn)出來，在借鑒國外政府做法和與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的情況下，我國會(huì)計(jì)核算引入了特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)必須考慮棄置費(fèi)用的規(guī)定。
鑒于棄置費(fèi)用的金額與現(xiàn)值都比較大，需要考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。企業(yè)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)――或有事項(xiàng)》。按照現(xiàn)值計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。在使用固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)按預(yù)計(jì)負(fù)債的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。
湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院劉群同志在《會(huì)計(jì)之友》2008年第2期(見2008年第2期上，5頁)發(fā)表了論文《對(duì)固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用會(huì)計(jì)處理方法的修正》(以下簡(jiǎn)稱《棄置》)，提出了與2007年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試教材中相異的會(huì)計(jì)處理方法。文章指出：“棄置費(fèi)用支付時(shí)點(diǎn)在固定資產(chǎn)壽命的終結(jié)點(diǎn)，企業(yè)只有及時(shí)足額支付棄置費(fèi)用，才能順利履行相應(yīng)的義務(wù)。棄置費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理必須正確反映棄置費(fèi)用形成過程。從財(cái)務(wù)角度看，這一過程實(shí)質(zhì)上是一個(gè)融資的過程。教材將終結(jié)點(diǎn)將要支付的棄置費(fèi)用折算為現(xiàn)值計(jì)入初始點(diǎn)固定資產(chǎn)價(jià)值，目的在于通過固定資產(chǎn)折舊方式將這一部分價(jià)值分期計(jì)入成本費(fèi)用。在補(bǔ)償?shù)幕A(chǔ)上形成未來的支付儲(chǔ)備。從資金的時(shí)間價(jià)值看棄置費(fèi)用的現(xiàn)值與終結(jié)點(diǎn)上的棄置費(fèi)用雖然數(shù)量上不相等，但價(jià)值上是等價(jià)的。在固定資產(chǎn)壽命期內(nèi)通過成本費(fèi)用補(bǔ)償形成的現(xiàn)金流入量，其現(xiàn)值應(yīng)當(dāng)?shù)扔跅壷觅M(fèi)用的現(xiàn)值。其終值應(yīng)當(dāng)?shù)扔跅壷觅M(fèi)用，因而可以稱之為等價(jià)現(xiàn)金流量?！?/p>
筆者認(rèn)同劉群同志提出的棄置費(fèi)用考慮資金時(shí)間價(jià)值的觀點(diǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試輔導(dǎo)教材上也強(qiáng)調(diào)了這一點(diǎn)。也十分贊同《棄置》一文作者關(guān)于棄置費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理必須正確反映棄置費(fèi)用的形成過程的觀點(diǎn)。但本人不敢茍同《棄置》一文作者關(guān)于等量現(xiàn)金流量的觀點(diǎn)，同時(shí)對(duì)《棄置》一文中表2的計(jì)算結(jié)果也稍有異議。
關(guān)于等價(jià)現(xiàn)金流量的概念。等價(jià)現(xiàn)金流量即我們?cè)谪?cái)務(wù)管理概念上所提到的年金，其含義是強(qiáng)調(diào)每年末必須收到(或支付)一筆現(xiàn)金，形成償債基金或投資回收基金。年金的會(huì)計(jì)假設(shè)或前提是：這些收到(或支付)的年金特別是在投資的早期每年末收到(或支付)的現(xiàn)金將再次存入銀行產(chǎn)生利息，年金和產(chǎn)生的利息在以后的年度中再度產(chǎn)生利息，依次復(fù)利下去。才會(huì)產(chǎn)生設(shè)定的年金終值。聯(lián)系《棄置》文中例題。需要每年末支付62949.47元的年金，然后在第15年末產(chǎn)生2 000 000的累計(jì)儲(chǔ)備金。但我們所討論的特定固定資產(chǎn)的棄置費(fèi)用只是企業(yè)預(yù)提的費(fèi)用，而非真正支付的現(xiàn)金。在固定資產(chǎn)的使用期限內(nèi)。企業(yè)不會(huì)為預(yù)計(jì)的費(fèi)用真正付出現(xiàn)金，只是計(jì)提而已。因此不可能會(huì)像年金一樣可以產(chǎn)生復(fù)利，預(yù)計(jì)的棄置費(fèi)用因而也絕不是等額的現(xiàn)金流出。不能用等價(jià)現(xiàn)金流量去計(jì)算分?jǐn)倵壷觅M(fèi)用。
關(guān)于《棄置》一文中表2的計(jì)算結(jié)果，在不考慮尾數(shù)調(diào)整的情況下，第15年末等價(jià)現(xiàn)金流量的累計(jì)余額應(yīng)為944 242.05元。文中表2的最后一年即第15年作了尾數(shù)調(diào)整，調(diào)增了176 039.53元(207 069―31 029.47)。至此，等價(jià)現(xiàn)金流量的累計(jì)余額為1 120 281.58元，仍與預(yù)計(jì)負(fù)債的結(jié)果2 000000元相差甚遠(yuǎn)。預(yù)計(jì)負(fù)債的數(shù)字逐年計(jì)算見表2最后一列，表格中預(yù)計(jì)負(fù)債在第15年末達(dá)到了2 000 000元，但如何由每年計(jì)提的62 949.47元的累加余額達(dá)到年金終值的最后累計(jì)數(shù)2 000 000元，表格和會(huì)計(jì)分錄處理過程中均沒有作交代。且作為尾數(shù)調(diào)整的概念。只是適用于由于利率計(jì)算造成的小誤差?！稐壷谩芬晃淖髡咭淮握{(diào)整176039.53元，相對(duì)于每年31 029.47元的預(yù)計(jì)費(fèi)用，已經(jīng)超出了正常情況的范圍，遠(yuǎn)不是誤差或尾數(shù)調(diào)整的概念可以解釋的。
筆者贊同教材書上的計(jì)算方法。該方法采用實(shí)際利率法計(jì)算分?jǐn)傎M(fèi)用。這體現(xiàn)了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的原則。但認(rèn)為其會(huì)計(jì)處理結(jié)果中也存在一些不足之處?，F(xiàn)提出來，共作討論。
首先，正如《棄置》一文作者所講。棄置費(fèi)用的現(xiàn)值在初始點(diǎn)一次性計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值，并沒有實(shí)物資源與之對(duì)應(yīng)。因而，與其說它作為資產(chǎn)計(jì)入固定資產(chǎn)原值，倒不如作為一種未確認(rèn)的費(fèi)用更合適。在以后的年度中，棄置費(fèi)用的現(xiàn)值同利息一起作為財(cái)務(wù)費(fèi)用逐年分?jǐn)?，這樣更符合經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的實(shí)質(zhì)。聯(lián)系2007年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試教材實(shí)例，則第一年會(huì)計(jì)分錄應(yīng)為：
借：未確認(rèn)的融資費(fèi)用 55 250 000
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 55 250000
在以后年度中，未確認(rèn)的融資費(fèi)用分?jǐn)偡椒ㄍ潭ㄙY產(chǎn)的折舊方法一致，費(fèi)用逐年分?jǐn)傆?jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。
