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【關(guān)鍵詞】會計政策選擇；企業(yè)所得稅；籌劃；運用
企業(yè)稅收籌劃的方式可以是多樣的，合理運用會計政策具有方便以及簡捷的優(yōu)點，是企業(yè)的首選。納稅人根據(jù)相關(guān)稅法要求與生產(chǎn)經(jīng)營特點，對會計政策進(jìn)行合理選擇，從而確保企業(yè)依法納稅，同時還能享受相關(guān)權(quán)利與優(yōu)惠政策，實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)決策的價值最大化。
1 概念與原則
1.1 概念簡述
納稅籌劃，是指通過對涉稅業(yè)務(wù)進(jìn)行策劃，在不違反稅法的前提條件下，制作一整套完整的納稅操作方案，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。
企業(yè)所得稅，是指對中國境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織以其生產(chǎn)經(jīng)營所得為課稅對象所征收的一種所得稅。即國家參與到納稅人利潤分配，實現(xiàn)財政資金的積累從而改善民生的一種手段。
會計政策，是指企業(yè)在會計確認(rèn)、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法。由于企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和多樣化，某些業(yè)務(wù)在符合會計原則的要求下，可以采用多種會計處理方法，只有在對同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)存在不止一種會計政策，才具有研究和探討的意義。
1.2 籌劃原則
（1）合法性原則：納稅籌劃是不違反國家現(xiàn)行的稅收法律、法規(guī)為前提條件下進(jìn)行的，是在對國家制定的稅法進(jìn)行比較分析研究后，進(jìn)行的納稅優(yōu)化選擇，否則，就構(gòu)成了稅收違法行為。
（2）適用性原則：企業(yè)選用會計政策時候，理所當(dāng)然應(yīng)該與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營特點相互結(jié)合。
（3）成本效益原則：只有在納稅籌劃成本低于策劃收益時，才可行，否則應(yīng)該放棄。
（4）計劃性原則：因為會計政策應(yīng)該在下一納稅年度開始前確定并備案，所以對會計政策的選擇應(yīng)該結(jié)合企業(yè)的經(jīng)營計劃和預(yù)算財務(wù)報表合理規(guī)劃。
2 運用
2.1 用存貨計價法進(jìn)行籌劃：
在制造業(yè)、商業(yè)、建筑業(yè)為首的行業(yè)中主要成本是庫存材料的耗用。所以，在進(jìn)行納稅籌劃時存貨的計價方法比較重要。（1）當(dāng)物價呈現(xiàn)上升趨勢或者價格變動比較劇烈的時候適宜加權(quán)平均法或者個別計價法。（2）當(dāng)物價呈下降趨勢時，則采用先進(jìn)先出法。按上述原則處理期末存貨總價較低，營業(yè)成本較高?？梢詫⒗麧欉f延到下一年度，達(dá)到延緩納稅的效果，也可以避免前期有利潤繳納了企業(yè)所得稅，而以后年度出現(xiàn)虧損的不利局面。
2.2 固定資產(chǎn)折舊方法進(jìn)行納稅策劃：
會計規(guī)定企業(yè)固定資產(chǎn)折舊可以采用直線折舊法和加速折舊法，原則上應(yīng)該采用直線法計提折舊，但如果是對促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步、環(huán)境保護(hù)和國家鼓勵投資的關(guān)鍵設(shè)備，以及常年處于震動、超強(qiáng)度使用酸堿腐蝕的機(jī)器設(shè)備，可以申請縮短折舊年限或者采用雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法加速計提折舊，但需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后方可實施。包括技術(shù)進(jìn)步比較快的電子生產(chǎn)企業(yè)以及在國名經(jīng)濟(jì)中占重要地位的船舶、飛機(jī)、汽車、化工等行業(yè)。上述行業(yè)的企業(yè)采用加速折舊可以使成本與收入相互配比，降低企業(yè)的稅賦，從而降低企業(yè)的風(fēng)險。
2.3固定資產(chǎn)修理改良與其他長期待攤費用的納稅策劃：
長期待攤費用是指企業(yè)發(fā)生的攤銷期限在1年以上的下列費用：
（1）已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；
（2）租入固定資產(chǎn)的改建支出；
（3）固定資產(chǎn)的大修理支出；
（4）其他應(yīng)當(dāng)作為長期待攤費用的支出。
其中第一項已經(jīng)提足折舊的改建支出按照預(yù)計使用年限分期攤銷； 第二項租入固定資產(chǎn)的改建支出在剩余租賃期與尚可使用年限兩者較短時間內(nèi)攤銷；第三項中修理支出可以計入當(dāng)期成本，符合條件的大修理支出是指修理費達(dá)到計稅基礎(chǔ)50%以上和資產(chǎn)使用年限延長2年以上，計入資產(chǎn)原值并在固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷；其他的長期待攤費用按支出的次月起不低于3年攤銷。上述長期待攤費用，很多都依據(jù)于預(yù)測，稅法并無過多的硬性規(guī)定，企業(yè)可依據(jù)實際經(jīng)營情況調(diào)整列報科目和折舊、攤銷年限，做到利潤均衡化。
2.4 低值易耗品納稅策劃：
低值易耗品指不能作為固定資產(chǎn)的各種用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用的包裝容器等。其特點是能夠多次使用、逐漸轉(zhuǎn)移其價值但仍保持原有形態(tài)且不確認(rèn)為固定資產(chǎn)。一般來說，主要的攤銷方式有兩種：一是一次性攤銷；二是五五攤銷。企業(yè)可依據(jù)實際經(jīng)營情況確定相適應(yīng)的攤銷方法，做到利潤均衡化。
2.5 銷售收入的納稅策劃：
按照《企業(yè)所得稅法》收入確認(rèn)時間的規(guī)定，企業(yè)在發(fā)出商品、提供勞務(wù)，同時收取價款或者取得收取價款的憑據(jù)的時候確認(rèn)收入的實現(xiàn)，不同的銷售方式有不同的收入確認(rèn)時間：
（1）銷售商品采用托收承付方式的，在辦理完畢托收手續(xù)時候確認(rèn)收入；
（2）銷售商品采用預(yù)收款方式在商品發(fā)出時候確認(rèn)收入；
（3）商品需要檢驗和安裝的，在購買方確認(rèn)安裝完畢并檢驗合格后確認(rèn)收入；
（4）銷售商品采用支付手續(xù)費方式委托代銷的在收到代銷清單時候確認(rèn)收入；
（5）分期收款發(fā)出商品，按照合同約定的收款日期確定收入；
（6）現(xiàn)銷方式在商品主要的風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移時，沒有實施有效控制，收入、成本的金額可以可靠計量的前提下確認(rèn)收入的實現(xiàn)。
企業(yè)在以上這些銷售方式中選擇企業(yè)適用的，就可以控制收入確認(rèn)的時間，特別是到年終發(fā)生銷售業(yè)務(wù)確認(rèn)收入時間的籌劃，可以達(dá)到平滑各年所得及納稅的效果。
2.6 其他特殊收入的納稅策劃：
（1）租金收入的確認(rèn)時間是按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的時間來確認(rèn)收入；
（2）特許權(quán)使用費收入，是指企業(yè)提供專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)取得的收入，收入確認(rèn)的時間也是按照合同約定的使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。
上述收入的確定時間可以根據(jù)企業(yè)的實際經(jīng)營情況依據(jù)簽訂的應(yīng)付款時間來確定，而特別是到年終發(fā)生銷售業(yè)務(wù)確認(rèn)時間的籌劃，可以達(dá)到平滑各年所得及納稅的效果。
3 結(jié)語
綜上所述，企業(yè)在利用會計政策選擇進(jìn)行所得稅籌劃時，要遵守《企業(yè)所得稅法》及《會計法》相關(guān)規(guī)定，還要結(jié)合會計制度和稅法差異。如果企業(yè)中有較多方案可以進(jìn)行選擇時，就要著眼于整個行業(yè)發(fā)展及企業(yè)自身生產(chǎn)經(jīng)營情況，結(jié)合企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)和經(jīng)營政策，從中選擇出有利于企業(yè)發(fā)展的方案。
參考文獻(xiàn)：
[1]2013年度注冊會計師考試全國輔導(dǎo)教材《會計》中國財政經(jīng)濟(jì)出版社.
關(guān)鍵詞：營改增；企業(yè)納稅籌劃；研究
一、引言
營業(yè)稅和增值稅是我國兩大主體稅種，2011年國務(wù)院批準(zhǔn)下發(fā)營業(yè)稅改征增值稅試點方案，2012年8月開始在試點范圍內(nèi)實行，目前營改增的實行范圍已經(jīng)推廣至全國，營改增是我國稅收政策的一項重大改革，有效避免了重復(fù)納稅，但是在實際推行中由于多方面因素的影響，部分企業(yè)的納稅額非但沒有減少，反而增加，這就嚴(yán)重影響了企業(yè)的正常發(fā)展，因此在營改增新階段下，企業(yè)合理的納稅籌劃成為降低企業(yè)實際稅收負(fù)擔(dān)的主要手段，相關(guān)專業(yè)人員通過對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的合理規(guī)劃，提升企業(yè)納稅籌劃的科學(xué)性，盡量降低企業(yè)稅收額，以推動企業(yè)健康發(fā)展。
二、營改增概述
營改增是指將繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅項目改成繳納增值稅，增值稅只對產(chǎn)品或者服務(wù)的增值部分納稅，這種納稅形式有效避免了重復(fù)納稅。營業(yè)稅增值稅的主要試點行業(yè)為水路運輸、技術(shù)服務(wù)、航空運輸、信息服務(wù)為主的交通業(yè)，還有部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。營改增試點方案主要分為三個實施步驟：第一階段營改增試點范圍為上海、江蘇、浙江、福建、安徽、天津、湖北8個省市地區(qū)，實行部分地區(qū)，部分行業(yè)實行稅制改；第二階段營改增試點推廣至全國范圍，并且將營改增行業(yè)鐵路運輸業(yè)、電信業(yè)、鐵路運輸業(yè)、廣播影視服務(wù)納入營改增試點；第三階段，今年5月將試點范圍推廣至全部行業(yè)。從稅率調(diào)整方面分析，調(diào)整前稅率最高為17%，最低為13%，新稅制改革后，在原有稅率不取消前提下，新增11%、6%兩檔稅率；有形動產(chǎn)租賃等實施17%的稅率，交通運輸服務(wù)業(yè)實施11%的稅率，現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)則按照6%的稅率實施稅務(wù)征收。經(jīng)財政部及國家稅務(wù)總局商議后，將應(yīng)稅服務(wù)稅率確定為0，且少數(shù)納稅人的應(yīng)稅服務(wù)征收稅最低為3%。普通納稅人在通過資格認(rèn)證后，增值稅可抵扣納稅。試點范圍內(nèi)，納稅人納稅務(wù)年銷售額在500萬以上，可向主管稅務(wù)部門提出進(jìn)行增值稅一般納稅人資格認(rèn)證的申請。該認(rèn)證要求不能反復(fù)申請，在滿足相關(guān)規(guī)定要求后可選擇對應(yīng)的簡單計稅法，稅務(wù)征收率一般控制在3%左右。
三、全面營改增對企業(yè)納稅的影響分析
（一）全面營改增對增賦企業(yè)納稅的影響分析
自2016年5月我國在全國范圍內(nèi)、全部行業(yè)實行營改增，增賦企業(yè)是指在全面營改增改革制度實施后，在同樣稅率條件下，部分企業(yè)受以往營業(yè)稅和增值稅并存的稅收制度影響，在實行營改增政策之后企業(yè)起初會面臨許多的問題，納稅壓力反而變大。
（二）全面營改增對減賦企業(yè)納稅的影響分析
全面營改增對減賦企業(yè)的影響主要體現(xiàn)在兩方面。一方面，營改增政策的實行避免了企業(yè)營業(yè)稅重復(fù)征稅的情況，從而降低了企業(yè)的整體納稅額。營改增制度施行前增值稅納稅標(biāo)準(zhǔn)為增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率17%，低稅率13%，在這一稅率的基礎(chǔ)上營改增制度增加了11%、6%兩項低稅率，納稅政策的改革在極大程度上降低了試點企業(yè)納稅額。另一方面，營改增制度可降低試點企業(yè)、購買該服務(wù)企業(yè)的增值稅。營改增制度中購買服務(wù)的增值稅可作為進(jìn)項稅額抵扣，所以，可以有效降低企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)和壓力。根據(jù)當(dāng)前我國營改增試點范圍的實行情況，制度實行后，眾多企業(yè)實現(xiàn)能稅改預(yù)期目標(biāo)，稅收額在原來的基礎(chǔ)上大大降低，企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益得到有效提升。尤其是中小企業(yè)，由于企業(yè)規(guī)模較小，按照3%稅率征收增值稅，但不得進(jìn)行增值稅抵扣。
四、營改增新階段下企業(yè)納稅籌劃的具體應(yīng)對策略
營改增后，征管機(jī)關(guān)也出現(xiàn)了一定變化，有利于稅務(wù)機(jī)構(gòu)的整合發(fā)展，一定程度增加且保證了中央財政收入，也有利于其宏觀調(diào)控能力的發(fā)揮。營業(yè)稅改增值稅改革的工作的貫徹落實，其增收范圍不斷擴(kuò)大，在確保行業(yè)總體稅收不受影響基礎(chǔ)上，有效消除了重復(fù)征稅，大大減輕了行業(yè)生存壓力。營改增實施后，一般納稅人及小規(guī)模納稅人的納稅標(biāo)準(zhǔn)較為明確，納稅統(tǒng)籌空間也就由此誕生，這對營改增的落實、推廣有積極作用。納稅籌劃主要是指企業(yè)通過對涉稅業(yè)務(wù)進(jìn)行籌劃，制定完善的納稅方案，以實現(xiàn)有效降低企業(yè)實際納稅額的目的。因此加強(qiáng)企業(yè)納稅籌劃工作，以降低實際納稅額具有重要作用。筆者根據(jù)營改增政策對增賦企業(yè)、減賦企業(yè)的影響進(jìn)行分析，提出在納稅籌劃中相應(yīng)的應(yīng)對策略，旨在加快各企業(yè)適應(yīng)營改增制度，以指導(dǎo)企業(yè)各經(jīng)濟(jì)活動的開展。
（一）利用納稅人的具體身份，并進(jìn)行納稅籌劃
1.納稅人通過供應(yīng)鏈安排進(jìn)行納稅籌劃增值稅屬于流轉(zhuǎn)稅，納稅主體的實際稅負(fù)和其所處供應(yīng)鏈接點位置存在一定關(guān)系，再加上“營改增”工作開展中，行業(yè)、地區(qū)的差異以及時間因素均可對納稅人稅負(fù)造成一定影響。上述因素和納稅主體供所處的供應(yīng)鏈節(jié)點位置進(jìn)行交織，進(jìn)一步復(fù)雜了企業(yè)納稅籌劃環(huán)境。納稅人在進(jìn)行納稅籌劃中需要對上述因素進(jìn)行綜合考慮，優(yōu)化供應(yīng)鏈，促進(jìn)企業(yè)利益實現(xiàn)最大化。2.利用一般納稅人資格認(rèn)定和計稅方法納稅籌劃根據(jù)相關(guān)規(guī)定可知，應(yīng)稅服務(wù)年銷售額標(biāo)準(zhǔn)是500萬元，國家稅務(wù)總局和財政部根據(jù)試點情況可適當(dāng)調(diào)整應(yīng)稅服務(wù)年銷售額標(biāo)準(zhǔn)。試點地區(qū)應(yīng)稅服務(wù)年銷售額未超過500萬元的原公路、內(nèi)河貨運輸業(yè)自開票納稅人可申請為一般納稅人。試點中的一般納稅人提供的輪客渡、軌道交通、公交客運及出租車等交通運輸服務(wù)可根據(jù)簡易計稅法對增值稅進(jìn)行繳納。
（二）利用過渡期優(yōu)惠政策納稅籌劃
國家延續(xù)了對試點行業(yè)的原營業(yè)稅優(yōu)惠政策，經(jīng)改革可解決重復(fù)征稅問題。在這一過程中，納稅人需要掌握各項相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，并合理利用。企業(yè)需要對增值稅差額納稅政策進(jìn)行全面了解，能夠很大程度上增加進(jìn)項抵扣額，減少需要繳納的稅款，因此，企業(yè)要爭取納入差額納稅的范圍，進(jìn)一步減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)；另外，國家在全面推廣營改增期間，也會相應(yīng)推出一些免稅項目，企業(yè)在免稅政策的基礎(chǔ)上可選擇進(jìn)入相應(yīng)的行業(yè)。
（三）采購業(yè)務(wù)及銷售業(yè)務(wù)的籌劃
由于納稅人身份存在較大差異，在進(jìn)行采購業(yè)務(wù)籌劃時差異也較為明顯。小規(guī)模的納稅人需要根據(jù)銷售額×較低稅率的方式進(jìn)行納稅，不能抵扣進(jìn)項款，因此，商品質(zhì)量無明顯差異時采購者可選擇價格低的供應(yīng)商；一般納稅人因需要抵扣進(jìn)項款，所以，在質(zhì)量、價格基本相同情況下，需要選擇有一般納稅人身份的供應(yīng)商，盡量多的抵扣進(jìn)項款。銷售業(yè)務(wù)可實施結(jié)算方式籌劃，企業(yè)用委托代銷、分期付款等方式取代直接收款方式，對一次性直接收款的稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行分?jǐn)偅?jié)省的資金可因時間的延長而增值，增加企業(yè)資金利用率。另外，對經(jīng)營模式籌劃，國家稅收部分對不同行業(yè)、不用經(jīng)營模式的征收稅率存在較大差異，所以，企業(yè)需要對經(jīng)營模式進(jìn)行調(diào)整來適當(dāng)降低稅收。如國家規(guī)定有形動產(chǎn)租賃服務(wù)行業(yè)的稅率為17%，規(guī)定交通運輸業(yè)稅率為11%，企業(yè)自身有形動產(chǎn)租賃服務(wù)形式的遠(yuǎn)洋運輸產(chǎn)業(yè)、航空運輸產(chǎn)配備專業(yè)人員，其性質(zhì)就可轉(zhuǎn)變?yōu)榻煌ㄟ\輸業(yè)，其稅款降低了6%。
（四）不同應(yīng)稅項目獨立核算
服務(wù)行業(yè)是最早開始執(zhí)行營改增試點方案的行業(yè)，由于服務(wù)行業(yè)存在著兼營的情況，政策規(guī)定對于兼營增值稅不同項目的企業(yè)、核算難以分清明細(xì)的，采用高稅率計征。例如，交通運輸業(yè)還兼營物流運輸業(yè)務(wù)，傳統(tǒng)的計稅方式兩種業(yè)務(wù)分別按照11%、6%的標(biāo)準(zhǔn)征收增值稅，改革后一律按照11%的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，這就使得企業(yè)稅負(fù)大大增加，因此，企業(yè)要注意不同項目的分開核算。
五、結(jié)語
營改增制度是我國為了推動產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、加快市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展制定的稅制改革方案，目前，大部分企業(yè)對于稅制改革尚未適應(yīng)，部分企業(yè)的稅負(fù)率不減反增，嚴(yán)重影響企業(yè)的正常經(jīng)營活動的開展，因此，各企業(yè)應(yīng)不斷加快納稅籌劃，指導(dǎo)企業(yè)更快適應(yīng)營改增制度。國家財政部門和各級政府做好政策支持工作，幫助企業(yè)渡過過渡期，實現(xiàn)企業(yè)又好又快的發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
[1]張衍群.營改增政策下企業(yè)納稅籌劃探析[J].企業(yè)導(dǎo)報，2014（07）.
[2]薛明娟.談營改增試點企業(yè)的納稅籌劃研究[J].現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息，2014（04）.
【關(guān)鍵詞】稅收籌劃；風(fēng)險；原因；措施
一、稅收籌劃相關(guān)問題分析
（一）稅收籌劃與稅收籌劃風(fēng)險
稅收籌劃也叫做稅務(wù)籌劃、納稅籌劃，指的是納稅人以稅法規(guī)范為依據(jù)，合理使用稅收優(yōu)惠政策，通過對投資決策、經(jīng)營管理和會計核算方法的有效選擇，采用最優(yōu)的納稅方案，追求低稅負(fù)或滯延納稅時間的目的，實現(xiàn)稅后利潤最大化。
稅收籌劃作為一項高級理財活動，跟其他財務(wù)決策一樣，受到各種主客觀不確定性因素的影響，在制定和實施的過程中不可避免的會有一定程度的風(fēng)險。很可能導(dǎo)致其實施效果沒有達(dá)到預(yù)期的經(jīng)濟(jì)利益，甚至由于企業(yè)某些方面違背稅收精神，需要為其偷稅行為承擔(dān)額外懲罰。這種實施結(jié)果與預(yù)期不一致情況出現(xiàn)的可能性即通常的稅收籌劃風(fēng)險?？梢?，稅收籌劃風(fēng)險是因稅收籌劃失敗而導(dǎo)致的不良后果和負(fù)擔(dān)。
（二）稅收籌劃風(fēng)險的類型
1、經(jīng)營性風(fēng)險
經(jīng)營性風(fēng)險即企業(yè)日常稅收籌劃活動中面臨的風(fēng)險，主要體現(xiàn)為企業(yè)在對具體的經(jīng)營活動上的把握性。企業(yè)稅收籌劃的過程依托企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動，因而具有明顯的針對性和專有性。政府通過稅費參與企業(yè)經(jīng)營分配，但未承擔(dān)經(jīng)營風(fēng)險。
2、合規(guī)性風(fēng)險
合規(guī)性風(fēng)險也叫法律風(fēng)險，即納稅人在制定、選擇和實施相應(yīng)方案時，面臨的預(yù)期結(jié)果的不確定性而可能承擔(dān)補(bǔ)繳稅款的法律義務(wù)和偷逃稅的法律責(zé)任或者處罰。
3、操作性風(fēng)險
實際中，操作性風(fēng)險主要表現(xiàn)在員工素質(zhì)、基礎(chǔ)設(shè)施、稅法體制等層面，指的是因為員工素質(zhì)不高、程序?qū)徟靵y、基礎(chǔ)實施不完備、技術(shù)水平差、運作效率低等相關(guān)因素，引發(fā)失誤導(dǎo)致稅收籌劃效益不確定性的風(fēng)險。
4、效益性風(fēng)險
效益性風(fēng)險體現(xiàn)為企業(yè)稅收籌劃的成本與收益不對等的風(fēng)險。企業(yè)可能過度強(qiáng)調(diào)對稅負(fù)的降低，忽視相關(guān)成本.使發(fā)生的納稅籌劃成本得不償失，造成無形之中的損失。在稅收籌劃的決策中，需按成本效益原則進(jìn)行。
5、環(huán)境性風(fēng)險
稅收籌劃必須在一定的宏觀環(huán)境和微觀環(huán)境下實施。備選方案選擇受制于企業(yè)稅收籌劃所面臨的環(huán)境。稅收政策的調(diào)整以要求企業(yè)的稅收籌劃選擇、決策、程序也進(jìn)行必要的調(diào)整。環(huán)境性風(fēng)險針對企業(yè)長期的籌劃比短期的籌劃更重要。
二、稅收籌劃風(fēng)險的影響因素
（一）納稅人稅收籌劃目標(biāo)的短視性
受制于企業(yè)目標(biāo)的短期性，進(jìn)行稅收籌劃的過程中，企業(yè)傾向于鎖定稅收優(yōu)惠的特定有效期限，為了追求優(yōu)惠期內(nèi)稅收減讓、退免的相關(guān)好處，企業(yè)更多的會不顧自身承受范圍開展上述行為。毫無疑問，種種過度行為導(dǎo)致企業(yè)的財務(wù)計劃和發(fā)展規(guī)劃的盲目與混亂，進(jìn)而影響企業(yè)的正常業(yè)務(wù)的平衡協(xié)調(diào)，如此一來，既不能實現(xiàn)節(jié)稅的行為初衷，又喪失了企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展的機(jī)會與大好前程。
（二）稅收籌劃者的業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊
稅收籌劃者的自身素質(zhì)是稅收籌劃風(fēng)險出現(xiàn)的內(nèi)部約束條件。可以說，一個納稅人對稅收、財務(wù)、會計、法律等相關(guān)政策與業(yè)務(wù)掌控程度直接決定著稅收籌劃風(fēng)險的大小。納稅人制定、選擇、實施何種稅收籌劃方案相當(dāng)程度上取決于納稅人的主觀判斷，這里涵蓋了納稅人對稅收政策的認(rèn)識理解、對稅收籌劃條件的把握認(rèn)知等諸多方面。目前，我國納稅人的業(yè)務(wù)素質(zhì)整體偏低，納稅人對稅收、法律、財務(wù)、會計等政策業(yè)務(wù)的掌握程度較差，使得納稅人稅收籌劃的最終成功受到內(nèi)部條件的制約。在業(yè)務(wù)素質(zhì)水平低下的阻礙下，即便納稅人存在急迫的稅收籌劃愿望，落實到具體的籌劃行為上也很難有成效或達(dá)到預(yù)期的效果。
（三）相關(guān)政策的發(fā)展變動
作為納稅人最易忽略的內(nèi)容，政策的變動性構(gòu)成了稅收籌劃風(fēng)險產(chǎn)生的外部約束因素。在納稅人的嚴(yán)重，內(nèi)部的涉稅行為才是重中之重。本質(zhì)上，稅收籌劃有合理合法性，并不違背法律的基本原則，但因為稅法的變動性，稅收籌劃成功的蓋然性就產(chǎn)生了較大的不確定性，這就導(dǎo)致稅收籌劃法律風(fēng)險的不可避免。實踐中，稅法一旦修訂，曾經(jīng)是稅收籌劃的依據(jù)就會消失或變動，籌劃假定的結(jié)果可能發(fā)生與預(yù)期背道而馳的結(jié)果。假如稅收政策或成立條件變化，原稅收籌劃方案由合理變成不合理甚至合法變成非法也不是沒有可能，從而導(dǎo)致稅收籌劃的風(fēng)險稅收籌劃的成本高于收益的風(fēng)險。
（四）行政執(zhí)法的風(fēng)險
稅務(wù)機(jī)關(guān)對稅務(wù)活動的界定享有較大的自由裁量權(quán)和主觀性，這就可能出現(xiàn)業(yè)已實施的稅務(wù)籌劃方案難以獲得稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)同的危險。實踐中，大量稅務(wù)籌劃活動運作在法律的模糊地帶，稅務(wù)籌劃人員難以精確把握其確切邊界，再加上某些問題在概念指向上本來就模棱兩可。而且稅務(wù)執(zhí)法人員時常會按照自身對法律的認(rèn)知判斷納稅人的經(jīng)營活動，倘若稅收籌劃的方案未被認(rèn)可，其實施被界定為偷稅、避稅的概率就會大大增加。
三、企業(yè)稅收籌劃風(fēng)險防范與控制
首先，牢固樹立風(fēng)險意識，建立風(fēng)險控制機(jī)制。無論是從事稅收籌劃的專業(yè)人員還是接受籌劃的納稅人，必須認(rèn)識到風(fēng)險的客觀存在與難以避免，在生產(chǎn)經(jīng)營活動和涉稅事務(wù)中始終提高對籌劃風(fēng)險的警惕意識。在信息時代，利用先進(jìn)發(fā)達(dá)的網(wǎng)絡(luò)設(shè)備盡快建立完善一套科學(xué)快捷的稅收籌劃預(yù)警系統(tǒng)非常必要，實時監(jiān)控稅收籌劃過程中的潛在風(fēng)險，一旦風(fēng)險出現(xiàn)，立即向籌劃者或經(jīng)營者示警。這個預(yù)警系統(tǒng)的作用一般有：信息收集功能。在批量搜集與企業(yè)經(jīng)營相關(guān)的稅收政策及其變動情況、市場競爭狀況、稅務(wù)行政執(zhí)法情況和企業(yè)本身生產(chǎn)經(jīng)營狀況等方面的信息，加以對比分析，判斷預(yù)警與否。危機(jī)預(yù)知功能。在大量信息分析的基礎(chǔ)上，出現(xiàn)引發(fā)稅收籌劃風(fēng)險的關(guān)鍵因素時，系統(tǒng)應(yīng)預(yù)先發(fā)出警告，提醒籌劃者或經(jīng)營者未雨綢繆事先應(yīng)對。風(fēng)險控制功能。當(dāng)稅收籌劃可能發(fā)生潛在風(fēng)險時，系統(tǒng)應(yīng)及時尋找風(fēng)險產(chǎn)生的根源所在，幫助籌劃者或經(jīng)營者采取有針對性的措施，對癥下藥，避免風(fēng)險的發(fā)生。
其次，不斷提高納稅籌劃人自身的素質(zhì)，可聘請專業(yè)機(jī)構(gòu)協(xié)助進(jìn)行。作為納稅籌劃的核心，籌劃人是籌劃過程中的主體，很大程度上籌劃人的知識和經(jīng)驗直接決定籌劃的成功與失敗。這就對其提出了很嚴(yán)格的要求：必須具有豐富的法律知識，對合法、非法的界定以及兩者的界限都能有一個明確的認(rèn)識，從總體上確保納稅籌劃財務(wù)處理符合稅收法規(guī)及征管規(guī)定。具備較熟練的稅務(wù)和財會專業(yè)知識，掌握稅收業(yè)務(wù)和征管方法，熟知稅收法規(guī)中可享受的優(yōu)惠條款，清楚和掌握稅收優(yōu)惠事項的申請審批程序和應(yīng)具備的條件以及財會方面的專業(yè)知識，確保納稅及財會業(yè)務(wù)處理符合規(guī)范。具有可以進(jìn)行納稅籌劃的事項，即擁有介于稅收征管法規(guī)非明文規(guī)定的事項。必須聲明的是，一些綜合性較強(qiáng)、事關(guān)企業(yè)全局的較大稅收籌劃業(yè)務(wù)，借助稅務(wù)機(jī)構(gòu)與專業(yè)的稅收籌劃人員是極其重要和必要的，可以達(dá)到分擔(dān)轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險的功效，最終事半功倍。
再次，協(xié)調(diào)企業(yè)同稅務(wù)機(jī)關(guān)與財政部門的關(guān)系，平衡利益分配。稅收一方面是國家宏觀調(diào)控的工具，也是國家參與企業(yè)經(jīng)營成果分配的重要形式。實踐中，企業(yè)的稅收籌劃活動但凡得不到被稅務(wù)機(jī)構(gòu)的認(rèn)可，那么企業(yè)的稅收籌劃活動就無法具有合法性，也就難以獲得應(yīng)有的收益。這就要求在稅收籌劃前，要及時獲知道有關(guān)的有價值信息，不斷強(qiáng)化與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通對話機(jī)制，充分了解當(dāng)?shù)囟悇?wù)征管的工作流程和具體要求，爭取達(dá)到稅法理解上的一致性，盡量減少無效籌劃的發(fā)生可能性，這也是企業(yè)防范稅收籌劃風(fēng)險的必要手段。
最后，遵守成本效益原則，實現(xiàn)企業(yè)整體效益最大化。稅收籌劃時，既考慮稅收籌劃的直接成本，還要將在選擇稅收籌劃方案過程中放棄方案的可能收益作為機(jī)會成本進(jìn)行考察。整體稅負(fù)的降低是稅收籌劃的著眼點，個別稅種稅負(fù)的減少不是最關(guān)鍵的部分。因為各稅種的稅基具有內(nèi)部關(guān)聯(lián)性，具有此消彼長的關(guān)系，某種個稅稅基的縮減可能引起其他稅種稅基的擴(kuò)大
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞：營改增 鐵路運輸企業(yè) 稅收籌劃
國家現(xiàn)在處于“營改增”稅制改革重要時期，因為營業(yè)稅和增值稅在稅率存在一定的差異，不同項目增值稅稅率也存在一定的差異，制定了一定的納稅優(yōu)惠政策，由此可以進(jìn)行稅收籌劃工作。稅制改革之后，鐵路運輸業(yè)相應(yīng)的增值稅稅率為11%。國家實行“營改增”后，確實一部分企業(yè)的稅負(fù)上升利潤下降，納稅事項出現(xiàn)更為復(fù)雜的情況。對此，如何利用稅收優(yōu)惠政策稅收法規(guī)和企業(yè)管理中的彈性因素來應(yīng)對“營改增”帶來的負(fù)面影響，稅收籌劃顯得尤為重要。
一、概述“營改增”
（一）簡述“營改增”
2010年，相關(guān)會議明確指出加快我國財務(wù)稅制的改革進(jìn)程，建立高效的財稅體制，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展形式轉(zhuǎn)變，健全稅收制度；2011年，十二五綱要要求建設(shè)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展形式的轉(zhuǎn)變財務(wù)稅收體制；當(dāng)年10月國務(wù)院正式確定實行“營改增”稅務(wù)的改革，由此消除重復(fù)繳稅的弊端，加快社會的分工，推動科技的進(jìn)步和發(fā)展。2012年1月1日，上海等地開始實行“營改增”試點工作，交通運輸業(yè)和少數(shù)服務(wù)業(yè)劃入試點范疇。此后，試點范圍逐步擴(kuò)大， 2014年1月1日，鐵路運輸業(yè)正式開始實施“營改增”。
（二）增值稅
所謂增值稅指的是針對貨物銷售提供給產(chǎn)品加工、修理勞務(wù)或者其他應(yīng)稅服務(wù)的單位與個人，由此完成增值稅收取的稅種。增值稅特點顯著：首先，針對貨物銷售進(jìn)行修理勞務(wù)或應(yīng)稅服務(wù)過程中增加的價值額進(jìn)行稅收的征收；其次這一稅種的主要是稅款抵扣制度；再次，采取價外稅額的征收，企業(yè)的日常會計核算并不含有增值稅。
增值稅相應(yīng)的計稅方法有一般和簡易計兩種及稅法方式。采取一般計稅方法，其相應(yīng)的計算公式為：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額-當(dāng)期進(jìn)項稅額。如果當(dāng)期銷項額度和進(jìn)項稅額相比較低的情況下，相應(yīng)的不足之處可轉(zhuǎn)到下期進(jìn)行抵扣。采取一般計稅方法進(jìn)行計算的情況下，從本質(zhì)上講，增值稅主要針對企業(yè)生產(chǎn)各個環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的增值額進(jìn)行稅收的征收，可以對各個環(huán)節(jié)的進(jìn)項稅抵抗，從而徹底消除了重復(fù)征稅問題，有利于專業(yè)協(xié)作的發(fā)展。
采取簡易計稅方法，其對應(yīng)的計稅公式為應(yīng)納稅額=銷售額（換算成不含稅銷售額）×征收率。根據(jù)稅收制度規(guī)定，一般納稅人可以通過增值稅發(fā)票進(jìn)行抵扣，也就是要想將進(jìn)項額進(jìn)行抵消，需要獲得專業(yè)的增值稅發(fā)票?，F(xiàn)在，增值稅抵扣憑證，含有增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用的款項繳納書，稅收繳款憑證、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票。因為增值稅可以進(jìn)行抵扣，相應(yīng)的抵扣憑證表示的是已經(jīng)上繳完畢的稅款。
（三）“營改增”后鐵路運輸企業(yè)稅收政策對比分析
二、稅收籌劃的必要性
“營改增”是國家稅制上的改革，其最終目的是為了通過降低企業(yè)稅負(fù)，以減稅讓利的方式，放眼于長遠(yuǎn)，提高企業(yè)的經(jīng)營活力和積極性，擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模和數(shù)量，利用增加稅基來提高政府稅收收入。稅制改革初期階段，“營改增”為企業(yè)造成各種稅負(fù)影響，嚴(yán)重加重的稅負(fù)，但是稅改政策不可能一步到位。必須各種方面共同努力，各項措施協(xié)同配合，反復(fù)實踐優(yōu)化才能真正達(dá)到稅制改革的目的。因此，企業(yè)更應(yīng)該以此為契機(jī)，利用“營改增”后的有利條件，從自身經(jīng)營管理、財務(wù)管理等方面入手，采取合理的納稅籌劃，降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，達(dá)到企業(yè)利潤增長，企業(yè)價值最大化的目標(biāo)。
（一）促進(jìn)企業(yè)稅負(fù)的降低
盡管“營改增”實行之初有諸多稅負(fù)變化的情況，但對于本身具有多元化性質(zhì)的鐵路運輸企業(yè)來說，反而為稅收籌劃提供了空間。從理論上吃透政策，轉(zhuǎn)換增值稅納稅身份、調(diào)整經(jīng)營結(jié)構(gòu)、調(diào)整定價系統(tǒng)、選擇供應(yīng)商等方法，組織好科學(xué)的稅收籌劃工作，就能夠幫助企業(yè)降低實際稅負(fù)。
（二）有利于企業(yè)盈利能力的提升
對于一個企業(yè)來說，盈利水平為一項重要的財務(wù)能力衡量標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)的盈利能力和其稅后利潤之間存在著最為直接的聯(lián)系。企業(yè)如果想獲得更多的稅后利潤，可以盡可能的降低自身的成本，提升業(yè)務(wù)收入。稅收成本屬于企業(yè)自身運行成本中的一種，如果企業(yè)實施更為科學(xué)的稅收籌劃工作，可以顯著的節(jié)約企業(yè)成本，實現(xiàn)企業(yè)資金使用率的顯著提升。
（三）提升企業(yè)自身的經(jīng)營和財務(wù)管理水平
企業(yè)開展稅收籌劃工作，可以促進(jìn)自身的經(jīng)營和財務(wù)管理能力的增強(qiáng)。一個企業(yè)經(jīng)營和財務(wù)管理工作的三項重要因素為成本、利潤和資金，企業(yè)組織稅收籌劃工作可以實現(xiàn)單項要素的合理結(jié)合，顯著增強(qiáng)管理水平。除此之外，企業(yè)自身的納稅籌劃工作對于內(nèi)部財務(wù)人員的要求非常高，財務(wù)人員必須切實提升自身的業(yè)務(wù)水平。企業(yè)財務(wù)管理者不單單需要熟悉我國現(xiàn)行的各項稅務(wù)法律，還要吃透稅制改革的深層意義，在為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的設(shè)計過程中提高理解政策、把握政策，運用政策的能力。
三、“營改增”下鐵路運輸企業(yè)采取的稅收籌劃
（一）稅收籌劃的概念
所謂稅收籌劃主要指的是，納稅人為了合理規(guī)避或者降低自身的稅負(fù)和上繳的稅款，事先進(jìn)行合理的規(guī)劃，保障企業(yè)融資、經(jīng)營等經(jīng)濟(jì)活動合法合規(guī)同時也最大程度的降低企業(yè)的稅收成本，相關(guān)事前設(shè)計和規(guī)劃活動便是納稅籌劃。
（二）“營改增”下鐵路運輸企業(yè)稅收籌劃措施
1、合理的利用增值稅稅率存在差異這一特點
由于2014年1月鐵路企業(yè)由繳納營業(yè)稅變?yōu)槔U納增值稅，而增值稅采用價外計稅方式，因此利潤表會出現(xiàn)收入減少、成本減少的情況，企業(yè)銷項稅額高于進(jìn)項稅額稅款繳納多，面對這種情況怎樣納稅籌劃呢？這種籌劃就是在采購部門和設(shè)備部門尋找供應(yīng)商的時候，必須關(guān)注是不是具有一般納稅人的資質(zhì)。對于一般納稅人而言，產(chǎn)品出售和勞務(wù)涉及的增值稅適用稅率是17%，相應(yīng)的小規(guī)模納稅人所適用的稅率為3%，二者之間的適用稅率差距較大。比如，某企業(yè)從外部購置材料所用23.4萬元，面對甲、乙兩個企業(yè)，分別是甲企業(yè)是增值稅一般納稅人稅率17%，乙企業(yè)是增值稅小規(guī)模納稅人征收率3%，該批材料當(dāng)月全部出庫計入成本，計算如下：
企業(yè)取得甲企業(yè)發(fā)票：計入成本23.4萬元/（1+17%）=20萬元，進(jìn)項稅額3.4萬元。
企業(yè)取得乙企業(yè)發(fā)票（代開專用發(fā)票）：計入成本23.4萬元/（1+3%）=22.7184萬元，進(jìn)項稅額0.6816萬元。
由上面計算可以看出，對于企業(yè)來說，取得甲企業(yè)的發(fā)票有利，計入成本金額小，取得可抵扣的進(jìn)項稅額大。
2、調(diào)整定價系統(tǒng)
“營改增”后，如果原有的定價系統(tǒng)沒有變化，原價格就被分為不含稅價格和銷項稅兩塊，那么企業(yè)的收入會有所減少，利潤下降，因此在稅收籌劃時，企業(yè)需適當(dāng)調(diào)整價格，才能保障自身利益。
3、選擇合適的增值稅繳稅時機(jī)
稅收籌劃過程中，必須重視增值稅專用發(fā)票各項時間節(jié)點。詳細(xì)的講，財務(wù)人員必須明確當(dāng)期銷項稅金額，與此同時對稅收工作進(jìn)行科學(xué)的統(tǒng)籌和規(guī)劃，由此可以確定一個更為合理的采購時間，可以有效的實現(xiàn)進(jìn)項和銷項稅額的配比，盡最大努力消除提前納稅情況。比如，在當(dāng)月月底進(jìn)行確認(rèn)的收入可以按照約定的形式在次月進(jìn)行確認(rèn)，由此可以保障企業(yè)延期納稅。與此相同，假如需要月底組織的物資采購或者設(shè)備維修工作，應(yīng)當(dāng)爭取在本月獲得增值稅發(fā)票，從而可以使本月可以獲得足夠的進(jìn)項稅抵扣額，也可以使企業(yè)延期進(jìn)行納稅。
4、盡可能多的取得進(jìn)項稅額抵扣
首先，應(yīng)當(dāng)盡可能的取得抵扣憑證。取得抵扣憑證越多，稅負(fù)下降就越快，所交稅款就越少，就越有利于企業(yè)真正享受稅改帶來的優(yōu)惠。
其次，鐵路運輸企業(yè)應(yīng)該盡量多地取得高稅率的進(jìn)項稅抵扣憑證，如購置、租賃、維修等費用都是可以取得17%的增值稅專用發(fā)票，而鐵路運輸企業(yè)是以11%計算銷項稅，那么就會存在“低征高扣”的乘數(shù)效用，企業(yè)降低稅負(fù)效果也就可見一斑了。
5、完善發(fā)票管理制度
稅制改革之后，應(yīng)當(dāng)采取“一票控稅”，假如發(fā)票管理不到位，會給企業(yè)的稅負(fù)造成影響，導(dǎo)致企業(yè)無法很好的進(jìn)行進(jìn)項稅抵扣，從而企業(yè)成本上升。因此企業(yè)對增值稅發(fā)票應(yīng)該有一套嚴(yán)密的管理辦法，系統(tǒng)地、有針對性地做好增值稅發(fā)票的管理工作。
6、積極學(xué)習(xí)稅法知識，增強(qiáng)企業(yè)的稅務(wù)操作能力
稅制改革之前，鐵路運輸企業(yè)內(nèi)部的財會人員很多都不了解增值稅業(yè)務(wù)，增值稅知識缺乏充足的認(rèn)識。稅制改革之后，鐵路運輸企業(yè)為了更好的應(yīng)對“營改增”，企業(yè)財會人員必須提升自身的業(yè)務(wù)素養(yǎng)和綜合能力，在財務(wù)實務(wù)中，必須熟練掌握增值稅發(fā)票的處理工作，對進(jìn)項稅額能否抵扣做出職業(yè)判斷等，例如：福利費、餐費、增值稅普通發(fā)票、供應(yīng)商無法取得抵扣憑證、免稅項目支出等均不能抵扣。因此各級財務(wù)人員仍需加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，避免產(chǎn)生對政策、制度的實質(zhì)性內(nèi)容理解不當(dāng)而導(dǎo)致偷稅、漏稅風(fēng)險。
四、結(jié)束語
目前，“營改增”實施已經(jīng)近兩年，作為鐵路運輸企業(yè)“營改增”的親歷者，感受到了稅收對企業(yè)充分積極的一面，同時也遇到了種種問題和困擾。政策到位不是一朝一夕的事情，企業(yè)的稅收籌劃也不可能做到立竿見影，這就需要在實際的運行中政府和企業(yè)相互之間不斷反饋、不斷調(diào)整，企業(yè)與稅務(wù)部門充分溝通與對話，使政府的“營改增”政策繼續(xù)完善，更好地為企業(yè)服務(wù)，有關(guān)部門應(yīng)適當(dāng)放寬抵扣限制，對“營改增”后稅負(fù)偏高的企業(yè)給予適當(dāng)?shù)呢斦a(bǔ)貼和政策扶持，使“營改增”能真正達(dá)到為企業(yè)減負(fù)的目的，使鐵路運輸企業(yè)依然能快速、良好的發(fā)展。隨著我國法治逐漸健全，稅法不斷完善，稅收籌劃將成為鐵路運輸企業(yè)增收增運、降低成本的重要手段。面對運輸市場的激烈競爭，鐵路運輸企業(yè)引入先進(jìn)管理制度和經(jīng)營方法，必將會重新取得市場份額，相信在這樣競爭中稅收籌劃必將發(fā)揮作用，稅收籌劃將會是鐵路運輸企業(yè)長期研究的課題。
【關(guān)鍵詞】節(jié)稅；偷稅；避稅；區(qū)別
當(dāng)前在中國普遍存在著對節(jié)稅認(rèn)識上的偏見。那么，節(jié)稅到底是什么，與偷稅、避稅有無區(qū)別，應(yīng)否提倡節(jié)稅？本文將對此作一番分析。
1.節(jié)稅、偷稅和避稅的概念及其特征
節(jié)稅又稱納稅籌劃，是指納稅人在不違背稅法立法精神的前提下，充分利用稅法中固有的起征點、減免稅等一系列優(yōu)惠政策，通過納稅人對籌資活動、投資活動以及經(jīng)營活動的巧妙安排，達(dá)到少繳或不繳稅的目的。節(jié)稅有以下特征：合法性；政策導(dǎo)向性；策劃性。
偷稅，是在納稅人的納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生并能夠確定的情況下，采取不正當(dāng)或不合法手段以逃脫其納稅義務(wù)的行為。偷稅有兩個基本特征：非法性；欺詐性。主要表現(xiàn)為納稅義務(wù)人有意識的違反稅收法規(guī)，用隱瞞或欺騙等手段逃避納稅義務(wù)。
避稅，是指納稅人在充分了解現(xiàn)行稅法的前提下，對經(jīng)濟(jì)活動的籌資、投資、經(jīng)營等活動做出巧妙的安排，這種安排手段處在合法與違法之間的灰色地帶，達(dá)到規(guī)避或減輕稅負(fù)的行為。避稅是以非違法的手段來達(dá)到少繳稅或不繳稅的目的，因此避稅籌劃既不違法，也不合法，而是處在兩者之間，所以稱之為“非違法”。避稅有以下特征：非違法性；策劃性。避稅者通過對現(xiàn)行稅法的了解甚至研究，找出其中的漏洞，加以巧妙利用；權(quán)利性。避稅籌劃實質(zhì)上就是納稅人在履行法律義務(wù)的前提下，運用稅法賦予的權(quán)利，維護(hù)既得利益的手段；規(guī)范性。
2.節(jié)稅與偷稅、避稅的區(qū)別
2.1行為目的上的區(qū)別
從節(jié)稅、偷稅、避稅的結(jié)果上看，都表現(xiàn)出所繳稅額的直接減少，因此不少人認(rèn)為三者的目的是一致的，只是所采用的手段合法性不同而已。其實不然。
和偷稅、避稅相比，節(jié)稅的目的并不僅僅局限于繳納最少的稅額，而是要實現(xiàn)整體的稅后利益最大化。有些經(jīng)濟(jì)活動可以使稅額降到最低，但未必能保證納稅人的利益最大，那么，對這類經(jīng)濟(jì)活動的選擇就不能說是成功的節(jié)稅。如，我國稅法規(guī)定了對符合要求的高新技術(shù)企業(yè)減按15%的稅率征收所得稅，新辦企業(yè)自投產(chǎn)年度起還可免征所得稅2年的政策（一般企業(yè)所得稅率為33%）。如果只是考慮減稅的目的，納稅人便貿(mào)然投資于自己并不熟悉的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)。在今后的經(jīng)營過程中，一方面可能會因企業(yè)家對該行業(yè)的陌生而出現(xiàn)經(jīng)營管理不善的情況，導(dǎo)致企業(yè)整體利潤率下滑；另一方面，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)往往也是高風(fēng)險行業(yè)，產(chǎn)品的市場前景帶有高度不確定性，一旦項目選擇失敗，也會帶來巨大損失。盡管有稅收上的優(yōu)惠，但不足以彌補(bǔ)由此而造成的利潤損失，更何況，對于低利甚至虧損的企業(yè)而言，所得稅優(yōu)惠政策的節(jié)稅效果并不明顯。因此，要成功地實現(xiàn)節(jié)稅的最終目標(biāo)，納稅人必須對自己的各項經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行全方位的統(tǒng)籌考慮，以便尋求節(jié)稅和增收的最佳結(jié)合點。
2.2行為計劃性和長期性的區(qū)別
節(jié)稅具有計劃性，屬于事前的經(jīng)濟(jì)活動。即納稅人在開展籌資、投資、利潤分配等經(jīng)濟(jì)活動之前，就需要把納稅作為影響決策的一個主要因素來考慮，根據(jù)稅法規(guī)定測算各種備選方案的應(yīng)納稅額，再據(jù)此計算各方案的稅后收益，最后按稅后收益最大化原則選擇最優(yōu)方案。
節(jié)稅的事先計劃性決定了它必然同時帶有長期性。具體是指在進(jìn)行節(jié)稅時不能只依據(jù)當(dāng)前的稅法條款來作出決策，還需要對其未來的變化趨勢做較深入的研究分析。因為節(jié)稅中所涉及的企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動往往持續(xù)周期較長，如對一條大型生產(chǎn)線的投資決策，企業(yè)長期資金的籌資決策等。在其持續(xù)期間，如果稅法做出了相反的變化調(diào)整，那么原來的節(jié)稅優(yōu)勢就有可能消失甚至轉(zhuǎn)化為企業(yè)的額外負(fù)擔(dān)。這就要求籌劃者必須具備長遠(yuǎn)的戰(zhàn)略眼光，正確處理短期利益和長期利益的關(guān)系，盡可能把節(jié)稅的風(fēng)險降至最小。當(dāng)然，如果節(jié)稅是成功的，則可以為納稅人帶來長期的節(jié)稅效益。
相反的，偷稅則是一種短期的事后行為，是在涉稅的經(jīng)濟(jì)活動發(fā)生之后，納稅義務(wù)已然確定的情況下，納稅人通過前述的各種非法手段掩蓋、歪曲、篡改應(yīng)納稅事實，屬于事后的欺詐行為。從其短期性來看，一次“成功的”偷稅行為只能在當(dāng)期產(chǎn)生減稅效果，不可能持續(xù)到以后期間。
避稅的計劃性和長期性則介于上述兩者之間。它可能是事前就已進(jìn)行的籌劃。例如，有些內(nèi)資企業(yè)為了享受外資企業(yè)的稅收優(yōu)惠而搞假合資。所謂的外資其實是國內(nèi)投資人假借某個外商的名義投入的資金，該外商在企業(yè)經(jīng)營過程中只是一個擺設(shè)，并不真正參與經(jīng)營決策。由于這種情況很難進(jìn)行查證核實，稅務(wù)部門也只能將其認(rèn)定為外資企業(yè)來征稅。這種具有事前謀劃性的避稅往往也具有長期性。而另一些避稅活動則可以是事后才進(jìn)行的。例如，個人所得稅中的工資、薪金項目，其實行的是按當(dāng)月實際發(fā)放額超額累進(jìn)計算的辦法。有些納稅人的各月收入起伏較大，為避免適用高稅率，當(dāng)某個月的收入較高時，往往采取將該月的部分收入延期分?jǐn)傊疗渌杖胼^低月份的做法，使被攤薄的收入得以用較低的稅率來計稅，從而達(dá)到了避稅的目的。類似這種事后的避稅行為一般具有短期性，即其效果只限于當(dāng)期。
3.對中國開展節(jié)稅的展望
綜合以上分析可知，節(jié)稅與偷稅、避稅有著本質(zhì)區(qū)別，是國家應(yīng)該大力提倡，納稅人應(yīng)該積極推進(jìn)的一種行為。然而，現(xiàn)實生活中人們對此仍是羞于提及，尤其是一些節(jié)稅做得較成功的企業(yè)。究其原因，除了擔(dān)心遭遇誤解惹來非議以外，更多的是人們內(nèi)心深處缺乏對節(jié)稅的道德認(rèn)同感，總覺得向國家少繳稅，是一件不光榮的事情。這與我們過去極力宣傳納稅光榮，片面強(qiáng)調(diào)納稅人的義務(wù)而忽視其權(quán)利的做法有關(guān)。事實上，在市場經(jīng)濟(jì)體制下，企業(yè)不再是國家行政機(jī)構(gòu)延伸的一部分，衡量企業(yè)家貢獻(xiàn)大小的標(biāo)準(zhǔn)也不再是各年上繳稅額的多少。而是從社會總體財富的角度，看他是否能使企業(yè)在激烈的市場競爭中生存、發(fā)展，最終實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化。從短期來看，節(jié)稅確實使國家財政收入受到一定的影響，但從另一角度來看，將國家減收的稅金留在納稅人手中，往往可以獲得更高的資金使用效率。有人擔(dān)心財政減收會影響政府職能的發(fā)揮，其實大可不必，因為一個國家在制定其稅收法律時，必然已經(jīng)對其財政支出進(jìn)行周密預(yù)算，即便實際的經(jīng)濟(jì)運行情況與預(yù)算有所偏差，政府還可以通過發(fā)行短期公債來彌補(bǔ)。而國家讓渡的稅收資金，通過納稅人的擴(kuò)大再投資，可以培育出更廣泛、更堅實的稅源，因此，從長遠(yuǎn)來看，國家不僅沒有減收，相反可以不斷地增加財政收入。
鑒于此，國家應(yīng)該加大對節(jié)稅的宣傳力度，使節(jié)稅觀念深入人心，稅務(wù)部門也應(yīng)主動與納稅人加強(qiáng)溝通，積極向納稅人介紹相關(guān)的稅法條款，為納稅人的節(jié)稅出謀獻(xiàn)策。相關(guān)的專業(yè)中介機(jī)構(gòu)如稅務(wù)、會計師事務(wù)所則應(yīng)加強(qiáng)涉稅業(yè)務(wù)的拓展力度。只有多方合作，我國的節(jié)稅才能真正走上良性循環(huán)發(fā)展的道路，充分發(fā)揮其應(yīng)有的作用。
【參考文獻(xiàn)】
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摘要稅收籌劃在西方發(fā)達(dá)國家已存在多年，有“皇冠上的明珠”贊譽(yù)。伴隨著市場經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展和改革開發(fā)的深入，近年來我國稅收籌劃工作取得了可喜的發(fā)展，越來越多的企業(yè)開始重視稅收籌劃。本文從采購、生產(chǎn)、研發(fā)和銷售環(huán)節(jié)，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的稅收籌劃工作進(jìn)行了簡述。
關(guān)鍵詞生產(chǎn)經(jīng)營稅收籌劃
稅收籌劃在西方發(fā)達(dá)國家已存在多年，有“皇冠上的明珠”贊譽(yù)。我國的稅收籌劃工作，因在計劃經(jīng)濟(jì)時代，國家實行指令性計劃，企業(yè)基本上不需要進(jìn)行操作。伴隨著市場經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展和改革開發(fā)的深入，近年來我國稅收籌劃工作取得了可喜的發(fā)展，越來越多的企業(yè)開始重視稅收籌劃。稅收籌劃是一門新興的學(xué)科，其包涵了經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)、法學(xué)等學(xué)科的內(nèi)容，要求籌劃者須擁有豐富的理論知識功底和實務(wù)操作經(jīng)驗。
一、稅收籌劃的概念及內(nèi)涵
關(guān)于稅收籌劃的概念，目前我們很難從一本詞典或教科書找出統(tǒng)一而準(zhǔn)確的定義。荷蘭國際財政文獻(xiàn)局（IBDF）編寫的《國際稅收詞匯》中是這樣定義的：“稅收籌劃（TaxPlanning）是指納稅人通過經(jīng)營活動或個人事務(wù)活動的安排，實現(xiàn)繳納最低的稅收?！?/p>
美國南加州大學(xué)W.B?梅格斯博士在與別人合著的《會計學(xué)》中，對稅收籌劃作了如下闡述：“人們合理而合法地安排自己的經(jīng)營活動，使之繳納可能最低的稅收。他們使用的方法可稱之為稅收籌劃……少繳稅款和遞延納稅是稅收籌劃的目標(biāo)所在?！?/p>
由此可見，稅收籌劃實際上要做的是在不違背國家法律、法規(guī)的前提下，合理地少納稅和延遲納稅，同時要求我們必須堅持合法、節(jié)稅效益最大化、預(yù)先性和統(tǒng)籌兼顧等原則?？傊?，稅收籌劃必須在企業(yè)戰(zhàn)略管理的框架下進(jìn)行操作，戰(zhàn)略管理決定著企業(yè)的命運，而稅收籌劃是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要組成部分。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和企業(yè)自身規(guī)模的壯大，稅收籌劃工作就會顯得更為重要和迫切。
二、采購活動中的稅收籌劃
物資采購是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的重要環(huán)節(jié)，做好物資采購的稅收籌劃，要求我們必須從確認(rèn)供應(yīng)商發(fā)票種類和提供的發(fā)票時點、交貨時間、一般納稅人或小規(guī)模納稅人的選擇、貨款結(jié)算方式、運費負(fù)擔(dān)方式及票種等方面進(jìn)行周全考慮。因為它們最終都將影響企業(yè)的經(jīng)營性現(xiàn)金流或凈利潤，影響企業(yè)利潤最大化目標(biāo)。
例：簽訂物資采購合同時，一般納稅人的供應(yīng)商對發(fā)運貨物的運費有好幾種處理方式：
（1）運費由購貨方支付；
（2）供應(yīng)商在物資采購合同中單獨一行列示運費金額；
（3）供應(yīng)商將運費在物資采購合同的每種產(chǎn)品上進(jìn)行分?jǐn)偅?/p>
（4）其他。
在上述情形中，購貨方在簽訂物資采購合同時最好采用（3）模式，理由是購貨方采購人員在填制材料入庫單時比較簡單，同時增加了企業(yè)增值稅進(jìn)項稅金的抵扣金額，也避免了可能存在的法律風(fēng)險和稅務(wù)風(fēng)險。
三、生產(chǎn)活動中的稅收籌劃
生產(chǎn)活動中的稅收籌劃，主要涉及企業(yè)存貨發(fā)出的計價方式、國定資產(chǎn)采用的折舊方法、是自行購買還是經(jīng)營租賃或融資租賃、是大修國定資產(chǎn)繼續(xù)使用還是提前購買新國定資產(chǎn)、生產(chǎn)過程中的部分環(huán)節(jié)是委托加工還是自行加工等等。上述幾種情形中采取不同的方式，會給企業(yè)的現(xiàn)金流和成本費用的賬務(wù)處理帶來變化，給企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃留下了操作空間。
例：甲企業(yè)有一臺機(jī)床，原價100,000元，殘值按原價的5%預(yù)計，折舊年限為5年，則每年應(yīng)計提的折舊額為19,000元，5年累計折舊額共95,000元；如果企業(yè)將折舊年限延長為8年，則每年應(yīng)計提的折舊額為11,875元，8年累計折舊額共95,000元。從表面上看，上述兩個方案均不影響企業(yè)的利潤總額，也未多交或少交企業(yè)所得稅，但是考慮到資金的時間價值，企業(yè)第1-5年共提前交納8,906.25元[(19,000-11,875)*5*25%=7125*5*25%=35,625*25%]企業(yè)所得稅就顯得不劃算了。如果企業(yè)處于“二免三減半”等稅收優(yōu)惠期間，折舊年限越長對企業(yè)越有利。
四、研發(fā)活動中的稅收籌劃
研發(fā)活動中的稅收籌劃，有技術(shù)轉(zhuǎn)讓免征營業(yè)稅，且在1個納稅年度內(nèi)，如果技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅，超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。另外企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷等。
做好技術(shù)轉(zhuǎn)讓和研究開發(fā)費用的加計扣除工作，一方面可以節(jié)約企業(yè)的現(xiàn)金流和減少應(yīng)納稅所得額，實現(xiàn)研發(fā)活動中的稅收籌劃，另一方面也是為企業(yè)申請高新技術(shù)企業(yè)和軟件企業(yè)資格的基礎(chǔ)。獲得高新技術(shù)企業(yè)和軟件企業(yè)的認(rèn)定后，企業(yè)的稅收籌劃工作將會上升到一個新的平臺。
五、銷售活動中的稅收籌劃
從某種意義上講，無論企業(yè)在內(nèi)部控制流程、產(chǎn)品技術(shù)和工藝先進(jìn)性等方面做的如何好，而企業(yè)最終無法將產(chǎn)品推廣出去，那么企業(yè)所做的一切都是徒勞的，所以說市場營銷決定企業(yè)的生死。銷售活動中的稅收籌劃，主要有混合銷售與兼營業(yè)務(wù)的區(qū)分、銷售返利、關(guān)聯(lián)方交易定價、捆綁銷售、貨款結(jié)算方式等。
例：A企業(yè)擬委托B企業(yè)進(jìn)行一項定制軟件開發(fā)，且合同內(nèi)容還涉及采購DELL服務(wù)器1套。在此情形下，B企業(yè)的稅收籌劃方案有兩種：（1）與A企業(yè)簽訂1份定制軟件開發(fā)合同，再簽訂一份DELL服務(wù)器銷售合同；（2）與A企業(yè)簽訂1份定制軟件開發(fā)合同，DELL服務(wù)器由A企業(yè)自行采購。
本例進(jìn)行稅收籌劃的目的是，針對軟件委托開發(fā)合同，可以享受國家的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅免稅等政策。
總之，稅收籌劃貫穿于整個企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動過程。我們應(yīng)及時學(xué)習(xí)和掌握國家頒布的有關(guān)稅收方面的法律、法規(guī)等文件，加強(qiáng)自身專業(yè)知識素養(yǎng)，在企業(yè)整體戰(zhàn)略管理的框架下，盡最大可能地做好稅收籌劃工作。
參考文獻(xiàn)：
[1]蔡昌.財稅名家蔡博士精解稅收籌劃.中國市場出版社.2010.10.
關(guān)鍵詞：法律風(fēng)險基礎(chǔ)理論法律風(fēng)險源法律風(fēng)險法律風(fēng)險防控體系
Abstract:The legal risk theory system is the legal risk guards against controls the system construction the rationale，the legal risk guards against controls the system construction is this theory system application，is the theory system systems engineering.The article focuses in the legal risk theory the basic concept formation，the concept connotation and the reciprocity，searched in the legal principle theory of law and the enterprise service two stratification planes has analyzed the legal risk essence，from this and formed a set about the legal risk basic concept and the legal risk research methodology.In this foundation，inquired into the legal risk guards against controls the system construction the mentality，the system construction，replied explicitly how the system does construct with the service union，the risk should to measure attribute，type，formulation principle as well as system questions and so on development form，finally has formed a set of cover enterprise primary service domain，the same enterprise various departments service close correlation，the easy servicer to understand，the operation，the execution standardization，the institution legal risk guards against controls the system.
Keywords:The legal risk basic theory Law risk source Law risk Law risk guards against controls the system
2005年的中航油事件仿佛一記春雷震撼了國人敏感的神經(jīng)，南方網(wǎng)用略帶感慨的文字寫到：中國企業(yè)就像一個既沒有受過正式訓(xùn)練又沒有足夠裝備的新兵，試圖擊退一大群入侵的法律風(fēng)險敵軍一樣。在這種情況下，與準(zhǔn)備充分的外國競爭者相比，中國企業(yè)會遇到更多的法律風(fēng)險問題。［1］其后，國資委專門組織召開了“國有重點企業(yè)法律風(fēng)險防范論壇”，就法律風(fēng)險的本質(zhì)以及防控的方法進(jìn)行了討論，并達(dá)成共識：要完善企業(yè)內(nèi)部管理制度，高度重視風(fēng)險的防范和管理，增強(qiáng)依法經(jīng)營的能力和水平。2006年6月，國資委了《中央企業(yè)全面風(fēng)險管理指引》，系統(tǒng)介紹了風(fēng)險管理的涵義、基本流程以及風(fēng)險管理組織體系、信息系統(tǒng)和風(fēng)險管理文化等，［2］是早期關(guān)于風(fēng)險管理的具有指導(dǎo)性意義的重要文獻(xiàn)。2006年11月，中國石油天然氣集團(tuán)公司了《法律風(fēng)險防控機(jī)制建設(shè)實施綱要》，成為集團(tuán)公司關(guān)于法律風(fēng)險防控工作的綱領(lǐng)性文件。法律風(fēng)險一時成為熱議之題，乃至甚囂塵上。
然而，由于認(rèn)識深度、觀察向度以及歷史條件等多種因素，關(guān)于法律風(fēng)險的概念、防控的方式以及如何與企業(yè)實際結(jié)合，卻始終無統(tǒng)一之認(rèn)識。2007年9月，中國石油集團(tuán)公司法律部、內(nèi)部控制部組織多家地區(qū)企業(yè)法律人員及內(nèi)控人員，并聘請多家中介結(jié)構(gòu)，［3］在吸收以往工作經(jīng)驗、借鑒國內(nèi)外研究成果的基礎(chǔ)上，經(jīng)過反復(fù)的討論、多次調(diào)研與修正，終于編寫完成了《中國石油天然氣集團(tuán)公司法律風(fēng)險防控體系手冊》，并于2008年四月正式。筆者有幸參與其中。本文基本概念的表述沿用的是集體討論的成果，但本文是筆者以自己的思考對法律風(fēng)險基礎(chǔ)理論的闡釋，大致是注釋法學(xué)的進(jìn)路，僅為個人觀點，文責(zé)自由筆者承擔(dān)，特此說明。
1.第一部分，法律風(fēng)險概念體系及方法論
1．1法律風(fēng)險概念的形成。
1.1.1早期法律風(fēng)險的有關(guān)理論及其簡要評述。在早期有關(guān)法律風(fēng)險的理論中，關(guān)于法律風(fēng)險的概念大致形成了三種觀點：責(zé)任說、責(zé)任損害說和不利后果說。
責(zé)任說認(rèn)為：法律風(fēng)險是指由于企業(yè)外部法律環(huán)境發(fā)生變化，或由于企業(yè)自身及有關(guān)各方未按照法律規(guī)定或合同約定有效行使權(quán)利、履行義務(wù)，而對企業(yè)造成實際損失的可能性，法律風(fēng)險以企業(yè)承擔(dān)法律責(zé)任為特征。［4］將法律風(fēng)險限定為以承擔(dān)法律責(zé)任為特征，概括了企業(yè)作為行為主體實施侵權(quán)、違約或違反公法上義務(wù)所承擔(dān)的不同類型的法律責(zé)任，在一定程度上揭示了法律風(fēng)險的實質(zhì)；但此種觀點有其局限，它無法解決因行為不當(dāng)導(dǎo)致自身權(quán)利喪失、應(yīng)取得權(quán)利而未取得權(quán)利以及遭受不特定主體侵權(quán)的問題。
責(zé)任損害說認(rèn)為：法律風(fēng)險是基于企業(yè)權(quán)利義務(wù)失控或受外部環(huán)境影響招致法律責(zé)任、產(chǎn)生實際損失的現(xiàn)實可能性。［5］責(zé)任損害說將法律風(fēng)險界定為法律責(zé)任以及產(chǎn)生的實際損失，固然在一定程度上彌補(bǔ)了責(zé)任說的局限，但對于企業(yè)權(quán)利義務(wù)失控的類型以及實際損失的法律本質(zhì)未予明確。
不利后果說認(rèn)為：法律風(fēng)險是在法律的實施過程中，即法律權(quán)利和義務(wù)落實于主體生活的過程中，由于行為人作出的具體法律行為不規(guī)范導(dǎo)致的，與其所期望達(dá)到的目標(biāo)相違背的法律不利后果發(fā)生的現(xiàn)實可能性。［6］不利后果說用相對抽象的修辭——法律不利后果對法律風(fēng)險進(jìn)行了概括，克服了責(zé)任說的局限，但仍然未就“不規(guī)范具體法律行為”的類型以及“法律不利后果”的本質(zhì)予以揭示。
其后在《中國石油天然氣集團(tuán)公司法律風(fēng)險防控機(jī)制建設(shè)實施綱要》中（以下稱《綱要》），將法律風(fēng)險描述為：基于法律環(huán)境產(chǎn)生的與企業(yè)權(quán)利義務(wù)有關(guān)的商業(yè)風(fēng)險。［7］基于法律環(huán)境以及與權(quán)利義務(wù)相關(guān)揭示了法律風(fēng)險產(chǎn)生的深層本質(zhì)，商業(yè)風(fēng)險則是以利益視角觀察得出的結(jié)論，表明了法律風(fēng)險與企業(yè)的利益關(guān)系，它是在通觀早期法律風(fēng)險各類觀點基礎(chǔ)上得出的在當(dāng)時條件下相對科學(xué)的結(jié)論。
中國石油天然氣集團(tuán)公司及股份公司下屬的部分地區(qū)企業(yè)依據(jù)前述理論，按照按照風(fēng)險識別、風(fēng)險分析、風(fēng)險防范、風(fēng)險處理的邏輯結(jié)構(gòu)，形成了早期有關(guān)法律風(fēng)險防控的框架體系，發(fā)揮了相當(dāng)積極的作用。
1.1.2早期概念的特征及未解決的問題。通過以上的敘述，可以發(fā)現(xiàn)早期法律風(fēng)險概念的特征為：其一，邏輯結(jié)構(gòu)為前后的因果關(guān)系：其二，原因部分與權(quán)利、義務(wù)緊密相關(guān)，結(jié)果部分總是與“法律責(zé)任”、“法律上的不利后果”、“實際損失”——這些法律消極后果同一。那么究竟作為原因部分即那些與權(quán)利義務(wù)相關(guān)的行為的實質(zhì)是什么，其產(chǎn)生的消極后果又是什么，相互關(guān)系如何，從法律層面看其本質(zhì)又是什么，就法律風(fēng)險的實質(zhì)而言是不利后果的可能還是可能的不利后果？這是一組亟需解決的重大基礎(chǔ)理論問題。另外，由于沒有嚴(yán)密統(tǒng)一的概念體系，在前期的法律風(fēng)險防控體系建設(shè)中，始終存在工作范疇不明確、對風(fēng)險識別及敘述標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一以及過分依賴經(jīng)驗的問題。所以，建立一套概念縝密、邏輯嚴(yán)整、表述清晰、界定科學(xué)的有關(guān)法律風(fēng)險的概念體系實為必要。
1.2法律風(fēng)險的概念體系。
1.2.1法律風(fēng)險的實質(zhì)及構(gòu)成。法的一般理論認(rèn)為，法是調(diào)整人的行為的社會規(guī)范。［8］基于法的規(guī)定，主體的特定行為必然引起自身權(quán)利義務(wù)狀態(tài)的變化。正是基于這樣的思路，在企業(yè)的經(jīng)營管理活動中，也一定存在那些能夠引起企業(yè)權(quán)利、義務(wù)狀態(tài)發(fā)生變化的行為；這些抽象法理層面權(quán)利義務(wù)狀態(tài)的變化又必然表現(xiàn)為企業(yè)利益的變化，而利益的變化恰恰是企業(yè)經(jīng)營管理活動關(guān)注的焦點所在。所以，企業(yè)法律風(fēng)險產(chǎn)生的原因也一定是那些引起權(quán)利義務(wù)狀態(tài)發(fā)生變化的行為。從另外一個角度觀察，引起權(quán)利義務(wù)狀態(tài)變化也既產(chǎn)生、變更和消滅法律關(guān)系；［9］而引起法律關(guān)系變動就是法律事實——即法律規(guī)范所規(guī)定的、能夠引起法律關(guān)系產(chǎn)生、變更和消滅的客觀情況或現(xiàn)象。［10］對于企業(yè)而言，此類屬于法律事實的行為應(yīng)當(dāng)為法律行為，即依照主體意志變動法律關(guān)系的客觀事實。
需要說明的是，法律行為是德國民法上的基本概念，乃是指“私人的旨在引起某種法律效果的意思表示；此種效果之所以得依法產(chǎn)生，皆因行為人希冀其發(fā)生。法律行為之本質(zhì)，在于旨在引起法律效果之意思的實現(xiàn)，在于法律制度以承認(rèn)該意思的方式而于法律世界中實現(xiàn)行為人欲然的法律判斷”，簡言之法律行為即是旨在引起法律后果的行為。［11］不過，德國民法上法律行為的概念僅限于私法范疇，而企業(yè)法律風(fēng)險所關(guān)注的涉及方方面面，依照此種分析問題的進(jìn)路，將此擴(kuò)及到各個法律領(lǐng)域，借助國內(nèi)研究成果，我們將法律行為界定為：人們所實施的、能夠發(fā)生法律上效力、產(chǎn)生一定法律效果的行為。［12］
之所以這樣考慮，是出于一個基本假設(shè)：企業(yè)只能控制自身的行為，并因此承受相應(yīng)的法律后果，故而一切有關(guān)權(quán)利義務(wù)的行為的著眼點也只能是自己。這樣會產(chǎn)生一個問題，對于來自外部的侵權(quán)行為，行為的發(fā)生取決于不特定的主體的意志，從形式上看存在邏輯解釋瑕疵。其實未必：對于他方的侵權(quán)行為，企業(yè)則因此產(chǎn)生相應(yīng)的請求權(quán)，只有依法行使請求權(quán)才可能保護(hù)自身權(quán)利，而依法行使請求權(quán)恰恰取決于主體自身意志。
研究發(fā)現(xiàn)，引起企業(yè)權(quán)利義務(wù)狀態(tài)發(fā)生變化的法律行為包括：不履行義務(wù)或履行義務(wù)不當(dāng)，未依法取得、行使、保護(hù)權(quán)利以及缺乏法律技巧的行為等。這些行為產(chǎn)生相應(yīng)的法律后果：承擔(dān)法律責(zé)任、權(quán)益被侵害或喪失、增加義務(wù)或負(fù)擔(dān)等。無論前述哪種法律后果從企業(yè)利益的角度來看，均表現(xiàn)為損失，既可以是直接的財產(chǎn)性損失，也可能表現(xiàn)為信賴?yán)娴膿p失，還可能表現(xiàn)為無形性損失——如企業(yè)聲譽(yù)受損等。將原因部分定義法律風(fēng)險源，后果部分定義法律風(fēng)險，于是產(chǎn)生了兩個基本概念：
法律風(fēng)險源是指不履行或不適當(dāng)履行義務(wù)，未依法取得、行使、保護(hù)權(quán)利以及缺乏法律技巧的行為等法律事實。［13］法律風(fēng)險是指企業(yè)可能承擔(dān)法律責(zé)任、權(quán)益被侵害或喪失、增加義務(wù)或負(fù)擔(dān)等法律上的不利后果。
在兩個基本概念的基礎(chǔ)上，又產(chǎn)生了兩個下位概念：法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)是指法律風(fēng)險源在企業(yè)經(jīng)營管理活動中的具體表現(xiàn)形式。法律風(fēng)險源誘發(fā)因素是指企業(yè)經(jīng)營管理中存在的導(dǎo)致法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)的原因。
之所以創(chuàng)設(shè)這個兩個下位概念，是出于法律風(fēng)險防控工作實踐的需要：其一，由于法律風(fēng)險源的界定是一種抽象的法理描述，而法律風(fēng)險防控的實踐牽涉企業(yè)各個業(yè)務(wù)部門，結(jié)果必然造成理解上障礙，從而失去基礎(chǔ)理論應(yīng)有的指導(dǎo)功能。故而以具體行為表現(xiàn)的形式直觀描述，更有利于理解；另外一個原因在于，法律風(fēng)險源高度抽象的描述抹殺了實際工作中本質(zhì)上屬于一類法律行為，但形式卻各有不同諸多行為之間的差異性，并且與這些具有差異的具體行為相對應(yīng)的各類措施也有所不同；［14］其二，法律風(fēng)險源固然從本質(zhì)上揭示了此類行為的法律特征，但這些行為已經(jīng)是一種事實狀態(tài)，從企業(yè)管理的角度更需關(guān)注的是造成此類行為發(fā)生或產(chǎn)生的原因。［15］而探究這些原因并通過各種方式有效的防止、遏制、消除這些原因發(fā)生的可能性，才毋寧是管理上最本質(zhì)的需要，也是法律風(fēng)險防控實踐的關(guān)鍵所在。
運用上述四個相互關(guān)聯(lián)的一組概念分析企業(yè)經(jīng)營管理活動存在的法律風(fēng)險，稱之為法律風(fēng)險源分析，它包括法律風(fēng)險源、法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)、法律風(fēng)險源誘發(fā)因素、法律風(fēng)險四項內(nèi)容。
以企業(yè)作為主體之權(quán)利義務(wù)狀態(tài)的變化為分析問題的著眼點，以法律行為作為聯(lián)系法律權(quán)利義務(wù)與企業(yè)管理行為以及由此產(chǎn)生相應(yīng)后果的介質(zhì)，運用實證分析與邏輯推理結(jié)合的方式，在借鑒早期成果的基礎(chǔ)上形成了法律風(fēng)險源、法律風(fēng)險兩個核心概念以及由法律風(fēng)險源衍生的法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)、法律風(fēng)險誘發(fā)因素兩個重要概念，藉此回答了有關(guān)法律風(fēng)險防控實踐的范疇、標(biāo)準(zhǔn)、基礎(chǔ)理論等關(guān)鍵問題，四者相互聯(lián)系緊密結(jié)合形成了一套概念清晰、邏輯縝密的法律風(fēng)險概念體系，并由此產(chǎn)生了一套分析問題的基本模式——這便是我們有關(guān)法律風(fēng)險的方法論。
1.2.2概念的涵義及相互關(guān)系。法律風(fēng)險源描述的是一組法律事實，［16］分為三類，第一類是就主體義務(wù)的履行而言，第二類是就主體權(quán)利運行而言，第三類是就法律技巧而言：
所謂不履行義務(wù)是指主體對其義務(wù)不予履行，不適當(dāng)履行義務(wù)是指主體履行義務(wù)不符合法律規(guī)定或約定，此以合同領(lǐng)域表現(xiàn)最為顯著。合同上的適當(dāng)履行是指當(dāng)事人按照合同規(guī)定的標(biāo)的及其質(zhì)量、數(shù)量，有適當(dāng)?shù)闹黧w在適當(dāng)?shù)穆男衅谙?，履行地點，以適當(dāng)?shù)穆男蟹绞?，全面完成合同義務(wù)，其要求履行主體適當(dāng)、履行標(biāo)的適當(dāng)、履行期限適當(dāng)、履行方式適當(dāng)?shù)?，?7］違反其則構(gòu)成合同履行的不適當(dāng)。
所謂未依法是指沒有按照法律的規(guī)定，因為權(quán)利本身就是法律規(guī)定的產(chǎn)物。
所謂取得、行使、保護(hù)權(quán)利是指權(quán)利取得的緣由方式、行使方式及邊界和權(quán)利保護(hù)的方式，而一切緣由、方式、邊界的基礎(chǔ)判斷標(biāo)準(zhǔn)均為法律規(guī)定。須說明的是，在權(quán)利保護(hù)中，基于侵權(quán)行為而生之請求權(quán)的行使，在一定意義上也屬于權(quán)利的行使，在修辭上與權(quán)利行使發(fā)生競合，但實質(zhì)上請求權(quán)之行使乃基礎(chǔ)權(quán)利遭致侵害為回復(fù)其原初狀態(tài)從而保護(hù)基礎(chǔ)權(quán)利而生［18］的衍生性權(quán)利，亦稱第二性權(quán)利，故而與基礎(chǔ)權(quán)利相區(qū)分將之納入權(quán)利保護(hù)的范疇實值必要；所謂充分，是指除了依照法律規(guī)定取得、行使保護(hù)權(quán)利外，取得、行使以及保護(hù)權(quán)利的方式（成本）及由此帶來的后果（利益）為法律規(guī)定之極限并符合企業(yè)利益最大化原則，顯然這里有明顯的主體價值判斷的立場。
所謂缺乏法律技巧并無精確的概念，但其實質(zhì)是行為的實施并非法律的強(qiáng)制性規(guī)定，但依據(jù)法律知識實施該行為后，在應(yīng)然層面必然更有利于維護(hù)企業(yè)利益然而卻未予實施的事實。比如合同中可以約定擔(dān)保而未約定，在訴訟種可以采取訴訟保全而未采取等。
法律風(fēng)險描述的是可能承擔(dān)的三類法律上的不利后果：所謂法律責(zé)任是指由特定法律事實引起的對損害予以補(bǔ)償、強(qiáng)制履行或接受懲罰的特殊義務(wù)，亦即因違反第一性義務(wù)而引起的第二性義務(wù)。其類型大致有民事法律責(zé)任、行政法律責(zé)任、刑事法律責(zé)任。
需要說明的是，在一般的責(zé)任理論中，除了此三類外，還有違憲責(zé)任，［19］就法律風(fēng)險語境而言，企業(yè)幾無可能成為違憲責(zé)任的承擔(dān)主體。法律責(zé)任與不履行或不適當(dāng)類型義務(wù)對應(yīng)；權(quán)益被侵害或喪失是指遭致他方侵權(quán)或主體自身權(quán)利滅失，與未依法充分行使、保護(hù)權(quán)利對應(yīng)；增加義務(wù)或負(fù)擔(dān)是指法定義務(wù)的增加或非義務(wù)性負(fù)擔(dān)增加，前者與未依法充分取得權(quán)利對應(yīng)，后者與缺乏法律技巧對應(yīng)。
另須說明的是概念中可能的具體涵義，就承擔(dān)法律不利后果而言，此可能性有兩個層面涵義：其一是作為法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)的那些企業(yè)經(jīng)營管理活動中的具體行為發(fā)生的可能性，此為一般風(fēng)險管理理論中發(fā)生概率的問題；其二，由于法律風(fēng)險源與法律風(fēng)險之間是一種法理應(yīng)然層面的邏輯因果關(guān)系，違反義務(wù)必然導(dǎo)致責(zé)任，但就實然而言并非如此，比如企業(yè)違約在合同相對人不追究的情形下并不會承擔(dān)違約責(zé)任。
關(guān)于將法律風(fēng)險界定為“可能承擔(dān)的不利后果”而非“不利后果的可能”需要說明：一般的風(fēng)險理論將風(fēng)險定義為未來不確定性對目標(biāo)的影響。［20］藉此有人認(rèn)為風(fēng)險就是一種可能性。筆者認(rèn)為法律風(fēng)險關(guān)注的根本點在于企業(yè)權(quán)利義務(wù)狀態(tài)變化給企業(yè)利益帶來的變化，本質(zhì)上關(guān)注的是不利后果帶來的利益減損，而非不利后果發(fā)生可能性。當(dāng)然，可能性是關(guān)注的因素之一，但不是根本點，從本質(zhì)上說可能性是風(fēng)險的屬性之一，但不能說風(fēng)險就是可能性，否則會產(chǎn)生風(fēng)險理論自身的邏輯矛盾，也不符合認(rèn)識規(guī)律。原因在于：在風(fēng)險評價理論中，用風(fēng)險發(fā)生概率和影響度來判斷風(fēng)險大小，［21］這個兩分法本身隱含著風(fēng)險是可能性后果的邏輯——風(fēng)險發(fā)生概率本身則表明了風(fēng)險發(fā)生的可能性，風(fēng)險影響表征了發(fā)生后果的影響度，兩者運算的結(jié)果就是風(fēng)險的大小，而最終關(guān)注的恰恰是風(fēng)險的大小，可能性只是判斷大小的一個因素。
法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)即是指那些在企業(yè)經(jīng)營管理活動中由各個業(yè)務(wù)人員實施的代表企業(yè)的具體工作行為，這些行為在本質(zhì)上是能發(fā)生法律效果——抽象意義上的法律行為。法律風(fēng)險源與法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)是抽象與具體的關(guān)系，是同一法律本質(zhì)不同層面觀察的結(jié)果。如未按約定履行合同或未適當(dāng)履行合同即是抽象層面，而未按約定的時間、金額支付價款以及逾期交付、提取標(biāo)的物等則是此抽象法律風(fēng)險源的具體表現(xiàn)，它就是企業(yè)經(jīng)營管理活動中存在的實際行為。查找法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)，以法律規(guī)定為依據(jù)，以業(yè)務(wù)活動為觀察對象，結(jié)合已發(fā)案件成因分析，梳理各類業(yè)務(wù)種可能存在的法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)。法律風(fēng)險源誘發(fā)因素是指企業(yè)管理中存在的導(dǎo)致法律風(fēng)險源的具體原因，邏輯上可從主客觀兩個方面查找，但關(guān)注的重點首先應(yīng)在現(xiàn)有工作模式、制度及各業(yè)務(wù)部門配合度等客觀因素諸方面，只有在特定情形主觀才是主要因素。
注：其中A與B是經(jīng)驗意義上的因果關(guān)系，A是B的必要條件；B與B1、B2等是抽象與具體的關(guān)系，B包含B1、B2等；B與C在應(yīng)然層面是邏輯上的因果關(guān)系，B是C的充分條件。
1．3風(fēng)險評價及其標(biāo)準(zhǔn)。
1.3.1一般風(fēng)險理論的評價方法。對風(fēng)險的分析和評分主要從兩個方面進(jìn)行：一是風(fēng)險發(fā)生的可能性；一是風(fēng)險發(fā)生的影響。
分析的步驟為：根據(jù)資料分析和溝通的結(jié)果分別對風(fēng)險發(fā)生的可能性和風(fēng)險發(fā)生的影響開展定性或定量分析；按照風(fēng)險評估標(biāo)準(zhǔn)的使用方法選擇風(fēng)險評估標(biāo)準(zhǔn)；根據(jù)風(fēng)險評估標(biāo)準(zhǔn)和定性/定量分析的結(jié)論，對該風(fēng)險源發(fā)生的可能性和影響進(jìn)行評分；所有風(fēng)險的可能性分值和影響分值的乘積，就是該風(fēng)險的得分。必要時需要界定不同風(fēng)險源占該風(fēng)險的權(quán)重，最后得出該風(fēng)險的分值。
對數(shù)值大小的運算有兩種基本的方法：定性與定量。一般來說定性用于風(fēng)險不適于量化、定量分析需要的數(shù)據(jù)無法充分、可靠獲取、數(shù)據(jù)分析不符合成本效益原則的情形，一般有專家訪談小組討論等；定量則用于所需數(shù)據(jù)能夠準(zhǔn)確、充分的獲取，通過精確的數(shù)學(xué)計算完成。［22］
1.3.2關(guān)于法律風(fēng)險評價標(biāo)準(zhǔn)的修正及補(bǔ)充。法律風(fēng)險中所謂的風(fēng)險等級，實際上是風(fēng)險源具體表現(xiàn)的等級。借鑒deloitte的方法，可從兩個角度考慮：其一，發(fā)生的概率（可以已案件為依據(jù)，即以已發(fā)生的案件是由什么法律風(fēng)險源造成的，對其進(jìn)行數(shù)理統(tǒng)計）。對于無法對應(yīng)的情況，即某些法律風(fēng)險源并沒有與之對應(yīng)的實際案例，此種情形 只能依靠定性分析得出數(shù)值；其二，影響度，可以考慮兩個維度：A、造成的經(jīng)濟(jì)損失B、社會影響（對公司聲譽(yù)的影響）。
在已有的理論中，關(guān)于可能性分值（即通過發(fā)生概率換算而來的分值）的計算，筆者以為可做修正以提高分值區(qū)分度（區(qū)分度愈明顯風(fēng)險分值的差異大，風(fēng)險分值差異愈大，則愈易區(qū)分風(fēng)險大小利于更有效配置管理資源）。修正運算過程如下：
設(shè)糾紛總數(shù)T，因某一風(fēng)險源引起的糾紛數(shù)Ts；則其發(fā)生率 R=Ts/T，理論上R值區(qū)間為（0，1）。具體統(tǒng)計數(shù)據(jù)出來，比如最低為0.02，最高為0.65.，依照風(fēng)險評價一般理論則以此數(shù)據(jù)為此閉區(qū)間的兩個端點，分為5個等級，分值依次為1~5間的整數(shù)，然后對應(yīng)打分。
為精確起見，可進(jìn)行修正，還以上述數(shù)據(jù)為例，R值區(qū)間［002，0.65］ 則修正系數(shù)為 1/0.65，為表述方便，設(shè)此值為p，則修正區(qū)間［0.02p，0.65p］每一個風(fēng)險源具體表現(xiàn)的發(fā)生概率的最終分值為5*Rp。這樣便得出每一概率數(shù)值對應(yīng)的準(zhǔn)確概率分值。
2.第二部分，法律風(fēng)險防控體系
2.1法律風(fēng)險防控體系的架構(gòu)及功能。
2.1.1法律風(fēng)險防控工作的必要性及體系建設(shè)的思路。《綱要》中從四個層面論述法律風(fēng)險防控工作的必要性：一是法律環(huán)境成為企業(yè)發(fā)展的重要環(huán)境因素，構(gòu)建法律法律風(fēng)險防控機(jī)制事關(guān)企業(yè)長治久安；二是集團(tuán)公司是法律風(fēng)險相對較高的企業(yè)，法律風(fēng)險防控能力已成為企業(yè)競爭力的重要體現(xiàn)；三是依法治企是貫徹國家意志，塑造現(xiàn)代企業(yè)文明的重要標(biāo)志之一，法律風(fēng)險防控是履行企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任、政治責(zé)任和社會責(zé)任的基本保障；四是已經(jīng)進(jìn)行的法律風(fēng)險防控建設(shè)成效顯著有待深化、完善。［23］
法律風(fēng)險基礎(chǔ)理論解決了認(rèn)識論的問題，但抽象的理論并不能直接防控企業(yè)經(jīng)營管理活動所牽涉的法律風(fēng)險。如何根據(jù)這套理論建設(shè)一套全面、統(tǒng)一并同企業(yè)各部門業(yè)務(wù)緊密相關(guān)，易于業(yè)務(wù)人員理解、操作、執(zhí)行的標(biāo)準(zhǔn)化、制度化工作模式，從而最優(yōu)的配置管理資源，有效防控法律風(fēng)險，則是一個亟待解決的實踐問題。這就是要建設(shè)的法律風(fēng)險防控體系，它是基礎(chǔ)理論的實際應(yīng)用并系統(tǒng)工程化，從而成為企業(yè)的免疫系統(tǒng)。建設(shè)法律風(fēng)險防控體系面臨著兩個基礎(chǔ)問題：體系建設(shè)的思路及架構(gòu)，而這兩個基本問題又會細(xì)化若干具體問題：其一法律風(fēng)險防控體系建設(shè)如何與企業(yè)其他業(yè)務(wù)相結(jié)合，其二風(fēng)險應(yīng)對措施（從實際工作層面看也是最重要的）的類型、屬性、制定的原則、與企業(yè)現(xiàn)有制度的關(guān)系以及引發(fā)個部門權(quán)責(zé)狀態(tài)可能產(chǎn)生的矛盾；其三體系的展示形式。
在早期的實踐中，法律工作人員憑借經(jīng)驗與智慧形成了事前防范、事中控制、事后補(bǔ)救的法律風(fēng)險防控的工作模式，根據(jù)這種模式，建立起了風(fēng)險識別、風(fēng)險評析、風(fēng)險防范、風(fēng)險處理的工作體系，部分中國石油天氣集團(tuán)公司、股份公司下屬的地區(qū)企業(yè)按此建立了法律風(fēng)險防控體系，并形成了手冊及流程，在實踐中發(fā)揮了不可替代的積極作用。正是在早期法律風(fēng)險防控體系建設(shè)的基礎(chǔ)上，形成了現(xiàn)有的工作思路：依照部門業(yè)務(wù)的大致類型，參考《綱要》若干具體分類，將整個體系涉及的內(nèi)容劃分為資源權(quán)屬、安全環(huán)保、交易管理、企業(yè)設(shè)立及運作、勞動關(guān)系、知識產(chǎn)權(quán)、財稅管理以及內(nèi)部基礎(chǔ)管理八個領(lǐng)域。在每個領(lǐng)域內(nèi)依照前述基礎(chǔ)概念，查找梳理法律風(fēng)險源并判斷其法律風(fēng)險，探究風(fēng)險源誘發(fā)因素，尋找管理漏洞，制定應(yīng)對措施；應(yīng)對措施要納入現(xiàn)有的業(yè)務(wù)流程中，從而實現(xiàn)風(fēng)險防控與業(yè)務(wù)流程的有機(jī)結(jié)合；流程則以現(xiàn)有內(nèi)控流程為基礎(chǔ)，進(jìn)行必要的修改或增加；展現(xiàn)形式則借鑒以往工作成果，借鑒內(nèi)控體系，表現(xiàn)為法律風(fēng)險防控文檔和將風(fēng)險源及應(yīng)對措施標(biāo)注于其中的流程圖。
需要說明的是，領(lǐng)域的劃分是體系建設(shè)中的難點之一。作為法律專業(yè)人員，研究者始終面臨著兩難境地：一方面過分的考慮法律抽象本質(zhì)，則于實際業(yè)務(wù)關(guān)注不足，而法律風(fēng)險防控體系的基本功能是指導(dǎo)、改進(jìn)加強(qiáng)現(xiàn)有業(yè)務(wù)的管理；另一方面，一味的強(qiáng)調(diào)與實際工作的聯(lián)系，則必然于法律本質(zhì)層面考慮不足，打亂體系應(yīng)有的內(nèi)在聯(lián)系，也無法體現(xiàn)體系的特點，甚至可能在法律風(fēng)險源查找梳理方面存在漏洞。正是在這樣的兩難境地中，研究者最終選擇了相對折中的方案——領(lǐng)域的劃分首先考慮實際業(yè)務(wù)的內(nèi)容，其次則考慮法律關(guān)系的性質(zhì)，最后兼顧業(yè)務(wù)部門職責(zé)劃分現(xiàn)狀，實際上此為準(zhǔn)實用主義價值立場。
2.1.2措施屬性的涵義及防控文檔的模板設(shè)計。在早期的法律風(fēng)險防控實踐中，一般通過調(diào)查研究，經(jīng)過分析、歸納，按照“事前預(yù)防、事中控制、事后補(bǔ)救”的基本思路采取措施，對每個風(fēng)險點，按照風(fēng)險識別、風(fēng)險評析、風(fēng)險防范以及風(fēng)險處理四個環(huán)節(jié)進(jìn)行應(yīng)對。早期模式的有關(guān)概念其涵義大致為：風(fēng)險識別是指對行為的描述及性質(zhì)的判斷；風(fēng)險評析是依據(jù)法律規(guī)定對行為引發(fā)的法律后果進(jìn)行簡要分析，一般都會援引相關(guān)法條；風(fēng)險防范與風(fēng)險處理均對措施而言，防范即是就“事前預(yù)防”而言，處理是就“事中控制”與“事后補(bǔ)救”而言。借鑒這套分析問題的模式，形成了文章第一部分依據(jù)統(tǒng)一概念分析法律風(fēng)險的“法律風(fēng)險源分析”；風(fēng)險防范與風(fēng)險處理以及事前防范、事中控制、事后補(bǔ)救的模式又提供了風(fēng)險應(yīng)對措施大致類型的參考標(biāo)準(zhǔn)。
惟須注意的是，依靠經(jīng)驗形成的“事前防范、事中控制、事后補(bǔ)救”的三分法在概念上缺乏一致性：簡單的說所謂事前乃就行為發(fā)生之前而言，事中是就行為已經(jīng)發(fā)生尚未結(jié)束而言，而事后則是針對行為后果的而言，［24］即事前與事中之“事”乃就行為而言，事后之“事”則是針對后果而言。這里的問題在于，雖然從修辭及經(jīng)驗層面上將應(yīng)對措施進(jìn)行了防范、控制以及補(bǔ)救的區(qū)分（甚至事實上早期成果的表述中，措施并沒有分為這三類，這三類的分法是觀念層面的），然就其屬性、本質(zhì)及涵義并沒有清晰的表述；不過此三分法的思路有借鑒意義。
法律風(fēng)險源是法律行為，法律風(fēng)險是可能承擔(dān)的法律不利后果，將這兩個邏輯上因果關(guān)系的概念放入某一事件的過程觀察，則產(chǎn)生兩個點，即行為的發(fā)生點以及不利后果的產(chǎn)生點，這兩點將整個過程分為三段。從邏輯層面考慮，某一法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)（即企業(yè)實際存在的某一具體業(yè)務(wù)行為）發(fā)生，從而引發(fā)相應(yīng)的不利法律后果，而我們的目標(biāo)是防范或者消除不利后果的發(fā)生，則首先考慮的是不讓此后果產(chǎn)生的原因發(fā)生，也即避免某一法律風(fēng)險具體表現(xiàn)這種行為的發(fā)生，它具有預(yù)防的性質(zhì)；其次當(dāng)此行為發(fā)生，但相應(yīng)不利后果尚未發(fā)生，則考慮采取某種應(yīng)對措施避免不利后果的發(fā)生，它具有控制的性質(zhì)；最后，當(dāng)不利后果發(fā)生則考慮是否可以采取手段減輕不利后果的實際損害，它具有補(bǔ)救的性質(zhì)。這種三分法的邏輯思路，只少從邏輯上完整的考慮了防控法律風(fēng)險可能采取地一切屬性的措施，形成了措施配置的梯次分布狀態(tài)，從而形成有效的防御陣地。正是基于這樣的思路，產(chǎn)生了關(guān)于措施的一組概念：
防范措施是指法律風(fēng)險源發(fā)生或產(chǎn)生之前，采取的避免法律風(fēng)險源發(fā)生或產(chǎn)生的措施；控制措施是指法律風(fēng)險源已經(jīng)發(fā)生或產(chǎn)生，但尚未產(chǎn)生不利后果時，采取的控制不利后果發(fā)生的措施；補(bǔ)救措施是指實際不利后果發(fā)生之后，采取的消除或減輕實際不利后果的措施。
這種措施屬性的分類及其概念，［25］事實上也隱含著措施本身的分布規(guī)律：對于一般情形即風(fēng)險源具體表現(xiàn)尚未發(fā)生，發(fā)生后其行為呈持續(xù)狀態(tài)且實際法律不利后果以持續(xù)一定時間為必要的情形，三種屬性的措施均存在；對于風(fēng)險源具體表現(xiàn)尚未發(fā)生，行為為非持續(xù)狀態(tài)即行為的發(fā)生與不利后果的發(fā)生系于同時，則只有防范和補(bǔ)救措施；對于基于歷史原因（此類以土地遺留問題之表現(xiàn)最為顯著）風(fēng)險源具體表現(xiàn)已經(jīng)發(fā)生，且發(fā)生后其行為呈持續(xù)狀態(tài)的，則只有控制和補(bǔ)救種措施。當(dāng)然，這種措施屬性的區(qū)分在邏輯上是極清晰的，但在實際中有時界限未必十分明顯，甚至可能一個實際的應(yīng)對行為兼有兩種屬性，這并不矛盾。之所以如此區(qū)分，是邏輯完整的需要，也即至少在考慮措施的制定時，要從這三個層面依次進(jìn)行，惟此方可能完善，至于實際的應(yīng)對行為其根本目的在于防控風(fēng)險，其究為何種屬性非為關(guān)鍵。以上論述，通過對措施功能的觀察，可以得出這樣的結(jié)論：關(guān)鍵在防、重點在控、必要在補(bǔ)。措施解決的是行為問題，與之緊密相聯(lián)的則是主體問題。因此，在措施中設(shè)定了責(zé)任部門。
有了前述有關(guān)核心問題的基本認(rèn)識，借鑒內(nèi)控RCD文檔，最終形成了法律風(fēng)險防范控制文檔：文檔以EXECL表格的為展現(xiàn)形式，嵌入一系列相互依存的概念，概念之間依照彼此間邏輯關(guān)系排列。
責(zé)任部門是指組織落實各項措施的主要負(fù)責(zé)部門，通常為該項業(yè)務(wù)主管部門。一般情況下，一項措施只有一個責(zé)任部門，其他相關(guān)部門作為協(xié)作部門在措施內(nèi)容中列明；［26］措施內(nèi)容是指防控措施的規(guī)范要求及流程；實施證據(jù)是指記載或證明防控措施已經(jīng)落實的各類表單、文件等資料，是判斷和測試法律風(fēng)險防控體系實施情況的主要依據(jù)之一；法律依據(jù)是分析法律風(fēng)險源、制定防控措施所依據(jù)的法律法規(guī)，體系文件針對法律風(fēng)險源具體表現(xiàn)及其防控措施，列明相關(guān)法律法規(guī)的主要條文。
2.1.3法律風(fēng)險防控體系的目標(biāo)及功能。依照《綱要》，結(jié)合企業(yè)實際，法律風(fēng)險防控體系建設(shè)的目標(biāo)是：在公司各經(jīng)營管理領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)法律風(fēng)險防控流程化、體系化，形成對法律環(huán)境變化應(yīng)對迅速、應(yīng)對機(jī)制健全，避免損害效果顯著的法律風(fēng)險防控機(jī)制。
就實質(zhì)而言，體系中關(guān)于業(yè)務(wù)行為的要求及規(guī)范為企業(yè)管理制度，甚至可以說這些要求及規(guī)范就是一系列單項制度的有機(jī)結(jié)合。因此法律風(fēng)險防控體系有指引、預(yù)測以及評價三項基本功能。所謂指引是指它在某種程度上成為業(yè)務(wù)上的指南從而指引具體業(yè)務(wù)人員；所謂預(yù)測是指業(yè)務(wù)人員可在一定程度上來預(yù)測自己行為可能產(chǎn)生的后果；所謂評價是指可以用體系中關(guān)于業(yè)務(wù)行為的要求及規(guī)范來評判業(yè)務(wù)人員履行職責(zé)的標(biāo)準(zhǔn)之一。
2．2法律風(fēng)險防控體系手冊（文檔分冊）的內(nèi)容。
體系手冊涉及八個業(yè)務(wù)領(lǐng)域，簡述如下：
資源權(quán)屬管理領(lǐng)域，包括土地使用權(quán)、探礦權(quán)和采礦權(quán)、水資源利用三部分內(nèi)容。土地使用權(quán)，按照土地使用權(quán)取得、利用、處分的邏輯順序，歸納了5個法律風(fēng)險源。其中，1.5.3“部分土地權(quán)屬不清……” 屬歷史遺留問題，在風(fēng)險源表述和防控措施，有別于其他風(fēng)險源。探礦權(quán)、采礦權(quán)和水資源利用，按照權(quán)利取得、利用、保護(hù)的邏輯順序，分別歸納了3個和5個法律風(fēng)險源。其中，“探礦權(quán)和采礦權(quán)”的內(nèi)容，主要涉及油氣田企業(yè)。
安全環(huán)保領(lǐng)域，包括安全和環(huán)保兩部分內(nèi)容。安全管理，按照機(jī)構(gòu)及人員配置、人員素質(zhì)、安全設(shè)施、安全合同、安全事故處理的邏輯順序，歸納了7個風(fēng)險源。其中，2.6關(guān)于單位主要負(fù)責(zé)人的職責(zé)問題，需要給予重視。 環(huán)保管理，按照環(huán)評、環(huán)保設(shè)施、非法排污、污染事故的邏輯順序，歸納了5個風(fēng)險源。其中，2.12“環(huán)境主管機(jī)關(guān)未依法行政”這一風(fēng)險源，著眼點是企業(yè)未對這些行為采取有效應(yīng)對手段，手冊中的表述是為了通俗易懂。
交易管理領(lǐng)域，包括招投標(biāo)管理、合同管理和資產(chǎn)處置三部分內(nèi)容。招投標(biāo)管理，3.1-3.3是就我方為招標(biāo)人而言，按照招標(biāo)項目范圍、招標(biāo)文件、招標(biāo)程序的順序歸納的3個風(fēng)險源。3.4是就我方為投標(biāo)人而言，列舉了2個具體表現(xiàn)。合同管理，按照合同簽訂、合同履行、合同變更及解除、違約救濟(jì)的邏輯順序，歸納了7個風(fēng)險源。資產(chǎn)處置，列舉了“處置權(quán)利瑕疵的資產(chǎn)”和“未依法處置廢舊物資”兩個風(fēng)險源。資產(chǎn)處置實際也屬于合同行為，單列出來是因為這里涉及到物權(quán)、訴訟及行政監(jiān)管等其他法律關(guān)系。
企業(yè)設(shè)立及運作領(lǐng)域，內(nèi)容較為復(fù)雜，需要引起大家足夠重視。這部分包括行政許可及工商登記、合資合作、企業(yè)改制、資本市場四部分內(nèi)容。 行政許可和工商登記，是針對所屬單位和法人分支機(jī)構(gòu)而言，歸納了3個風(fēng)險源。 合資合作，是就參控股企業(yè)而言，包括出資、股權(quán)取得、股權(quán)行使三部分內(nèi)容，歸納了5個風(fēng)險源。企業(yè)改制，包括國有資產(chǎn)評估轉(zhuǎn)讓及企業(yè)合并分立注銷程序二部分內(nèi)容，歸納了4個風(fēng)險源。資本市場，重點歸納了“未依法進(jìn)行信息披漏”這一風(fēng)險源。
勞動關(guān)系管理領(lǐng)域，以《勞動合同法》為主線，主要包括員工招聘、勞動合同簽訂、勞動合同履行、勞動合同變更、勞動合同解除五部分內(nèi)容，共歸納了8個風(fēng)險源。其中，5.1關(guān)于企業(yè)規(guī)章制度、5.4關(guān)于勞務(wù)派遣、5.7關(guān)于工傷事故認(rèn)定的協(xié)助義務(wù)等內(nèi)容，內(nèi)容較為新穎，值得注意。
知識產(chǎn)權(quán)領(lǐng)域包括商標(biāo)、專利、著作權(quán)和商業(yè)秘密四部分內(nèi)容。 商標(biāo)管理，包括商標(biāo)注冊及續(xù)展、商標(biāo)使用、商標(biāo)侵權(quán)3部分內(nèi)容，商標(biāo)侵權(quán)中，6.3.1~6.3.3是結(jié)合他人侵犯我公司商標(biāo)三種常見行為歸納的。專利管理，包括專利申請權(quán)約定、專利申請、專利引進(jìn)、專利使用和專利侵權(quán)5部分內(nèi)容。其中，專利引進(jìn)與交易管理有交叉之處，單列出來是為了內(nèi)容完整。著作權(quán)管理涉及內(nèi)容不多，需要注意的是6.11.2關(guān)于軟件和6113關(guān)于域名的內(nèi)容。商業(yè)秘密包括對商業(yè)秘密未采取有效措施和他人侵犯我方商業(yè)秘密兩個風(fēng)險源。
財稅管理領(lǐng)域，包括稅收、應(yīng)收帳款、發(fā)票、票據(jù)、單證五部分內(nèi)容，共歸納了8個風(fēng)險源。稅收部分，包括財稅憑證和稅控裝置、納稅納稅、納稅籌劃3個風(fēng)險源。應(yīng)收帳款部分，歸納了清欠方面的1個風(fēng)險源，同交易管理和內(nèi)部基礎(chǔ)管理有交叉。發(fā)票部分，歸納了在發(fā)票開具、索取、報帳方面的4個風(fēng)險源具體表現(xiàn)。票據(jù)部分，包括票據(jù)遺失后的處理及接受偽造、變造或背書不連續(xù)票據(jù)3個風(fēng)險源具體表現(xiàn)。單證部分，歸納了違規(guī)轉(zhuǎn)讓倉單、提單這1個風(fēng)險源具體表現(xiàn)。
內(nèi)部基礎(chǔ)管理領(lǐng)域，包括印鑒管理、文書檔案、法律文書處理三部分內(nèi)容。印鑒管理，重點歸納了擅自對外用印的5種情形和未有效應(yīng)對盜用公司印章兩方面的內(nèi)容。文書檔案管理，主要是從重視證據(jù)的角度，包括信息形成及保管、對外出證方面的2個風(fēng)險源。法律文書處理，歸納了未及時、正確處理法律文書這一風(fēng)險源。
參考文獻(xiàn)
［1］南方網(wǎng)：《中航油事件再擊中國企業(yè)法律風(fēng)險防范軟肋》，下載鏈接：southcn.com/news/china/zgkx/200506140147.htm
［2］《指引》將風(fēng)險大致分為戰(zhàn)略風(fēng)險、財務(wù)風(fēng)險、市場風(fēng)險、運營風(fēng)險、法律風(fēng)險等，此類劃分雖然有一定的合理性，但細(xì)究則會發(fā)現(xiàn)，此種劃分本身缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。下載鏈接：sasac.gov.cn/gzjg/qygg/200606200105.htm
［3］項目總決策人為中國石油天然氣集團(tuán)公司總法律顧問郭進(jìn)平，負(fù)責(zé)人為集團(tuán)公司法律部副主任楊大新，執(zhí)行負(fù)責(zé)人為法律部企業(yè)法律工作處副處長柳峰，日常負(fù)責(zé)人為華東銷售公司企管處副處長閻紫峰，項目組成員有：大慶油田時世進(jìn)、黃珍濤、長慶油田安小毅、劉欣、吉林石化尚宏武、蘭州石化張旌、冀東油田薛青、大慶煉化孫曉龍，另有中介機(jī)構(gòu)Deloitte 、IDS、港大三家公司各兩人
［4］吉林石化公司：《法律風(fēng)險防控手冊》，吉林，企業(yè)內(nèi)部刊印資料，2006年，第1頁
［5］長慶油田公司：《法律風(fēng)險防范與控制體系》，西安，企業(yè)內(nèi)部刊印資料，2005年，第1頁
［6］長慶石油勘探局：《法律風(fēng)險防范與控制體系》，西安，企業(yè)內(nèi)部刊印資料，2006年，第8頁
［7］下載鏈接：petrochina/sites/lad/xxgx-new/DocLib3/中國石油法律工作文件匯編(三)/中國石油法律工作文件匯編（三）.doc
［8］關(guān)于法的本質(zhì)，不同法學(xué)流派因觀察向度的差異而有不同的界定，但“法是調(diào)整人的行為的社會規(guī)范”則是被普遍認(rèn)同的
［9］所謂法律關(guān)系是指法所構(gòu)建或調(diào)整的、以權(quán)利與義務(wù)為內(nèi)容的社會關(guān)系
［10］張文顯.《法理學(xué)》，北京，高等教育出版社，2007年版，第165頁
［11］［德］ 迪特爾·梅迪庫斯.《德國民法總論》，邵建東譯，北京，法律出版社，2001年版，第142~143頁
［12］張文顯.《法理學(xué)》，第150頁
［13］本質(zhì)上，法律風(fēng)險源定義中所描述的這些取決于主體意志的行為乃法律行為
［14］如“未按合同約定的時間、金額支付價款”、“逾期交付、提取標(biāo)的物”都屬于未按約定履行合同的行為，在法律本質(zhì)上是同一的，但在實際業(yè)務(wù)中的表現(xiàn)卻是迥然相異的，若只用抽象的“未按約定履行合同”來描述，顯然抹殺了兩類具體行為間的差異性，更重要的是針對不同行為的不同應(yīng)對措施的差異也將被抹殺
［15］還以“未按合同約定的時間、金額支付價款”為例，它本身描述的是一種事實狀態(tài)，就法律實務(wù)工作來說，更需要關(guān)注的是造成此種狀態(tài)的原因
［16］在中國石油天然氣集團(tuán)公司正式下發(fā)的體系手冊中，將法律風(fēng)險源中的三類情形界定為法律事實，其實這些取決與主體意志的行為更精確的表述應(yīng)當(dāng)是法律行為
［17］崔建遠(yuǎn).《合同法》，北京，法律出版社，2003年版，第91頁
［18］王澤鑒.《民法總論》，北京，中國政法大學(xué)出版社，2001年版，第92~94頁
［19］關(guān)于法律責(zé)任的本質(zhì)有多種理論，有影響的有三種：道義責(zé)任論、社會責(zé)任論、規(guī)范責(zé)任論。本研究采綜合說，有關(guān)概念及分類的詳細(xì)論述見張文顯：《法理學(xué)》，第169~172
［20］《中央企業(yè)全面風(fēng)險管理指引》第三條
［21］此為一般風(fēng)險評價方法論，本研究引自德勤華永（deloitte）會計師事務(wù)所有限公司內(nèi)部資料
［22］引自自德勤華永（deloitte）會計師事務(wù)所有限公司內(nèi)部資料
［23］詳細(xì)的論述見《中國石油天然氣集團(tuán)公司法律風(fēng)險防控機(jī)制建設(shè)實施綱要》
［24］有人認(rèn)為亦可理解為事后是對行為發(fā)生后言，形式看似乎可通，但此種說法存在邏輯矛盾，補(bǔ)救本身說明，是對消極后果的補(bǔ)救而非對發(fā)生后的行為的補(bǔ)救，因為發(fā)生的行為已屬過去狀態(tài)，實無補(bǔ)救可能，惟有后果尚存補(bǔ)救之余地——減輕乃或消除；還有將“事“理解為發(fā)生糾紛或者一項工作，總之至少在同一場景下就一個行為而言，這三個“事”的涵義也不盡相同
