時(shí)間：2023-09-13 17:06:27
序論：在您撰寫稅法對(duì)固定資產(chǎn)的定義時(shí)，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
【關(guān)鍵詞】 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；企業(yè)所得稅法；固定資產(chǎn)
我公司是比較典型的工業(yè)加工企業(yè)，固定資產(chǎn)在生產(chǎn)經(jīng)營中占據(jù)十分重要的地位。表1以3年來固定資產(chǎn)凈額分別占非流動(dòng)資產(chǎn)金額、資產(chǎn)總額的比例，說明其重要程度。
從表1可以看出，固定資產(chǎn)凈額占非流動(dòng)資產(chǎn)金額的比重接近90%（達(dá)到89.3%），占資產(chǎn)總額的比例超過1/4（達(dá)到27.8%）。所以，加強(qiáng)固定資產(chǎn)的管理和核算，對(duì)于我公司來說非常重要。
筆者以《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱稅法）及其實(shí)施條例（以下簡(jiǎn)稱條例）中涉及到固定資產(chǎn)的內(nèi)容為基礎(chǔ)，對(duì)比與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)―固定資產(chǎn)》（以下簡(jiǎn)稱準(zhǔn)則）及其應(yīng)用指南、講解中內(nèi)容的差異，談?wù)勗跁?huì)計(jì)實(shí)務(wù)中對(duì)固定資產(chǎn)的實(shí)際操作。
一、關(guān)于固定資產(chǎn)的含義
準(zhǔn)則第三條，“固定資產(chǎn)，是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度。”
條例第五十七條規(guī)定，“固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時(shí)間超過12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等?！?/p>
通過比較，準(zhǔn)則和條例中對(duì)固定資產(chǎn)的表述存在如下差異：
（一）準(zhǔn)則中的固定資產(chǎn)為“有形資產(chǎn)”，條例中的固定資產(chǎn)是“非貨幣性資產(chǎn)”
有形資產(chǎn)是與無形資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)的，這里的無形資產(chǎn)是指不具有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)，包括會(huì)計(jì)上所稱的無形資產(chǎn)、商譽(yù)等。非貨幣性資產(chǎn)是與貨幣性資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)的。貨幣性資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。
（二）準(zhǔn)則中固定資產(chǎn)的使用區(qū)間為“使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度”，而條例中固定資產(chǎn)的使用區(qū)間為“使用時(shí)間超過12個(gè)月”
“壽命”，根據(jù)現(xiàn)代漢語詞典的解釋，比喻使用的期限或存在的期限。所以使用壽命和使用時(shí)間意義相同?！澳甓取敝父鶕?jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)和需要而有一定起訖日期的十二個(gè)月，“會(huì)計(jì)年度”對(duì)我國來說，是每年的1月1日至12月31日。所以，無論是會(huì)計(jì)年度還是12個(gè)月，時(shí)間跨度一致。即“使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度”與“使用時(shí)間超過12個(gè)月”意義完全相同，只是措辭不同而已。
此外，準(zhǔn)則中的“使用壽命”，還有“該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)的數(shù)量”之義。
（三）準(zhǔn)則中固定資產(chǎn)的目的是為“生產(chǎn)商品”，而條例中固定資產(chǎn)是為“生產(chǎn)產(chǎn)品”
“商品”即為交換而生產(chǎn)的勞動(dòng)產(chǎn)品，而“產(chǎn)品”是生產(chǎn)出來的物品。可以說，產(chǎn)品為了交換而進(jìn)入流通領(lǐng)域即為商品。筆者認(rèn)為，條例中之所以稱為產(chǎn)品，包含自產(chǎn)自用的物品，它要比準(zhǔn)則中商品的范圍更為廣泛，也更為嚴(yán)密。但在這里，是同一意思，區(qū)別不大。
（四）準(zhǔn)則中固定資產(chǎn)的包括范圍未列舉，而條例中以列舉的方式列示出來
條例中列舉出來的目的，也是為了在第六十條分類規(guī)定折舊的最低年限。
（五）條例中固定資產(chǎn)的定義，特別強(qiáng)調(diào)了“與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)”，因?yàn)椤芭c經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的固定資產(chǎn)”不得計(jì)算折舊扣除
二、關(guān)于固定資產(chǎn)的價(jià)值
準(zhǔn)則第七條規(guī)定，“固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量”，包括外購、自行建造、投資者投入等形式取得的固定資產(chǎn)的成本確認(rèn)。但第八條規(guī)定，“購買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定”。第十三條規(guī)定，“確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素?！?/p>
條例第五十六條規(guī)定，“企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)……，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)?！辈⒃诘谖迨藯l明確了外購、自行建造、融資租入、盤盈、捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等形式取得固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。這是在會(huì)計(jì)計(jì)量屬性多元化以后，稅法中提出的一項(xiàng)確定性原則要求，但也引入了重置成本、公允價(jià)值的計(jì)量屬性。
可見，在確定固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值方面，準(zhǔn)則和稅法存在一定差異。筆者認(rèn)為，在實(shí)際業(yè)務(wù)中，具有融資性質(zhì)和存在棄置費(fèi)用的固定資產(chǎn)，通常未確認(rèn)融資費(fèi)用和預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用金額都較大，應(yīng)按準(zhǔn)則核算，但稅法上沒有此項(xiàng)規(guī)定，故在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)應(yīng)進(jìn)行調(diào)整，作為遞延所得稅項(xiàng)目核算。
對(duì)于企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)而發(fā)生借款的，在購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，在準(zhǔn)則和稅法上的處理一致，即應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入資產(chǎn)的成本。
三、關(guān)于固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值
準(zhǔn)則第十五條規(guī)定，“固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。第十九條規(guī)定，“預(yù)計(jì)凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值?！睏l例第五十九條規(guī)定，“固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更”。
可見，在符合一定條件的情形下，準(zhǔn)則上可以變更預(yù)計(jì)凈殘值；而稅法上不允許變更。筆者認(rèn)為，如果凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)變化不大，為了保持準(zhǔn)則和稅法的一致性，減少核算的工作量，便于實(shí)務(wù)操作，凈殘值一經(jīng)確定，最好不再調(diào)整。
四、關(guān)于固定資產(chǎn)的使用年限和折舊方法
準(zhǔn)則第十五條規(guī)定，“固定資產(chǎn)的使用壽命一經(jīng)確定，不得隨意變更。”第十九條規(guī)定，“使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。”第十七條規(guī)定，“固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。”第十九條規(guī)定，“與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊方法?！笨梢姡褂脡勖驼叟f方法一般情況下均不變更，只在確有必要時(shí)，才進(jìn)行調(diào)整。
而條例第五十九條，“固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除”，并在第六十條規(guī)定了計(jì)算折舊的最低年限。稅法第三十二條規(guī)定，“企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法?！睆亩惙ń嵌葋碇v，嚴(yán)格限制縮短折舊年限和加速折舊。
筆者認(rèn)為，一般情況下，在實(shí)際業(yè)務(wù)中，企業(yè)在稅法規(guī)定的最低年限基礎(chǔ)上（大于或等于該年限），企業(yè)合理確定折舊年限，并按直線法（即年限平均法）提取折舊。只有符合條例第九十八條規(guī)定的條件時(shí)，才可以采取縮短折舊年限或者加速折舊的方法，但在實(shí)際工作中，一般要報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)或備案。
五、關(guān)于固定資產(chǎn)的改建支出
根據(jù)稅法第十三條第（一）（二）項(xiàng)和條例第六十八條的規(guī)定，對(duì)固定資產(chǎn)的改建支出定義如下，“指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長(zhǎng)使用年限等發(fā)生的支出。”結(jié)合條例第五十八條第（六）項(xiàng)的內(nèi)容，“以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計(jì)稅基礎(chǔ)”。筆者認(rèn)為，對(duì)于改建支出，側(cè)重于固定資產(chǎn)中的房屋或建筑物，可以劃分為兩類，一類是作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用核算，包括已足額提取折舊固定資產(chǎn)的改建支出和租入固定資產(chǎn)的改建支出；另一類仍作為固定資產(chǎn)核算，指尚未折舊期滿的固定資產(chǎn)，但由于改建后的固定資產(chǎn)延長(zhǎng)了使用年限，則應(yīng)當(dāng)適當(dāng)延長(zhǎng)折舊年限。可見，企業(yè)對(duì)折舊期屆滿或經(jīng)營租入固定資產(chǎn)進(jìn)行簡(jiǎn)易維護(hù)、粉刷之類而發(fā)生的費(fèi)用便不再強(qiáng)求長(zhǎng)期攤銷。
根據(jù)準(zhǔn)則應(yīng)用指南的解釋，“企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應(yīng)予資本化，作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，合理進(jìn)行攤銷?！备鶕?jù)準(zhǔn)則講解的內(nèi)容，對(duì)于資本化的后續(xù)支出，并未區(qū)分為已足額提取折舊和尚未折舊期滿的固定資產(chǎn)，統(tǒng)一按固定資產(chǎn)核算。可見，在這里，稅法上的規(guī)定更細(xì)致一些，實(shí)際操作性也更強(qiáng)。
六、關(guān)于固定資產(chǎn)的大修理支出
根據(jù)稅法第十三條第（三）項(xiàng)和條例第六十九條的規(guī)定，固定資產(chǎn)的大修理支出，若同時(shí)符合兩個(gè)條件，“修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上；修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)2年以上”，即作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，分期攤銷。
根據(jù)準(zhǔn)則講解的內(nèi)容，“固定資產(chǎn)的日常修理費(fèi)用、大修理費(fèi)用等支出只是確保固定資產(chǎn)的正常工作狀況，一般不產(chǎn)生未來的經(jīng)濟(jì)利益。因此，通常不符合固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，在發(fā)生時(shí)應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益?！?/p>
可以說，大修理支出，側(cè)重于固定資產(chǎn)中的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具等。在這一點(diǎn)上，準(zhǔn)則和稅法相互補(bǔ)充。在實(shí)際工作中，如果大修理支出同時(shí)符合兩個(gè)條件，則計(jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按尚可使用年限分期攤銷；如果不同時(shí)符合條件，則直接計(jì)入管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用。
七、關(guān)于固定資產(chǎn)減值
條例第五十五條，“未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出，是指不符合國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金支出?！惫潭ㄙY產(chǎn)減值準(zhǔn)備在上述范圍之內(nèi)，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
根據(jù)準(zhǔn)則的規(guī)定，“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確定，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回?！薄耙延?jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，應(yīng)計(jì)折舊額還應(yīng)當(dāng)扣除已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額?！?/p>
可見，如果確認(rèn)了固定資產(chǎn)的減值損失，一方面不能轉(zhuǎn)回，而且要調(diào)整以后各期提取的折舊額，另一方面要調(diào)增應(yīng)納稅所得額。所以，在確定固定資產(chǎn)減值損失時(shí)，一定要謹(jǐn)慎。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 2006》[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006年2月.
[2] 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南 2006》.中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2006年11月.
[3] 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2006》.人民出版社，2007年4月.
[4] 《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》.
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)制度；稅法；固定資產(chǎn)；差異
企業(yè)會(huì)計(jì)制度和稅法在定義固定資產(chǎn)時(shí)是基本一致的，但是在實(shí)際應(yīng)用時(shí)卻仍存在差異。例如，在增值稅法規(guī)定中的固定資產(chǎn)與企業(yè)會(huì)計(jì)法則中的固定資產(chǎn)內(nèi)涵不同等。會(huì)計(jì)制度與稅法之間存在的差異主要是其最終目的的不同，其所遵守的原則也有所區(qū)別。這些差異必然會(huì)導(dǎo)致二者在處理問題中存在的差異。了解企業(yè)會(huì)計(jì)制度及稅法對(duì)固定資產(chǎn)的差異，利于企業(yè)金融工作的開展，本文將對(duì)這些差異產(chǎn)生的原因及內(nèi)容進(jìn)行分析與闡述。
一、企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅收制度在固定資產(chǎn)中存在差異的原因
1、會(huì)計(jì)制度的謹(jǐn)慎性原則和稅法據(jù)實(shí)扣除的原則差異
金融企業(yè)在處理不確定因素時(shí)，應(yīng)具備職業(yè)判斷精神，具有一定的謹(jǐn)慎性，充分考慮到各種風(fēng)險(xiǎn)與損失。既不高估資產(chǎn)收益，也不低估費(fèi)用或者負(fù)債情況。主要體現(xiàn)在對(duì)各種不是資產(chǎn)所作的計(jì)提減值準(zhǔn)備，企業(yè)根據(jù)會(huì)計(jì)制度中計(jì)提的資產(chǎn)來減少準(zhǔn)備金，減少了企業(yè)的收益，而會(huì)計(jì)根據(jù)其謹(jǐn)慎性的原則所提取的減值準(zhǔn)備金，在稅法的原則中是不能再稅前扣除的。因?yàn)槎惙ㄖ凶裱皳?jù)實(shí)扣除”的原則，也就是任何費(fèi)用或者損失的產(chǎn)生除非確實(shí)是真是發(fā)生的，如果在無法確認(rèn)的情況下申報(bào)扣除有可能被認(rèn)為是偷稅。企業(yè)各種計(jì)提減值的準(zhǔn)備，主要是根據(jù)其職業(yè)判斷所作的估計(jì)，而這種估計(jì)并不是真實(shí)發(fā)生的，因此稅法中是不允許扣除的。
2、會(huì)計(jì)的重視實(shí)質(zhì)原則與稅法的法定性原則的差異
在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中，“實(shí)質(zhì)重于形式”是一項(xiàng)新的會(huì)計(jì)核算總則，該項(xiàng)原則規(guī)定了，當(dāng)交易的實(shí)質(zhì)與法律形式有差別時(shí)，會(huì)計(jì)人員應(yīng)根據(jù)實(shí)質(zhì)情況而不是法律形式而進(jìn)行核算及反映。而稅法中則遵循的是法定性原則，因此二者之間在企業(yè)利潤(rùn)總額及納稅額之間產(chǎn)生了差異。例如，企業(yè)的各項(xiàng)計(jì)提減值資產(chǎn)除了在國家稅法規(guī)定外，不能再稅前扣除，而企業(yè)在處理待處理的財(cái)產(chǎn)損失時(shí)，經(jīng)過企業(yè)申報(bào)后、稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后才能稅前列支。在處理這些差異時(shí)，我國主要是采取會(huì)計(jì)制度與稅收分離的工作方式，也就是在實(shí)際工作時(shí)，當(dāng)會(huì)計(jì)制度與稅法的規(guī)則不一致時(shí)，核算時(shí)以會(huì)計(jì)制度為準(zhǔn)，納稅時(shí)再做相關(guān)調(diào)整。
二、企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法的差異分析
1、獲取固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值差異
1.1對(duì)購置及自建的固定資產(chǎn)差異
企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法的最重要差異就是對(duì)固定資產(chǎn)試生產(chǎn)中的處理方式不同，但是自行購置或者建設(shè)的財(cái)產(chǎn)則不需要調(diào)試即可用到的固定資產(chǎn)，在稅法與會(huì)計(jì)制度中則是規(guī)定一致。另外，在企業(yè)會(huì)計(jì)制度中規(guī)定：由外商投資的企業(yè)，由于采購國內(nèi)的設(shè)備而退還的增值稅款，直接抵退了固定資產(chǎn)入賬的價(jià)值。但是在我國《關(guān)于企業(yè)補(bǔ)貼收入征稅等問題的通知》中，則規(guī)定當(dāng)企業(yè)獲得國家性的財(cái)政補(bǔ)貼時(shí)，應(yīng)該并入到實(shí)際收到該筆補(bǔ)貼收入的年度所得稅中。因此這部分補(bǔ)貼應(yīng)該作為一筆收入而繳納所得稅，這是一個(gè)重要差異。
1.2融資租賃而產(chǎn)生的固定資產(chǎn)：
在稅法中，依照這部分資產(chǎn)的租賃合同或者協(xié)議確定的金額，再加上保險(xiǎn)費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、調(diào)試費(fèi)及在固定資產(chǎn)投入使用前的利息與匯兌損益等的價(jià)值。而企業(yè)會(huì)計(jì)制度則是從合同生效日開始的租賃資產(chǎn)賬面價(jià)值及最低租賃付款值中較低的一方，作為入賬的標(biāo)準(zhǔn)。加入融資租賃的資產(chǎn)在企業(yè)的總資產(chǎn)總額中小于或等于30%，在租賃日生效起，企業(yè)即根據(jù)最低的租賃付款數(shù)額，作為固定資產(chǎn)入賬俄價(jià)值。在企業(yè)會(huì)計(jì)制度中，考慮到計(jì)價(jià)的合理，而稅法則更注重會(huì)計(jì)管理與會(huì)計(jì)實(shí)踐的折現(xiàn)。
1.3通過批準(zhǔn)而無償調(diào)入的固定資產(chǎn)
在稅法中，對(duì)經(jīng)過批準(zhǔn)而無償調(diào)入的固定資產(chǎn)還沒有明確的條文規(guī)定，一般是按照購入的固定資產(chǎn)形式處理，也就是將其實(shí)際成本作為固定資產(chǎn)的原值。但是在會(huì)計(jì)制度中，則是按照單位賬面上的價(jià)值以及運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、調(diào)試安裝費(fèi)等附加費(fèi)用作為原值，二者之間有所區(qū)別，要注意調(diào)整。
2、對(duì)固定資產(chǎn)折舊方式的差異
2.1提取范圍的差異
在企業(yè)會(huì)計(jì)制度中，除了已經(jīng)提出折舊但仍在使用的固定資產(chǎn)，還有規(guī)定可單獨(dú)估價(jià)的作為固定資產(chǎn)入賬的土地之外，企業(yè)中應(yīng)對(duì)所有的固定資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)提折舊，包括沒有使用、不需要使用的固定資產(chǎn)，但其中不包括經(jīng)過更新改造或者大修理而停用的固定資產(chǎn)。
在稅法制度中，對(duì)于非生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中的固定資產(chǎn)，在原則上則是其與取得的收入無關(guān)，不得計(jì)提折舊。
2.2折舊提取的差異
企業(yè)會(huì)計(jì)制度中，可采用工作量法、平均年限法、雙倍余額遞減法及年數(shù)總和法等這就提取方式，但是稅法中則采取直線折舊的原則方法計(jì)算折舊費(fèi)用，在固定資產(chǎn)的加速折舊方法中，不能使用縮短折舊年限的方法，而對(duì)于符合政策規(guī)定的固定資產(chǎn)，則是采取余額遞減法或者年數(shù)綜合法，具體方法以企業(yè)的規(guī)定為準(zhǔn)，同時(shí)應(yīng)報(bào)稅務(wù)主管機(jī)關(guān)備案，一旦稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)有不符合固定資產(chǎn)的加速折舊條件，則立刻調(diào)整納稅方式。
2.3折舊年限的差異
在企業(yè)會(huì)計(jì)制度中，對(duì)折舊年限的規(guī)定相對(duì)寬松，主要對(duì)企業(yè)中的固定資產(chǎn)的目錄、分類方式、每一類固定資產(chǎn)的估計(jì)使用年、估測(cè)凈殘值、折舊方式等，都應(yīng)編訂成冊(cè)，再通過固定大會(huì)或者董事會(huì)等相關(guān)管理機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn)，再根據(jù)法律規(guī)定報(bào)送相關(guān)部門備案。
在稅收中，則對(duì)固定資產(chǎn)的最低折舊年限有明確規(guī)定，例如房屋及建筑物為20年，機(jī)器、機(jī)械等生產(chǎn)設(shè)備為10年，電子設(shè)備以及輪船、火車之外的運(yùn)輸工具（輪船火車的折舊年限為10年）、生產(chǎn)工具等為5年。
2.4固定資產(chǎn)殘值的差異
在企業(yè)會(huì)計(jì)制度中，對(duì)殘值的確認(rèn)僅需董事會(huì)或者股東大會(huì)、經(jīng)理會(huì)議等類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)即可生效，而稅收制度中，為了避免企業(yè)隨意減少殘值的比例，而提高固定資產(chǎn)折舊的額度，在企業(yè)計(jì)算可以扣除的固定資產(chǎn)折舊值時(shí)，將固定資產(chǎn)的殘值比例統(tǒng)一定為5%。
3、有關(guān)固定資產(chǎn)改良及維修費(fèi)用的差異
有關(guān)固定資產(chǎn)的改良支出，這一點(diǎn)在稅法及企業(yè)會(huì)計(jì)制度中的規(guī)定基本一致，都是按照固定資產(chǎn)原本賬面的價(jià)值，再加上由于擴(kuò)建、改建等形式而發(fā)生的支出費(fèi)用，再減去在擴(kuò)建及改建過程中產(chǎn)生的變價(jià)收入，作為最終的入賬價(jià)值。
在企業(yè)會(huì)計(jì)制度中有明確規(guī)定，固定資產(chǎn)的維修費(fèi)用可計(jì)入到成本費(fèi)用中，若數(shù)額過大可采取兩年內(nèi)分期 攤銷的方式，但是在稅法中則要求企業(yè)的固定資產(chǎn)維修費(fèi)用支出應(yīng)在當(dāng)期扣除。如果企業(yè)用于固定資產(chǎn)改良的支出尚未提足折舊，可以增加固定資產(chǎn)的價(jià)值。如果對(duì)固定資產(chǎn)的維修滿足了支出的標(biāo)準(zhǔn)，那么所產(chǎn)生的費(fèi)用應(yīng)列入到資本性支出中，不能再稅前一次扣清，應(yīng)在不少于5年的時(shí)間內(nèi)平均攤銷。
三、企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法之間的差異影響及對(duì)策
1、對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的影響
在企業(yè)的金融工作中，會(huì)計(jì)應(yīng)遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及會(huì)計(jì)制度規(guī)定的內(nèi)容處理賬務(wù)，在納稅時(shí)則依據(jù)稅法的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整。由于二者之間存在著大量的差異，增加了企業(yè)的財(cái)務(wù)核算成本及稅收的遵從成本。由于一些差異比較復(fù)雜，轉(zhuǎn)換時(shí)計(jì)算繁瑣、調(diào)整困難，造成一些納稅人無意識(shí)中違反了稅法的規(guī)定，可能發(fā)生少繳稅款或者漏稅行為，將會(huì)面臨罰款的風(fēng)險(xiǎn)。
從企業(yè)的會(huì)計(jì)制度與稅法之間的差異可知，繳納稅款的金額遠(yuǎn)超過企業(yè)會(huì)計(jì)的利潤(rùn)，為金融企業(yè)帶來了嚴(yán)重的賦稅壓力，持續(xù)發(fā)展的經(jīng)營能力得到考驗(yàn)，其競(jìng)爭(zhēng)力也會(huì)受到影響。
2、對(duì)稅務(wù)部門產(chǎn)生的影響
由于存在的政策差異，一些企業(yè)可能會(huì)利用稅法與企業(yè)會(huì)計(jì)之間的差異而發(fā)生偷稅漏稅或者逃避納稅的行為，這就為稅收的監(jiān)管工作增加了難度。稅務(wù)部門為了確保按時(shí)、足額的收取稅款，以防止稅款的流失，必然要加大監(jiān)管的li力度，這在無形中增加了稅務(wù)部門征稅的成本，再加上會(huì)計(jì)制度與稅法之間的巨大差異，對(duì)稅務(wù)工作人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)也是不小的考驗(yàn)。
3、企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法之間的調(diào)節(jié)
企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法之間的差異是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然結(jié)果，如果企業(yè)的金融工作完全按照稅法的規(guī)定開展，那么對(duì)會(huì)計(jì)信息的披露質(zhì)量會(huì)產(chǎn)生一定影響。稅收是以會(huì)計(jì)信息作為基礎(chǔ)，而會(huì)計(jì)提供的信息也是納稅的重要依據(jù)。因此，稅法不能獨(dú)立于會(huì)計(jì)原則而存在。同時(shí)，企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅收的目的有所區(qū)別，它們之間的差異性不可能完全消失，只能控制其差異不能盲目擴(kuò)大，并開展適當(dāng)?shù)恼{(diào)節(jié)工作。
目前，我國政策已開展了對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)制度及稅法之間的調(diào)節(jié)。對(duì)企業(yè)中計(jì)提的貸款損失準(zhǔn)備及抵債資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，稅法應(yīng)承認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的數(shù)據(jù)；對(duì)于企業(yè)中的捐贈(zèng)支出，應(yīng)考慮與其他行業(yè)一樣實(shí)施稅前扣除的標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)企業(yè)計(jì)提的三項(xiàng)費(fèi)用和工資允許稅前扣除。
由上可見，企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法之間的存在是必然，但是通過一定手段的調(diào)節(jié)，既能滿足我國稅收法規(guī)與國際化接軌，以提高我國企業(yè)的國際競(jìng)爭(zhēng)力；又利于奠定企業(yè)的基礎(chǔ)，有效控制經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。真正做到內(nèi)外統(tǒng)一。
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1、會(huì)計(jì)規(guī)定
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》規(guī)定，固定資產(chǎn)是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：
（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；
（2）使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度。
使用壽命是指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)期間，或者該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)的數(shù)量。
固定資產(chǎn)同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：
（1）該固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；
（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠計(jì)量。
2、稅法規(guī)定
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱條例）第五十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法中的固定資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的、使用時(shí)間超過12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。
3、差異分析
兩者在固定資產(chǎn)的界定和確認(rèn)方面從理論上看是基本一致的，但在實(shí)務(wù)中，稅企雙方會(huì)因?yàn)椤笆褂闷陂g”的問題而產(chǎn)生分歧。
在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，因生產(chǎn)需要會(huì)采購各種物資，而某個(gè)物資到底是作為存貨核算還是作為固定資產(chǎn)核算，單純從固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的簡(jiǎn)短描述中會(huì)計(jì)人員也并不好把握。例如，對(duì)于大型鋼鐵企業(yè)而言，會(huì)用到各種型號(hào)的風(fēng)機(jī)，盡管有些風(fēng)機(jī)價(jià)值很高，可因?yàn)樵谑褂眠^程中磨損嚴(yán)重，它們的使用壽命并不一定能超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度，既然固定資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定“使用期間”是企業(yè)預(yù)計(jì)的期間，這其中就存在很多的主觀判斷，會(huì)計(jì)人員在咨詢?cè)O(shè)備專業(yè)人員以后，或者計(jì)入存貨作為備件核算，或者計(jì)入固定資產(chǎn)進(jìn)行管理。由于處理方式的不同，就會(huì)給企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)帶來較大影響。所以有些企業(yè)就會(huì)利用這種定義的模糊性而有意調(diào)整利潤(rùn)。在企業(yè)效益不好的時(shí)候，就會(huì)把大量的物資作為固定資產(chǎn)核算，通過分期計(jì)提折舊的方式延期計(jì)入當(dāng)期損益；而在企業(yè)效益好的時(shí)候，就會(huì)把相同的物資作為存貨核算，一次計(jì)入當(dāng)期損益。這樣處理不僅違背了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求中的可比性原則，也給稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)稽查時(shí)帶來困擾。
稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)稽查時(shí)，會(huì)重點(diǎn)審核備件與固定資產(chǎn)的確認(rèn)問題。由于“使用期間”在實(shí)踐中雙方不能達(dá)成一致意見，稅務(wù)機(jī)關(guān)就會(huì)憑借自己的判斷，認(rèn)為企業(yè)計(jì)入備件的物資應(yīng)該計(jì)入固定資產(chǎn)。在全面實(shí)行消費(fèi)型增值稅以后，盡管不存在進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的問題，但是也存在企業(yè)所得稅的稅前扣除問題，作為存貨核算時(shí)是一次性在使用當(dāng)期的所得額中扣除的，作為固定資產(chǎn)核算時(shí)是分期從所得額中扣除的，這就會(huì)導(dǎo)致作為存貨核算時(shí)當(dāng)期所得稅少而作為固定資產(chǎn)核算時(shí)當(dāng)期所得稅多，所以由于“使用期間”界定的模糊性，稅企雙方認(rèn)定的不一致性，這種稅前扣除的暫時(shí)性差異就會(huì)給企業(yè)當(dāng)期的現(xiàn)金流量帶來影響，從而也違背了企業(yè)對(duì)于現(xiàn)金早收晚付的管理要求。
在實(shí)務(wù)中，為了減少稅企雙方矛盾，建議對(duì)于固定資產(chǎn)的處理原則規(guī)定得更加具體。對(duì)于現(xiàn)在仍然實(shí)行的中華人民共和國國家標(biāo)準(zhǔn)《固定資產(chǎn)分類與代碼》GB/T1488594，筆者認(rèn)為有很多不適合現(xiàn)代企業(yè)的狀況，而且也不適合所有的企業(yè)，建議按行業(yè)出臺(tái)固定資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)，使得這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行起來更具有可操作性。當(dāng)然，在沒有更具有可行性的規(guī)定出臺(tái)之前，稅企雙方一定要搞好關(guān)系，企業(yè)在“使用期間”上盡量說服稅務(wù)機(jī)關(guān)，合理延遲繳納稅款。
二、固定資產(chǎn)的初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)
1、會(huì)計(jì)規(guī)定
固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。
（1）外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。
（2）自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。
（3）購買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。
（4）投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
（5）對(duì)于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，確定其初始入賬成本時(shí)，還應(yīng)考慮棄置費(fèi)用。
2、稅法規(guī)定
條例第五十八條規(guī)定，固定資產(chǎn)按照以下方法確定計(jì)稅基礎(chǔ)：
（1）外購固定資產(chǎn)的成本，以購買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計(jì)稅基礎(chǔ)；
（2）自行建造固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)；
（3）融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)；
（4）盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的重置完全價(jià)值為計(jì)稅基礎(chǔ)；
（5）通過捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)；
（6）改建的固定資產(chǎn)，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項(xiàng)和第（二）項(xiàng)規(guī)定的支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計(jì)稅基礎(chǔ)。
3、差異分析
（1）預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用
在會(huì)計(jì)上，固定資產(chǎn)的棄置費(fèi)用應(yīng)折現(xiàn)后計(jì)入固定資產(chǎn)成本，同時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債；每期按市場(chǎng)利率計(jì)提預(yù)計(jì)負(fù)債的利息費(fèi)用計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。
稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)原值不含預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用的現(xiàn)值，除稅法另有規(guī)定外，一般企業(yè)不允許預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用在稅前扣除。
預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用屬于永久性差異，以棄置費(fèi)用的現(xiàn)值計(jì)價(jià)的固定資產(chǎn)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的折舊費(fèi)用和按市場(chǎng)利率計(jì)提的利息費(fèi)用不允許在企業(yè)所得稅前扣除，在所得稅匯算清繳時(shí)要調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
（2）融資租入固定資產(chǎn)
會(huì)計(jì)上規(guī)定，在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。融資租賃時(shí)承租方發(fā)生的初始直接費(fèi)用計(jì)入固定資產(chǎn)成本。
稅法規(guī)定，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)。這里規(guī)定的“租賃合同約定的付款總額”是指未折現(xiàn)的金額，在數(shù)值上等于長(zhǎng)期應(yīng)付款金額和初始直接費(fèi)用金額的合計(jì)。
會(huì)計(jì)上的初始賬面成本和稅法上的初始計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額為未確認(rèn)融資費(fèi)用金額。未確認(rèn)融資費(fèi)用按實(shí)際利率法分期計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，稅法上的未確認(rèn)融資費(fèi)用金額包括在計(jì)稅基礎(chǔ)內(nèi)，按折舊進(jìn)度分期計(jì)提折舊，但是兩者攤銷期限是一樣的，所以會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異。
三、總結(jié)
實(shí)務(wù)中，盡管會(huì)計(jì)和稅法存在一定差異，但是會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行固定資產(chǎn)核算時(shí)一定要遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而稅收政策是國家進(jìn)行稅款征收的法律依據(jù)，會(huì)計(jì)人員也要及時(shí)掌握稅法的相關(guān)規(guī)定，把握在稅款繳納過程中的主動(dòng)性，降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
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（一）固定資產(chǎn)定義的比較
（1）企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定
企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定“固定資產(chǎn)是指使用期限超過1年的房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在2000元以上，并且使用期限超過2年的，也應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)?！?/p>
（2）稅法對(duì)固定資產(chǎn)定義的規(guī)定及差異比較
《企業(yè)所得稅暫行條例》第二十九條規(guī)定：“納稅人的固定資產(chǎn)，是指使用期限超過1年的房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在2000元以上，并且使用期限超過2年的，也應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)。
比較定義可以看出，企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法對(duì)固定資產(chǎn)的定義本質(zhì)上基本是一致的。至于所說的“不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營主要設(shè)備的物品”主要是指企業(yè)的環(huán)保設(shè)備和安全設(shè)備等資產(chǎn)，這些雖然不能直接為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，卻有助于企業(yè)從相關(guān)資產(chǎn)獲得經(jīng)濟(jì)利益，也應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。
（二）取得固定資產(chǎn)確認(rèn)的比較
（1）企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定
企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定“固定資產(chǎn)應(yīng)按其取得時(shí)的成本作為入賬的價(jià)值，取得時(shí)的成本包括買價(jià)、進(jìn)口關(guān)稅、運(yùn)輸和保險(xiǎn)等相關(guān)費(fèi)用，以及為使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所必要的支出。包括企業(yè)為取得固定資產(chǎn)而交納的增值稅、契稅、耕地占用稅、車輛購置稅等相關(guān)稅費(fèi)?！?/p>
（2）稅法對(duì)固定資產(chǎn)確認(rèn)的規(guī)定及差異比較
稅法沒有對(duì)固定資產(chǎn)的確認(rèn)作出理論性的規(guī)定，主要采取了列舉法的定義方式，基本可以總結(jié)“固定資產(chǎn)應(yīng)按其取得時(shí)的實(shí)際成本作為入賬的價(jià)值，取得時(shí)的成本包括買價(jià)、進(jìn)口關(guān)稅、運(yùn)輸和保險(xiǎn)等相關(guān)費(fèi)用，以及為使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)前所必要的支出?！边@與企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定是不完全一樣的。兩者的差異是少了一個(gè)“可”字，也就是說，會(huì)計(jì)制度從謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，如果固定資產(chǎn)不能達(dá)到可使用的狀態(tài)，不能生產(chǎn)合格的產(chǎn)品或發(fā)揮正常的作用就不能確認(rèn)為固定資產(chǎn)，在這之前發(fā)生的費(fèi)用都作為固定資產(chǎn)的原值。稅法則從國家的角度出發(fā)，不能承擔(dān)企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，不承認(rèn)謹(jǐn)慎性原則，不管該固定資產(chǎn)是否能生產(chǎn)合格的產(chǎn)品或發(fā)揮正常的作用，只要可以使用就確認(rèn)為固定資產(chǎn)。例如，企業(yè)固定資產(chǎn)試生產(chǎn)費(fèi)用，根據(jù)上述原則會(huì)計(jì)上不作為收入而作為固定資產(chǎn)原值的一部分。但稅法則確認(rèn)為收入，不作為固定資產(chǎn)原值處理。固定資產(chǎn)取得時(shí)的成本具體差異情況如下：
1，購置、自行建造的固定資產(chǎn)，稅法和會(huì)計(jì)制度的差異如上所述主要是對(duì)固定資產(chǎn)試生產(chǎn)的處理不同。反之，購置或自制的不需要經(jīng)過調(diào)試過程即可使用的固定資產(chǎn)稅法和會(huì)計(jì)制度的規(guī)定是一致的。
另外，企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定“外商投資企業(yè)因采購國產(chǎn)設(shè)備而收到稅務(wù)機(jī)關(guān)退還的增值稅款，沖減固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值?！钡恰蛾P(guān)于企業(yè)補(bǔ)貼收入征稅等問題的通知》財(cái)稅字[1995]第81號(hào)文件規(guī)定“企業(yè)取得國家財(cái)政性補(bǔ)貼和其他補(bǔ)貼收入，除國務(wù)院、財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定不計(jì)入損益者外，應(yīng)一律并入實(shí)際收到該補(bǔ)貼收入年度的應(yīng)納稅所得額?！彼赃@部分增值稅應(yīng)作為收入交納企業(yè)所得稅，這也是一個(gè)重要的差異。
2，投資者投入的固定資產(chǎn)，稅法規(guī)定必須按合同、協(xié)議確定的合理價(jià)格或者評(píng)估確認(rèn)的價(jià)格確定。也就是說稅法對(duì)于投資獲得的固定資產(chǎn)的價(jià)值要求其合理性，必須符合其實(shí)際價(jià)值，不能完全按投資雙方確認(rèn)的價(jià)值為標(biāo)準(zhǔn)，這與企業(yè)會(huì)計(jì)制度完全按投資者確認(rèn)價(jià)值作為接受投資的固定資產(chǎn)的原值是不一樣的，這主要是防止關(guān)聯(lián)企業(yè)弄虛作假。
3,融資租入的固定資產(chǎn)，稅法按照租賃協(xié)議或者合同確定的價(jià)款加上運(yùn)輸費(fèi)、途中保險(xiǎn)費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)以及投入使用前發(fā)生的利息支出和匯兌損益等后的價(jià)值計(jì)價(jià)。企業(yè)會(huì)計(jì)制度則規(guī)定“按租賃開始日租賃資產(chǎn)的原賬面價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者，作為入賬價(jià)值。如果融資租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額比例等于或小于30%的，在租賃開始日，企業(yè)也可按最低租賃付款額，作為固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。（也包括各種直接采購費(fèi)用）”兩者的差異還是比較大的。會(huì)計(jì)制度考慮計(jì)價(jià)的合理性，而稅法則考慮的更多的是在目前我國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和企業(yè)管理實(shí)踐中考慮折現(xiàn)因素的情況還不多見，稅法應(yīng)該具有可操作性。
例如，A公司融資租賃設(shè)備一臺(tái)，租期5年，合同價(jià)值400萬，其他采購費(fèi)用省略不計(jì)，每年支付該設(shè)備租賃款80萬，該設(shè)備5年付款的現(xiàn)值320萬。
按企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定該設(shè)備原值＝320萬
按稅法規(guī)定該設(shè)備原值＝400萬4，企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的固定資產(chǎn)，稅法對(duì)這種取得的固定資產(chǎn)尚沒有明確規(guī)范，一般應(yīng)比照購入的固定資產(chǎn)處理，即以取得的實(shí)際成本作為固定資產(chǎn)原值。這與企業(yè)會(huì)計(jì)制度按換入固定資產(chǎn)的應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為原值是不一樣的。
例如，B公司欠A公司貨款40萬，現(xiàn)將設(shè)備一臺(tái)作價(jià)40萬償還欠款，該設(shè)備市價(jià)50萬，其他采購費(fèi)用省略不計(jì)。
按企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定該設(shè)備原值＝40萬
按稅法規(guī)定該設(shè)備原值＝50萬
5，以非貨幣易換入的固定資產(chǎn)，稅法對(duì)這種取得的固定資產(chǎn)尚沒有明確規(guī)范，一般應(yīng)比照購入的固定資產(chǎn)處理，即以取得的實(shí)際成本作為固定資產(chǎn)原值。這與企業(yè)會(huì)計(jì)制度按換入換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為原值是不一樣的。
例如，B公司與A公司商定用設(shè)備一臺(tái)換A公司的40萬的產(chǎn)品，該設(shè)備市價(jià)50萬，其他采購費(fèi)用省略不計(jì)。
按企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定該設(shè)備原值＝40萬
按稅法規(guī)定該設(shè)備原值＝50萬
6，接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)制度和稅法的規(guī)定基本一致，按接受贈(zèng)與的固定資產(chǎn)，按發(fā)票所列金額加上由企業(yè)負(fù)擔(dān)的運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)等確定；無所附發(fā)票的，按同類設(shè)備的市價(jià)確定。
7，盤盈的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)制度和稅法的規(guī)定基本一致，按同類固定資產(chǎn)的重置完全價(jià)值計(jì)價(jià)。也就是按同類或類似固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格，減去按該項(xiàng)資產(chǎn)的新舊程度估計(jì)的價(jià)值損耗后的余額，作為原值。
例如，A公司盤盈設(shè)備一臺(tái)，該設(shè)備市價(jià)50萬，成新率70%，其他采購費(fèi)用省略不計(jì)。
該設(shè)備原值＝50X70％＝35萬
8，經(jīng)批準(zhǔn)無償調(diào)入的固定資產(chǎn)，稅法對(duì)這種取得的固定資產(chǎn)尚沒有明確規(guī)范，一般應(yīng)比照購入的固定資產(chǎn)處理，即以取得的實(shí)際成本作為固定資產(chǎn)原值。這與會(huì)計(jì)制度按調(diào)出單位的原來賬面價(jià)值加上發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、安裝費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用作為原值是不一樣的，要注意做納稅調(diào)整。
另外值得注意的是，會(huì)計(jì)制度規(guī)定對(duì)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算手續(xù)的固定資產(chǎn)，可先按估計(jì)價(jià)值記賬，待確定實(shí)際價(jià)值后，再進(jìn)行調(diào)整。稅法則不承認(rèn)暫估的固定資產(chǎn)價(jià)值，需要做納稅調(diào)整。還有根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，利息費(fèi)用可以資本化作為固定資產(chǎn)的原值，而稅法則不允許這樣做。
（三）固定資產(chǎn)改良支出的規(guī)定及差異比較
固定資產(chǎn)改良支出是指固定資產(chǎn)的改造、改建、擴(kuò)建等支出，這種支出有使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過了原先的估計(jì)，如延長(zhǎng)了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實(shí)質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實(shí)質(zhì)性降低等作用。關(guān)于固定資產(chǎn)改良支出稅法和會(huì)計(jì)制度基本是一致的,都是按原固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上由于改建、擴(kuò)建而使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的支出，減改建、擴(kuò)建過程中發(fā)生的變價(jià)收入，作為入賬價(jià)值。
此外，稅法規(guī)定企業(yè)融資租賃租入的固定資產(chǎn)，應(yīng)按改良支出減改良過程中發(fā)生的變價(jià)收入后的差額計(jì)入固定資產(chǎn)的成本。
1.《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十九條：“納稅人的固定資產(chǎn)，是指使用期限超過一年的房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在2000元以上，并且使用期限超過兩年的，也應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)。”
2.《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第三十條：“企業(yè)的固定資產(chǎn)，是指使用年限在一年以上的房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具和其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在2000元以下或者使用年限不超過兩年的，可以按實(shí)際使用數(shù)額列為費(fèi)用?！?/p>
3.《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十九條：“除不動(dòng)產(chǎn)之外的固定資產(chǎn)是指：（1）使用期限超過一年的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具；（2）單位價(jià)值在2000元以上，并且使用年限超過兩年的不屬于生產(chǎn)經(jīng)營主要設(shè)備的物品?！?/p>
4.《個(gè)體工商戶個(gè)人所得稅計(jì)稅辦法(試行)》（國稅發(fā)〔1997〕43號(hào)）第三十三條：“個(gè)體戶在生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的期限超過一年且單位價(jià)值在1000元以上的房屋、建筑物、機(jī)器、設(shè)備、運(yùn)輸工具及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具等為固定資產(chǎn)?！?/p>
通過比較可以發(fā)現(xiàn)，內(nèi)外資企業(yè)所得稅和增值稅法中，對(duì)固定資產(chǎn)的定義盡管表述方式不同，但內(nèi)容是一致的。個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)相對(duì)較低，這主要是基于這類納稅人規(guī)模相對(duì)較小，固定資產(chǎn)價(jià)值一般不大，如果標(biāo)準(zhǔn)定得太高，對(duì)應(yīng)納個(gè)人所得稅會(huì)產(chǎn)生較大影響。固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的不同，將直接決定其稅務(wù)處理的規(guī)則不同，例如，某取得增值稅一般納稅人資格的合伙企業(yè)，外購一張辦公桌作為管理部門使用，單位價(jià)值為1600元。在增值稅法中，該辦公桌屬于低值易耗品，其進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，但在個(gè)人所得稅法中，該辦公桌必須作為固定資產(chǎn)處理，只能分期計(jì)算折舊，而不能一次性作為費(fèi)用扣除。
二、固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)固定資產(chǎn)是指為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、對(duì)外出租或經(jīng)營管理而持有的，使用壽命超過一年會(huì)計(jì)年度的有形資產(chǎn)。固定資產(chǎn)同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：（1）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。
固定資產(chǎn)不包括投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)。
三、差異分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)的定義只是作了原則性規(guī)定，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，每個(gè)企業(yè)需根據(jù)企業(yè)經(jīng)營規(guī)模、資產(chǎn)特征，根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定制訂本公司的固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)以確認(rèn)和計(jì)量。對(duì)于符合固定資產(chǎn)定義和確認(rèn)條件的，比如企業(yè)（民用航空運(yùn)輸）的高價(jià)周轉(zhuǎn)件等，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。對(duì)于構(gòu)成固定資產(chǎn)的各組成部分，如果各自具有不同的使用壽命或者以不同的方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益,從而適應(yīng)不同的折舊率或者折舊方法,同時(shí)各組成部分實(shí)際上是以獨(dú)立的方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益。因此，企業(yè)應(yīng)將其各組成部分單獨(dú)確認(rèn)為單項(xiàng)固定資產(chǎn)。例如，飛機(jī)的引擎，如果其與飛機(jī)機(jī)身具有不同的使用壽命，從而適應(yīng)不同的折舊率或折舊方法，則企業(yè)應(yīng)將其單獨(dú)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。對(duì)于工業(yè)企業(yè)持有的工具、管理用具、玻璃器皿等資產(chǎn)，施工企業(yè)持有的模板、擋板、架料等周轉(zhuǎn)材料，以及地質(zhì)勘探企業(yè)持有的管材等資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行核算和管理。盡管該類資產(chǎn)具有固定資產(chǎn)的某些特征，如使用期限超過一年，也能夠帶來經(jīng)濟(jì)利益，但由于數(shù)量多，單價(jià)低，考慮到成本效益原則，在實(shí)務(wù)中，通常確認(rèn)為存貨。
稅法必須制定嚴(yán)格的、明確的、統(tǒng)一的固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)，以盡量減少依賴職業(yè)判斷計(jì)算稅款，這既是反避稅的需要，減少納稅人的可選擇性，同時(shí)也防止濫用稅法，產(chǎn)生不必要的納稅爭(zhēng)議。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)概念強(qiáng)調(diào)的是持有固定資產(chǎn)的目的和時(shí)間，而稅法強(qiáng)調(diào)的是固定資產(chǎn)價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)和時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。
一、 固定資產(chǎn)定義的差異：
新準(zhǔn)則規(guī)定：固定資產(chǎn)是指為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的，使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)期間的有形資產(chǎn)。
稅法規(guī)定：固定資產(chǎn)，是指使用期限超過一年的房屋，建筑物，機(jī)器，機(jī)械，運(yùn)輸工具，以及其他與生產(chǎn)，經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備，器具，工具等。不屬于生產(chǎn)，經(jīng)營主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在2000元以上，并且使用期限超過兩年的，也應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)。
差異:新準(zhǔn)則僅從使用用途、使用壽命兩方面對(duì)其定義。新準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)定義中取消了“單位價(jià)值較高”這一標(biāo)準(zhǔn)。即，不屬于生產(chǎn)，經(jīng)營主要設(shè)備的物品，不論其單位價(jià)值是否在2000元以上，只要使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度，按照新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)根據(jù)其生產(chǎn)經(jīng)營管理的需要，都有可能將其作為固定資產(chǎn)核算。而稅法定義包括“不屬于生產(chǎn)，經(jīng)營主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在2000元以上，并且使用期限超過兩年”這一標(biāo)準(zhǔn)。顯然，企業(yè)作為固定資產(chǎn)核算的范圍大于稅法規(guī)定的范圍，企業(yè)確認(rèn)為固定資產(chǎn)的，稅法規(guī)定不一定確認(rèn)為固定資產(chǎn)。兩者在固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)上的不一致，必然產(chǎn)生差異。
例：M公司購置一套辦公用設(shè)備，單位價(jià)值在2000元以下，但使用期限超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度。按新準(zhǔn)則規(guī)定M公司根據(jù)其生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)及管理需要可以將其作為固定資產(chǎn)核算管理；而按稅法規(guī)定，則不得將購置的該辦公設(shè)備作為固定資產(chǎn)。
二、固定資產(chǎn)初始計(jì)量特殊規(guī)定的差異
1.新準(zhǔn)則規(guī)定：外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。
購買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件而延期支付的，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)，固定資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款之間的差額，除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。
稅法規(guī)定:(1)購入的固定資產(chǎn)，按購入價(jià)加上發(fā)生的包裝費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)、安裝費(fèi)，以及繳納的稅金后的價(jià)值計(jì)價(jià)。從國外引進(jìn)的設(shè)備按設(shè)備買價(jià)加上進(jìn)口環(huán)節(jié)的稅金、國內(nèi)運(yùn)雜費(fèi)、安裝費(fèi)等后的價(jià)值計(jì)價(jià)。
(2)以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，按照租賃協(xié)議或者合同確定的價(jià)款加上運(yùn)輸費(fèi)、途中保險(xiǎn)費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)，以及投入使用前發(fā)生的利息支出和匯兌損益等后的價(jià)值計(jì)價(jià)。
差異：新準(zhǔn)則對(duì)于“購買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的”，該固定資產(chǎn)的成本以“購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定”。而稅法沒有這一規(guī)定，而是對(duì)“購入的固定資產(chǎn)”、“以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)”的價(jià)值如何計(jì)價(jià)分別做出了規(guī)定。即，稅法對(duì)于“購買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的”，依然按照“購入固定資產(chǎn)”的規(guī)定確定其計(jì)價(jià)，不會(huì)“以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定”其計(jì)價(jià)。同時(shí)，在該項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)中，新準(zhǔn)則和稅法規(guī)定的計(jì)價(jià)方式也不同，新準(zhǔn)則引入了現(xiàn)值計(jì)價(jià)，稅法規(guī)定依然采用終值計(jì)價(jià)。由此，兩者在固定資產(chǎn)初始計(jì)量方面便產(chǎn)生了差異。
例：假定B公司20X7年1月1日從M公司購入某機(jī)器設(shè)備作為固定資產(chǎn)使用，該機(jī)器設(shè)備已收到。購貨合同約定，該機(jī)器設(shè)備的總價(jià)款為1000萬元，分3年支付。20X7年12月31日支付500萬元；20X8年12月31日支付300萬元；20X9年12月31日支付200萬元。同時(shí)假定B公司3年期銀行借款年利率為6%。
①按照新準(zhǔn)則規(guī)定，該機(jī)器設(shè)備的成本“以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。”其購買價(jià)款的現(xiàn)值為：500/（1+6%）+300/（1+6%）（1+6%）+200/（1+6%）（1+6%）（1+6%）=906.62萬元，確定的成本則為：906.62萬元。
②按照稅法規(guī)定，該機(jī)器設(shè)備按1000萬元的價(jià)值計(jì)價(jià)。
2.新準(zhǔn)則規(guī)定：確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素。
稅法規(guī)定：沒有相關(guān)規(guī)定。
差異：按照新準(zhǔn)則規(guī)定，針對(duì)某些特定行業(yè)固定資產(chǎn)的棄置費(fèi)用較高，要將其棄置費(fèi)用折現(xiàn)構(gòu)成固定資產(chǎn)初始成本。即固定資產(chǎn)初始價(jià)值確認(rèn)時(shí)，應(yīng)將未來處置時(shí)的棄置費(fèi)用計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。而稅法對(duì)特定行業(yè)固定資產(chǎn)的棄置費(fèi)用沒有“將其棄置費(fèi)用折現(xiàn)構(gòu)成固定資產(chǎn)成本”的規(guī)定。
例：A公司（供電廠）供電設(shè)施建造成本為500萬元，預(yù)計(jì)可使用30年，廢棄時(shí)按照國家有關(guān)規(guī)定應(yīng)將設(shè)施予以拆除，預(yù)計(jì)費(fèi)用為80萬元。按照新準(zhǔn)則規(guī)定，該固定資產(chǎn)的成本為500萬元加上80萬元的現(xiàn)值；而按照稅法規(guī)定，預(yù)計(jì)的棄置費(fèi)用是不能計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值的，該固定資產(chǎn)的價(jià)值只能是500萬元。
3.新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)接受投資、接受捐贈(zèng)取得的舊固定資產(chǎn)及盤盈的固定資產(chǎn)，均按實(shí)際價(jià)值入賬，
稅法規(guī)定：按完全價(jià)值入賬
三、固定資產(chǎn)替換后價(jià)值確認(rèn)的差異
新準(zhǔn)則規(guī)定：與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本；將發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出計(jì)入固定資產(chǎn)成本的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)被替換部分的賬面價(jià)值。
稅法規(guī)定：在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行改擴(kuò)建的，按照固定資產(chǎn)的原價(jià)，加上改擴(kuò)建發(fā)生的支出，減去改擴(kuò)建過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)變價(jià)收入后的余額確定。
差異：新準(zhǔn)則明確規(guī)定“固定資產(chǎn)后續(xù)支出計(jì)入固定資產(chǎn)成本的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)被替換部分的賬面價(jià)值”。而稅法沒有對(duì)該事項(xiàng)作出明確規(guī)定，如果參照?qǐng)?zhí)行“在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行改擴(kuò)建的，按照固定資產(chǎn)的原價(jià)，加上改擴(kuò)建發(fā)生的支出，減去改擴(kuò)建過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)變價(jià)收入后的余額確定”這一規(guī)定，由于對(duì)“被替換部分的賬面價(jià)值”不作終止確認(rèn)，則與新準(zhǔn)則規(guī)定必然產(chǎn)生差異。
例：D公司的某項(xiàng)固定資產(chǎn)原價(jià)為1000萬元，采用年限平均法計(jì)提折舊，使用壽命為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為0元，在第5年年初公司對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的某一主要部件進(jìn)行更換，發(fā)生支出合計(jì)400萬元，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件，被更換的部件的原價(jià)為300萬元。按照新準(zhǔn)則規(guī)定，該固定資產(chǎn)進(jìn)行更換后的原價(jià)為820萬元（1000-1000/10*4+400-300/10*6）。按稅法規(guī)定，該固定資產(chǎn)應(yīng)按1400萬元的價(jià)值計(jì)價(jià)。
四、固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值的差異
新準(zhǔn)則規(guī)定：預(yù)計(jì)凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。
稅法規(guī)定：固定資產(chǎn)在計(jì)算折舊前，應(yīng)當(dāng)估計(jì)殘值，從固定資產(chǎn)原價(jià)中減除，殘值比例在原價(jià)的5%以內(nèi)，由企業(yè)自行確定；由于情況特殊，需調(diào)整殘值比例的，應(yīng)報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。
差異：新準(zhǔn)則對(duì)預(yù)計(jì)凈殘值的定義強(qiáng)調(diào)了現(xiàn)值，即確定預(yù)計(jì)凈殘值時(shí)其金額應(yīng)為其折現(xiàn)值。而稅法沒有規(guī)定殘值是否是現(xiàn)值，只是強(qiáng)調(diào)了殘值比例是否“在原價(jià)的5%以內(nèi)”。也就是說，無論企業(yè)確定的固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值是否是現(xiàn)值，稅法只是對(duì)其殘值比例是否“在原價(jià)的5%以內(nèi)”做出了限制規(guī)定。
由于新準(zhǔn)則與稅法規(guī)定的差異，必然造成諸多納稅調(diào)整事項(xiàng)。分析理解兩者產(chǎn)生的新差異，有利于企業(yè)正確進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和涉稅事項(xiàng)處理，為執(zhí)行新準(zhǔn)則體系打下良好的基礎(chǔ)。
參考文獻(xiàn):
[1]2006新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則精讀.人民出版社
一、固定資產(chǎn)后續(xù)支出會(huì)計(jì)處理規(guī)定
(一)固定資產(chǎn)后續(xù)支出的界定固定資產(chǎn)后續(xù)支出是指固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費(fèi)用等。以上定義從時(shí)間和性質(zhì)兩個(gè)方面對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)支出進(jìn)行了界定。首先，從時(shí)間范圍上看，固定資產(chǎn)后續(xù)支出是固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后至處置前這個(gè)時(shí)間段之內(nèi)所發(fā)生的支出，在這個(gè)時(shí)間段之前或之后所發(fā)生的支出均不屬于固定資產(chǎn)后續(xù)支出；其次，從性質(zhì)上看，這些支出是與固定資產(chǎn)效能直接相關(guān)的各種支出，如固定資產(chǎn)維護(hù)、修理、修繕、裝修、改良等活動(dòng)所發(fā)生的支出均屬于固定資產(chǎn)后續(xù)支出。
(二)固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會(huì)計(jì)處理規(guī)定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》及其應(yīng)用指南規(guī)定，固定資產(chǎn)的更新改造等后續(xù)支出，在同時(shí)滿足固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)人同定資產(chǎn)成本，如果有被替換的部分。應(yīng)扣除其賬面價(jià)值；不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)人當(dāng)期損益?？梢?，會(huì)計(jì)處理的規(guī)定，主要是以后續(xù)支出是否符合會(huì)計(jì)要素中資產(chǎn)的定義為依據(jù)，分別對(duì)其進(jìn)行資本化和費(fèi)用化處理。按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的，由企業(yè)擁有或者控制的，預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。固定資產(chǎn)的兩個(gè)確認(rèn)條件是：(1)與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；(2)該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠計(jì)量。固定資產(chǎn)的更新改造支出預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，符合資本化條件時(shí)計(jì)入固定資產(chǎn)成本；不符合條件的日常修理和大修理支出，由于僅僅是保持資產(chǎn)原有的性能，預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，因而在發(fā)生的當(dāng)期計(jì)入損益。
二、固定資產(chǎn)后續(xù)支出稅務(wù)處理規(guī)定
(一)固定資產(chǎn)的改建支出《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十八條明確指出，何謂固定資產(chǎn)的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長(zhǎng)使用年限等發(fā)生的支出，顯然這是指不動(dòng)產(chǎn)的改建支出。對(duì)于固定資產(chǎn)的改建支出，稅法規(guī)定區(qū)分為兩種情況分別進(jìn)行處理：(1)除已足額提取折舊和租入的固定資產(chǎn)改建支出外，其他固定資產(chǎn)的改建支出增加計(jì)稅基礎(chǔ)，按調(diào)整后的計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算折舊稅前扣除，其中延長(zhǎng)固定資產(chǎn)使用年限的，還應(yīng)當(dāng)適當(dāng)延長(zhǎng)折舊年限。并相應(yīng)調(diào)整計(jì)算折舊；(2)對(duì)已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出和租入固定資產(chǎn)的改建支出，作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，對(duì)于已經(jīng)足額提取折舊的不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)的改建支出，按照固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)尚可使用年限攤銷；對(duì)于租入不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期攤銷。按照規(guī)定攤銷的，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。
(二)固定資產(chǎn)的修理支出對(duì)于修理支出，不符合固定資產(chǎn)大修理支出標(biāo)準(zhǔn)的日常修理支出計(jì)入當(dāng)期損益；符合大修理支出標(biāo)準(zhǔn)的計(jì)人長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷的，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。所謂大修理支出，是指同時(shí)符合下列條件的支出：(1)修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50％以上；(2)修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)2年以上。
三、固定資產(chǎn)后續(xù)支出會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異
(一)固定資產(chǎn)后續(xù)支出會(huì)計(jì)與稅法規(guī)定差異對(duì)于后續(xù)支出是資本化還是費(fèi)用化，會(huì)計(jì)上偏重于定性方面的規(guī)定，可操作性相對(duì)較差，對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)判斷和綜合能力要求較高；而稅法對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)支出的處理進(jìn)行了明確的定量化的規(guī)定，其可操作性較強(qiáng)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)支出的處理，以固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)，分為兩種情況處理，不符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用化，符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的資本化；而稅法對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)支出的處理，是根據(jù)配比原則、相關(guān)性和合理性的原則，主要以大修理標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)，不符合大修理標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用化，符合大修理標(biāo)準(zhǔn)的資本化。新企業(yè)所得稅法將固定資產(chǎn)的后續(xù)支出分為費(fèi)用化的一般修理支出和資本化的支出，其中資本化的支出又分為固定資產(chǎn)的改建支出和大修理支出。會(huì)計(jì)不再區(qū)分日常修理和大修理，而稅法仍然要求區(qū)分日常修理和大修理。
(二)固定資產(chǎn)后續(xù)支出會(huì)計(jì)與稅法處理差異例析可歸納為以下三種情況：
一是會(huì)計(jì)與稅法均予以費(fèi)用化。對(duì)于不符合大修理標(biāo)準(zhǔn)的固定資產(chǎn)中、小修理支出，會(huì)計(jì)與稅法均規(guī)定在發(fā)生的當(dāng)期計(jì)人損益，允許在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)作為成本費(fèi)用項(xiàng)目全額扣除，不會(huì)形成暫時(shí)性差異。
[例1]某公司2009年6月對(duì)其現(xiàn)有的一臺(tái)生產(chǎn)用設(shè)備進(jìn)行日常維護(hù)，共花費(fèi)維護(hù)費(fèi)3000元。由于該項(xiàng)后續(xù)支出僅僅是為了維護(hù)固定資產(chǎn)的正常使用而發(fā)生的，不產(chǎn)生未來的經(jīng)濟(jì)利益，因此會(huì)計(jì)和稅法均將其費(fèi)用化。
賬務(wù)處理為：
借：管理費(fèi)用 3000
貸：銀行存款等 3000
二是會(huì)計(jì)予以費(fèi)用化，而稅法予以資本化。符合標(biāo)準(zhǔn)的固定資產(chǎn)大修理支出，會(huì)計(jì)上不符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的直接計(jì)人當(dāng)期損益，而稅法規(guī)定作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用處理，在固定資產(chǎn)尚可使用年限內(nèi)分期攤銷。在這種情況下，會(huì)在資產(chǎn)賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成暫時(shí)性差異。
[例2]某公司2009年6月發(fā)生固定資產(chǎn)大修理支出50萬元，該固定資產(chǎn)取得時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)為90萬元，修理后該固定資產(chǎn)的使用壽命延長(zhǎng)了3年，尚可使用5年，會(huì)計(jì)上將50萬元的大修理費(fèi)用直接計(jì)入了當(dāng)期損益，稅務(wù)上則將其作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用分五年進(jìn)行攤銷，假設(shè)所得稅稅率為25％。
時(shí)間性差異=50-50÷5=40(萬元)
遞延所得稅資產(chǎn)=40×25％=10(萬元)
賬務(wù)處理如下：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 100000
貸：所得稅費(fèi)用 100000
三是會(huì)計(jì)與稅法規(guī)定均予以資本化。符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的改建支出，會(huì)計(jì)和稅法均規(guī)定予以資本化，增加固定資產(chǎn)的成本和計(jì)稅基礎(chǔ)。在企業(yè)所得稅處理上，若固定資產(chǎn)的后續(xù)支出計(jì)入固定資產(chǎn)成本，則要通過固定資產(chǎn)折舊的形式進(jìn)入成本費(fèi)用，按規(guī)定在稅前扣除，此時(shí)，也不會(huì)形成暫時(shí)性差異。
[例3]某公司2009年6月發(fā)生固定資產(chǎn)改建支出50萬元，被替換的資產(chǎn)賬面價(jià)值10萬元，假定按報(bào)廢處理且無殘值。
則發(fā)生改建支出的賬務(wù)處理為：
借：在建工程 500000
貸：銀行存款等 500000
終止確認(rèn)被替換部分的資產(chǎn)賬面價(jià)值的會(huì)計(jì)處理為：
借：營業(yè)外支出 100000
