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依據(jù)會計集中核算制是指省、市、縣（區(qū)）財政部門成立會計核算中心，在單位資金財務自不變的條件下，取消單位銀行賬戶、會計和出納，各單位只設報賬員，通過會計委托記賬，對行政事業(yè)單位集中辦理會計核算和監(jiān)督業(yè)務，融會計核算、監(jiān)督、服務于一體的會計委派制形式。實行會計集中核算制不僅在實踐上是可行的，而且具有一定的理論依據(jù)。
1.公共財政理論。公共財政理論要求對傳統(tǒng)的財政職能進行調整和完善，特別是對財政支出結構、執(zhí)行方式提出新的要求。財政應該在進一步突出保證國家政權運轉的同時，有所為有所不為，明確財政的進入和退出領域，加大社會保障投入、退出競爭性領域。并且，在保證國家機器和行政職能正常運行的同時，做到經(jīng)濟效益優(yōu)先，兼顧社會效益和生態(tài)效益。同時建立一個能夠調動和激勵各單位、各部門積極性的財政運行機制和財務機制，及時足額收繳財政收入，強化財政宏觀調控能力，充分發(fā)揮財政職能，優(yōu)化財政支出結構，合理安排支出。財會集中核算制正是按照這一理論，從建立行政事業(yè)單位新的財務管理、會計核算體制入手，對財政資金的組織、預算、分配、執(zhí)行及使用實行全過程的監(jiān)督，不僅有效防止了財政資金的損失浪費，還為部門預算和公共財政改革打下了基礎。
2.所有者財務理論。所有者財務是指所有者以其對資本或資金的所有權為基礎，對其所委托的資本經(jīng)營者進行監(jiān)督和調控，以維護和獲得自己利益的一種機制或措施。由于所有者和經(jīng)營者目標不一致，信息不對稱，所有者面臨逆向選擇和道德風險。為維護自己的利益，所有者就必須建立所有者財務，對經(jīng)營者進行相應的監(jiān)督和調控。同時，由于市場機制無法解決逆向選擇和道德風險，因此，所有者采取的監(jiān)控措施應是非市場性質的。
在社會主義初級階段，在社會主義市場經(jīng)濟體制下，國家、集體、個人的利益存在差異。政府和企業(yè)經(jīng)營者的目標并不完全一致，中央和地方各級政府的目標也存在一定差異。國家將國有資產(chǎn)委托給國有企業(yè)經(jīng)營者經(jīng)營，將財政資金交由各級政府使用和管理，同樣也面臨逆向選擇和道德風險問題。因此，國家必須采取有效手段對各級行政事業(yè)單位、國有企業(yè)進行監(jiān)督和調控。實施會計集中制是國家作為所有權人對財政資金的委托單位進行監(jiān)督的一種有效手段和措施，也是國家作為所有權人應有的權利。
3.專業(yè)化分工理論。會計集中核算制利用電子技術成果，將原來分散在各單位的大體相同的行政事業(yè)單位會計核算業(yè)務集中在一起，實行會計電算化，由具有較高業(yè)務素質的專業(yè)人員進行操作，可以提高會計工作質量、提高工作效率，確保會計信息真實可靠。
4.成本最小化原理。地方政府的理財行為作為一種經(jīng)濟行為，應該體現(xiàn)經(jīng)濟學的基本精神，以盡量少投入獲得盡量多產(chǎn)出，即追求成本的最小化。近幾年來，隨著預算外資金的進一步規(guī)范，行政事業(yè)單位的財務制度不斷完善，傳統(tǒng)的地方政府“財務分管”的管理模式，越來越暴露出人力成本、財力成本高的弊端。因此，有必要進行改革，把會計核算這一專業(yè)性強的工作從行政單位中分離出來，建立適合效益財政需要的新型財務管理體制和政府理財模式。而會計集中核算制的實施，就可以用一個機構、十多個會計代替原有的幾十個會計機構、幾百個會計人員的工作，不僅減少了機構，精簡了人員，還節(jié)約了開支和人員經(jīng)費，其費用支出大大降低。
二、會計集中核算制的特點
1.集中性。會計集中核算制一個最突出的特點就是集中性，委托單位所有收支必須圍繞一個主要的組織機構———會計核算中心進行，相關的支出使用單位和收入征繳單位，通過信息管理網(wǎng)絡使得每筆收支處理都處于核算中心的賬務控制之下。通過核算中心對預算單位會計核算權的集中控制，各級政府和財政部門可以了解本級政府究竟籌集和耗用了多少資金，及時發(fā)現(xiàn)政府經(jīng)濟運行中可能出現(xiàn)的潛在問題，可以在不同的公共部門之間進行經(jīng)濟資源的宏觀調控，改善本地區(qū)的經(jīng)濟資源在公共部門和私人部門之間的配置狀況。
2.獨立性。會計核算中心是經(jīng)省、市、縣（區(qū)）級人民政府批準成立的，隸屬同級財政部門領導，代表同級人民政府和財政部門統(tǒng)一集中辦理行政事業(yè)單位的會計核算和資金結算業(yè)務的專門機構，并由財政部門統(tǒng)一領導與管理，會計核算中心與行政事業(yè)單位之間是委托與、監(jiān)督與服務的關系。會計人員與被納入集中核算的單位無任何直接利益關系，從而保證了會計人員與被管理單位之間的相對獨立性。因此，核算中心的地位和職能的發(fā)揮具有相對獨立性。
3.綜合性。會計集中核算制將政府對行政事業(yè)的會計監(jiān)督和資金監(jiān)督有機地結合起來，并且在資金監(jiān)督的基礎上，保證會計監(jiān)督工作的順利進行，因此具有綜合性。
4.效益性。財會集中核算制緊扣財政改革目標，突出效益優(yōu)先原則，將集中和分散有機地結合。對預算單位會計核算的集中是為了加強財政資金管理，提高資金的使用效益；對財務管理與會計核算的分離，是為了加強相互監(jiān)督，提高單位理財水平。
5.全面性。會計核算中心的會計人員對單位的會計監(jiān)督包括了收費、資金結算、辦公用品采購、工資發(fā)放、零星支出等諸多方面，貫穿于經(jīng)濟活動的事前、事中、事后全過程，所以說會計集中核算制下的會計監(jiān)督是全方位的、全過程的監(jiān)督，在很大程度上強化了財政監(jiān)督職能，消除了財政監(jiān)督的“死角”。
6.一致性。會計核算中心依據(jù)國家統(tǒng)一的會計核算制度、財務管理制度和費用開支標準，對單位實施統(tǒng)一的會計監(jiān)督，在監(jiān)督的依據(jù)、標準、范圍、尺度等方面做到一致，可以避免單位之間的不平衡性，有效防止單位搞特殊化。它主要是通過核算中心會計人員參與單位收支預算編制、費用開支標準確定、財務管理制度制定以及對單位日常費用支出審核等工作而實現(xiàn)的。
三、會計集中核算制的運作成效
1.強化了會計監(jiān)督職能，有利于從源頭上遏制腐敗。實行集中開戶后，會計核算過程由“暗箱操作”變成“陽光作業(yè)”。各單位的收支都必須通過會計核算中心賬戶，在會計人員的公開監(jiān)督下進行。一方面，各試點單位遵守財經(jīng)紀律的意識明顯增強，一些超標準、不合理的支出明顯減少。許多單位主動咨詢有關支出的合理性、合法性，以及具體會計事項的審批權限和辦理程序，把鋪張浪費、胡支亂花等違紀行為消除在萌芽狀態(tài)。另一方面，通過中心會計人員的日常監(jiān)督，嚴格按照有關財務管理的規(guī)定進行業(yè)務審核，拒付不合理、不合法支出，遏制不正之風和腐敗行為的發(fā)生。
2.強化了資金的統(tǒng)一調度和管理。長期以來實行的會計分散核算，存在的主要弊端是資金分散使用，容易使資金在各單位形成沉淀，一方面使資金閑置，另一方面使財政部門資金緊張、調度困難。實行會計集中核算后，取消了各單位在銀行開設的賬戶，資金都集中存放在會計核算中心和統(tǒng)一賬戶上，賬戶資金月平均余額明顯增多，有利于財政部門對資金的統(tǒng)一調度和管理。
3.規(guī)范了會計基礎工作，提高了會計信息質量。在以前實行用人單位管理會計人員的體制下，各單位自行設置會計機構、任免會計人員，并對其進行日常管理，會計人員隸屬于所服務的單位，只對本單位領導負責。財政部門僅對會計人員的執(zhí)業(yè)資格、專業(yè)技術資格等進行間接管理。這種管理體制使會計人員的管理權與會計工作的管理權出現(xiàn)“兩張皮”，造成會計人員“站得住的頂不住，頂?shù)米〉恼静蛔 ?，難以“依法理財”。實行會計集中核算后，將會計人員的人事權、工資發(fā)放及業(yè)績評定權等從單位分離出來，解除了會計人員的后顧之憂，使會計人員能夠相對獨立地行使監(jiān)督職能，敢于對會計資料的真實性、合法性、完整性進行監(jiān)督。實行會計集中核算直接應用先進的財務軟件，實行會計電算化工作，也促進了會計基礎工作的規(guī)范化。
4.精簡了人員，提高了工作效率。在分散核算體制下，各單位都成立了專門機構，按會計、出納等工作崗位配備了相應的工作人員。實行會計集中核算后，各事業(yè)單位不再保留會計、出納崗位，不僅精簡了人員，而且提高了工作效率。
四、發(fā)展和完善會計集中核算制的幾點建議
1.進一步提高會計核算中心工作人員的業(yè)務水平和服務質量。要加強中心業(yè)務人員的政治思想和工作作風建設，切實增強服務意識，寓監(jiān)督于服務中，樹立良好形象，做到既堅持原則，又熱情服務，幫助集中核算單位理好財，為財政把好關。一是要組織多種形式的政治和業(yè)務學習，提高中心工作人員各方面的素質，同時也要做好對報賬員的業(yè)務指導工作；二是加強同集中核算單位的聯(lián)系、溝通，使中心工作人員了解所分管單位的業(yè)務特點，為準確核算和強化財務監(jiān)督及年終決算工作打好基礎；三是采取走出去的形式，學習外地關于集中核算工作的先進經(jīng)驗，完善集中核算工作。
2.總結經(jīng)驗，完善各項制度。目前核算中心的各項規(guī)章制度是在籌備和運行初期制定的，對核算中心業(yè)務開展起到了有章可循的作用。但隨著集中核算工作進一步的深入，為進一步搞好集中核算工作，尚需根據(jù)實際情況不斷總結經(jīng)驗，對現(xiàn)有的規(guī)章制度進行修訂和完善，并隨著部門預算的實施，著手制定切實可行的各項費用開支標準，使各項費用開支標準規(guī)范化、制度化。
一、企業(yè)會計成本核算應遵循的原則
1.責、權、利相結合的原則責、權、利三者相結合是企業(yè)會計成本核算的關鍵，企業(yè)所有人員都應該承擔相應的成本責任，要做到責任到人，要與他們的獎金、工資掛鉤，同時也要相關人員有一定的權限，也就是根據(jù)他們各自的崗位來決定他們自身能夠開支多少費用。2.節(jié)流與開源相結合的原則提高企業(yè)經(jīng)濟效益是企業(yè)會計成本核算的主要目的，而提高經(jīng)濟效益又包括增加預算收入、降低成本支出。這就需要定期對企業(yè)各種支出情況進行分析和會計核算，對于超標支出及時糾正。3.全面控制原則(1)全過程控制：在整個企業(yè)運行周期中都會涉及到成本，所以，無論是企業(yè)運營的哪個環(huán)節(jié)，都應該要有較強的成本控制意識。(2)全員控制：企業(yè)經(jīng)濟效益的綜合考核指標就是成本。它與企業(yè)全體員工的切身利益都直接相關，所以，需要全體職工來共同參與到企業(yè)會計成本核算中來，樹立起全員控制的觀念。4.節(jié)約原則企業(yè)會計成本核算的關鍵就在于要節(jié)約財力、物力、人力，可采取三種措施來完成。第一，對可能發(fā)生的浪費要通過預防成本失控的措施來進行制止，向技術要效率，向管理要效益。；第二，要優(yōu)化方案，提高管理水平；第三，要對企業(yè)財務部門所制定的財務制度、費用開支標準和成本開支范圍予以嚴格執(zhí)行，嚴格監(jiān)督各項成本費用的支出情況。
二、企業(yè)成本會計核算與管理措施
(1)確立成本會計核算管理在企業(yè)中的地位制度管理是現(xiàn)代管理最主要的特色，企業(yè)成本會計核算管理工作的重點就在于確立成本會計核算管理在企業(yè)中的地位，而地位的確定又是通過建立健全規(guī)章制度來實現(xiàn)。一方面，建立健全企業(yè)財務成本管理的規(guī)章制度，既能夠使得財務制度滿足的發(fā)展需要，將企業(yè)財務成本管理工作中的靈活性與原則性做到統(tǒng)一；另一方面，能夠讓企業(yè)成本會計核算管理工作做到有法可依、有章可循，有效地解決企業(yè)成本會計核算管理存在的制度缺陷問題。例如廣東大灃實業(yè)有限公司就大力推進成本會計核算管理的應用，收到了顯著的效果。減輕了會計人員的勞動強度，提高了工作效率，縮短了會計數(shù)據(jù)處理的周期，提高了會計憑證、賬簿等會計數(shù)據(jù)的實效性、準確性、完整性，還大大地提高了企業(yè)的經(jīng)濟效益。(2)提高企業(yè)成本核算意識成本核算的最終目的就是要讓企業(yè)以最少的消耗取得最多的經(jīng)濟效益。在企業(yè)的經(jīng)營管理全過程中，實施全員成本管理，企業(yè)全體員工都應該對自己的成本責任予以明確，自覺在平時的工作中搞好成本管理，提高成本意識。重新修訂企業(yè)車輛管理、電話費包干、水電管理、辦公用品及接待管理等一系列制度和規(guī)范，嚴格控制耗水、耗電、耗油、耗能，降低資源消耗。如，在行政接待方面，實行公務接待審批和科室對口接待制度，嚴格控制食宿標準和陪同人員，禁止超標準、超規(guī)格接待；在車輛管理方面，實行集中調度，嚴禁公車私用，嚴格定點加油，實行定點維修和定點保養(yǎng)，并對駕駛員實行里程、油耗雙考核。(3)完善企業(yè)成本核算制度建設只有有效利用企業(yè)現(xiàn)有財力、物力、人力等資源，加強以績效評估、成本核算、成本控制、成本預測為主的成本管理，進一步建立健全企業(yè)內(nèi)部約束機制與激勵機制，才能實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。第一，企業(yè)應該借鑒國內(nèi)外著名企業(yè)的成本管理、成本核算的成熟經(jīng)驗，同時結合企業(yè)具體情況來建立行之有效的成本考核指標體系、成本管理網(wǎng)絡、成本核算組織，健全責任成本會計制度，規(guī)范核算單位的收支范圍、費用項目、收入情況；第二，為了給企業(yè)的經(jīng)營管理構建價格競爭優(yōu)勢和成本優(yōu)勢，企業(yè)內(nèi)部應全面開展各種支出費用的成本核算。
作者：區(qū)敏婷 單位：廣州廣電傳媒集團有限公司
一、社會保險基金現(xiàn)行的收付實現(xiàn)制會計核算基礎的局限性
1.不能全面準確記錄和反映社會保險基金的負債情況，不利于防范基金風險
我國城鎮(zhèn)職工基本養(yǎng)老保險制度采用的是社會統(tǒng)籌與個人賬戶相結合的方式，其中社會統(tǒng)籌部分采用的是建立在代際轉移基礎上的“現(xiàn)收現(xiàn)付制”，而個人賬戶則是“基金制”?！艾F(xiàn)收現(xiàn)付制”是按照一個較短的時期（通常為一年）內(nèi)收支平衡的原則確定繳費率，來籌集社會保險基金。因此，本預算期內(nèi)的社會保險費收入僅滿足預算期內(nèi)的社會保險金給付需要，一般保留有小額的流動儲備金，即所謂“以支定收，略有結余”。這種制度是下一代人供款養(yǎng)活上一代人的制度，屬于代際間的收入再分配?！盎鹬啤笔侵冈谌魏螘r間點上累積的社會保險費總和連同其投資收益，能夠以現(xiàn)值清償未來的社會保險金給付需要。這種制度的本質是“同代自養(yǎng)”。
以收付實現(xiàn)制為基礎的會計核算，是以現(xiàn)金的實際收付作為確認收入和支出的依據(jù)，只能反映基金財務支出中以現(xiàn)金實際支付的部分，并不能反映那些已發(fā)生但尚未用現(xiàn)金支付的債務，如借入款項的利息、個人賬戶的應計利息等；這部分債務成為“隱性債務”?！半[性債務”在社會保險基金的會計賬務和報表中得不到反映，只有在實際支付利息或歸還本息時才能體現(xiàn)支出，造成社會保險基金的會計賬務和報表不能全面準確記錄和反映社會保險基金的負債情況，不利于防范基金風險。
2.不能進行正確的成本效益核算，不利于反映社會保險基金活動的真實結果
社會保險基金是為了保證勞動者在喪失勞動能力或失去勞動機會時的基本生活需要，在法律的強制規(guī)定下，通過向勞動者及其所在單位征繳社會保險費，或由國家財政直接撥款而集中起來的資金。社會保險基金具有強制性、基本保障性、特定對象性、統(tǒng)籌互濟性、儲存性和增值性的特點。
社會保險基金是先征集保險費形成基金，再分配使用。社會保險費是在勞動者具有勞動能力的時候，逐年逐月從其創(chuàng)造的價值中強制扣除一部分，經(jīng)過長期儲存積累，在其喪失勞動能力或失去勞動機會、收入減少或中斷時，從其積累的資金中為其提供補償。從社會保險基金管理的角度看，征收的社會保險費本金及其應計利息是“負債”，是參加社會保險的勞動者委托社會保險基金管理機構管理的資金，最終是要返還給勞動者的。社會保險經(jīng)辦機構應利用時間差和數(shù)量差，努力使基金增值，以達到社會保險的保障目的。社會保險經(jīng)辦機構的運行成本，除機構本身的行政管理經(jīng)費由財政撥付可不予考慮外，其真正的成本就是參考銀行同期存款利率計算的社會保險基金利息。
收付實現(xiàn)制以會計期間款項的收付為標準入賬，當收益實現(xiàn)和收到款項的時間不在同一期間時，收付實現(xiàn)制會計記錄的收益便不能代表活動的真實結果；同樣，當費用發(fā)生與支付不在同一期間時，收付實現(xiàn)制會計記錄的費用也不能正確反映當期業(yè)務活動所支付的代價。
《社會保險基金會計制度》中關于“第301號科目-基本養(yǎng)老保險基金”的說明是這樣規(guī)定的：有條件的地區(qū)，年末，按養(yǎng)老基金個人賬戶儲存額，參考銀行同期存款利率計算個人賬戶利息時，借記“統(tǒng)籌養(yǎng)老基金結余”科目，貸記“個人賬戶養(yǎng)老基金結余”科目。這一規(guī)定是立足于當年基金利息收入總額大于個人賬戶應計利息額，也就是統(tǒng)籌基金必須盈余。在全國大部分省市養(yǎng)老保險基金個人賬戶“空賬”，甚至養(yǎng)老保險基金赤字造成養(yǎng)老保險待遇支付困難，需要由中央財政補貼或借款的情況下，收付實現(xiàn)制這一核算辦法掩蓋了保險基金運行的真實結果。因此，收付實現(xiàn)制會計核算基礎不能公正客觀地核算社會保險基金運行成本和反映運行結果。
3.不能全面反映社會保險基金的運行情況，不利于提高管理機構的工作效率和績效考核
目前政策規(guī)定，社會保險基金結余只能用于購買債券和存放銀行，不能進行任何形式的直接投資和間接投資。社會保險經(jīng)辦機構效益的來源只有銀行存款及國債利息。然而2000年以后，國家已經(jīng)不再發(fā)行針對社會保險基金的特種國債，其他種類的國債利率還略低于銀行同期利率，社會保險基金進行國債投資基本上已無利可圖。因而，社會保險基金效益的高低取決于銀行存款辦理的及時性，也就是經(jīng)辦機構的辦事效率。
對社會保險基金進行成本分析和對社會保險基金管理機構進行績效考核，是制定科學合理的收費政策、提高基金運行效益的重要手段；但在收付實現(xiàn)制上進行的會計核算難以滿足這方面的要求-它不能真實、準確地反映社會保險基金的成本耗費和績效水平，不能適應開展績效管理的需要。并且，社會保險基金同時存在“現(xiàn)收現(xiàn)付制”和“基金制”業(yè)務，若兩者采用相同的會計核算基礎進行核算，一方面由于現(xiàn)收現(xiàn)付制業(yè)務不核算成本，不利于節(jié)約費用和績效的評價與考核；另一方面，在實際工作中由于兩種業(yè)務同時進行，使得利息成本不能合理分攤、準確核算。這不僅不利于基金管理，也不利于社會保險基金的有效使用?？梢姡崭秾崿F(xiàn)制已不能滿足社?；疬M行成本核算的要求，對社會保險基金中采用“基金制”管理業(yè)務進行全面的成本核算，更有利于提高社會保險基金的使用效率。
4.不符合政府會計改革的趨勢，不利于政府會計改革的順利進行
在傳統(tǒng)公共管理體制下，政府開支是否遵守授權和法律法規(guī)要求，是受托責任的首要問題。使用收付實現(xiàn)制會計基礎記錄收支，可以作為核查政府履行責任情況的明確依據(jù)。但在經(jīng)濟全球化、一體化的背景下，績效最大化、信息透明度、為社會公眾維護國有資產(chǎn)等，已成為政府的主要責任。由于自身的局限性，收付實現(xiàn)制會計基礎不能提供符合新公共管理要求的相關財務信息，不能顯示財務狀況及財務績效的全貌。
有關研究表明，對于新公共管理體制，政府會計采用權責發(fā)生制為基礎，具有以下幾項優(yōu)勢：第一，權責發(fā)生制會計報告為社會公眾提供了如實評價政府財務狀況和運營績效的信息，促進了有效管理；第二，權責發(fā)生制為量化計劃和活動的效率水平提供了一種機制，以促使政府改進服務質量和效率，增強競爭力；第三，權責發(fā)生制給政府部門帶來了一種文化的轉變，使得管理者更重視政府機構的改革、效率等財務績效管理問題；第四，權責發(fā)生制更適應新公共管理環(huán)境下拓展了的公眾受托責任要求，增強了財務透明度；第五，全面、持續(xù)地推進以權責發(fā)生制為基礎的政府會計，可以提供增強財政長期支持能力方面的信息，從而優(yōu)化政府的中長期決策。
在OECD國家的政府會計權責發(fā)生制改革取得了巨大成功的背景下，目前我國正借鑒國際經(jīng)驗，并結合實際，實施政府會計改革的深層探討。社會保險基金會計也應順應政府會計改革的浪潮，循序漸進地進行改革。
二、對社會保險基金會計核算基礎改革的建議
社會保險基金核算在實行收付實現(xiàn)制的同時，應根據(jù)社會保險基金統(tǒng)籌部分實行現(xiàn)收現(xiàn)付制、個人賬戶實行基金制管理的需要，對個人賬戶采用權責發(fā)生制為核算基礎，以彌補收付實現(xiàn)制的缺陷。社會保險基金會計核算采用什么樣的會計核算基礎，不應由社會保險經(jīng)辦機構的性質決定，而應與社會保險基金的性質或業(yè)務內(nèi)容相適應，采用不同的核算基礎。
社會保險基金會計執(zhí)行“收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制相結合”的核算基礎是可行的，它既可解決社會保險基金會計現(xiàn)行收付實現(xiàn)制核算基礎存在的局限，滿足政府對社會保險基金實行宏觀管理的需要；同時又能促使社會保險基金管理經(jīng)辦機構提高工作績效。
1.采用“收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制相結合”的核算基礎，可以彌補收付實現(xiàn)制在社會保險基金會計核算工作中的弊病。
如社會保險基金協(xié)議存款的核算，就可采用“收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制相結合”的會計核算，即以權責發(fā)生制為核算基礎，對協(xié)議存款進行日常核算。
核算方法為：（1）轉存協(xié)議存款時，借記：財政專戶存款-協(xié)議存款，貸記：財政專戶存款-活期存款；（2）按照協(xié)議存款利率計算利息時，借記：財政專戶存款-協(xié)議存款，貸記：待結轉利息；（3）按照承諾利率給個人賬戶計算利息時，借記：待結轉利息，貸記：利息收入-個人賬戶利息；（4）年終將利息收入-個人賬戶利息結轉養(yǎng)老保險基金-個人賬戶；（5）協(xié)議存款到期轉回時，借記：財政專戶存款-活期存款，貸記：財政專戶存款-協(xié)議存款。待結轉利息的貸方余額，表示社會保險基金運營盈余，利息可用于按一定比例提取計息準備金和給個人賬戶增記利息；借方余額則表示社會保險基金運營虧損。這種核算方式不僅能反映社會保險基金運營成本與社會保險基金結余的真實內(nèi)容，而且又能克服單一使用收付實現(xiàn)制會計核算基礎的弊病。
2.采用“收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制相結合”的核算基礎，有助于社會保險基金管理成本正確計量，真實反映社會保險基金財務運行狀況和財務成果；同時又能有效地將社會保險基金的運行績效與社會保險基金管理經(jīng)辦機構的責任聯(lián)系起來，促使社會保險基金管理機構從“保征收、保發(fā)放”向“管好、用好社會保險基金，實現(xiàn)基金保值增值”的管理目標邁進，為深化社會保險體制改革創(chuàng)造條件。
3.采用“收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制相結合”的核算基礎，能夠比較全面、準確地反映社會保險基金現(xiàn)在和未來隱性債務的信息，增強社會保險基金財務信息的完整性、可信性和透明度；也能正確反映社會保險基金的持續(xù)能力，為政府規(guī)避基金風險、實施穩(wěn)健的發(fā)展戰(zhàn)略、制定長期的發(fā)展政策提供重要依據(jù)。
4.采用“收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制相結合”的核算基礎，可以降低政府會計制度改革的難度，有助于將政府會計對象由現(xiàn)金流擴展為受托責任，更好地反映政府活動和履行這一受托責任的連續(xù)性；同時能把社會保險基金運動的前因后果聯(lián)系起來，提供全面、連續(xù)、系統(tǒng)、完整的財務信息，符合政府部門實行績效管理的現(xiàn)實需要。
當然，社會保險基金會計核算基礎由收付實現(xiàn)制向“收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制相結合”轉變，不僅需要社會保險基金會計科目和會計報表的修改，還需在立法、人員培訓、軟件設計等多方面協(xié)調配套；更需要政府會計制度的改革，以保證社會保險會計核算的正常有序，提高社會保險基金的使用效益和財務信息的披露質量。
「參考文獻
一、現(xiàn)狀及問題
(一)稅收征管與會計核算管理不同步
新稅制的實施，使《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)財務通則》(以下簡稱“兩則”)原來規(guī)定的核算內(nèi)容難以適應。尤其是目前價內(nèi)稅與價外稅的并存，增值稅小規(guī)模納稅人與一般納稅人角色的互換，使企業(yè)日常會計核算復雜化。新稅制實施之初，增值稅作為價外稅的會計處理首次施行。相當一部分企業(yè)會計人員對期初存貨處理、含稅收入還原、視同銷售行為的計稅等會計處理方法不熟悉，企業(yè)涉稅會計核算一度出現(xiàn)比較混亂的局面。稅務稽查工作相應增加了現(xiàn)場輔導的工作量，增值稅“明補暗退”的情況難以避免。在稅收征管工作中，由于增值稅一般納稅人“負增值”及低申報問題的大量出現(xiàn)，稅收政策又作了相應的改變，國稅機關對增值稅一般納稅人的認定更加慎重，適當縮小了一般納稅人的認定范圍，迫使企業(yè)不斷改變涉稅會計核算方式。加之稅務人員對稽查后調賬輔導的重要性認識不足，不列支出項目、確定增值稅進項稅額不允許抵扣后，沒有考慮到企業(yè)會計核算的繁雜工作量，只補稅罰款了事。一部分企業(yè)涉稅會計核算呈現(xiàn)無序狀態(tài)。
(二)缺乏統(tǒng)一規(guī)范的核算文本
現(xiàn)行的會計制度是先于稅制改革制定的，對涉稅會計核算要求只在“應交稅金”科目下進行了簡單的介紹。而相繼頒布的新稅種，又只是各個稅種相互獨立地列明會計處理方法。企業(yè)會計人員難于從統(tǒng)—的文本中系統(tǒng)了解和掌握涉稅會計核算方法。在稅款計繳過程中，難免顧此失彼。如工業(yè)企業(yè)在材料購進環(huán)節(jié)，既要確定購進環(huán)節(jié)的增值稅及原材料成本，又要對應征消費稅的產(chǎn)品計算出稅法規(guī)定的外購環(huán)節(jié)允許扣除的消費稅。由于消費稅不是對所有企業(yè)普遍征收的稅種，經(jīng)常造成計稅失誤。雖然掌握會計核算方法是會計人員的最起碼要求，但要求企業(yè)所有的會計人員都精通稅法，當然也是不可能的。
(三)稅務機關對會計核算人員缺乏有效的監(jiān)督
目前會計人員的管理方式是統(tǒng)一由各級財政部門培訓、發(fā)證及考核。稅務機關對會計核算工作缺乏硬性監(jiān)督。盡管《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十七條規(guī)定了“企業(yè)未按規(guī)定設置、保管賬簿或者保管記賬憑證和有關資料的，責令限期改正，逾期不改正的，可以處以二千元以下的罰款，情節(jié)嚴重的處以二千元以上一萬元以下的罰款”，但對已建立賬簿而核算混亂的，仍無法作出規(guī)范性的處罰。更何況企業(yè)會計核算管理主要遵循的是財政部門制定的《會計準則》，其解釋權不在稅務機關。只通過一般性的稅法宣傳和公示公告，無法使企業(yè)會計人員系統(tǒng)掌握涉稅會計核算方法。但稅務機關辦班培訓又受收費標準和納稅人的承擔能力等諸多因素的限制。長期以義務輔導的形式進行，稅務機關也存在費用的承受能力問題，客觀上影響了部分企業(yè)會計人員涉稅會計核算技能的提高。
二、對策思路
(一)稅收政策的變動應充分考慮到涉稅會計核算變更可能帶來的后果
原來實行“購進扣稅法”或“實耗扣稅法”計征增值稅時，計稅工作量主要集中在材料成本核算和費用歸集環(huán)節(jié)，即使是業(yè)務能力較強的會計人員，也難保證應納稅額的準確性，甚至不同的稅務檢查人員有時也無法保證數(shù)據(jù)的一致，增值稅變成“爭執(zhí)稅”。新的增值稅實施以后，稅收與成本收入直接分別核算，計稅方式更加科學。但增值稅小規(guī)模納稅人達到一般納稅人標準后，在認定審查期間停銷或停購待票(增值稅專用發(fā)票)，致使企業(yè)經(jīng)營間歇性中斷；也有的企業(yè)為減少稅收負擔而采用虛假的涉稅會計核算方法。這些都應該在今后的稅種設計和征管工作中充分予以重視。
(二)應建立統(tǒng)一的涉稅會計核算規(guī)范
建議財政部和國家稅務總局在稅收法律法規(guī)的制定過程中，應盡量保持涉稅會計核算方法的相對穩(wěn)定。在此基礎上，將各稅種所涉及的涉稅會計核算方法，統(tǒng)一匯編成權威和規(guī)范的文本，作為會計教學與培訓的必備教材或操作指導用書，并及時補充和完善。各級稅務機關也應以此為規(guī)范標準，對納稅人進行義務輔導，這樣可以使企業(yè)會計人員迅速掌握涉稅會計核算方法。當然，稅法的嚴密性決定了某個稅種的會計處理方法并不是完全獨立的，需要對稅制各構成要素的深刻理解。企業(yè)會計人員在學習涉稅會計核算方法時，也應及時適應相關稅制要素的變化，保證計稅的準確性。
目前，多數(shù)企業(yè)在會計核算管理方面存在著一些不規(guī)范問題：企業(yè)會計從業(yè)人員的整體素質不高、會計主體界限不清、會計機構與人員配置不到位、不按會計制度的規(guī)定建賬、內(nèi)部監(jiān)督制約機制不到位等等，這一系列問題對企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展造成了嚴重影響，筆者認為，不僅要引起高度重視，還應全面深入地分析這些問題，進而采取相應的措施，以提升企業(yè)會計核算質量。
1.企業(yè)會計從業(yè)人員的素質不高
會計人員的綜合素質以及職業(yè)道德觀念在會計核算監(jiān)督中起著至關重要的作用，可當前，從會計從業(yè)人員的職稱和學歷來看，擁有助師以上職稱和大專以上會計學歷的從業(yè)人員比例過低，總體來說，目前企業(yè)會計從業(yè)人員的素質不容樂觀，其知識結構、業(yè)務水平等都偏低，并且自我管制能力也較差，這無疑給會計核算工作帶來了很大困難。
2.會計主體界限不清
會計主體是會計核算的四大前提之一，目前企業(yè)存在企業(yè)產(chǎn)權與個人財產(chǎn)界限不清問題，企業(yè)財產(chǎn)與個人家庭財產(chǎn)經(jīng)常發(fā)生相互占用的情況。企業(yè)中重要財產(chǎn)管理崗位如出納、倉庫管理等，由家庭成員或親屬擔任，將家庭與企業(yè)財產(chǎn)融為一體。企業(yè)的財產(chǎn)像家庭財產(chǎn)一樣處置，不受任何限制，給會計核算工作帶來不少困難。
3.會計機構與人員配置不到位
會計機構設置與會計人員任用不符合會計規(guī)范要求。基于成本考慮，在會計機構設置上，大多企業(yè)不設置會計機構。在會計人員任用上，企業(yè)最常見的做法就是任用自己的親屬當出納，再外聘兼職做會計。外聘會計往往身兼數(shù)個單位，少則一兩個，多則五六個兼職單位，會計核算的及時性和準確性難以保證，會計核算的質量可想而知?？梢哉f，企業(yè)要想提高會計核算質量，必須合理設置會計機構、科學配置人員。
4.不按會計制度的規(guī)定建賬
大多企業(yè)的賬本主要是應對稅務部門使用發(fā)票，尤其是為了應對增值稅發(fā)票必須建賬的規(guī)定才設立的，并不是出于自身管理的需要。有的企業(yè)甚至根本就沒設賬；即使設賬，賬目也混亂不清。同時，還有相當一部分企業(yè)也沒按會計制度的規(guī)定使用會計科目，根本不遵守會計核算的一般原則，使得預提費用不按規(guī)定攤提；收入與費用完全不配比；人為操縱利潤，采用倒軋方式計算利潤等情況時有發(fā)生。另外，有些企業(yè)還報假賬，在報統(tǒng)計部門、報稅務部門等時用不同的報表，這也是出現(xiàn)在企業(yè)會計核算管理中相當嚴重的一個問題。綜上所述，目前企業(yè)會計核算管理中出現(xiàn)的問題較多，企業(yè)要想求得健康快速發(fā)展，就必須不斷加強會計核算管理工作。
二、加強企業(yè)會計核算管理的措施
企業(yè)要想求得生存和發(fā)展空間必須加強企業(yè)會計核算管理，從會計人員的需要、企業(yè)的需要、社會的需要等多角度來解決目前存在的問題，以提升會計核算的準確性；同時也要解決在促進企業(yè)健康快速發(fā)展中出現(xiàn)的一些實際困難，進而促進企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
1.企業(yè)會計核算內(nèi)部管理的加強。
1.1加強對財會人員從業(yè)資格的管理
企業(yè)應當根據(jù)自身業(yè)務量的大小，按規(guī)定設置會計機構，從而使企業(yè)配備足夠的、業(yè)務素質較高的會計人員。其次，堅持以人為本，從工作、生活等方面關心和愛護會計人員，保證會計人員的工資福利待遇，并積極支持會計人員開展工作。此外，財政部門也要聯(lián)合統(tǒng)計部門、稅務部門等對會計兼職制定一些必要的管理方法，限制會計的兼職數(shù)量，并提出會計兼職核算中最基本的會計核算要求，保證并提高企業(yè)會計核算的質量。
1.2加強會計人員的教育培訓
這就要求企業(yè)不斷加強會計人員教育培訓中的考核。這也要求會計人員熟悉并掌握會計的基本知識，不斷加強業(yè)務學習，嚴格按照會計制度和相關政策法規(guī)處理各種會計事項，并熟練地掌握會計電算化軟件應用、新的會計處理及納稅申報的方式，使會計人員適應不斷變化的形勢要求。同時，企業(yè)還可以實施會計從業(yè)人員的激勵機制，這就要先確定企業(yè)內(nèi)部的激勵機制，以保證會計人員有一定的時間用于參加培訓和學習，在這期間對會計人員進行考核，對不能勝任會計工作的人員及時將其從會計崗位上調換下來；反之，對表現(xiàn)突出的人員要給予一定的獎勵。
1.3加強企業(yè)內(nèi)部會計管理的制度建設
應先建立健全企業(yè)內(nèi)部會計管理制度，因為這是貫徹執(zhí)行會計法規(guī)，保證企業(yè)會計工作有序進行的重要措施，也是加強會計工作的重要手段。其中，內(nèi)部會計管理制度具體包括內(nèi)部會計管理體系、會計人員崗位責任制、內(nèi)部牽制制度、財務處理程序制度、財務會計分析制度等?？偠灾?，企業(yè)必須在建立健全企業(yè)內(nèi)部會計管理制度的前提下，不斷加強企業(yè)內(nèi)部管理制度建設，進而從制度上保證會計工作水平的不斷提高。
2.企業(yè)會計核算外部監(jiān)管的加強。
2.1加強政府的監(jiān)督力度和執(zhí)法力度
要加強企業(yè)會計核算的外部監(jiān)管，就必須充分發(fā)揮政府機構的作用。這就需要政府依據(jù)法律、行政法規(guī)的規(guī)定等，對各企業(yè)會計核算工作中的會計行為、會計資料進行全面監(jiān)管，與企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督起互補作用。首先，政府部門應定期或不定期組織進行企業(yè)會計核算工作檢查，這樣不僅可以及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)會計核算工作中存在的違法、違規(guī)行為等，還能促進企業(yè)會計人員之間的相互交流，有助于推動企業(yè)會計核算工作水平的提高。其次，政府應對注冊會計師執(zhí)業(yè)質量進行監(jiān)管，并向企業(yè)提供會計方面的法律、法規(guī)和政策咨詢服務。
2.2加強企業(yè)執(zhí)法情況的檢查
本文剖析了中央銀行會計核算數(shù)據(jù)集中系統(tǒng)上線后對中央銀行會計核算管理工作帶來的挑戰(zhàn)，并從COSO框架五大要素的角度，提出了構建會計核算內(nèi)部管理體系的對策建議。
關鍵詞:
ACS;COSO;會計核算管理
2014年6月30日，中央銀行會計核算數(shù)據(jù)集中系統(tǒng)(ACS)在全國正式上線運行，ACS系統(tǒng)的上線運行對進一步暢通貨幣政策傳導機制、促進金融穩(wěn)定運行、提高資源配置效率具有重要意義。在當前數(shù)據(jù)大集中的背景下，如何在制度框架層面加強內(nèi)部控制管理以應對系統(tǒng)風險等諸多問題，成為中央銀行會計核算管理工作亟需解決的課題。本文基于借鑒國際通行的COSO框架，嘗試從控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通以及監(jiān)控活動等五個方面構建會計核算的內(nèi)部管理體系，以期有效化解相關風險。
一、ACS系統(tǒng)運行給中央銀行會計核算管理工作帶來的挑戰(zhàn)
(一)時序管理更為嚴格。
ABS系統(tǒng)運行時期，各營業(yè)部門除涉及清算賬戶業(yè)務需在17:00前處理完畢外，其余業(yè)務可根據(jù)當日處理情況做適當延長，各核算主體在時序管理上有較大自主性。ACS系統(tǒng)上線后，原核算主體均變?yōu)楹怂憔W(wǎng)點，網(wǎng)點受理并掃描上傳憑證影像至總行業(yè)務處理中心集中錄入、審核，數(shù)據(jù)全國范圍集中存儲，實現(xiàn)了會計核算全國“一本賬”。由于是全國集中記賬，各核算網(wǎng)點就需嚴格遵守ACS系統(tǒng)運行時序安排，在9:00前完成簽到處理、17:00左右網(wǎng)點簽退。如遇緊急特殊業(yè)務需延長ACS系統(tǒng)業(yè)務處理時間，需嚴格按照有關規(guī)定向總行申請，批準后方可進行。
(二)管理理念發(fā)生轉變。
ACS系統(tǒng)上線后，由于其流程的再造、崗位職能的變化，使得不同級別的支付結算管理部門人員的會計核算管理理念發(fā)生了重要變化。一是省級支付結算部門人員工作要由管理型向操作型轉變。ABS時期，省級支付結算部門人員不參與具體核算，在ABS崗位設置中不承擔任何角色，主要負責轄內(nèi)有關會計核算制度的制定、定期開展會計核算檢查、組織做好應急演練等工作，工作重心偏管理。ACS系統(tǒng)上線后，大部分省份，省級運管中心設在支付結算部門，省級支付結算部門人員在ACS系統(tǒng)中承擔著一定的角色，除了要繼續(xù)做好管理型工作外，還需向操作型轉變，負責具體有關參數(shù)的設置、崗位人員角色的設置及調整、轄內(nèi)業(yè)務的監(jiān)測、解答有關核算類各種疑問。二是市級支付結算部門人員工作由操作型向管理型轉變。2015年，根據(jù)人民銀行總行《關于調整中國人民銀行地(市)中心支行內(nèi)設機構設置的指導意見》的要求，原地市中支營業(yè)部門變更為支付結算部門。變更前營業(yè)人員主要負責本網(wǎng)點日常會計核算基本操作，對會計核算人員要求較低。變更后，支付結算人員除了要做好本網(wǎng)點會計核算業(yè)務外，還需對內(nèi)做好轄內(nèi)各營業(yè)網(wǎng)點會計管理工作及事后監(jiān)督工作，對外做好各銀行機構的監(jiān)督檢查工作。
(三)對系統(tǒng)安全依賴性更強。
ACS系統(tǒng)實現(xiàn)了數(shù)據(jù)集中存儲、業(yè)務集中處理、風險集中控制，并以總賬系統(tǒng)為核心，以業(yè)務處理子系統(tǒng)、業(yè)務監(jiān)督子系統(tǒng)、會計數(shù)據(jù)信息管理子系統(tǒng)、會計檔案管理子系統(tǒng)、協(xié)同平臺、流動性查詢、綜合前置業(yè)務系統(tǒng)等子系統(tǒng)或模塊共同組成的會計核算業(yè)務系統(tǒng)，與支付系統(tǒng)連接，成為了人民銀行重要的綜合業(yè)務系統(tǒng)。一方面，在數(shù)據(jù)全國集中存儲、業(yè)務集中錄入的模式下，若總行對外服務中斷，可能會波及全國大部分地區(qū)乃至全國ACS系統(tǒng)業(yè)務的處理，相較于以往的系統(tǒng)只波及局部地區(qū)而言，系統(tǒng)風險的傳染性更強，因此全國業(yè)務的成功處理與總行級系統(tǒng)運行的穩(wěn)定密切相關。另一方面，各營業(yè)網(wǎng)點憑證影像能否完整上傳而最終被成功記賬，也依賴于本行軟硬件設施、通信網(wǎng)絡、科技人才力量等多重因素，局部系統(tǒng)安全也是決定本營業(yè)網(wǎng)點業(yè)務處理的關鍵。
(四)風險點發(fā)生轉移。
一是人員整體素質下降的風險。一方面ACS系統(tǒng)上線后，營業(yè)網(wǎng)點主要職責是業(yè)務受理及憑證的掃描上傳，業(yè)務處理由后臺集中處理，網(wǎng)點不再承擔具體的記賬工作。由于操作的單一定勢，使業(yè)務人員對賬務處理“只知其一，不知其二”，長此以往業(yè)務人員在工作中較易形成只簡單操作，而不觀察思考，工作能力及水平得不到提高。另一方面，由于各營業(yè)網(wǎng)點業(yè)務人員平均年齡在40歲以上且較年輕的人員也多為聘用制人員，由于受到年齡及編制的影響，學習能力及學習動力不強。二是對憑證真實性審核壓力加大。由于后臺記賬依據(jù)的是掃描上傳后的憑證影像，而不是原始紙質憑證，為了確保所記賬務的真實性、完整性，網(wǎng)點對原始憑證的審核就顯得尤為重要，成為ACS系統(tǒng)數(shù)據(jù)集中處理模式下，營業(yè)網(wǎng)點承擔的主要風險點，也是確保會計核算質量的第一道關口。
二、COSO內(nèi)部控制框架對加強中央銀行會計核算管理的啟示
(一)COSO內(nèi)部控制框架簡介。
COSO是從屬于美國反虛假財務報告委員會(也被稱為Treadway委員會)的自愿性私人組織，其于1992年的《內(nèi)部控制———整體框架》是最為廣泛認可的針對內(nèi)部控制整合框架的國際標準，并于2013年進行了最新版本的。COSO內(nèi)部控制框架包括控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通以及監(jiān)控活動作為框架的五大要素，這五要素包含范圍廣且相互關聯(lián):控制環(huán)境是其他控制要素的基礎，如果沒有良好的控制環(huán)境，任何健全的內(nèi)部控制制度也不可能有效執(zhí)行;在規(guī)劃控制活動時，必須對企業(yè)可能面臨的風險進行詳細分析;風險評估和控制活動必須借助于信息與溝通;同時，內(nèi)部控制的設計和執(zhí)行必須受到有效監(jiān)控。
(二)啟示。
1.關注會計核算環(huán)境新變化。COSO內(nèi)部控制環(huán)境是內(nèi)部控制的基礎，由于ACS系統(tǒng)上線運行，會計核算環(huán)境發(fā)生了根本性的變化，會計核算形式采取了集中化處理、系統(tǒng)運行時序也遵循全國統(tǒng)一標準，根據(jù)環(huán)境變化，從制度建設入手是有效控制環(huán)境變化的主要手段。
2.從多個層面分析內(nèi)部控制風險。COSO內(nèi)控理念強調風險評估是內(nèi)部控制的重要要素，是內(nèi)部控制的前提，為內(nèi)部控制提供了條件。ACS系統(tǒng)會計核算模式下，可借鑒COSO風險評估方法，建立風險評估體系，并從多層面、多角度對會計核算可能面臨的風險進行有效評估。
3.實現(xiàn)控制活動由單一“人控”向“技控+人控”轉變。COSO控制活動強調關于開展技術的一般控制活動要以支持目標的實現(xiàn)為原則，也就是說要針對風險采取必要的措施。當前中央銀行會計核算數(shù)據(jù)集中模式下，確保ACS系統(tǒng)運行安全顯得尤為重要，同時，強調人的作用，加強人員控制，實現(xiàn)“技控+人控”的雙控模式，是確保ACS系統(tǒng)穩(wěn)定運行防范資金風險的有效手段。
4.重視信息與溝通在中央銀行會計核算內(nèi)部管理中的作用。COSO內(nèi)控理念強調信息與溝通是有效實施內(nèi)部控制的保障，其直接影響著單位經(jīng)營目標的實現(xiàn)。以往中央銀行會計核算管理更強調制度建設、監(jiān)督檢查等方面，對信息與溝通較少涉及，忽略了其在內(nèi)部管理中的橋梁紐帶作用。
5.建立動態(tài)可持續(xù)的監(jiān)督方式。COSO內(nèi)控理念強調監(jiān)督與經(jīng)營活動是有機結合，經(jīng)營活動不停止，因此內(nèi)部監(jiān)控也應不停止。由于中央銀行會計核算環(huán)境及風險點的變化，監(jiān)督工作應由傳統(tǒng)的注重事后監(jiān)督向事前、事中風險控制轉變，逐步形成以風險防范為導向的監(jiān)督模式，實現(xiàn)監(jiān)督從靜態(tài)操作向動態(tài)預警轉變。
三、對策建議
(一)根據(jù)環(huán)境變化，合理推進內(nèi)部控制制度建設。
在新環(huán)境下，人民銀行各省會中支應根據(jù)總行近年來不斷制定或修訂的會計核算相關制度細化本省有關實施細則或補充規(guī)定，并抓好各項制度的具體落實;同時應根據(jù)崗位的變化修訂相應崗位職責，建立獎懲考評機制，對未落實崗位職責、制度執(zhí)行不嚴、風險防范不力的做到責任追究有據(jù)可依。
(二)加強風險評估，提高應急處置能力。
一方面應建立風險評估體系，對可能影響ACS系統(tǒng)會計核算、造成資金風險的各要素進行梳理和評估，對各風險進行分級，建立風險評估模型。另一方面對現(xiàn)有的已暴露出來的網(wǎng)絡技術風險、人員風險、憑證審核風險等風險采取必要的防范措施。一是采取以真實業(yè)務為背景的ACS應急演練。ACS應急演練必須落到實處，要從過去注重“演”轉變?yōu)樽⒅?ldquo;練”，要以真實業(yè)務為背景，對手工應急及異地應急兩種方式熟練掌握。二是注重會計隊伍人才建設。加強崗位職責、業(yè)務知識等基礎知識的學習，將送知識下基層、集中培訓、網(wǎng)絡學習、自學等多種方式相結合，不斷提高基層會計核算人員的履職能力。三是加強前端風險防范。加強業(yè)務受理及憑證要素的審核力度，嚴格履行重大會計事項審批制度，會計主管定期檢查及會計檢查輔導都應將查看原始憑證納入檢點。
(三)明確內(nèi)控要素，科學構建內(nèi)部控制體系。
一是加強計算機及網(wǎng)絡安全控制。不斷優(yōu)化系統(tǒng)功能，增強系統(tǒng)的穩(wěn)定性及控制風險的能力，做好系統(tǒng)的運行維護及監(jiān)控工作，遇到問題早發(fā)現(xiàn)早處理。二是嚴格做好對會計人員的人員控制。履行好請銷假手續(xù)，妥善保管個人登錄密碼及數(shù)字證書，在人員允許的條件下定期進行崗位輪換。三是引入非現(xiàn)場監(jiān)管，豐富日常監(jiān)控手段。省級支付結算管理部門可充分利用ACS系統(tǒng)功能，對全轄營業(yè)網(wǎng)點人員系統(tǒng)登錄簽退、業(yè)務差錯、參數(shù)設置、系統(tǒng)運行等情況進行非現(xiàn)場監(jiān)控，不斷提高日常監(jiān)控效率。
(四)增強信息共享，完善溝通協(xié)調機制。
（一）國庫會計核算管理步入一個全新發(fā)展時期。隨著國庫會計核算新系統(tǒng)運行、現(xiàn)代化支付系統(tǒng)的開通以及央行會計“四集中”的實施，國庫資金清算業(yè)務將擺脫長期以來對會計營業(yè)部門的依靠，減少資金匯劃環(huán)節(jié)，擁有如現(xiàn)代化支付系統(tǒng)、國庫內(nèi)部往來、同城票據(jù)交換等直達、暢通、多樣的資金匯劃手段，國庫會計核算發(fā)展形成較為獨立的體系，國庫資金運行從此駛上快車道。國庫會計核算管理工作正步入一個全新的發(fā)展時期。
（二）金融、財政體制改革給國庫帶來的機遇與挑戰(zhàn)。央行職能分拆、財政體制改革的逐步深入及財政存款計付利息政策的實施，這些改革舉措無疑豐富了國庫會計核算工作的內(nèi)涵，拓寬了國庫監(jiān)管范圍，提高了對國庫會計信息報送質量的要求。對我們來說既是機遇也是挑戰(zhàn)，國庫部門應把握機遇、更新觀念、調整思路、擺正位置，更好地發(fā)揮國庫是財政政策和貨幣政策聯(lián)結點的重要作用，為穩(wěn)健的貨幣政策和積極的財政政策提供更有效的決策依據(jù)。因此，各級國庫必須樹立資金時間價值理念，加強對財政資金的管理，提高財政資金運作的效率。
（一）資金清算方面。國庫資金清算方式快捷、多樣增大了資金清算風險。具體表現(xiàn)在四個方面：1.國庫資金風險點前移。國庫資金清算由過去單一的“行庫往來”方式轉變?yōu)榘ìF(xiàn)代化支付系統(tǒng)、同城票據(jù)交換、國庫內(nèi)部往來在內(nèi)的多種資金清算方式，使國庫直接處于資金清算第一線。2.資金安全意識淡薄。長期以來，由于國庫部門的資金劃轉都是通過會計營業(yè)部門，國庫人員對國庫資金清算風險的認識存在不足，資金安全意識比較淡薄，習慣于傳統(tǒng)意義的“賬平表對”。而國庫直接參加聯(lián)行資金清算，印、押、證的管理、查詢、查復的處理、突發(fā)事件處置等高風險業(yè)務將直接考驗國庫人員安全防范意識。3.思想道德風險突顯。國庫業(yè)務處理和風險防范最終還是要由人來實現(xiàn)，從歷年各地國庫出現(xiàn)的案件我們可以發(fā)現(xiàn)，因人員思想道德偏差而導致國家財產(chǎn)遭受巨額損失，因此我們說道德風險是整個國庫風險中隱蔽性最強、危害性最大的風險。
（二）內(nèi)控制度方面。相對于國庫外部改革的深入和國庫會計電算化建設步伐的加快，國庫會計制度建設更顯滯后。主要表現(xiàn)在以下兩個方面。一是現(xiàn)行制度不能涵蓋整個國庫核算業(yè)務的全過程，存在制度空白點。如對國庫電算化操作方面缺乏明確統(tǒng)一可操作性的規(guī)定，存在規(guī)范運用國庫業(yè)務信息技術的制度盲區(qū)。二是崗位設置與國庫人員不足之間的矛盾表現(xiàn)突出。如果按照新的操作規(guī)定要求，各地國庫人員配備將嚴重不足，勢必造成兼崗現(xiàn)象普遍存在，某些內(nèi)控制度將形同虛設，會計核算的質量和風險防范會大打折扣。
（三）系統(tǒng)網(wǎng)絡方面。隨著國庫會計核算對計算機依賴性逐漸加深，網(wǎng)絡、計算機以及系統(tǒng)安全成為國庫管理工作中的重要內(nèi)容。我們認為國庫會計核算系統(tǒng)主要存在的安全隱患有：一是計算機病毒風險。目前，國庫核算系統(tǒng)通過MT及NOTE系統(tǒng)向上級國庫上報日報，這種半開放的網(wǎng)絡模式極易使處在中心的國庫核算系統(tǒng)受到病毒侵害。二是網(wǎng)絡非法侵害。由于國庫會計核算系統(tǒng)業(yè)務用機和其他機器處于同等地位，內(nèi)聯(lián)網(wǎng)上任何一臺機器，只要安裝了國庫會計核算系統(tǒng)，就有可能作為客戶端登陸服務器進行非法操作。三是應用系統(tǒng)本身設計缺陷的風險，如系統(tǒng)訪問控制不嚴密；缺少對通信傳輸操作的控制，未能真正實現(xiàn)崗位互控的作用。四是系統(tǒng)的內(nèi)部控制功能不足。主要表現(xiàn)在系統(tǒng)對參數(shù)設置、科目屬性、級次、比例等不能實現(xiàn)系統(tǒng)自動審核控制，仍需要人工操作，伴隨著很大的隨意性。以上問題的存在都直接影響國庫業(yè)務充分發(fā)揮電算化核算的效率。版權所有
（四）監(jiān)督管理方面。由于國庫內(nèi)外部改革和資金清算方式的改變，國庫資金風險點前移，國庫監(jiān)管窗口也隨之前移。國庫會計核算不僅需要事后監(jiān)督，更應加強事中監(jiān)督。當前國庫會計核算監(jiān)督管理存在兩個突出問題。一是監(jiān)督管理的對象過于狹窄，監(jiān)督管理工作基本上停留在對紙制傳票、報表、賬薄的事后監(jiān)督，這種依靠手工完成事后監(jiān)督的管理模式已越來越不適應國庫核算電算化和國庫業(yè)務快速發(fā)展的需要，更不能有效防范和化解資金風險。二是國庫監(jiān)督管理職能弱化，國庫部門在實際的監(jiān)督管理中只能行使監(jiān)督和建議權，而沒有相應的處罰措施，特別是國庫單一賬戶體系建立后，授權支付和直接支付以及公共支出改變了國庫原有的庫款支撥核算方式。然而與之相應的國庫監(jiān)管管理職能卻沒有得到加強，這種滯后的局面將不利于國庫對預算執(zhí)行監(jiān)督作用的發(fā)揮。
（一）健全制度、統(tǒng)一流程、規(guī)范操作。首先，央行職能調整之后，國庫監(jiān)管的內(nèi)容、范圍、職責、措施、手段應在有關制度或法律中予以明確，為國庫監(jiān)管職能提供強有力的制度保障。同時，針對業(yè)務的發(fā)展和國庫會計核算電算化程度的提高，對原有制度中一些與現(xiàn)時業(yè)務不配套、不銜接以及滯后的規(guī)定予以修訂、補充，研究制定國庫會計電子設備和網(wǎng)絡管理方面制度，形成一套較為完整與之相匹配的制度加以規(guī)范和約束，以適應國庫業(yè)務的未來發(fā)展。其次，通過制定科學統(tǒng)一的業(yè)務操作流程，進而實現(xiàn)國庫業(yè)務規(guī)范化操作，特別是關鍵環(huán)節(jié)要制定出環(huán)環(huán)相扣的統(tǒng)一的操作流程，建立起確保國庫資金安全的制度屏障。除此還要制定出異常業(yè)務處理的應急方案，以備突發(fā)事件下國庫會計核算能夠得以順利開展。
（二）強化內(nèi)控，構建起國庫資金風險三道防線。要切實防范國庫資金風險，確保國庫資金安全，國庫部門應與會計、科技、支付清算等相關部門建立溝通協(xié)調機制，共同研究、分析和查找風險的成因，并制定出切實可行的監(jiān)督和防范措施，構建起有效控制國庫資金風險的自控、互控和監(jiān)控三道防線：1.自控防線。在科學設置崗位和合理分工的基礎上，建立健全對賬制度和查詢查復制度，真正做到及時查詢，有查必復，及時對賬，相互簽章。2.互控防線。建立“前臺核算”與“后臺檢查”相分離的機制，明確責任，相互合作，相互制約，對關鍵性崗位要實行監(jiān)督、制約機制，確保資金安全和印、押、證三分管原則，嚴禁財務處理的“一手清”。3.監(jiān)控防線。建立事前、事中、事后全方位監(jiān)控網(wǎng)絡，加大事后監(jiān)督的監(jiān)督管理力度，實現(xiàn)事后監(jiān)督的電算化操作，提高事后監(jiān)督的效率。通過以上三道防線的建立使內(nèi)控制度貫穿于業(yè)務核算的全過程，保證國庫資金收支準確、及時、完整，從根本上防范國庫資金風險。
（三）轉變觀念，調整會計核算管理工作新思路。1.強化風險意識。面對國庫資金匯劃清算方式的增加和風險點的前移。各級國庫必須運用各種有效手段提高國庫干部風險意識，加強防范措施，把監(jiān)督管理的重心轉移到對國庫資金風險的防范，嚴把資金進出關。2.增強時效觀念。國庫存款計付利息是國庫部門一項嶄新的業(yè)務，是推進財政國庫管理制度改革的又一新舉措。各級國庫要充分認識到國庫存款計息工作的重要性和必要性，扭轉在辦理財政資金收支及時性上的認識偏差，擯棄視財政資金為“數(shù)字”的舊觀念，增強財政資金收支時效價值的新理念，為提高財政資金的運行效率提供優(yōu)質服務。3.調整監(jiān)管思路，由于單一賬戶改革后預算資金撥付業(yè)務由國庫部門延伸到財政集中收付業(yè)務的商業(yè)銀行。針對這一變化，國庫應調整監(jiān)管思路，充分發(fā)揮人民銀行在經(jīng)理國庫、為財政提供服務過程中的監(jiān)管職能作用，切實履行對商業(yè)銀行零余額賬戶及財政資金支付清算業(yè)務的監(jiān)督職能，督促銀行規(guī)范核算行為，及時、準確、安全地劃撥財政資金。建立財、稅、庫、行及與人大、審計等部門的聯(lián)系機制，對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的問題及時溝通、反映，切實發(fā)揮國庫在財政資金運行風險上的“預警”作用。
（四）優(yōu)化和完善新系統(tǒng)及內(nèi)部網(wǎng)絡建設。針對目前新系統(tǒng)及網(wǎng)絡方面存在的問題和風險，我們認為應采取以下措施：一是對系統(tǒng)不斷進行優(yōu)化和完善，如增加對業(yè)務系統(tǒng)口令惡意登錄識別、報警、記載和封鎖等功能，增強系統(tǒng)安全防范自控能力。盡快開發(fā)補充國庫事后監(jiān)督功能，提高事后監(jiān)督工作的效率，為國庫資金安全和國庫會計核算質量保駕護航。二是在內(nèi)聯(lián)網(wǎng)上配置一個子網(wǎng)，區(qū)別于其他辦公用機的網(wǎng)段和IP地址，將國庫業(yè)務用機構納入其中。由此，國庫會計核算系統(tǒng)以外的機器將無法訪問，在一定程度上增強了國庫會計核算系統(tǒng)的安全系數(shù)。三是加強國庫業(yè)務用機使用的管理，不僅要在所有業(yè)務用機上安裝殺毒軟件，而且要對殺毒軟件隨時更新。四是對新系統(tǒng)數(shù)據(jù)備份采取雙重備份，在設置共享時要設置專門的用戶，權限應設置為只讀，保證國庫資金數(shù)據(jù)不被篡改。
