時(shí)間：2023-09-26 17:29:13
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上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊是指上市公司為獲取不正當(dāng)利益，故意漏報(bào)、謹(jǐn)報(bào)、瞞報(bào)重要性和實(shí)質(zhì)性財(cái)務(wù)事實(shí)的主觀欺詐性違紀(jì)違法行為。其具備以下特征：
1.舞弊主體。上市公司的管理層是上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的主體，舞弊通常在主觀上是有意的。
2.舞弊客體。會(huì)計(jì)資料是上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的客體，公司經(jīng)常利用會(huì)計(jì)政策的漏洞，運(yùn)用不合理的會(huì)計(jì)方法，偽造、變?cè)鞎?huì)計(jì)憑證或虛構(gòu)業(yè)務(wù)等舞弊方式。
3.舞弊形成的性質(zhì)。財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊與無意的虛假陳述不同，它是通過虛構(gòu)或者篡改真實(shí)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以達(dá)到一定目的的故意行為。
二、上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的影響因素
1.信息不對(duì)稱。會(huì)計(jì)信息是上市公司的經(jīng)營(yíng)者向股東傳遞公司運(yùn)轉(zhuǎn)、盈利情況的主要載體。上市公司的經(jīng)營(yíng)者和股東之間在會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量上擁有著高度不對(duì)稱的信息，為個(gè)人或集團(tuán)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行舞弊提供了客觀條件。
2.上市公司治理結(jié)構(gòu)不合理
（1）股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理。我國(guó)目前證券市場(chǎng)上國(guó)有股和法人股在上市公司中占較大的比重，形成“一股獨(dú)大”的情況。
（2）獨(dú)立董事不獨(dú)立。獨(dú)立董事是指在經(jīng)濟(jì)利益和人事關(guān)系上獨(dú)立于上市公司、上市公司管理層、上市公司股東之外的外部董事。上市公司對(duì)獨(dú)立董事的激勵(lì)作用主要體現(xiàn)在薪酬支付，但由于其數(shù)量有限，因而激勵(lì)效果難以發(fā)揮。
（3）監(jiān)事會(huì)監(jiān)控不力。一方面，監(jiān)事會(huì)不經(jīng)常參與公司的日常經(jīng)營(yíng)管理，更無從進(jìn)行監(jiān)督。另一方面，董事會(huì)成員的薪酬、待遇等都基本掌握在經(jīng)營(yíng)者手中，監(jiān)督過程不能保持獨(dú)立。
3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性不強(qiáng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅要對(duì)公司的相關(guān)投資者負(fù)責(zé)，而且對(duì)整個(gè)社會(huì)負(fù)有一定的責(zé)任。在我國(guó)，通常委托人與被審計(jì)人為同一主體，作為經(jīng)濟(jì)人的注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難保持應(yīng)有的獨(dú)立性，從而無法保證審計(jì)質(zhì)量。
4.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的漏洞與執(zhí)行的伸縮性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通常都是原則性的規(guī)定，其解釋靈活性頗高。在實(shí)例應(yīng)用中，不同專業(yè)素質(zhì)和工作經(jīng)驗(yàn)的會(huì)計(jì)人員會(huì)采取不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。另外，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂具有相對(duì)滯后性，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從頒布到具體應(yīng)用需要一個(gè)過程，在這期間許多上市公司都會(huì)鉆空子，達(dá)到攫取經(jīng)濟(jì)或政治利益的目標(biāo)。
5.政府過度干預(yù)。我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展尚且不成熟，政企在一定意義上并沒有完全脫鉤，使得政府習(xí)慣于直接對(duì)所在地區(qū)上市公司進(jìn)行干預(yù)。因此，很多地方政府出于地方利益、政績(jī)等因素的考慮，常與上市公司相互勾結(jié)牟取利益。
6.道德誠(chéng)信素養(yǎng)的缺失。一些會(huì)計(jì)人員道德誠(chéng)信缺失，在利益的誘惑下不能保持會(huì)計(jì)從業(yè)人員的基本道德及行業(yè)素養(yǎng)，很難客觀公正地完成會(huì)計(jì)、審計(jì)工作，甚至協(xié)助上市公司弄虛作假。
三、防范上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的治理對(duì)策
1.完善公司治理結(jié)構(gòu)。優(yōu)化公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事會(huì)的結(jié)構(gòu)、防止出現(xiàn)“一股獨(dú)大”的現(xiàn)象，采取有效的措施控制大股東權(quán)力的行使，避免出現(xiàn)通過財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊而謀取利潤(rùn)的現(xiàn)象發(fā)生，并從以下方面考慮：首先，要改變我國(guó)上市公司人員重迭的情況，應(yīng)盡量避免董事會(huì)成員和管理層人員的交叉迭置。其次，應(yīng)該強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督職能，并建立有效的獨(dú)立董事制度。
2.強(qiáng)化審計(jì)的獨(dú)立性。獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師賴以生存的根本，是能否有效進(jìn)行上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)的關(guān)鍵所在。因此增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性至關(guān)重要，需要做到以下幾點(diǎn)：
改變注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)自負(fù)盈虧、經(jīng)濟(jì)上依賴被審公司的情況；財(cái)政部門應(yīng)明確職責(zé)，切實(shí)做好監(jiān)管工作；實(shí)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師輪換制度，以防注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位共謀舞弊。
3.完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是各種利益相關(guān)主體的多次博弈的結(jié)果，不僅僅是純技術(shù)性的，往往帶有一定的政治因素。因此，完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有重要的意義，需要做到以下幾點(diǎn)：
進(jìn)一步完善和優(yōu)化會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度；增加會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可靠性；減少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)施過程中的阻礙。
《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則指南（2006）》對(duì)“管理層舞弊”做了明確界定，指出：所謂管理層舞弊，即是由被審計(jì)公司的一個(gè)或多個(gè)管理層或治理層人員主導(dǎo)的，通過重大錯(cuò)誤性財(cái)務(wù)報(bào)告方式進(jìn)行的蓄意欺詐行為，以此謀取非正當(dāng)利益。這里需要明確的是，管理層舞弊是一個(gè)法律概念，注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為審計(jì)人員并不具備管理層舞弊與否的判定資格，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所要判定的僅僅是這種舞弊行為對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)的影響和關(guān)聯(lián)。
我國(guó)公司審計(jì)中的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊現(xiàn)象頻發(fā)，不僅影響審計(jì)結(jié)果，導(dǎo)致審計(jì)失敗，從長(zhǎng)遠(yuǎn)角度審視，財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊更影響了投資者收益，影響了社會(huì)穩(wěn)定以及我國(guó)經(jīng)濟(jì)和諧健康發(fā)展，因此必須予以重視并研究解決。目前我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊現(xiàn)象中，不容忽視的一個(gè)問題就是管理層舞弊。
二、審計(jì)失敗的定義及影響因素
對(duì)于“審計(jì)失敗”的定義，目前學(xué)術(shù)界說法不一，筆者研究了各種論斷，結(jié)合筆者自己的觀點(diǎn)，認(rèn)為審計(jì)失敗應(yīng)該包括以下兩層含義：其一，從注冊(cè)會(huì)計(jì)師角度而言，審計(jì)失敗即是指由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人在審計(jì)工作中的失誤，未能嚴(yán)格遵照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行從而對(duì)審計(jì)結(jié)果得出不當(dāng)結(jié)論或意見；其二，從企業(yè)角度而言，審計(jì)失敗是指企業(yè)無意失誤或者為了某種目的故意采取舞弊行為，導(dǎo)致公司財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，從而影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)結(jié)果做出正確論斷。
從以上對(duì)審計(jì)失敗的定義闡釋可以看出，審計(jì)失敗的主要影響因素可以從兩個(gè)層面去理解：第一個(gè)層面是對(duì)會(huì)計(jì)師的審計(jì)能力提出要求，即要求審計(jì)負(fù)責(zé)人需要具備專業(yè)的能力，并履行必要的準(zhǔn)則，由此能夠完全解讀企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表并具備發(fā)現(xiàn)重大差錯(cuò)的能力；第二個(gè)層面是對(duì)企業(yè)提出要求，即由于企業(yè)故意舞弊并可以掩蓋此種舞弊行為，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師憑借自身的財(cái)務(wù)知識(shí)和審計(jì)流程無法發(fā)現(xiàn)。這兩層含義的最終結(jié)果都是導(dǎo)致審計(jì)失敗，但顯然應(yīng)該由不同主體承擔(dān)責(zé)任，“注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)能力”和“企業(yè)管理層舞弊”也是目前導(dǎo)致審計(jì)失敗的兩個(gè)主體影響因素。
三、管理層舞弊情況下避免審計(jì)失敗的方法
針對(duì)以上論述，以及結(jié)合現(xiàn)有管理層舞弊的形式、現(xiàn)狀及特征提出管理層舞弊情況下避免審計(jì)失敗的具體實(shí)施方法如下：
（一）改善審查方法，加強(qiáng)審查力度
首先，企業(yè)內(nèi)控制度是企業(yè)自身防范財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)誤和財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的重要一環(huán)，如果一個(gè)企業(yè)存在舞弊現(xiàn)象，首先說明該企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)存在漏洞。同理，如果在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制管理制度體系不健全，不規(guī)范，甚至漏洞百出，就有理由懷疑其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的合規(guī)性以及財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性。因此在審計(jì)工作實(shí)踐中，首先要核查企業(yè)內(nèi)控制度，是否有嚴(yán)格的流程體系，是否有明確的權(quán)責(zé)劃分，是否制訂了風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和錯(cuò)誤預(yù)防糾正機(jī)制，等等。
其次，審計(jì)人員應(yīng)對(duì)于企業(yè)重大資產(chǎn)結(jié)構(gòu)變動(dòng)保持必要的警覺，對(duì)在會(huì)計(jì)期間的資產(chǎn)重組、資產(chǎn)置換、資產(chǎn)抵押，審計(jì)人員應(yīng)充分調(diào)查其必要性，合法性，對(duì)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)變化的整個(gè)流程、目的、結(jié)果進(jìn)行分析論證，從而核實(shí)其中是否存在利用資產(chǎn)結(jié)構(gòu)調(diào)整調(diào)節(jié)利潤(rùn)、逃避稅收等的管理層舞弊行為的發(fā)生，尤其對(duì)于資產(chǎn)抵押、資產(chǎn)抵債、資產(chǎn)投資等行為，要認(rèn)真核實(shí)資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值和置換價(jià)值間的一致性。
再次，企業(yè)管理層為融資需求，或者為逃避稅費(fèi)，常常會(huì)人為操縱利潤(rùn)報(bào)表，以達(dá)到個(gè)人和企業(yè)不當(dāng)?shù)美哪康?。針?duì)此種情況，審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)針對(duì)不合理和不合規(guī)的利潤(rùn)變動(dòng)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注，時(shí)刻保持懷疑態(tài)度和審慎態(tài)度，本著強(qiáng)烈的責(zé)任心和職業(yè)道德逐一核實(shí)，追本溯源，找出此種異常的真正原因。這里的“異常利潤(rùn)”包括利潤(rùn)過高、利潤(rùn)過低、其他賬目表述不清的利潤(rùn)來源等等，通過確認(rèn)異常利潤(rùn)的真實(shí)性和合規(guī)性來防范管理層舞弊的發(fā)生。
（二）全面掌控企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)
審計(jì)人員在對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審核時(shí)，要從生成機(jī)制和表現(xiàn)結(jié)果等方面全面分析和把握企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，發(fā)現(xiàn)管理層舞弊行為，避免審計(jì)失敗。首先，要明確管理層財(cái)務(wù)舞弊行為并非偶然因素和隨機(jī)產(chǎn)生，而一定是通過多種因素作用的有動(dòng)機(jī)、有預(yù)謀、有目的的行為；其次，管理層舞弊也不是獨(dú)立的財(cái)務(wù)報(bào)表造假行為，而一定是同企業(yè)操作實(shí)際相關(guān)聯(lián)，同企業(yè)存貨、采購(gòu)、營(yíng)銷、現(xiàn)金流、組織管理等有著必然聯(lián)系?，F(xiàn)有對(duì)管理層舞弊導(dǎo)致審計(jì)失敗的實(shí)踐研究表明，很大一部分舞弊行為實(shí)則都能通過對(duì)企業(yè)的全面了解和分析而預(yù)測(cè)出來，如從企業(yè)經(jīng)營(yíng)表現(xiàn)、企業(yè)內(nèi)部管理者和員工的日常行為，以及企業(yè)披露的財(cái)務(wù)報(bào)表、會(huì)計(jì)信息中找到財(cái)務(wù)舞弊的蛛絲馬跡。由于企業(yè)管理層舞弊必然源于特定的利益動(dòng)機(jī)，而這些動(dòng)機(jī)都是通過人為操縱企業(yè)賬面價(jià)值來實(shí)現(xiàn)的，要么是提升企業(yè)賬面價(jià)值，要么掩蓋企業(yè)真實(shí)價(jià)值。而現(xiàn)代會(huì)計(jì)制度作為記錄和反應(yīng)企業(yè)真實(shí)價(jià)值的管理體系，具有嚴(yán)謹(jǐn)?shù)倪壿嬯P(guān)系和承接關(guān)系，亦即任何舞弊行為原則上都能通過企業(yè)會(huì)計(jì)信息反映出來。
【關(guān)鍵詞】關(guān)聯(lián)方交易 關(guān)聯(lián)方交易舞弊 對(duì)策
一、關(guān)聯(lián)方交易的概念及影響
（一）關(guān)聯(lián)方交易的概念
關(guān)聯(lián)方作為關(guān)聯(lián)方交易的主體，對(duì)其明確地加以界定是判斷某項(xiàng)交易是否屬于關(guān)聯(lián)方交易之基礎(chǔ)。我國(guó)財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)――關(guān)聯(lián)方披露》中明確界定了關(guān)聯(lián)方的內(nèi)涵：“一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方”。
（二）關(guān)聯(lián)方交易的影響
（1）關(guān)聯(lián)方交易的積極方面。首先，集團(tuán)內(nèi)部組織的交易活動(dòng)可降低市場(chǎng)交易成本，提高經(jīng)營(yíng)效率。企業(yè)集團(tuán)以資本或其它經(jīng)濟(jì)利益為紐帶，依靠控制、共同控制或施加重大影響，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)內(nèi)部縱向的行政權(quán)力指導(dǎo)和資源配置。
其次，組建企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行內(nèi)部財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策協(xié)調(diào)可以構(gòu)筑市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。多個(gè)企業(yè)通過資本紐帶或按照一定的協(xié)議組成企業(yè)集團(tuán)后，可在政策制定中進(jìn)行充分協(xié)調(diào)，形成戰(zhàn)略協(xié)同效應(yīng)，降低單個(gè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。
（2）關(guān)聯(lián)方交易的消極影響。首先，關(guān)聯(lián)方交易有可能侵害非關(guān)聯(lián)股東、債權(quán)人和公司整體的利益。在關(guān)聯(lián)方交易中，處于控股地位的大股東往往利用表決權(quán)優(yōu)勢(shì)對(duì)上市公司關(guān)聯(lián)方交易做出安排，損害了上市公司整體的利益，也侵害了少數(shù)股東和債權(quán)人的利益。
其次，關(guān)聯(lián)方交易也可能會(huì)進(jìn)一步對(duì)證券市場(chǎng)構(gòu)成嚴(yán)重危害。證券市場(chǎng)的投資者是證券市場(chǎng)的基礎(chǔ)，但如果證券市場(chǎng)成為少數(shù)人士利用關(guān)聯(lián)方交易攫取利潤(rùn)的游戲場(chǎng)所，投資者將會(huì)對(duì)市場(chǎng)喪失信心，最終將會(huì)遠(yuǎn)離市場(chǎng)。
二、關(guān)聯(lián)方交易舞弊的手段
（1）虛構(gòu)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，人為抬高上市公司業(yè)績(jī)。有些股份制改組企業(yè)因?yàn)橹鳡I(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)達(dá)不到規(guī)定比例，便通過簽訂虛假合同的方式將其產(chǎn)品銷售給母公司，或者通過將其商品高價(jià)出售給關(guān)聯(lián)方，從而使其主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)脫胎換骨。
（2）高價(jià)或低價(jià)轉(zhuǎn)讓、置換和出售資產(chǎn)。上市公司將不良資產(chǎn)和等額債務(wù)剝離出去，以降低財(cái)務(wù)費(fèi)用和避免不良資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所產(chǎn)生的虧損或損失；上市公司將不良資產(chǎn)高價(jià)轉(zhuǎn)讓給母公司，從而獲得一筆可觀的收益；母公司將優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)低價(jià)賣給上市公司，或是與上市公司的不良資產(chǎn)進(jìn)行置換。
（3）以低息或者高息發(fā)生資金往來，調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)費(fèi)用，操縱企業(yè)利潤(rùn)。較為普遍的情況是占用的金額、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)均未公告，投資者無法對(duì)此合理性作出恰當(dāng)?shù)呐袛嗪皖A(yù)計(jì)。具體做法是，向母公司收取資金占用費(fèi)，或者為增加利潤(rùn)，上市公司向被投資企業(yè)收取資金占用費(fèi)。
三、關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)存在的問題
由于準(zhǔn)則的不完善以及滯后性，再加上未形成規(guī)范和科學(xué)的審計(jì)程序等，關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)存在著很多問題。
（一）審計(jì)目標(biāo)不明確，審計(jì)責(zé)任模糊
審計(jì)準(zhǔn)則再三強(qiáng)調(diào)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性發(fā)表審計(jì)意見，目的是提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可信賴程度。在這一基調(diào)下，很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為只要按照一定程序執(zhí)行了審計(jì)工作，無論是否發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易舞弊行為，都不會(huì)負(fù)主要責(zé)任。因此，在有限審計(jì)資源條件下，對(duì)于關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易的關(guān)注程度不夠，也是近年來上市公司大肆利用關(guān)聯(lián)方進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的誘因之一。
（二）尚未形成一套規(guī)范而科學(xué)的關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)程序
外部審計(jì)服務(wù)的是大眾群體，必須有一套具有規(guī)范性、專業(yè)性和科學(xué)性等特點(diǎn)的行為準(zhǔn)則，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為加以規(guī)范?？紤]到關(guān)聯(lián)方的特殊性與復(fù)雜性，為降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，關(guān)聯(lián)方審計(jì)準(zhǔn)則和舞弊審計(jì)準(zhǔn)則等具體準(zhǔn)則都給予了關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)一定的重視。但因?yàn)闆]有針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易舞弊設(shè)計(jì)專項(xiàng)審計(jì)，許多注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)關(guān)聯(lián)方交易時(shí)，為節(jié)省資源，僅僅按照一般的交易審計(jì)程序?qū)ζ溥M(jìn)行審計(jì)。
四、關(guān)聯(lián)方交易舞弊的審計(jì)對(duì)策
目前，我國(guó)市場(chǎng)環(huán)境充分的表現(xiàn)出了多變性和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的復(fù)雜性。有些關(guān)聯(lián)方交易不會(huì)主動(dòng)披露，難以察覺。這就給審計(jì)工作增加了極大的難度，使得審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增加。因此為了降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，在進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)時(shí)應(yīng)該做到：
（一）依據(jù)關(guān)聯(lián)方交易特征，確定審計(jì)重點(diǎn)
關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)反?，F(xiàn)象要深入審查，應(yīng)特別注意：①購(gòu)銷價(jià)格反常、售后短期內(nèi)回購(gòu)、低價(jià)售給無需經(jīng)手的中間企業(yè)、貨款久拖不還、貨款未清又賒欠等購(gòu)銷業(yè)務(wù)。②資金拆借低于或高于市場(chǎng)利率、借給不具備償債能力的企業(yè)等資金融通業(yè)務(wù)。常見的手法有企業(yè)將款項(xiàng)借給其關(guān)聯(lián)方后，謊稱該公司無力歸還，然后分多筆將該借款作壞賬注銷，實(shí)質(zhì)上起到轉(zhuǎn)移資金和利潤(rùn)的作用。③反常的投資收益、利息收入、租金收入……
（二）針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易舞弊的特點(diǎn)，選擇適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序
可采取以下程序：①查閱證監(jiān)會(huì)和有關(guān)管理部門對(duì)關(guān)聯(lián)方交易披露的檔案資料。②評(píng)價(jià)被審單位確認(rèn)的關(guān)聯(lián)方交易，判斷是否存在虛假的關(guān)聯(lián)方交易。③函證被審單位的關(guān)聯(lián)方或關(guān)聯(lián)方的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，以確定其關(guān)聯(lián)方交易的存在。④審查商品、機(jī)器設(shè)備或建筑物等購(gòu)銷的會(huì)計(jì)記錄和金額，特別是審計(jì)截止日前后發(fā)生的金額較大的交易。
（三）審查關(guān)聯(lián)方交易的會(huì)計(jì)處理的正確性、合理性、公平性
需重點(diǎn)關(guān)注：①審計(jì)商品及其它資產(chǎn)的購(gòu)銷業(yè)務(wù)，以確定關(guān)聯(lián)方之間是否按公平價(jià)格作價(jià)，相關(guān)的原始票據(jù)是否齊全。②審查關(guān)聯(lián)方間相互提供勞務(wù)情況，判斷是否按獨(dú)立企業(yè)間的業(yè)務(wù)往來收取或支付費(fèi)用。③要正確判斷上市公司與關(guān)聯(lián)方在資產(chǎn)重組中資產(chǎn)的價(jià)值是否公允。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)應(yīng)特別注意關(guān)聯(lián)方交易是否存在舞弊行為，保持應(yīng)有的職業(yè)道德與職業(yè)懷疑，快速準(zhǔn)確的發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易舞弊并出具正確的審計(jì)報(bào)告，更好的為委托人服務(wù)，也更好的維護(hù)中國(guó)的審計(jì)市場(chǎng)與投資市場(chǎng)的良性發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
[關(guān)鍵詞]社會(huì)資本；注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本；審計(jì)質(zhì)量
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2016.35.144
在當(dāng)今我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制不斷發(fā)展的背景下，CPA審計(jì)方面的作用愈加凸顯。不僅為財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供了可靠的信息，還推動(dòng)了我國(guó)資本市場(chǎng)的長(zhǎng)足發(fā)展。然而，近幾年我國(guó)出現(xiàn)了不少財(cái)務(wù)造假事件，嚴(yán)重影響了社會(huì)各界人士對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的信任，因此提高審計(jì)質(zhì)量已經(jīng)成為CPA行業(yè)首要解決的問題。國(guó)內(nèi)外不少的學(xué)者研究審計(jì)質(zhì)量的影響因素，幾乎沒有從社會(huì)資本的角度進(jìn)行研究。鑒于此，本文試著研究注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響，以期拓寬審計(jì)質(zhì)量研究范圍。
1 社會(huì)資本及注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本概述
1.1 社會(huì)資本的概念及功能
1.1.1 社會(huì)資本概念
社會(huì)資本是在物質(zhì)資本與人力資本被提出后出現(xiàn)的第三類資本。對(duì)于社會(huì)資本的定義，總體來說有三種觀點(diǎn)。
（1）能力觀。持該觀點(diǎn)的人認(rèn)為社會(huì)資本為：透過成員身份個(gè)人可以在網(wǎng)絡(luò)或更加廣泛的社會(huì)結(jié)構(gòu)中不斷提高掌握獲取稀缺資源的能力。即社會(huì)資本就是一種跟獲取稀缺資源有關(guān)的能力。
（2）資源觀。持該觀點(diǎn)的人認(rèn)為社會(huì)資本是一種社會(huì)資源，它能夠不斷創(chuàng)造價(jià)值。Lin Nan（2001）提出：社會(huì)資本是一種期待在市場(chǎng)中得到回報(bào)的資源，它往往鑲嵌在社會(huì)結(jié)構(gòu)中及社會(huì)關(guān)系中進(jìn)行投資，而且制訂有計(jì)劃的步驟以獲取流動(dòng)的資源。可見，社會(huì)資本、社會(huì)關(guān)系及社會(huì)網(wǎng)絡(luò)三者之間存在牢不可破的聯(lián)系。
（3）社會(huì)規(guī)范觀。Robert Putnam（1992）指出社會(huì)資本是指能夠通過運(yùn)用協(xié)調(diào)有效的行動(dòng)使社會(huì)效率的信任、規(guī)范及網(wǎng)絡(luò)的提高。他主要從社會(huì)規(guī)則、信任、制度這幾個(gè)方面對(duì)社會(huì)資本進(jìn)行研究。強(qiáng)調(diào)社會(huì)資本是組織的一種特征，并且這些特征可以促進(jìn)溝通與協(xié)調(diào)，社會(huì)效率也就隨之提高。
1.1.2 社會(huì)資本的功能
（1）促進(jìn)信息流動(dòng)。由于市場(chǎng)機(jī)制的不完善，使得特定網(wǎng)絡(luò)位置的個(gè)體能夠獲取他人難以得到的信息，這些信息也可以為他們提供機(jī)會(huì)去使用特有的資源，并可以得到較好的回報(bào)。所以降低了交易過程中產(chǎn)生的成本。
（2）強(qiáng)化與認(rèn)可作用。個(gè)體作為社會(huì)網(wǎng)絡(luò)中的重要組成部分，它所掌握的社會(huì)資源能準(zhǔn)確地確認(rèn)和識(shí)別它自身的價(jià)值。行動(dòng)個(gè)體如果與共存的網(wǎng)絡(luò)中的相關(guān)聯(lián)的組織或個(gè)體共享資源，則可不斷強(qiáng)化對(duì)其身份和社會(huì)的認(rèn)可。
（3）信任作用。一個(gè)人的身份地位可以通過該社會(huì)行動(dòng)主體在其所處的社會(huì)網(wǎng)絡(luò)中的位置以及它能調(diào)動(dòng)的資源的能力得到充分體現(xiàn)，另一方面，這種身份地位恰恰是一種體現(xiàn)社會(huì)信任程度的證明。透過這種網(wǎng)絡(luò)關(guān)系，個(gè)人的身份足以為他積累遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于個(gè)體資本的無形資源。
1.2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本分析
1.2.1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本概念
本文認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本是指以注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)體為中心結(jié)點(diǎn)，組成了一個(gè)包含了社會(huì)網(wǎng)絡(luò)（地位、可獲資源、能力等）、信任及聲望的總和。由此可見，CPA的社會(huì)資本離不開所處的社會(huì)網(wǎng)絡(luò)，只有在這個(gè)社會(huì)網(wǎng)絡(luò)中才會(huì)發(fā)揮其社會(huì)資本的作用。
1.2.2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本的形成
CPA社會(huì)資本的形成受其所處環(huán)境與自身的各種因素綜合影響。CPA社會(huì)資本主要是指在這個(gè)社會(huì)網(wǎng)絡(luò)中的聲望和建立的信任?，F(xiàn)今信任是個(gè)體產(chǎn)生合作的紐帶，更是累積社會(huì)資本最基礎(chǔ)的要素。因此，CPA要想提高其社會(huì)資本，首先要建立起自身的信譽(yù)度，這樣他們的專業(yè)技能才能獲得公眾的認(rèn)可。此外，他們的個(gè)人品德與社會(huì)地位也會(huì)影響其社會(huì)資本量。反之，CPA的信任與聲譽(yù)的累積過程也是其社會(huì)資本累積的過程。
1.2.3 注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本對(duì)其行為的影響
社會(huì)結(jié)構(gòu)中一個(gè)非常重要的組成部分就是信任。信任水平越高，越能促進(jìn)CPA的自我監(jiān)督行為。我們知道，獨(dú)立性是CPA執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)前提條件。他們保持獨(dú)立性的動(dòng)力源于自身的聲譽(yù)資本，而聲譽(yù)是在社會(huì)信任的基礎(chǔ)上建立起來的。因此，社會(huì)的信任度對(duì)CPA的獨(dú)立性非常重要。他們?yōu)榱司S護(hù)其聲譽(yù)，就會(huì)自覺保持獨(dú)立性，從而避免信譽(yù)遭到損失。與其說信任聲譽(yù)高的CPA，不如說是信賴所處的社會(huì)關(guān)系網(wǎng)絡(luò)。他們?cè)谏鐣?huì)關(guān)系網(wǎng)絡(luò)中的地位和動(dòng)用資源的能力很大程度取決于社會(huì)對(duì)他的信任度，這也是保持獨(dú)立性的重要保障。
1.2.4 注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本的測(cè)量指標(biāo)
本文將CPA的社會(huì)資本細(xì)化為四個(gè)具體指標(biāo)：①縱向維度；②橫向維度；③CPA聲譽(yù)；④CPA認(rèn)知維度。其中，縱向指標(biāo)與聲譽(yù)指標(biāo)反映了CPA的網(wǎng)絡(luò)資源動(dòng)用能力，橫向維度、縱向維度及聲譽(yù)反映了CPA的社會(huì)關(guān)系網(wǎng)絡(luò)特征。
2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響
2.1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師縱向關(guān)系網(wǎng)絡(luò)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響
CPA縱向關(guān)系網(wǎng)絡(luò)主要是指與政府或其相關(guān)部門、國(guó)有企業(yè)等的社會(huì)網(wǎng)絡(luò)關(guān)系。如果在政府或其相關(guān)部門中任職過，他們的政府關(guān)系資源就會(huì)比較豐富。政府對(duì)企業(yè)起到非常重要的監(jiān)督作用。對(duì)一些違法欺詐的行為也有制裁的責(zé)任，從而保護(hù)了相關(guān)信息使用者的利益。此外，社會(huì)網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)也要求他們秉著公正公開的原則，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表更好地監(jiān)督。CPA鑒于這樣的經(jīng)歷，并且在這種環(huán)境中受到正面的影響，就會(huì)堅(jiān)持客觀公正的原則進(jìn)行審計(jì)。
2.2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師橫向關(guān)系網(wǎng)絡(luò)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響
CPA橫向關(guān)系網(wǎng)絡(luò)主要是指與其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所間的關(guān)系網(wǎng)絡(luò)。如果CPA在事務(wù)所所處位置發(fā)生變動(dòng)，那么社會(huì)網(wǎng)絡(luò)中的結(jié)點(diǎn)也會(huì)發(fā)生變動(dòng)。由社會(huì)信任金字塔結(jié)構(gòu)理論可知，主體之間的互相依賴有助于信任與聲譽(yù)的建立，并且任職的職位越多，主體鏈越長(zhǎng)，就會(huì)受到更多人的關(guān)注。處事的行為便會(huì)愈加謹(jǐn)慎，處理的事項(xiàng)也會(huì)更復(fù)雜，累積的經(jīng)驗(yàn)也就越多。這便有利于其發(fā)現(xiàn)企業(yè)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，找出各種財(cái)務(wù)信息錯(cuò)誤及管理層舞弊行為。
2.3 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聲譽(yù)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響
眾所周知，具有CPA執(zhí)業(yè)資格的個(gè)體往往是其自身價(jià)值提升的重要體現(xiàn)，其自身的聲譽(yù)也會(huì)隨著自身價(jià)值的提升而提升。站在聲譽(yù)的角度，CPA也會(huì)通過努力工作提升自身的業(yè)績(jī)從而提升其聲譽(yù)。他們更加注重外界人士的評(píng)價(jià)與認(rèn)同，目的是為了維護(hù)他們的社會(huì)形象，而且有利于他們順利完成工作任務(wù)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聲譽(yù)對(duì)其順利開展審計(jì)工作至關(guān)重要。
2.4 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的認(rèn)知維度對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響
CPA的認(rèn)知維度包括：①職業(yè)認(rèn)知能力。指是否具有積極向上的從業(yè)態(tài)度，對(duì)其從事的工作有著充分的認(rèn)知。職業(yè)認(rèn)知能力越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師越能更好地保持獨(dú)立性，越能避免審計(jì)意見被購(gòu)買的現(xiàn)象。②專業(yè)能力。專業(yè)能力越強(qiáng)，掌握的知識(shí)越多，越能識(shí)別出財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)及管理層的舞弊行為，因此能夠更好地對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表信息進(jìn)行監(jiān)督，從而提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量。
3 結(jié) 論
本文研究了CPA的社會(huì)資本對(duì)其審計(jì)質(zhì)量的影響，并將CPA社會(huì)資本細(xì)化為四個(gè)具體指標(biāo)（縱向維度、橫向維度、聲譽(yù)及認(rèn)知維度），并且發(fā)現(xiàn)這些指標(biāo)均可以提高審計(jì)質(zhì)量。然而，本文并沒有研究出一種能夠量化注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)資本的方法，只是籠統(tǒng)地進(jìn)行了理論的分析。研究不足之處有望日后加以補(bǔ)充與改進(jìn)。
參考文獻(xiàn)：
[關(guān)鍵詞]法會(huì)計(jì)學(xué) 概念框架 功能
一、法會(huì)計(jì)學(xué)的概念及功能
1.法會(huì)計(jì)學(xué)的概念
在國(guó)外,“法會(huì)計(jì)學(xué)”也稱為“法務(wù)會(huì)計(jì)”、“審計(jì)會(huì)計(jì)”,是法學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、審計(jì)學(xué)和審查技術(shù)的綜合。法會(huì)計(jì)學(xué)理論研究與實(shí)踐是最在近幾年被單獨(dú)提出并加以研究的,因此研究文獻(xiàn)相對(duì)較少,從已有的文獻(xiàn)資料中歸納出如下代表性定義:
(1)美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家G.杰克.貝洛各尼與洛貝特.林德奎斯特認(rèn)為,“法務(wù)會(huì)計(jì)”即“運(yùn)用相關(guān)的會(huì)計(jì)知識(shí),對(duì)財(cái)務(wù)事項(xiàng)中有關(guān)法律問題的關(guān)系進(jìn)行解釋與處理,并為法庭提供相關(guān)的證據(jù)”,并且“不管這些是刑事方面的還是民事方面的”。
(2)香港畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所的法務(wù)會(huì)計(jì)合伙人喬奈頓.魯漢認(rèn)為:根據(jù)字典,“法務(wù)”一詞的解釋是:運(yùn)用法律的事務(wù)。因此,所謂法會(huì)計(jì),就是該會(huì)計(jì)所執(zhí)行的工作及報(bào)告,都是為法庭服務(wù)的,這是法會(huì)計(jì)與其他會(huì)計(jì)形式的最大區(qū)別。法會(huì)計(jì)經(jīng)常涉及舞弊調(diào)查,并為管理部門、律師或私人調(diào)查服務(wù)。
(3)李若山教授在《論國(guó)際法務(wù)會(huì)計(jì)的需求與供給》一文中,對(duì)法會(huì)計(jì)作了如下界定:法會(huì)計(jì)是特定主體運(yùn)用會(huì)計(jì)知識(shí)、財(cái)務(wù)知識(shí)、審計(jì)技術(shù)與調(diào)查技術(shù),針對(duì)經(jīng)濟(jì)糾紛中的法律問題,提出自己的專家性意見作為法律鑒定或在法庭上作證的一門新興學(xué)科。
可見,以上概括主要側(cè)重于對(duì)法會(huì)計(jì)學(xué)工作特征和技術(shù)等“表象”的描述,并不符合概念的定義。筆者認(rèn)為對(duì)一個(gè)概念的定義,必須抓住“質(zhì)”的規(guī)定性,才能使甲概念區(qū)別于乙概念,才能真正把握這個(gè)概念,才有可能去研究它的內(nèi)涵及外延。鑒于此,對(duì)法會(huì)計(jì)學(xué)可進(jìn)行如下界定:法會(huì)計(jì)學(xué)是結(jié)合會(huì)計(jì)學(xué)和法學(xué)的一門新型綜合性邊緣學(xué)科,屬于會(huì)計(jì)法學(xué)范疇,其產(chǎn)生的主要原因是由于會(huì)計(jì)法律糾紛及財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊逐年增多所致,就其實(shí)踐而言是會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托,對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)界的法律責(zé)任進(jìn)行調(diào)查與取證,提供專家鑒定意見的一種特殊會(huì)計(jì)服務(wù)。該定義體現(xiàn)出以下基本特征:
①法會(huì)計(jì)學(xué)的本質(zhì)。法會(huì)計(jì)學(xué)的本質(zhì)是會(huì)計(jì)學(xué),屬于會(huì)計(jì)學(xué)范疇。因?yàn)樽鳛榉〞?huì)計(jì)學(xué)業(yè)務(wù)重要內(nèi)容的舞弊調(diào)查和法律支持都是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍,而執(zhí)行這兩項(xiàng)業(yè)務(wù)的主要成員是注冊(cè)會(huì)計(jì)師。因而本文對(duì)法會(huì)計(jì)的理解是從規(guī)范和保護(hù)會(huì)計(jì)職業(yè)界,合理界定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任為出發(fā)點(diǎn),通過提供現(xiàn)有法律框架內(nèi)一切有利于規(guī)范和保護(hù)會(huì)計(jì)職業(yè)界的法律根據(jù),強(qiáng)化職業(yè)規(guī)范體系的約束力,幫助會(huì)計(jì)職業(yè)人士或相關(guān)會(huì)計(jì)組織主張合法權(quán)利,減輕由職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)而引致的法律責(zé)任。
②法會(huì)計(jì)學(xué)具有自身特色。法會(huì)計(jì)學(xué)并不是傳統(tǒng)意義上以經(jīng)濟(jì)實(shí)體為會(huì)計(jì)個(gè)體進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、核算、報(bào)告,而是更廣泛意義上涉及法律和辦理各種案件時(shí)對(duì)與會(huì)計(jì)相關(guān)的事項(xiàng)進(jìn)行解釋與說明,它與舞弊審計(jì)、司法會(huì)計(jì)也存在明顯區(qū)別。
③法會(huì)計(jì)學(xué)提供的信息是一種特殊的會(huì)計(jì)服務(wù)。法會(huì)計(jì)師在法會(huì)計(jì)工作中要實(shí)施獨(dú)立的調(diào)查、分析和取證,即遵守形式和實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立、嚴(yán)密推理,作出謹(jǐn)慎的職業(yè)判斷,并提出報(bào)告、發(fā)表專業(yè)意見。這種工作由獨(dú)立性很強(qiáng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師來完成是一項(xiàng)必然選擇。因此,法會(huì)計(jì)學(xué)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的特殊的會(huì)計(jì)服務(wù)。
2.法會(huì)計(jì)學(xué)的功能
(1)強(qiáng)化會(huì)計(jì)控制職能。法會(huì)計(jì)根據(jù)法律的特殊規(guī)定,對(duì)經(jīng)濟(jì)過程中與財(cái)務(wù)事項(xiàng)有關(guān)的法律責(zé)任進(jìn)行界定。如果會(huì)計(jì)人員在處理經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)沒有遵守相關(guān)規(guī)定,就會(huì)通過相應(yīng)的懲罰來約束會(huì)計(jì)人員的行為,使之符合法律法規(guī)要求,從而完成會(huì)計(jì)控制職能。
(2)收集會(huì)計(jì)事實(shí)證據(jù),提供訴訟支持服務(wù)。在涉及會(huì)計(jì)的訴訟案件中,訴訟當(dāng)事人需要憑借相關(guān)證據(jù)來支持他們的訴訟請(qǐng)求。法會(huì)計(jì)人員熟悉會(huì)計(jì)記錄的具體產(chǎn)生過程,通過取得必要的憑證來支持自己的主張或反駁對(duì)方當(dāng)事人的主張。
(3)保護(hù)和懲戒會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人員。會(huì)計(jì)界與法律界對(duì)會(huì)計(jì)人員法律責(zé)任的界定存在較大分歧,通過法會(huì)計(jì)可以促進(jìn)會(huì)計(jì)界與法律界的溝通,增進(jìn)法律界及社會(huì)公眾對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)規(guī)則的充分理解。合理界定會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人員的法律責(zé)任,一方面約束執(zhí)業(yè)行為使之符合恰當(dāng)?shù)姆梢?guī)范,另一方面著眼于保護(hù)執(zhí)業(yè)人員免受不公正制裁,使守法者得到保護(hù),違規(guī)者得到應(yīng)有的懲罰。
二、法會(huì)計(jì)學(xué)與相關(guān)學(xué)科的關(guān)系
1.法會(huì)計(jì)學(xué)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的區(qū)別
(1)兩者目的不同。法會(huì)計(jì)是對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)界的法律責(zé)任進(jìn)行調(diào)查、取證,其服務(wù)對(duì)象主要是會(huì)計(jì)人員和注冊(cè)會(huì)計(jì)師;財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要提供企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的財(cái)務(wù)信息,其服務(wù)對(duì)象是投資者、債權(quán)人、政府、稅收部門等會(huì)計(jì)報(bào)表使用者。
(2)會(huì)計(jì)主體不同。法會(huì)計(jì)學(xué)不是某個(gè)部門或單位的會(huì)計(jì),而是泛概念意義上的會(huì)計(jì)。它主要由注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供相關(guān)服務(wù);而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主體則是部門或單位的會(huì)計(jì)人員。
(3)工作重心不同。法會(huì)計(jì)學(xué)對(duì)財(cái)務(wù)信息的確認(rèn)、解釋更為準(zhǔn)確有效,法會(huì)計(jì)學(xué)的產(chǎn)生和運(yùn)用,充實(shí)了會(huì)計(jì)理論體系;財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要是完成信息的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告,側(cè)重于對(duì)信息的處理過程。
(4)對(duì)會(huì)計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)的要求不同。法會(huì)計(jì)學(xué)作為一門綜合性邊緣學(xué)科,對(duì)會(huì)計(jì)人員提出了更高的要求。主要體現(xiàn)在:①精通會(huì)計(jì),熟悉相關(guān)法律。法會(huì)計(jì)學(xué)是運(yùn)用會(huì)計(jì)知識(shí)來解決法律問題,所以,首先要求從業(yè)者具有扎實(shí)的會(huì)計(jì)理論知識(shí)和豐富的會(huì)計(jì)實(shí)踐工作經(jīng)驗(yàn),其次是對(duì)經(jīng)濟(jì)行為或財(cái)產(chǎn)權(quán)益規(guī)定機(jī)關(guān)的部門或行業(yè)性法律較為熟悉,否則會(huì)因法律知識(shí)的欠缺而使從業(yè)者所提供的報(bào)告與要求解決的問題之間缺乏緊密相關(guān)性。②高尚的職業(yè)道德。保密、自律是從業(yè)者職業(yè)道德的最高要求,法會(huì)計(jì)學(xué)解決的大部分問題都會(huì)涉及到不同單位的商業(yè)秘密或執(zhí)法秘密,在法律規(guī)定的保密期內(nèi),不能私自將涉及的相關(guān)內(nèi)容,有意或無意泄露給與委托人無關(guān)的單位或個(gè)人,更不得未經(jīng)允許私自保留與報(bào)告相關(guān)的證明材料。
2.法會(huì)計(jì)學(xué)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的區(qū)別
(1)性質(zhì)不同。法會(huì)計(jì)學(xué)是結(jié)合會(huì)計(jì)和法律的一門新型綜合性邊緣學(xué)科,是會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托后所提供的法律服務(wù),屬于咨詢服務(wù)范疇;而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是為了確保受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任有效履行的一種控制機(jī)制,是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法定業(yè)務(wù)。
(2)目的不同。法會(huì)計(jì)學(xué)的目的是提供專家性意見作為法律鑒定或運(yùn)用于法庭作證。它通過對(duì)法庭關(guān)注的經(jīng)濟(jì)糾紛中的相關(guān)財(cái)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量并客觀分析后,出具法會(huì)計(jì)報(bào)告,為將經(jīng)濟(jì)犯罪分子繩之以法,維護(hù)當(dāng)事人合法權(quán)益提供會(huì)計(jì)學(xué)證據(jù);而報(bào)表審計(jì)目的是對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性及會(huì)計(jì)處理方法的一貫性表示意見。
(3)方法不同。法會(huì)計(jì)學(xué)對(duì)涉及法律事務(wù)的會(huì)計(jì)信息和會(huì)計(jì)資料作為證據(jù)使用時(shí),還要運(yùn)用法學(xué)理論特別是證據(jù)學(xué)的基本理論與方法,此外還要運(yùn)用審計(jì)學(xué)中部分審計(jì)技術(shù)方法和統(tǒng)計(jì)學(xué)中某些統(tǒng)計(jì)分析、比較分析等方法;而報(bào)表審計(jì)中更多運(yùn)用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計(jì)算和分析性復(fù)核等審計(jì)程序來獲取審計(jì)證據(jù)。
(4)對(duì)象不同。法會(huì)計(jì)學(xué)關(guān)注與會(huì)計(jì)相關(guān)的某一范圍或領(lǐng)域的法律問題,針對(duì)經(jīng)濟(jì)犯罪、經(jīng)濟(jì)糾紛案件中有關(guān)諸如舞弊金額、經(jīng)濟(jì)損失賠償金額等進(jìn)行會(huì)計(jì)專門計(jì)量,確定責(zé)任人和情況發(fā)生的原因,并通過法律手段來追究責(zé)任人的法律責(zé)任,尤其是民事賠償責(zé)任;而報(bào)表審計(jì)所關(guān)注的是管理當(dāng)局所提供的財(cái)務(wù)報(bào)表及相關(guān)會(huì)計(jì)資料。
3.法會(huì)計(jì)學(xué)與司法會(huì)計(jì)的關(guān)系
(1)主體不同。法會(huì)計(jì)一般由注冊(cè)會(huì)計(jì)師來執(zhí)行;而司法會(huì)計(jì)的實(shí)施主體可以是司法機(jī)關(guān)設(shè)置的司法會(huì)計(jì)專職人員,也可以是受聘于司法機(jī)關(guān)從事司法會(huì)計(jì)工作的人員。
(2)目的不同。法會(huì)計(jì)的目的是提供會(huì)計(jì)學(xué)證據(jù),以利于當(dāng)事人作減輕或免除法律責(zé)任的辯護(hù);而司法會(huì)計(jì)的目的是鑒定司法活動(dòng)所需證據(jù),以使訴訟活動(dòng)得以順利進(jìn)行。
(3)作用結(jié)果不同。法會(huì)計(jì)為案件的審理提供重要的依據(jù),所得結(jié)論可作為訴訟證據(jù)使用;而司法會(huì)計(jì)產(chǎn)生的后果是法律后果,直接涉及到對(duì)案件的判定結(jié)果。
(4)性質(zhì)不同。法會(huì)計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的一項(xiàng)會(huì)計(jì)咨詢服務(wù);而司法會(huì)計(jì)是一種訴訟活動(dòng)。
綜上分析,法會(huì)計(jì)學(xué)與司法會(huì)計(jì)是完全不相同的,它們不存在包含和被包含的關(guān)系。
三、相關(guān)經(jīng)濟(jì)學(xué)、法學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、審計(jì)學(xué)概念在法會(huì)計(jì)學(xué)中的運(yùn)用
1.理性人假設(shè)
“理性人”假設(shè)把人假設(shè)為具備“完全理性”,能夠隨時(shí)隨地自覺地、而且全智全能地追求利益最大化。在西方經(jīng)濟(jì)史上,亞當(dāng).斯密是最早作理性人假設(shè)的人,在他的《國(guó)民財(cái)富的性質(zhì)及來源》一書中,理性人特指資本家,不包括其他經(jīng)濟(jì)參與者。斯密認(rèn)為理性人是完全自私自利的經(jīng)濟(jì)人,其行為的基本動(dòng)力是經(jīng)濟(jì)利益最大化,經(jīng)濟(jì)運(yùn)行由“看不見的手”所指引,資源配置和利用完全由競(jìng)爭(zhēng)的價(jià)格機(jī)制來解決,政府不干預(yù)經(jīng)濟(jì),只充當(dāng)維護(hù)國(guó)家安全和各人財(cái)產(chǎn)的“守夜人”。這一假設(shè)表明任何一個(gè)公司或個(gè)體在實(shí)施了違法會(huì)計(jì)行為時(shí),是在一種正常的、理智的情況下本著對(duì)自身利益最大化的原則進(jìn)行的。因而應(yīng)對(duì)自己的行為負(fù)責(zé),依法承擔(dān)相應(yīng)的法律后果。
2.應(yīng)有的關(guān)注
應(yīng)有的關(guān)注以特定的術(shù)語表明了審計(jì)人員在實(shí)施檢查時(shí)應(yīng)予以考慮的事項(xiàng)。根據(jù)這一概念,審計(jì)人員應(yīng)通過合理的檢查來發(fā)現(xiàn)舞弊和差錯(cuò),為委托人和經(jīng)濟(jì)社會(huì)提供重要的服務(wù),并提供一些有效的保護(hù)。同時(shí),該概念也對(duì)審計(jì)人員實(shí)施檢查的范圍提供了有用的指南。這一概念對(duì)法會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的意義在于:只要審計(jì)委托人理解了這一概念,他們就會(huì)形成一個(gè)滿意的標(biāo)準(zhǔn),據(jù)此就可確定他們對(duì)法會(huì)計(jì)人員的期望并衡量法會(huì)計(jì)工作的結(jié)果。
3.合理保證
合理保證就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師只對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性、一貫性表示意見,而不對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的正確性負(fù)責(zé),注冊(cè)會(huì)計(jì)師不是會(huì)計(jì)報(bào)表正確性的保險(xiǎn)人和擔(dān)保人。這一概念表明:雖然法會(huì)計(jì)的工作結(jié)果是一份法會(huì)計(jì)報(bào)告,但這一報(bào)告只具有相對(duì)準(zhǔn)確性,不可能做到與事實(shí)完全一致、絲毫不差。因?yàn)榉〞?huì)計(jì)工作中同樣面臨著人力成本、時(shí)間成本問題及一些重要材料獲取的難易程度等因素影響,它只能做到合理保證,而不是絕對(duì)保證。
4.重要性
我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)重要性的定義是:“本準(zhǔn)則所稱重要性是指被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的嚴(yán)重程度。這一程度在特定環(huán)境下可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的判斷或決策?！边@里的重要性水平也就是可容忍誤差。在審計(jì)過程中運(yùn)用重要性原則是基于這樣的考慮:一是為了提高審計(jì)效率,二是為了保證審計(jì)質(zhì)量。對(duì)重要性的評(píng)估是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的一種專業(yè)判斷。在確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍及評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須運(yùn)用重要性原則。這一概念在法會(huì)計(jì)學(xué)中的運(yùn)用也十分廣泛。法務(wù)會(huì)計(jì)師在收集證據(jù)時(shí),由于時(shí)間和成本的限制,不可能對(duì)調(diào)查對(duì)象的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和會(huì)計(jì)資料逐一了解,因此要運(yùn)用重要性原則,充分考慮錯(cuò)查或漏查的可能性。在重要性水平以下的,不會(huì)影響相關(guān)法會(huì)計(jì)報(bào)告使用者的判斷、決策,可以不作為重點(diǎn)。
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關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；防范；收費(fèi)舞弊
隨著近幾年我國(guó)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，相關(guān)管理理念以及管理方法也得到了逐步完善與創(chuàng)新。但在具體實(shí)踐過程中，仍舊存在部分問題，例如收費(fèi)舞弊即是近年來許多行業(yè)存在的普遍問題之一，也是當(dāng)前急需解決的社會(huì)問題。通過對(duì)內(nèi)部控制與監(jiān)督的加強(qiáng)，對(duì)收費(fèi)舞弊進(jìn)行預(yù)防和避免，是比較有效的一種方式，能夠在一定程度上減少舞弊現(xiàn)象的發(fā)生。
一、收費(fèi)舞弊的基本概述
1.舞弊的概念及特征
所謂舞弊，是指組織內(nèi)部與外部人員采取欺騙或其他不法手段，對(duì)集體、組織的利益進(jìn)行不法獲取或損害的行為。通過這種方式所獲屬于不正當(dāng)利益，在法律保護(hù)范圍之外。所以簡(jiǎn)而言之，舞弊是一種法律與社會(huì)道德不允許的不法行為，會(huì)對(duì)集體利益產(chǎn)生極大的損害，并影響到社會(huì)的正常秩序。近幾年，我國(guó)的醫(yī)學(xué)技術(shù)與社會(huì)保險(xiǎn)制度等取得了較大發(fā)展，在管理中收費(fèi)舞弊的現(xiàn)象也逐漸增多，不利于行業(yè)的健康發(fā)展。因此，有必要對(duì)醫(yī)藥行業(yè)中的收費(fèi)舞弊等不法現(xiàn)象加強(qiáng)管理與控制。
2.舞弊的類型
一般來說，舞弊的類型包括以下幾個(gè)分類：
一是退費(fèi)舞弊，是指利用執(zhí)行科室不在HIS系統(tǒng)執(zhí)行的薄弱環(huán)節(jié)，趁機(jī)重新打印票據(jù)進(jìn)行退費(fèi)，或者直接在自編程序內(nèi)進(jìn)行收費(fèi)。
二是利用POS機(jī)進(jìn)行套現(xiàn)。通常情況下POS機(jī)與銀行對(duì)象存在一定的滯后性，甚至有時(shí)在月末才進(jìn)行對(duì)賬。這種方式主要通過大額刷卡再退回的方式進(jìn)行，只將所刷的單據(jù)按規(guī)定上交，而退的金額在對(duì)賬之前補(bǔ)充到賬即可，利用這一空擋挪用資金。
三是由于管理人員對(duì)票據(jù)的管理力度不足，導(dǎo)致有空白票據(jù)流失或被盜用的現(xiàn)象存在。
四是在進(jìn)行預(yù)交金退回的時(shí)候，往往需要進(jìn)行審核，病人故意混淆視聽，導(dǎo)致收費(fèi)員出現(xiàn)工作失誤，或有收費(fèi)員利用職務(wù)之便進(jìn)行漏結(jié)等現(xiàn)象存在。
二、防范收費(fèi)舞弊的重要性
1.控制目標(biāo)
收費(fèi)舞弊現(xiàn)象的發(fā)生不僅對(duì)財(cái)務(wù)管理的正常運(yùn)行與管理有著重要的不利影響，對(duì)我國(guó)管理制度的發(fā)展與創(chuàng)新也有著較大的不利影響。在實(shí)際的管理與控制中，只有明確具體的管理目標(biāo)，才能發(fā)現(xiàn)管理目標(biāo)中存在的風(fēng)險(xiǎn)或可能發(fā)生的損失，進(jìn)而提前做好預(yù)防措施，盡量降低損失的產(chǎn)生概率。同時(shí)，收費(fèi)舞弊現(xiàn)象的產(chǎn)生，不僅不利于經(jīng)濟(jì)效益的獲得與良好社會(huì)形象的建立，也是收費(fèi)人員自身職業(yè)道德缺失的體現(xiàn)。因此，對(duì)這一行為的控制與管理，主要目標(biāo)應(yīng)是對(duì)相關(guān)人員的行為進(jìn)行管理，規(guī)范操作流程，進(jìn)而有效保證相關(guān)資金的完整性與可靠性，推動(dòng)其管理制度的良好發(fā)展。
2.風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別
風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別是一個(gè)過程，是指其在實(shí)現(xiàn)目標(biāo)過程中對(duì)需要面臨的風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與判斷。一般情況下，相關(guān)人員收費(fèi)舞弊的操作主要通過少繳、遲繳或其他行為實(shí)現(xiàn)不法利益的獲取。因此，繳款過程是整個(gè)管理中的重要部分，只有識(shí)別并及時(shí)做好防范措施，才能保證整個(gè)收支過程的完整，避免收費(fèi)舞弊現(xiàn)象的產(chǎn)生。在繳款過程中，主要存在的風(fēng)險(xiǎn)包括沒有按時(shí)結(jié)賬、沒有按時(shí)交款、交款金額不合理以及收費(fèi)程序出現(xiàn)漏洞等問題。此外，監(jiān)督人員或操作人員出現(xiàn)工作失誤，沒有及時(shí)發(fā)現(xiàn)不法行為作出處理；或部分人員利用職務(wù)之便謀私利等，都是這個(gè)過程中存在的風(fēng)險(xiǎn)，需要對(duì)其進(jìn)行有效防范與避免。
三、加強(qiáng)內(nèi)部控制策略，防范收費(fèi)舞弊發(fā)生
1.建立有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)，防范財(cái)務(wù)舞弊發(fā)生
有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)的建立，是杜絕收費(fèi)舞弊現(xiàn)象發(fā)生的重要前提。一方面，財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)目前的管理與運(yùn)行現(xiàn)狀，采取及時(shí)、有效的方法進(jìn)行針對(duì)性處理，以盡量將風(fēng)險(xiǎn)和損失保持在可控制的范圍內(nèi)。另一方面，管理人員可積極分析與探討，發(fā)現(xiàn)當(dāng)前管理制度存在的問題或不適應(yīng)實(shí)際情況的部分，對(duì)其進(jìn)行調(diào)整，包括授權(quán)審批控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制以及財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制等內(nèi)容，針對(duì)這些事項(xiàng)，管理人員需進(jìn)行認(rèn)真分析與探討，并實(shí)現(xiàn)改進(jìn)與創(chuàng)新，充分發(fā)揮內(nèi)部控制的作用。只有建立科學(xué)的內(nèi)部控制與監(jiān)督系統(tǒng)，才能保證相關(guān)措施能夠得到有效實(shí)施，相關(guān)人員的責(zé)任能夠具體落實(shí)，以提高內(nèi)部控制的效率與可靠性。
2.明確從業(yè)人員的崗位職責(zé)，有效防范財(cái)務(wù)舞弊
在日常管理中，相關(guān)工作人員的工作能力與職業(yè)素質(zhì)等是有效防范收費(fèi)舞弊現(xiàn)象發(fā)生的重要力量。在實(shí)際操作過程中，部分從業(yè)人員缺乏職業(yè)道德與素質(zhì)，或工作能力不夠?qū)е赂黝惒环ìF(xiàn)象的發(fā)生，包括收費(fèi)部門與財(cái)務(wù)部門等。同時(shí)，由于管理制度的松懈等其他因素，部分從業(yè)人員缺乏提升自我的積極性與熱情。因此，明確從業(yè)人員的崗位職責(zé)，尤其是財(cái)務(wù)人員，是有效防范財(cái)務(wù)舞弊現(xiàn)象發(fā)生的重要保障。所以可以針對(duì)相關(guān)人員組織專業(yè)知識(shí)的講座，加強(qiáng)對(duì)從業(yè)人員的知識(shí)培訓(xùn)，以促使其不斷提升和完善自我。另外，在日常工作中，強(qiáng)化從業(yè)人員之間的交流與溝通，強(qiáng)化財(cái)務(wù)工作職業(yè)道德，也是有效防范收費(fèi)舞弊現(xiàn)象發(fā)生的重要措施。
3.加強(qiáng)貨幣資金內(nèi)部控制，防止非法挪用、侵吞
貨幣資金的流動(dòng)性比較強(qiáng)，在流動(dòng)過程中極易發(fā)生不法挪用、侵占或抽逃等其他行為。在日常管理中，強(qiáng)化對(duì)貨幣資金的控制與流動(dòng)監(jiān)督，需要嚴(yán)格按照相關(guān)規(guī)定或標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，將管理制度的向觀眾責(zé)任與任務(wù)落實(shí)到具體，以確定貨幣資金在流動(dòng)過程中的安全性與可靠性。同時(shí)，強(qiáng)調(diào)多貨幣資金的管理，還需要考慮到相應(yīng)的配套票據(jù)管理體系，以及廢除等制度。只有在日常管理與運(yùn)行過程中，強(qiáng)調(diào)相關(guān)制度的重要性并予以嚴(yán)格執(zhí)行，才能保證對(duì)收費(fèi)舞弊現(xiàn)象的有效防范，進(jìn)而促進(jìn)管理制度的健康發(fā)展，推進(jìn)收費(fèi)制度與體系的不斷進(jìn)步與完善。
4.制定內(nèi)部控制制度，保障制度的實(shí)施執(zhí)行
強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)工作的可靠性，制定科學(xué)的內(nèi)部控制制度，不僅是防范不法行為的重要條件，也是保障管理制度能夠有效執(zhí)行的關(guān)鍵。尤其是在實(shí)行會(huì)計(jì)電算化環(huán)境下，需要加強(qiáng)對(duì)相關(guān)人員的任務(wù)劃分，建立并保障制度能夠得到有效落實(shí)。管理人員在制定適應(yīng)的制度時(shí)，不僅應(yīng)考慮到其有效性，還應(yīng)考慮其可行性。將不同性質(zhì)的工作劃分給不同崗位的人員，避免單個(gè)人員或部門能夠控制整個(gè)工作流程，并強(qiáng)化對(duì)相關(guān)數(shù)據(jù)與信息的保護(hù)。尤其是相關(guān)現(xiàn)金業(yè)務(wù)，應(yīng)嚴(yán)格把控現(xiàn)金的流通范圍，針對(duì)不屬于使用范圍的事項(xiàng)盡量避免對(duì)現(xiàn)金的需要。同時(shí)，在進(jìn)行資金業(yè)務(wù)的操作時(shí)，盡量避免將所有關(guān)鍵數(shù)據(jù)、信息都交由同一人或同一部門管理，保障管理制度能夠得到有效執(zhí)行并發(fā)揮作用。
四、結(jié)束語
通過上文的分析可知，通過構(gòu)建有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)、明確從業(yè)人員崗位職責(zé)、加強(qiáng)對(duì)貨幣資金的內(nèi)部控制，以及制定相關(guān)制度等方式，從管理的各個(gè)角度提出了防范收費(fèi)舞弊現(xiàn)象的發(fā)生，在很大程度上避免或有效減少了這類不法行為的發(fā)生。若要從根本上實(shí)現(xiàn)對(duì)收費(fèi)舞弊現(xiàn)象的避免，還需要管理人員不斷探索和創(chuàng)新，尋找更高效的管理方法，以促進(jìn)收費(fèi)管理的健康發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
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一、會(huì)計(jì)差錯(cuò)
嚴(yán)格意義上的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，是指會(huì)計(jì)人員因疏忽造成會(huì)計(jì)資料上的錯(cuò)誤。由于會(huì)計(jì)資料主要以數(shù)字說明事項(xiàng)的狀況，會(huì)計(jì)差錯(cuò)往往出現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)描述存在差錯(cuò)，這屬于會(huì)計(jì)定性差錯(cuò)；二是對(duì)數(shù)量的記錄與出現(xiàn)差錯(cuò)，這屬于會(huì)計(jì)定量差錯(cuò)。
（一）會(huì)計(jì)定性差錯(cuò)
會(huì)計(jì)定性錯(cuò)誤從會(huì)計(jì)工作過程看，主要有以下幾種類型：
1.會(huì)計(jì)審核疏忽
在業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員處理完有關(guān)業(yè)務(wù)后，將所獲得的原始票據(jù)送達(dá)會(huì)計(jì)部門，以便進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。會(huì)計(jì)人員第一個(gè)工作環(huán)節(jié)是對(duì)該票據(jù)的形式與進(jìn)行審查，這兩個(gè)方面的任何一點(diǎn)疏忽，都會(huì)造成會(huì)計(jì)資料存在虛假不實(shí)。
（1）形式上的審核存在疏忽。主要是指對(duì)票據(jù)本身的不規(guī)范性等缺乏警覺，未發(fā)現(xiàn)一些隱含的。因票據(jù)形式上的不規(guī)范可能產(chǎn)生的問題主要有：①白條入賬問題。以正式票據(jù)報(bào)賬，是國(guó)家有關(guān)制度明確要求的規(guī)范做法。之所以作這種規(guī)定，是因?yàn)閲?guó)家試圖以制度強(qiáng)制規(guī)定的形式，保證入賬所用的憑證形式上可靠，進(jìn)而為保證該憑證所反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的可靠性提供一種有效依據(jù)。實(shí)際工作中，常見以白條抵頂收據(jù)，以白條抵頂發(fā)票的現(xiàn)象。②格式不統(tǒng)一的問題。據(jù)以入賬的許多原始票據(jù)，均規(guī)定有統(tǒng)一格式，如銀行結(jié)算憑證、發(fā)票以及行政事業(yè)單位收費(fèi)收據(jù)等。如果在報(bào)賬單位發(fā)現(xiàn)憑證應(yīng)采用統(tǒng)一格式而未采用統(tǒng)一格式的，不僅給對(duì)方單位偷稅漏稅提供了方便，更重要酌是，本單位業(yè)務(wù)經(jīng)辦人可能存在虛報(bào)支出等問題。③手續(xù)不完整問題。據(jù)以入賬的票據(jù)應(yīng)有多人處理、簽章的證明，尤其是原始憑證，更是要求蓋有“財(cái)務(wù)專用章”、“營(yíng)業(yè)專用章”等公章及經(jīng)辦人的私章，通過多人簽章的職責(zé)牽制，保證憑證上經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的可靠性。如果預(yù)先設(shè)定處理手續(xù)未完全履行，則給某些業(yè)務(wù)經(jīng)辦人舞弊提供了機(jī)會(huì)。④要素不齊備問題。所獲取的原始憑證或自制的原始憑證，都應(yīng)經(jīng)過多人之手進(jìn)行相關(guān)處理，并由有關(guān)人員簽章。如果某些應(yīng)填寫的內(nèi)容未填寫，一方面使業(yè)務(wù)本身的合法性與真實(shí)性無法判斷，另一方面給進(jìn)一步查證制造了人為障礙。
還有從憑證日期、編號(hào)、往來單位名稱等方面所表現(xiàn)出的問題被忽視的情況，此處不再詳述。
（2）內(nèi)容上的審核存在疏忽。主要是指票據(jù)作為載體所反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上有問題，在審核時(shí)未予察覺的情況。如果檢查者已察覺而未予揭發(fā)，這屬于放縱內(nèi)容有問題的票據(jù)，則不能視為會(huì)計(jì)審核疏忽。①經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)記錄內(nèi)容不實(shí)問題。除非票據(jù)上幾項(xiàng)要素的記載顯現(xiàn)出現(xiàn)矛盾，業(yè)務(wù)內(nèi)容不真實(shí)是比較難以發(fā)現(xiàn)的。一般情況下，不真實(shí)的記載是企圖使不合法事項(xiàng)披上合法的外衣。②經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)記錄內(nèi)容不合法問題。通過原始憑證審閱，可以很清楚地看到憑證上所記錄交易事項(xiàng)違反了國(guó)家現(xiàn)行的、行政法規(guī)等，但單位的會(huì)計(jì)人員未予制止，依舊予以入賬。③經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)記錄內(nèi)容不合理問題。這本身并不是會(huì)計(jì)人員所造成，通常導(dǎo)源于業(yè)務(wù)部門的決策，這種決策中可能隱含著收取回扣或得到好處費(fèi)等舞弊現(xiàn)象。
如果在會(huì)計(jì)審核中疏忽對(duì)此查證，也屬一種工作差錯(cuò)。
實(shí)際上，上述說明是針對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在未入賬前所進(jìn)行的審核而言，除此之外，事后復(fù)核也存在類似上面所述的情況。
2.會(huì)計(jì)確認(rèn)疏忽
會(huì)計(jì)確認(rèn)疏忽是指對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)屬性誤解或因?qū)?huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定產(chǎn)生誤解而發(fā)生在會(huì)計(jì)賬戶選定上的疏忽。這種疏忽可能引起相近會(huì)計(jì)指標(biāo)或項(xiàng)目彼此消長(zhǎng)的變化，比較易于判斷。
（1）對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)屬性的誤解。例如，一項(xiàng)支出屬收益性支出還是資本性支出，屬成本支出還是期間費(fèi)用支出，在許多時(shí)候是難以判別的。有相當(dāng)一部分業(yè)務(wù)包含著不確定性因素，容易產(chǎn)生一種似是而非的直覺，引起對(duì)交易事項(xiàng)屬性的誤解。
（2）對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范含義的誤解。我國(guó)用于會(huì)計(jì)人員實(shí)際操作的會(huì)計(jì)行政法規(guī)很多，但最常用的是會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)制度按行業(yè)制定，內(nèi)容偏粗，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表要素的確認(rèn)缺乏操作性，雖然會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在一定程度上彌補(bǔ)了會(huì)計(jì)制度的缺陷，但仍然無法為會(huì)計(jì)人員進(jìn)行賬務(wù)處理提供詳細(xì)的指南，由于我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)注重宏觀調(diào)控和給單位會(huì)計(jì)處理較大靈活性與主動(dòng)性，進(jìn)而導(dǎo)致會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則設(shè)計(jì)上更趨抽象，對(duì)于相當(dāng)一部分理解力較差的會(huì)計(jì)人員來說，對(duì)會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行可能產(chǎn)生種種誤解。
3.會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)記疏忽
會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)記疏忽是指在賬務(wù)處理中，從一種會(huì)計(jì)資料到另一種會(huì)計(jì)資料過戶記錄時(shí)所發(fā)生的竄戶錯(cuò)誤，又稱“張冠李戴”錯(cuò)誤。如將借記“管理費(fèi)用”誤入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，將借記“營(yíng)業(yè)外支出”誤入“其他業(yè)務(wù)支出”等。這種錯(cuò)誤，在改變經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)性質(zhì)或類型的同時(shí)，也計(jì)量的正確性。
4.會(huì)計(jì)政策誤用
會(huì)計(jì)政策誤用是指因會(huì)計(jì)部門負(fù)責(zé)人對(duì)會(huì)計(jì)政策運(yùn)用的限定缺乏了解而造成的錯(cuò)誤。主要有以下幾種形式：①選用了不適合本單位具體環(huán)境的會(huì)計(jì)政策；②從多種會(huì)計(jì)政策中，沒有找到最為適用的會(huì)計(jì)政策；③頻繁變動(dòng)已采用的會(huì)計(jì)政策；④因理解存在問題，使會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用發(fā)生扭曲等。
（二）會(huì)計(jì)定量差錯(cuò)
會(huì)計(jì)定量差錯(cuò)比定性差錯(cuò)更容易發(fā)生。因?yàn)?，文字識(shí)別比數(shù)字識(shí)別更明顯，更生動(dòng)，而數(shù)字有枯燥與難以記憶等特點(diǎn)，能使會(huì)計(jì)定量發(fā)生多種多樣的誤差。
主要有以下會(huì)計(jì)定量差錯(cuò)：
1.會(huì)計(jì)審核疏忽
從單位外部或內(nèi)部獲取的原始憑證，可能存在某些計(jì)算差錯(cuò)，由于會(huì)計(jì)人員的疏忽，這些計(jì)算差錯(cuò)在復(fù)核中未被發(fā)現(xiàn)，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員所編記賬憑證也隨之發(fā)生數(shù)量差錯(cuò)，進(jìn)而影響會(huì)計(jì)賬簿、報(bào)表也發(fā)生失實(shí)。
2.會(huì)計(jì)計(jì)量疏忽
會(huì)計(jì)計(jì)量疏忽是指對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的數(shù)量描述或會(huì)計(jì)要素價(jià)值的反映因會(huì)計(jì)人員的疏忽而發(fā)生偏差的現(xiàn)象。主要表現(xiàn)有：①計(jì)量選擇不當(dāng)。如存貨計(jì)價(jià)方法應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法，但誤用后進(jìn)先出法。錯(cuò)用不適當(dāng)?shù)挠?jì)價(jià)方法，可能使被計(jì)量項(xiàng)目與相關(guān)項(xiàng)目的價(jià)值發(fā)生彼此消長(zhǎng)的變化。②計(jì)量過程存在偏差。因分配標(biāo)準(zhǔn)的估計(jì)因素、計(jì)算方法錯(cuò)用、受益期間的誤計(jì)等造成計(jì)量數(shù)字失實(shí)。③計(jì)量結(jié)果發(fā)生差錯(cuò)。這種情況主要源于計(jì)算結(jié)果存在算術(shù)性錯(cuò)誤，或從計(jì)算結(jié)果在計(jì)算工具上的反映轉(zhuǎn)化到會(huì)計(jì)資料上的反映時(shí)發(fā)生筆誤。
3.處理疏忽
從會(huì)計(jì)憑證到多種賬簿的登記，以及成本、報(bào)表編制等，因會(huì)計(jì)人員疏忽，可能發(fā)生以下會(huì)計(jì)定量差錯(cuò)：①數(shù)字計(jì)算錯(cuò)誤；②數(shù)字轉(zhuǎn)抄錯(cuò)誤；③因串戶登記引起數(shù)量錯(cuò)記；④因憑證丟失等原因引起漏記；⑤過賬時(shí)發(fā)生反向登記；⑥因賬實(shí)不符需要及時(shí)調(diào)整賬簿記錄，但會(huì)計(jì)人員未予調(diào)整，并據(jù)此編制會(huì)計(jì)報(bào)表；⑦其他。
從某種意義上看，會(huì)計(jì)定性差錯(cuò)與定量差錯(cuò)有時(shí)交互發(fā)生；定性差錯(cuò)必然影響數(shù)量的絕對(duì)數(shù)；較大的定量差錯(cuò)也能夠?qū)е露ㄐ圆铄e(cuò)。
二、會(huì)計(jì)舞弊
會(huì)計(jì)舞弊是指會(huì)計(jì)人員為了個(gè)人或單位的某種利益需要而在會(huì)計(jì)資料中作假的行為，這種行為是在從事職務(wù)工作時(shí)完成的有預(yù)謀的活動(dòng)。按其目的可以將舞弊分為以下幾種：
（一）貪污公款
貪污公款是指會(huì)計(jì)人員利用職務(wù)之便，侵吞、盜竊、騙取或者采用其他非法占有公有款項(xiàng)的行為。它一般發(fā)生在會(huì)計(jì)員與出納員相互兼職或者相互串通的情況下；有時(shí)，由上述人員兼任采購(gòu)、報(bào)賬人時(shí)，虛報(bào)冒領(lǐng)也可能發(fā)生貪污現(xiàn)象。貪污公款是會(huì)計(jì)人員易發(fā)生的行為，在國(guó)家有關(guān)部門所統(tǒng)計(jì)的行業(yè)犯罪中，居于較前位置。由于貪污手段多樣，不斷實(shí)施技術(shù)翻新，此處不再詳列其具體名目，相關(guān)可參見本書“下篇”的敘述。
（二）貪污公物
貪污公物是指會(huì)計(jì)人員利用職務(wù)之便，侵吞、盜竊、騙取或者采用其他方法非法占有公有物品的行為，這種行為容易發(fā)生在會(huì)計(jì)人員兼任實(shí)物保管人或借領(lǐng)用物品之機(jī)冒領(lǐng)實(shí)物之時(shí)。比起貪污公款，貪污公物對(duì)會(huì)計(jì)人員具有很大難度，因?yàn)檎乒苜~簿與現(xiàn)金同在財(cái)務(wù)（會(huì)計(jì)）部門，貪污行為的實(shí)施擁有地緣優(yōu)勢(shì)，如要超越本部門實(shí)施貪污公物的行為，無疑障礙重重。
（三）挪用行為
挪用行為是指會(huì)計(jì)人員將具有特定用途的財(cái)產(chǎn)私自或違法用于別處的行為，具體形式表現(xiàn)如下：
1.私自挪用
私自挪用是指會(huì)計(jì)人員在未經(jīng)單位主管領(lǐng)導(dǎo)授權(quán)的情況下，將單位錢財(cái)私自挪作他用，尤其是用于個(gè)人的某種支出或用途。最常見的是以白條抵庫(kù)，私自將公款用于本人或他人的生活消費(fèi)或進(jìn)行經(jīng)商活動(dòng)。
2.違法挪用
違法挪用是指會(huì)計(jì)人員受單位領(lǐng)導(dǎo)的支配，將法定用途的資金改用于其他用途。在中，專款專用的管理已不多見。在行政事業(yè)單位，財(cái)政預(yù)算撥款仍限定了具體的用途，違法挪用預(yù)算內(nèi)資金用于預(yù)算外項(xiàng)目、事業(yè)費(fèi)行政費(fèi)用于基建支出、基建撥款改用于經(jīng)商等，還常常發(fā)生。
（四）偷騙稅款
偷騙稅款是指通過在賬務(wù)處理或其他會(huì)計(jì)處理環(huán)節(jié)造假的手段，以達(dá)到給國(guó)家少交稅款目的的行為。偷稅行為在一般企業(yè)中均可能發(fā)生，騙稅主要發(fā)生在有出口業(yè)務(wù)的企業(yè)中?？梢园赐凋_稅的稅種或具體方法，將此種行為劃分為許多種，在此不再贅述。
（五）轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)
轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)是指將單位賬簿中已作記錄的財(cái)產(chǎn)或應(yīng)作記錄但未作記錄的財(cái)產(chǎn)，轉(zhuǎn)于賬外的行為；也存在將本單位財(cái)產(chǎn)以捐贈(zèng)、低價(jià)轉(zhuǎn)讓、無償租用等方式轉(zhuǎn)出的做法。轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的主要表現(xiàn)形式是：①將應(yīng)入賬的資產(chǎn)有意隱匿不報(bào)，放置賬外；②將賬內(nèi)資產(chǎn)借故銷賬，將相應(yīng)資產(chǎn)實(shí)物轉(zhuǎn)出；③將本公司財(cái)產(chǎn)長(zhǎng)期讓其他公司或個(gè)人無償使用；④將其他單位或個(gè)人支付款項(xiàng)轉(zhuǎn)入第三方賬戶或由個(gè)人私收等。
轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)為私設(shè)“小金庫(kù)”、貪污挪用單位財(cái)物提供了條件，可能潛伏著某些犯罪行為，應(yīng)當(dāng)深入追查。
（六）調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)
調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)是指按某種主觀意志在單位的會(huì)計(jì)資料中作一些技術(shù)處理，以使會(huì)計(jì)報(bào)表所反映的財(cái)務(wù)狀況符合經(jīng)營(yíng)者利益需要的行為。調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)狀況的主要目的是粉飾業(yè)績(jī)，以獲得經(jīng)營(yíng)者晉升職務(wù)、加薪、多分紅利或公司上市、送股配股、籌措資金（如獲得銀行貸款）或者其他好處。有時(shí)，由于經(jīng)營(yíng)者為追求財(cái)務(wù)收支在不同期間的均衡性，也可以將收入隱瞞，在以后各期以豐補(bǔ)歉；或者，實(shí)施短期行為，該攤的費(fèi)用不攤，該計(jì)的支出不計(jì)等。
此外，還有一些包括會(huì)計(jì)人員在內(nèi)的人員都可能發(fā)生的其他舞弊，如詐取公款、監(jiān)守自盜等。
三、會(huì)計(jì)差錯(cuò)與會(huì)計(jì)舞弊的相對(duì)性
會(huì)計(jì)差錯(cuò)與會(huì)計(jì)舞弊在會(huì)計(jì)資料中一般都以不恰當(dāng)?shù)男问奖憩F(xiàn)出來，甚至在不少環(huán)境下以相同的形式表現(xiàn)出來，這給在會(huì)計(jì)錯(cuò)弊查證時(shí)正確區(qū)分差錯(cuò)與舞弊帶來了種種困難。造成這一現(xiàn)象的根本原因是，會(huì)計(jì)差錯(cuò)與舞弊在外表形態(tài)上具有模糊性。
