時(shí)間：2023-10-13 16:07:25
序論：在您撰寫印花稅的稅法時(shí)，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
【關(guān)鍵詞】印花稅 合同 收入
一、《中華人民共和國印花稅暫行條例》存在的主要問題
《中華人民共和國印花稅暫行條例》（以下簡稱《條例》）實(shí)施以來效果顯著，但由于我國經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展以及經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變，現(xiàn)行《條例》不適應(yīng)新形勢的諸多不足之處也逐漸顯現(xiàn)，如征收范圍窄，稅目設(shè)置不規(guī)范、稅率設(shè)計(jì)不科學(xué)、征收手段有效性差、執(zhí)法保障能力不足等。
（一）征收范圍有待擴(kuò)大
《條例》據(jù)今執(zhí)行已有二十余年，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，具有合同性質(zhì)的憑證不斷出現(xiàn)，采取列舉方式描述印花稅征稅范圍已不適用日益復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)形勢。例如：抵押合同、修理修配合同、售后服務(wù)合同、合伙協(xié)議等。不僅如此，有些合同相互交叉，很難歸類。同時(shí)，電子商務(wù)的迅猛發(fā)展對印花稅征管也提出了新的挑戰(zhàn)，電子商務(wù)的數(shù)字化、無紙化使得其顛覆了傳統(tǒng)合同的概念，合同、憑證隱匿于無形，《條例》中也未涉及電子商務(wù)對應(yīng)的條款，存在稅收盲點(diǎn)，在實(shí)際工作中，有些納稅人甚至部分稅務(wù)機(jī)關(guān)的受訪者也表示不容易掌握。
（二）稅目、稅率設(shè)計(jì)不科學(xué)
通過調(diào)查，《條例》的稅率制度規(guī)定目前存在問題主要集中在稅率分檔過多、不同檔稅率差異太大、印花稅行業(yè)稅負(fù)不公平等方面。印花稅的稅目稅率多年來一直維持不變，稅率過低、稅源分散、征收成本高是導(dǎo)致印花稅收入過低的直接原因。同時(shí)印花稅稅率檔次設(shè)置過多，目前印花稅對四大類，十三個(gè)稅目征稅，納稅人對印花稅適用稅率難以掌握，易給征納雙方帶來矛盾。
（三）征稅對象和計(jì)稅依據(jù)有待調(diào)整
調(diào)查結(jié)果顯示，印花稅對列舉應(yīng)稅合同和憑證征稅?，F(xiàn)行的印花稅是以原《經(jīng)濟(jì)合同法》列舉的合同作為主要的征稅對象，這種做法一方面造成了征稅范圍過窄，造成征管漏洞，并且隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，這個(gè)漏洞將越來越大；另一方面，由于計(jì)稅依據(jù)是以征稅對象為載體，在無法確認(rèn)征稅對象的情況下，征稅行為將無法發(fā)生。
（四）其他稅制要素有待完善
納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、地點(diǎn)、期限的具體規(guī)定在工作存在一些問題，表述不夠明確?！稐l例》規(guī)定：“應(yīng)納稅憑證應(yīng)當(dāng)于書立或者領(lǐng)受時(shí)貼花。”由于合同的簽訂受時(shí)間、地域等條件的限制，按照《條例》規(guī)定，不能得到有效的執(zhí)行。同時(shí)，《條例》對納稅地點(diǎn)也沒有做出明確的規(guī)定，致使在實(shí)際征管中難以判定，出現(xiàn)搶稅源、重復(fù)征稅等問題。
二、對《條例》修訂的建議
在調(diào)查結(jié)果與原因分析的基礎(chǔ)上，對稅制要素提出的建議如下：
（一）擴(kuò)大征稅范圍
一是將能列舉的合同全部納入征稅范圍，且對應(yīng)稅憑證不再采取正列舉方式，僅對免稅的憑證進(jìn)行列舉。二是適當(dāng)擴(kuò)大權(quán)利許可證照的征稅范圍，將主管部門如文化、衛(wèi)生、交通、消防、林業(yè)等發(fā)放的證照列入征稅范圍。三是對雖未簽訂合同、協(xié)議單通過電子商務(wù)等方式進(jìn)行經(jīng)營活動的，也納入印花稅征稅范圍。
（二）重新界定印花稅征稅對象
印花稅是一種行為稅，即對納稅人某種特定的經(jīng)濟(jì)行為征稅，這種“特定的經(jīng)濟(jì)行為”應(yīng)為印花稅的征稅對象。因此可將原來對的各類合同、應(yīng)稅憑證征稅改為對各類經(jīng)濟(jì)行為征稅，如對購銷、財(cái)產(chǎn)租賃、借款、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移、贈與、委托、提供信息等經(jīng)濟(jì)行為征稅。只要納稅人發(fā)生了規(guī)定的應(yīng)稅行為，無論是否訂立合同，應(yīng)按規(guī)定繳納印花稅。這樣可以有效避免納稅人因不提供合同而逃避納稅的行為，同時(shí)也可較好的解決當(dāng)前日益繁榮的電子商務(wù)征收印花稅的問題，只要納稅人發(fā)生了購銷行為或提供信息，就應(yīng)履行納稅義務(wù)。
（三）調(diào)整征稅標(biāo)準(zhǔn)，簡并稅目、稅率
現(xiàn)行印花稅除權(quán)利許可證照實(shí)行定額稅率外，對合同、憑證實(shí)行從萬分之零點(diǎn)五到千分之一的比例稅率。印花稅稅率低、稅賦輕，比例稅率之間差別不大，為便于征管，提高工作效率，降低征稅成本，建議適當(dāng)調(diào)整征稅標(biāo)準(zhǔn)，簡并稅目稅率。在實(shí)際操作中可以按相關(guān)行業(yè)收益水平適當(dāng)提高稅率；另外，也可簡并稅率，實(shí)行單一稅率或幅度稅率，同時(shí)取消定額稅率。
（四）其他稅制要素有待完善
1.關(guān)于納稅地點(diǎn)。鑒于稅收征管信息化程度越來越高，對納稅人的管理，對稅源的管理都已納入網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)管理，而《條例》規(guī)定的納稅地點(diǎn)越來越不適應(yīng)當(dāng)前的管理模式，因此，建議將納稅地點(diǎn)統(tǒng)一確定為納稅人稅務(wù)登記所在地。
2.關(guān)于納稅時(shí)間?！稐l例》未明確納稅期限，只規(guī)定“書立或者領(lǐng)受時(shí)”貼花。難以對企業(yè)實(shí)施加收滯納金等處理措施，影響稅法嚴(yán)肅性。按次納稅不便于執(zhí)行，同時(shí)也會增加征納雙方的征、納稅成本。因此，建議將印花稅納稅期限進(jìn)行調(diào)整，與我國其他稅種納稅期限保持一致，改為按月申報(bào)，次月15日前完稅。
【關(guān)鍵詞】 資本公積； 印花稅； 案例
資本公積是指投資者或者他人投入到企業(yè)、所有權(quán)歸屬于投資者、并且投入金額上超過法定資本部分的資本。企業(yè)應(yīng)設(shè)置“資本公積”科目核算資本公積的增減變動情況。本科目核算企業(yè)收到投資者出資超出其在注冊資本或股本中所占的份額以及直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失等。并應(yīng)當(dāng)分別設(shè)“資本溢價(jià)”或“股本溢價(jià)”、“其他資本公積”二級科目進(jìn)行明細(xì)核算。本科目期末貸方余額，反映企業(yè)資本公積的余額?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于資金賬簿印花稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕25號）規(guī)定，企業(yè)執(zhí)行“兩則”啟用新賬簿后，其“實(shí)收資本”和“資本公積”兩項(xiàng)的合計(jì)金額大于原已貼花資金的，就增加的部分按照萬分之五的比率補(bǔ)貼印花。
隨著企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的規(guī)模和范圍越來越大，會計(jì)準(zhǔn)則的不斷完善，有關(guān)會計(jì)科目的會計(jì)業(yè)務(wù)處理內(nèi)容不斷擴(kuò)展，并且新的業(yè)務(wù)也不斷出現(xiàn)，但時(shí)至今日，相關(guān)部門對一些會計(jì)業(yè)務(wù)的處理及相關(guān)規(guī)定并沒有做對應(yīng)的改變和完善，導(dǎo)致企業(yè)的部分業(yè)務(wù)出現(xiàn)了不盡合理的地方，這將導(dǎo)致企業(yè)會計(jì)信息產(chǎn)生人為的失真或扭曲，而不加區(qū)別地按照原來的資本公積金繳納印花稅的規(guī)定就是一個(gè)明顯的需要探討的業(yè)務(wù)。本文以中國信達(dá)資產(chǎn)管理股份有限公司寧夏分公司發(fā)生的一起其他資本公積繳納印花稅的案例資料為背景，探悉了隨著我國企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不斷擴(kuò)展和會計(jì)準(zhǔn)則及會計(jì)處理的日趨復(fù)雜，現(xiàn)有的印花稅條例已不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展，提出了一些完善措施，期望對印花說征收的合理性有效性有所促進(jìn)。
一、案例基本情況陳述
（一）可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動情況
2009年12月31日，中國信達(dá)資產(chǎn)管理公司寧夏分公司持有寧夏英力特化工股份有限公司（股票代碼：000635）股票2 431 950股，按照2009年12月30日該股票收盤價(jià)18.70元計(jì)算，2009年12月31日中國信達(dá)資產(chǎn)管理公司寧夏分公司持有的英力特股票市場價(jià)值為45 477 465元。該股票系中國信達(dá)資產(chǎn)管理股份有限公司寧夏分公司抵債資產(chǎn)，原始賬面價(jià)值為
5 670 000元。
該股票在中國信達(dá)資產(chǎn)管理股份有限公司寧夏分公司可供出售金融資產(chǎn)科目核算。因此，資產(chǎn)負(fù)債表日（2009年12月31日），其公允價(jià)值高于賬面價(jià)值
39 807 465元。會計(jì)分錄為：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動（英力特）
39 807 465
貸：資本公積——其他資本公積
39 807 465
（二）印花稅的相關(guān)規(guī)定
按照《中華人民共和國印花稅暫行條例》（國務(wù)院令第11號）第二條的規(guī)定，記載資金的賬簿為應(yīng)納稅憑證，按資金總額的萬分之五貼花。同時(shí)，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于資金賬簿印花稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕25號）的相關(guān)規(guī)定，“資本公積”金額大于原已貼花資金的，就增加的部分補(bǔ)貼印花。
（三）印花稅繳納情況
按照2006年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值發(fā)生變動，借記或貸記相應(yīng)的資本公積（其他資本公積）。該種賬務(wù)處理僅僅是財(cái)務(wù)會計(jì)制度的規(guī)定，不是持股企業(yè)實(shí)際上實(shí)現(xiàn)了資本增加。但是根據(jù)稅法優(yōu)先原則，在《印花稅暫行條例》及相關(guān)稅收政策未作修改的情況下，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對此執(zhí)行不一。
以寧夏地稅系統(tǒng)為例，稅務(wù)部門認(rèn)為企業(yè)對此情況下的資本公積應(yīng)當(dāng)繳納印花稅。
為此，中國信達(dá)資產(chǎn)管理股份有限公司寧夏分公司對上述業(yè)務(wù)已繳納39 807 465元×0.5‰=19 903.73
元的印花稅。
二、資本公積繳納印花稅業(yè)務(wù)處理中存在的主要問題
中國信達(dá)資產(chǎn)管理公司寧夏分公司是國務(wù)院于1999年為化解國有銀行風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)金融穩(wěn)定，率先成立的金融資產(chǎn)管理公司，成立之初屬于政策性金融企業(yè)，2010年已實(shí)現(xiàn)股份制改制。中國信達(dá)的主要業(yè)務(wù)是商業(yè)銀行不良資產(chǎn)收購、經(jīng)營和處置。寧夏分公司持有部分上市公司的債轉(zhuǎn)股股份，該部分“可供出售金融資產(chǎn)”有因“公允價(jià)值變動”導(dǎo)致貸記“資本公積——其他資本公積”的情形，寧夏地稅局要求公司就該資本公積增加部分繳納印花稅。
但是，筆者認(rèn)為，因“可供出售金融資產(chǎn)”公允價(jià)值變動導(dǎo)致的“資本公積——其他資本公積”增加是“資本公積”科目的暫時(shí)性增加，是2006年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》對“可供出售金融資產(chǎn)”公允價(jià)值變動的權(quán)宜賬務(wù)處理之計(jì)，與企業(yè)資本溢價(jià)等永久性資本公積增加有著本質(zhì)的區(qū)別。
因此，筆者認(rèn)為，在2006年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》“資本公積”項(xiàng)目內(nèi)涵及外延較之前的會計(jì)制度和企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則較大擴(kuò)展的情況下，寧夏地稅局根據(jù)1988年《印花稅暫行條例》和1994年《國家稅務(wù)總局關(guān)于資金賬簿印花稅問題的通知》，就公司“可供出售金融資產(chǎn)”公允價(jià)值變動導(dǎo)致的“資本公積——其他資本公積”增加部分繳納印花稅不合理。與此相類似，還有一些其他資本公積的業(yè)務(wù)也并不是長期增值的資本公積形成的，只是一個(gè)過渡性核算業(yè)務(wù)，按照原來的規(guī)定也存在不合理地方，具體表現(xiàn)如下：
1.資本公積科目設(shè)置不夠細(xì)化，在資本公積科目核算中，設(shè)置了股本溢價(jià)、資本溢價(jià)、其他資本公積，股本溢價(jià)和資本溢價(jià)屬于非經(jīng)常和長期性公積金科目，一般來說，一旦形成，不會發(fā)生頻繁變化。其他資本公積核算的內(nèi)容較多，并且與公允價(jià)值相關(guān)聯(lián)，大部分內(nèi)容都會在每年末發(fā)生變化，同時(shí)會導(dǎo)致科目余額每年增加或者減少。
2.沒有區(qū)分長期性資本公積和暫時(shí)性資本公積，在資本公積繳納印花稅規(guī)定中，并沒有考慮企業(yè)資本公積的變化頻率，但是我們在核算資本公積時(shí)，長期股權(quán)投資或者可供出售的金融資產(chǎn)等形成的資本公積金每年末可能都會因?yàn)楣蕛r(jià)值的變化，導(dǎo)致資本公積的余額也發(fā)生變化，按照印花稅的相關(guān)征收規(guī)定，只要資本公積金發(fā)生增加，就必須按照增加部分繳納印花稅。但是，如果本年度資本公積金增加了，下一年公允價(jià)值降低了，資本公積就會做沖減處理，那么已經(jīng)繳納的印花稅是否可以退給企業(yè)呢，顯然是不可能的，這樣就導(dǎo)致明顯的稅收不合理和失去公平性。
3.重復(fù)納稅的嫌疑，按照現(xiàn)在規(guī)定，以可供出售的金融資產(chǎn)處理為例，企業(yè)購入或接受的股權(quán)，在年底發(fā)生了增值后，要繳納印花稅，企業(yè)在處置這筆資產(chǎn)時(shí)，要對對應(yīng)的資本公積中的其他資本公積轉(zhuǎn)出后的差額計(jì)入投資收益，這種差額要按照規(guī)定繳納企業(yè)所得稅，很顯然，有部分公允價(jià)值變動繳納了印花稅和企業(yè)所得稅雙重稅收。
4.新業(yè)務(wù)按照舊規(guī)定處理缺乏合理性及時(shí)效性。隨著公司業(yè)務(wù)不斷發(fā)展，資本公積金的核算內(nèi)容變得越來越豐富，再加上會計(jì)準(zhǔn)則不斷完善，特別是公允價(jià)值計(jì)量模式在會計(jì)核算中應(yīng)用的業(yè)務(wù)越來越多，近三分之一的會計(jì)科目發(fā)生業(yè)務(wù)會涉及到資本公積。印花稅在2006年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》“資本公積”項(xiàng)目內(nèi)涵及外延較之前的會計(jì)制度和企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則較大擴(kuò)展的情況下，仍然根據(jù)1988年《印花稅暫行條例》和1994年《國家稅務(wù)總局關(guān)于資金賬簿印花稅問題的通知》，筆者認(rèn)為對企業(yè)“可供出售金融資產(chǎn)”公允價(jià)值變動等業(yè)務(wù)導(dǎo)致的“資本公積——其他資本公積”增加部分繳納印花稅顯得不合理。
三、完善資本公積繳納印花稅業(yè)務(wù)的建議
1.在資本公積科目下設(shè)置暫時(shí)性和永久性資本公積明細(xì)科目，由于現(xiàn)在的多數(shù)企業(yè)都實(shí)行會計(jì)電算化核算，有條件對會計(jì)核算科目設(shè)置更細(xì)的明細(xì)科目，這樣一方面可以便于核算資本公積各項(xiàng)來源及其性質(zhì)，同時(shí)又可以便于印花稅的區(qū)別核算與繳納。
2.盡快完善資本公積繳納印花稅的相關(guān)規(guī)定，根據(jù)印花稅的征收對象及目的，建議對資本賬戶中的股本溢價(jià)、資本溢價(jià)等永久性或者長期性資金賬戶及其變動征收印花稅，對其他資本公積中的暫時(shí)性或變動頻繁或者采用公允價(jià)值計(jì)量形成的資金增加不征收印花稅，如可供出售金融資產(chǎn)、部分長期股權(quán)投資、持有至到期投資等業(yè)務(wù)形成的資本公積增加，應(yīng)區(qū)別情況征收印花稅，以體現(xiàn)稅收公平原則。
3.修訂印花稅實(shí)施細(xì)則，進(jìn)一步明確細(xì)則中相關(guān)條款的具體內(nèi)容和執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。特別是對第八條增加部分自有資金的確定，建議根據(jù)現(xiàn)有的會計(jì)準(zhǔn)則和實(shí)際業(yè)務(wù)具體情況，制定出對應(yīng)的條目解釋。如細(xì)則第八條的記載資金的賬簿按固定資產(chǎn)原值和自有流動資金總額貼花后，以后年度資金總額比已貼花資金總額增加的，增加部分應(yīng)按規(guī)定貼花。第九條的稅目稅率表中自有流動資金的確定，按有關(guān)財(cái)務(wù)會計(jì)制度的規(guī)定執(zhí)行。建議可以修改為，第八條 記載資金的賬簿按實(shí)收資本和資本公積中的股本溢價(jià)、資本溢價(jià)的總額貼花后，以后年度對應(yīng)的資金總額比已貼花資金總額增加的，增加部分應(yīng)按規(guī)定貼花。第九條的稅目稅率表中自有流動資金的確定，是指實(shí)收資本、股本、資本公積中的股本溢價(jià)、資本溢價(jià)的資金。
4.盡快全面研究修訂印花稅條例。根據(jù)1988年《印花稅暫行條例》（國務(wù)院令第11號）第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)書立、領(lǐng)受本條例所列舉憑證的單位和個(gè)人，都是印花稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人），應(yīng)當(dāng)按照本條例規(guī)定繳納印花稅。第二條以及條例附件的規(guī)定，立賬簿人記載資金的賬簿，按固定資產(chǎn)原值與自有流動資金總額萬分之五貼花，其他賬簿按件貼花五元?，F(xiàn)在涉及到資本公積——其他資本公積的大部分業(yè)務(wù)并不符合書立、領(lǐng)受所列舉憑證的范圍，也就不應(yīng)該屬于繳納印花稅的范圍，因此建議對條例大部分內(nèi)容也應(yīng)該進(jìn)行進(jìn)一步的研究和修訂，以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展的需要。
企業(yè)是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的具體發(fā)生和國家財(cái)稅政策的執(zhí)行者，也是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計(jì)核算和繳納稅收的主體，稅法本來就應(yīng)該具有合理公平的立法原則，由于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不斷發(fā)展，企業(yè)的業(yè)務(wù)以及會計(jì)核算必然同時(shí)也會發(fā)生變化，有些新業(yè)務(wù)依據(jù)原有的制度和辦法處理，會產(chǎn)生明顯的不合理，建議相關(guān)部門對資本公積繳納印花稅的業(yè)務(wù)從稅收征管和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度以及會計(jì)業(yè)務(wù)自身的實(shí)際情況，與時(shí)俱進(jìn)的進(jìn)行完善，以期將稅收征管與企業(yè)利益合理公平的進(jìn)行平衡，避免顯失公平和不合理制度損害各方利益。
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[6] 中華人民共和國印花稅暫行條例[S].1988.
一、新所得稅法帶來的變化
2007年3月16日，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》頒布，2008年1月1日正式實(shí)施。新企業(yè)所得稅法的變化主要包括：第一，將所得稅的納稅人定義為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，取消原稅法對內(nèi)外資企業(yè)納稅人的劃分。第二，新企業(yè)所得稅法共設(shè)居民非居民二類納稅人。居民納稅人劃分為25%、20%、15%三級稅率，基本稅率由原來的33%降低為25％；對符合特定條件的小型微利企業(yè)，減按20％的稅率征收；對國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，則采取了更為優(yōu)惠的措施，按15％的稅率征收企業(yè)所得稅；非居民企業(yè)稅率統(tǒng)一為20％。第三，在費(fèi)用扣除方面，（1）放開了工資薪金的扣除數(shù)，從原來的固定金額改為只要是合理的工資薪金支出均可以在稅前列支；（2）提高了企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出稅前列支限額的比例，從原來的2%提高到12％；（3）改變了福利費(fèi)的列支方式，在這一方面，財(cái)務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)得到了統(tǒng)一，將原來稅前工資計(jì)提比例改為合理工資薪金的一定比例內(nèi)據(jù)實(shí)列支的形式；（4）改變了業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前列支的標(biāo)準(zhǔn)，由原來按營業(yè)收入5‰、3‰的比例列支統(tǒng)一為招待費(fèi)用總額的60%且營業(yè)收入5‰內(nèi)據(jù)實(shí)列支的形式；（5）統(tǒng)一并大大提高了宣傳廣告費(fèi)的列支額度，統(tǒng)一調(diào)高為在營業(yè)收入15%以內(nèi)的部份準(zhǔn)予扣除，并且對超過部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除；（6）減少了固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限。
對銀行業(yè)而言，新所得稅法所帶來的減輕稅負(fù)的機(jī)會是顯而易見的，最主要集中在二個(gè)部份，一是大大減少了調(diào)增項(xiàng)目的金額(如工資薪金)，也就是費(fèi)用列支額度大大地增加了；二是稅率從33%下降到25%。
二、銀行所得稅稅收籌劃
（一）銀行投資環(huán)節(jié)的稅務(wù)籌劃
投資活動是銀行持續(xù)經(jīng)營期間創(chuàng)造價(jià)值的環(huán)節(jié)，投資活動的財(cái)務(wù)與稅務(wù)策略，直接決定著銀行未來發(fā)展的前景。
1.選擇稅收負(fù)擔(dān)相對較輕的子行業(yè)進(jìn)行投資。我國目前還沒有針對重復(fù)征稅現(xiàn)象出臺相應(yīng)的稅收鼓勵措施。所以，在政策范圍內(nèi)投資時(shí)，要選擇稅負(fù)較低的金融子行業(yè)進(jìn)行投資，這有利于整體上降低公司的稅收負(fù)擔(dān)。
2.選擇適當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)地點(diǎn)。稅法規(guī)定，我國實(shí)行法人納稅，因此銀行都要實(shí)行匯總納稅方式，但稅法也要求，實(shí)行匯繳的企業(yè)部份要就地預(yù)繳50%。對于總行與分支行所在地稅率不一致的，特別是對于銀團(tuán)貸款等資產(chǎn)項(xiàng)目，我們可以有目的地選擇低稅率的分支行作為主辦行，以此來降低稅收負(fù)擔(dān)，提高項(xiàng)目利潤率。
3.利用閑置的資金投資國債，獲得免稅收益。稅法規(guī)定，納稅人取得的國債利息收入免稅。如果銀行有閑置資金，且暫時(shí)沒有收益更高的投資項(xiàng)目，可以購買國債以獲取免稅的債券利息收入。對于閑置資金，若內(nèi)部上存，則一邊增加收入，一邊增加支出，對于整體的法人來說是沒有實(shí)際意義的，只有獲得對外投資的收入，才能真正實(shí)現(xiàn)資金的價(jià)值。因此對于銀行資金部門來說，對內(nèi)部利率可以國債利率為基礎(chǔ)，當(dāng)自身能獲得比國債更高稅后收益的項(xiàng)目時(shí)，可將內(nèi)部利率調(diào)到國債利率之上，以吸引內(nèi)部行上存資金進(jìn)行投資，不然的話，就由各分行或統(tǒng)一投資于國債項(xiàng)目，以獲得穩(wěn)健的免稅收入，但這種情況還要綜合考慮期限的問題。
（二）經(jīng)營管理環(huán)節(jié)的稅務(wù)籌劃
經(jīng)營管理方面的稅務(wù)籌劃，主要是各費(fèi)用扣除項(xiàng)目的籌劃，通過適當(dāng)?shù)?、合理的制度，產(chǎn)生合理的費(fèi)用，在稅前列支，減少調(diào)增的應(yīng)納稅額或增加以后年度的應(yīng)納稅額。這方面主要區(qū)分為時(shí)間性差異與永久性差異。
1.時(shí)間性差異。時(shí)間性差異是由于稅法與會計(jì)制度在確認(rèn)收益或損失時(shí)的時(shí)間不同而產(chǎn)生的稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。時(shí)間性差異發(fā)生于某一會計(jì)期間，但在以后一期或若干期內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回。因此，時(shí)間性差異造成的是企業(yè)所得稅繳納時(shí)間提前或延后，從企業(yè)一個(gè)長時(shí)段的整體來看在金額上是基本沒有影響的。如：應(yīng)收未收貸款利息、廣告費(fèi)用的結(jié)轉(zhuǎn)、資產(chǎn)折舊的計(jì)提、資產(chǎn)減值的處理等。這類差異能否不增加銀行的稅負(fù)和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)很大程度上取決于銀行稅務(wù)管理人員的工作責(zé)任心與工作水平，就是在產(chǎn)生時(shí)間性差異以后期內(nèi)對該時(shí)間性差異的處理是否及時(shí)、準(zhǔn)確。
對時(shí)間性差異，有一點(diǎn)是例外我們大家都是要重視的，那就是當(dāng)銀行存在未彌補(bǔ)虧損的情況下，當(dāng)可彌補(bǔ)虧損已到最后可彌補(bǔ)期限時(shí)，我們就可以通過時(shí)間性差異的控制來適當(dāng)增加當(dāng)期應(yīng)稅所得額，用于彌補(bǔ)以前年度虧損。各家銀行以前都有或多或少的分支機(jī)構(gòu)虧損，掌握這一點(diǎn)對減輕銀行的實(shí)際稅負(fù)是很有效的。
2.永久性差異。永久性差異是指在某一會計(jì)期間內(nèi)，由于會計(jì)制度和稅法在計(jì)算收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。這種差異在本期發(fā)生，不會在以后各期轉(zhuǎn)回。永久性差異的存在是商業(yè)銀行稅負(fù)增加的主要原因。
新所得稅法中銀行最受益的一點(diǎn)就是合理的工資薪金支出均可在稅前列支，因?yàn)橐恢币詠?，銀行的工資薪金水平都基本比以前規(guī)定的計(jì)稅工資要高，工資項(xiàng)目的調(diào)整也帶動了三費(fèi)的調(diào)整，這一大項(xiàng)的調(diào)整在銀行企業(yè)所得稅的經(jīng)常性調(diào)增項(xiàng)中占比是很大的。新所得稅法的這一改變明顯地對銀行減少永久性調(diào)增差異的發(fā)生起到非常積極的作用。
在對永久性差異籌劃方面，關(guān)鍵的就是如何減少調(diào)增項(xiàng)目及調(diào)增金額、增加調(diào)減項(xiàng)目及調(diào)減金額。對于銀行來說，在沒有工資薪金這一因素后，主要也就集中在四大方面：
（1）正確區(qū)分、核算會議費(fèi)中餐費(fèi)與業(yè)務(wù)招待費(fèi)。根據(jù)稅法的規(guī)定，企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)在營業(yè)收入的5‰以內(nèi)按60%扣除，但對會議費(fèi)中涉及的會議餐費(fèi)卻沒有做明確的規(guī)定。所以，我們可以通過合理的會議來處理一部分自身的工作餐費(fèi)。
（2）加強(qiáng)業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和廣告費(fèi)的籌劃。業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)就是用于業(yè)務(wù)宣傳活動所發(fā)生的費(fèi)用支出，業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)這類費(fèi)用在稅務(wù)上的限制并不嚴(yán)格，而廣告費(fèi)則明確了指通過經(jīng)工商管理部門批準(zhǔn)的專門機(jī)構(gòu)制作的，在一定的媒體傳播廣告而支付的費(fèi)用。新稅法在廣告費(fèi)額度上比之前有了很大的提高，列支限額達(dá)到營業(yè)收入的15%，同時(shí)由于銀行金融業(yè)務(wù)往來收入項(xiàng)目都能產(chǎn)生大量的收入，因此宣傳費(fèi)與廣告費(fèi)稅法上的列支限額對銀行業(yè)來說意義并不太大。因此銀行應(yīng)多通過宣傳廣告的形式來代替業(yè)務(wù)招待的形式來推廣業(yè)務(wù)。在使用宣傳費(fèi)上，我們可進(jìn)行籌劃的空間還是很大的，如邀請重點(diǎn)客戶參加一個(gè)新產(chǎn)品的會，這些模式一樣可以達(dá)到業(yè)務(wù)招待能達(dá)到的效果，但在費(fèi)用上我們就核算到了宣傳費(fèi)而非業(yè)務(wù)招待費(fèi)，也就減輕了業(yè)務(wù)招待費(fèi)的壓力。
（3）要重視工會經(jīng)費(fèi)的撥交工作。按稅法規(guī)定，企業(yè)按規(guī)定提取向工會撥交的工會經(jīng)費(fèi)，憑工會組織開具的《工會經(jīng)費(fèi)撥繳款專用收據(jù)》在稅前扣除。也就是說，只有具有《工會經(jīng)費(fèi)撥繳款專用收據(jù)》的工會經(jīng)費(fèi)才能在稅前扣除，因此我們在向工會撥繳相關(guān)費(fèi)用時(shí)，一定要取得工會組織開具的《工會經(jīng)費(fèi)撥繳款專用收據(jù)》。
（4）要充分利用稅法的優(yōu)惠政策，以達(dá)到增加調(diào)減的永久性差異項(xiàng)目。如：《企業(yè)所得稅法》第三十條規(guī)定以下支出可以加計(jì)扣除的項(xiàng)目：①開發(fā)新技術(shù)新產(chǎn)品新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用；②安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資。 銀行可以利用這些政策，增加對新流程開發(fā)的支出，對部分工作可聘請部分輕度殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員來擔(dān)任，以達(dá)到所得稅時(shí)加計(jì)扣除的目的。
【關(guān)鍵詞】 企業(yè)所得稅籌劃; 動因分析; 博弈分析
蓋地教授在《企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實(shí)務(wù)》一書中指出:根據(jù)組織行為學(xué)理論,可從行為人的內(nèi)在心理因素和外在環(huán)境因素兩方面分析企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的動因。這一觀點(diǎn)為本文探討新稅法下企業(yè)所得稅籌劃的行為動因提供了基本思路。
一、企業(yè)所得稅籌劃的內(nèi)在動因分析――“經(jīng)濟(jì)人假說”的利益驅(qū)動
美國學(xué)者約翰.斯圖亞特.穆勒將“經(jīng)濟(jì)人假說”歸納為三層含義:(1)“經(jīng)濟(jì)人”是自利的,即策動人的經(jīng)濟(jì)行為的根本動機(jī)是追求自身利益;(2)“經(jīng)濟(jì)人”是理性的,即人能夠根據(jù)自己所處的環(huán)境條件來判斷自身利益并決定行為方向,盡可能實(shí)現(xiàn)利益最大化;(3)人理性地追求個(gè)人利益最大化的自由行為往往會無意識地、客觀地增進(jìn)公共利益。
依照公共經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論,企業(yè)所得稅具有對“公共服務(wù)”、“公共物品”付費(fèi)的性質(zhì),不具有直接返還性,即企業(yè)所繳納的稅款與它所消費(fèi)的公共服務(wù)和公共物品之間通常不具有對等性。這意味著企業(yè)即使不納稅也可以照樣享用公共服務(wù)和公共物品。根據(jù)美國學(xué)者約翰?斯圖亞特?穆勒德“經(jīng)濟(jì)人假說”,企業(yè)就難免產(chǎn)生“搭便車”的欲望,即希望通過所得稅籌劃來盡可能地減輕自身稅負(fù)甚至不納稅,但同時(shí)又希望盡可能多地享受公共服務(wù)和公共物品。另一方面,對企業(yè)而言,所得稅負(fù)無論怎樣公平、合理,但所得稅指出作為一項(xiàng)特殊的成本都是企業(yè)資金的凈流出,是企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的一種損失。企業(yè)作為“經(jīng)濟(jì)人”是以營利為目的,對所得稅進(jìn)行籌劃,以謀求稅后利益的最大化會成為必然的選擇。
由此可見,所得稅籌劃的內(nèi)在動因是源于“經(jīng)濟(jì)人假說”的利益驅(qū)動,即經(jīng)濟(jì)主體為追求自身利益的最大化。
二、企業(yè)所得稅籌劃的外在動因分析
內(nèi)在動因最終能否通過所得稅籌劃的形式得以實(shí)現(xiàn),還要取決于外在的動因。作者認(rèn)為,所得稅籌劃的外在驅(qū)動因素主要包括邊界清晰的產(chǎn)權(quán)制度、企業(yè)所得稅各個(gè)基本要素及其差別機(jī)制、企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的多種形式以及企業(yè)會計(jì)核算的多種方式。
(一)邊界清晰的產(chǎn)權(quán)制度是企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃最根本的外在驅(qū)動因素
有關(guān)產(chǎn)權(quán)的概念,德姆塞茨可能是較早對其進(jìn)行研究的經(jīng)濟(jì)學(xué)家,他的《關(guān)于產(chǎn)權(quán)的理論》對產(chǎn)權(quán)的定義為:“所謂產(chǎn)權(quán),意指使自己或他人受益或受損的權(quán)利?！敝Z斯在《經(jīng)濟(jì)史中的結(jié)構(gòu)與變遷》一書中認(rèn)為:“產(chǎn)權(quán)本質(zhì)上是一種排他性權(quán)利。”本文在對所得稅籌劃的內(nèi)在動因的分析是以邊界明晰的產(chǎn)權(quán)制度為基本前提的。根據(jù)產(chǎn)權(quán)理論推斷,只有在產(chǎn)權(quán)明晰的條件下,企業(yè)才會真正關(guān)心所得稅對其自身利益的影響,才會在利益的驅(qū)動下進(jìn)行所得稅籌劃。因?yàn)?如果企業(yè)產(chǎn)權(quán)不明晰,那企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益與企業(yè)所有者、管理層和員工就缺乏直接的利益聯(lián)系,企業(yè)就不會關(guān)心自己繳納所得稅的多少,就更不會精心地進(jìn)行所得稅的籌劃了。所以說,邊界清晰的產(chǎn)權(quán)制度是企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃最根本的外在驅(qū)動因素。
(二)企業(yè)所得稅各個(gè)基本要素及其差別機(jī)制是企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃最直接的外在驅(qū)動因素
根據(jù)科學(xué)決策原理,有差異就會存在選擇。根據(jù)稅制學(xué)原理,稅收制度中設(shè)置了納稅義務(wù)人、課稅對象、適用稅率及稅收減免優(yōu)惠等基本要素及其差別機(jī)制。根據(jù)企業(yè)所得稅各基本要素及其差別機(jī)制的模型(見圖1)可知:企業(yè)所得稅各個(gè)基本要素及其差別機(jī)制意味著企業(yè)在決策時(shí)存在選擇的可能,在自身利益的驅(qū)動下會誘發(fā)企業(yè)通過事前籌劃,力爭在多種可選方案中進(jìn)行最優(yōu)化抉擇。例如,由于不同地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡和復(fù)雜性,政府往往會結(jié)合實(shí)際情況,給予一些稅收優(yōu)惠,這就導(dǎo)致了稅收差異。斯科爾斯和沃爾夫森等指出:“不管是好是壞,稅收優(yōu)惠政策還是被世界各國的稅收當(dāng)局廣泛地授予給各種活動。為實(shí)現(xiàn)各種社會目標(biāo)而設(shè)計(jì)的任何稅收制度都不可避免地會刺激社會個(gè)體進(jìn)行稅收籌劃活動。”
(三)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動形式的多種選擇是企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的關(guān)鍵外在驅(qū)動因素,是企業(yè)所得稅籌劃的切入點(diǎn)
企業(yè)具體從事的經(jīng)濟(jì)活動是確立企業(yè)所得稅納稅義務(wù)及范圍的依據(jù)。經(jīng)濟(jì)活動形式的多樣性表現(xiàn)在投資形式、組織形式、業(yè)務(wù)形式、結(jié)算形式等方面。如圖2所示:投資形式的不同選擇會導(dǎo)致企業(yè)在投資的法定稅率與稅收優(yōu)惠方面產(chǎn)生差異;組織形式的不同選擇會導(dǎo)致企業(yè)在所得稅納稅范圍方面產(chǎn)生差異;業(yè)務(wù)形式的不同選擇會導(dǎo)致企業(yè)在所得稅課稅對象上產(chǎn)生差異;結(jié)算形式的不同選擇會導(dǎo)致企業(yè)在所得稅納稅時(shí)間上產(chǎn)生差異。正是因?yàn)榻?jīng)濟(jì)活動形式的不同選擇,會產(chǎn)生不同的所得稅涉稅差異;所以,它是企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的關(guān)鍵驅(qū)動因素,是所得稅籌劃的切入點(diǎn)和主要內(nèi)容。
(四)企業(yè)會計(jì)核算方式的多種選擇是企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的又一關(guān)鍵外在驅(qū)動因素
企業(yè)依照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則生成的會計(jì)信息既是企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的價(jià)值反映,又是企業(yè)計(jì)算應(yīng)納稅所得額的重要基礎(chǔ)。應(yīng)納稅所得額就是根據(jù)會計(jì)核算結(jié)果并調(diào)整計(jì)算出來的。企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和稅法都給企業(yè)留下了會計(jì)核算方式的選擇余地?；诓煌臅?jì)核算方式,其核算結(jié)果會有所不同,也會導(dǎo)致應(yīng)納稅所得額有所不同,從而導(dǎo)致企業(yè)的所得稅負(fù)有所不同。因而,會計(jì)核算方式的多種選擇成為企業(yè)所得稅籌劃的又一關(guān)鍵外在動因。
綜上所述,以上四個(gè)驅(qū)動因素既相互獨(dú)立又密切相關(guān)。在邊界清晰的產(chǎn)權(quán)制度下,經(jīng)濟(jì)活動與企業(yè)所得稅各個(gè)基本要素及其差別機(jī)制相結(jié)合,構(gòu)成了企業(yè)確立所得稅納稅義務(wù)和范圍的依據(jù);會計(jì)核算與企業(yè)所得稅各個(gè)基本要素及其差別機(jī)制相結(jié)合,構(gòu)成了所得稅計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù)。
三、企業(yè)所得稅籌劃動因的博弈分析
博弈論,又稱為對策論,它是研究決策主體在給定信息結(jié)構(gòu)下如何決策會使自身效用達(dá)到最大化,以及不同決策主體之間決策的均衡。也就是說,當(dāng)一個(gè)主體,好比說一個(gè)人或一個(gè)企業(yè)的選擇受到其他人、其他企業(yè)選擇的影響,而且反過來影響到其他人、其他企業(yè)選擇時(shí)的決策問題和均衡問題。而博弈理論在稅務(wù)籌劃中的應(yīng)用,實(shí)際上是尋找“自利”與“他利”的最優(yōu)安排。在所得稅籌劃動因的分析中,博弈活動通常包括以下要素:
參與人:是博弈中的決策主體。假設(shè)每個(gè)參與人都是理性的“經(jīng)濟(jì)人”,追求自身利益的最大化。在所得稅籌劃的過程中,往往會涉及到企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān),會出現(xiàn)企業(yè)與企業(yè)之間的博弈和企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的博弈。
信息:是參與人在博弈過程中所了解的信息。在所得稅籌劃中,信息往往是不對稱的,表現(xiàn)在企業(yè)與企業(yè)之間的信息不對稱、企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的信息不對稱。
策略:是在博弈中可供博弈方選擇的行動方案。在企業(yè)與企業(yè)之間的所得稅籌劃博弈中,企業(yè)的策略空間是:籌劃和不籌劃。在企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的所得稅籌劃博弈中,企業(yè)的策略空間是籌劃和不籌劃,稅務(wù)機(jī)關(guān)的策略空間是檢查和不檢查,并且在檢查時(shí)確認(rèn)企業(yè)的所得稅籌劃行為是否合法。
行動的次序:是博弈中的每一個(gè)參與人在什么時(shí)候做出選擇。
收益:又稱支付,是每個(gè)參與人從各種策略組合中獲得的效用水平。在所得稅籌劃的博弈中,企業(yè)盡力實(shí)現(xiàn)稅后收益的最大化,稅務(wù)機(jī)關(guān)盡力實(shí)現(xiàn)稅收利益的最大化。
結(jié)果:是指參與者的行動所產(chǎn)生的每一種可能性。
(一)企業(yè)與企業(yè)之間所得稅籌劃的博弈分析
假設(shè):(1)有同等條件下的企業(yè)A與企業(yè)B都面臨著是否做所得稅籌劃的選擇;(2)企業(yè)A和B的行動選擇是籌劃和不籌劃;(3)雙方在各自行動前都知道對方行動的可能性及其特征。
經(jīng)估計(jì)得出:如果兩個(gè)企業(yè)都不進(jìn)行所得稅籌劃,各自的稅后收益為N;如果他們都進(jìn)行所得稅籌劃,各自的稅后收益為N+a(a為因進(jìn)行所得稅籌劃所節(jié)減的所得稅大于所得稅籌劃成本的差額,否則討論沒有意義);如果一個(gè)籌劃一個(gè)不籌劃,不籌劃企業(yè)的稅后收益為N-c(c為因市場份額被籌劃企業(yè)搶占而損失的稅后收益),籌劃企業(yè)的稅后收益為N+b(b=a+c,假設(shè)市場份額不變)。可以得出如下的博弈矩陣:
通過對該博弈矩陣進(jìn)行分析,求解納什均衡。對于企業(yè)A來說,無論企業(yè)B是否進(jìn)行所得稅籌劃,理性的A企業(yè)都會選擇籌劃;同樣,對于B企業(yè)來說,無論企業(yè)A是否進(jìn)行所得稅籌劃,理性的B企業(yè)都會選擇籌劃。所以得出最優(yōu)解為(籌劃,籌劃)。
(二)企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間所得稅籌劃的博弈分析
1.模型假設(shè)
(1)企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)都是理性的“經(jīng)濟(jì)人”,追求自身利益最大化。
(2)企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的信息是不對稱的。
(3)企業(yè)的行動選擇是籌劃與不籌劃。稅務(wù)機(jī)關(guān)的行動選擇是檢查與不檢查;當(dāng)檢查時(shí),認(rèn)定企業(yè)所得稅籌劃是合法的概率是β。認(rèn)定企業(yè)所得稅籌劃不合法的概率是1-β。
(4)企業(yè)不進(jìn)行所得稅籌劃時(shí),繳納的所得稅為T;企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃時(shí),所獲得的收益(即因進(jìn)行企業(yè)所得稅籌劃所獲得節(jié)減所得稅的數(shù)額)為M;企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃發(fā)生的成本為D,且D
(5)除考慮以上所說的成本費(fèi)用外,不考慮其他成本費(fèi)用。
2.博弈模型構(gòu)建與支付函數(shù)矩陣
(1)博弈模型構(gòu)建
(3)模型分析
根據(jù)以上分析,假設(shè)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行檢查的概率為A;企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的概率為B。
當(dāng)稅務(wù)部門進(jìn)行檢查的概率A一定時(shí),企業(yè)選擇進(jìn)行所得稅籌劃(B=1)或不進(jìn)行所得稅籌劃(B=0)的預(yù)期收益分別為:
籌劃:EP(A,1)=A[β(-T+M-D)+(1-β)(-T-λM-D)]+(1-A)(-T+M-D)=A(β-1)(1+λ)M+(-T+M-D)
不籌劃:EP(A,0)=A(-T)+(1-A)(-T)=-T
其中:EP(A,1)代表企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的預(yù)期收益,
EP(A,0)代表企業(yè)不進(jìn)行所得稅籌劃的預(yù)期收益。
令EP(A,1)=EP(A,0),A(β-1)(1+λ)M+(-T+M-D)=-T,得到稅務(wù)部門檢查的最優(yōu)概率:A*=(M-D)/[(1-β)(1+λ)M]。說明當(dāng)AA*時(shí),企業(yè)的最優(yōu)選擇是不進(jìn)行所得稅籌劃;當(dāng)A=A*時(shí),企業(yè)是否進(jìn)行所得稅籌劃的預(yù)期收益相同。
當(dāng)企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的概率B一定時(shí),稅務(wù)部門選擇檢查(A=1)或不檢查(A=0)的預(yù)期收益分別為:
檢查:EK(1,B)=B[β(T-M-C)+(1-β)(T+λM-C)]+(1-B)(T-C)=(λM-λβM-βM)B+(T-C)
不檢查:EK(0,B)=B(T-M)+(1-B)T=T-BM
其中:EK(1,B)代表稅務(wù)部門進(jìn)行檢查的預(yù)期收益,EK(0,B)代表稅務(wù)部門不進(jìn)行檢查的預(yù)期收益。
令EK(1,B)=EK(0,B),(λM-λβM-βM)B+(T-C)=T-BM,得到企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的最優(yōu)概率:B*=C/[(1+λ)(1-β)M]。說明當(dāng)BB*時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)的最優(yōu)選擇是不進(jìn)行檢查;當(dāng)B=B*時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)是否進(jìn)行檢查的預(yù)期收益相同。
所以,企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行所得稅籌劃博弈的混合戰(zhàn)略的最優(yōu)解為:
A*=(M-D)/[(1-β)(1+λ)M]
B*=C/[(1+λ)(1-β)M]
由以上公式可知:企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的概率A與所得稅籌劃的收益M值、稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃合法的概率β值成正比,與所得稅籌劃的成本D值、處罰力度λ值成反比。即企業(yè)所得稅籌劃的收益M值越大,企業(yè)越傾向于進(jìn)行所得稅籌劃;企業(yè)所得稅籌劃的成本D值越小,企業(yè)越傾向于進(jìn)行所得稅籌劃;稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃合法的概率β值越大,企業(yè)越傾向于進(jìn)行所得稅籌劃;稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃不合法時(shí)的處罰力度λ值越小,企業(yè)越傾向于進(jìn)行所得稅籌劃。
通過對所得稅籌劃中兩種博弈類型的分析,無論是對于稅收機(jī)關(guān)還是企業(yè)都有新的指導(dǎo)意義。一方面企業(yè)為實(shí)現(xiàn)稅后收益最大化,想盡辦法要進(jìn)行所得稅籌劃;另一方面國家通過一系列的措施,減少企業(yè)的偷逃稅,增加國家稅收。
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關(guān)鍵詞:建筑給水排水；設(shè)計(jì)；因素；弊端；發(fā)展趨勢
Abstract: Building water supply and drainage is an important part of water supply and drainage is an indispensable and unique. In the aspect of promoting the development of the national economy, to meet the growing needs of people, safeguard national security and people's life and property, plays a very important role. The degree of perfection of building water supply and drainage is a measure of the economic development and people's living standards. This paper analyzes major issues of building water supply and drainage.
Key words: building water supply and drainage; design; factors; defects; development trend
中圖分類號：TU2文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：
水是人類賴以生存的重要資源，由于我國人口的膨脹和經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展。水資源嚴(yán)重短缺，它已成為制約社會發(fā)展的主要因素之一。科技的日新月異，讓我們可以通過采取新工藝、新材料、新設(shè)備來達(dá)到節(jié)水節(jié)能的目的，實(shí)現(xiàn)水資源的可持續(xù)利用和保護(hù)，取得良好的社會環(huán)境效益。
1給水排水工程的概況
給水排水過去是一個(gè)傳統(tǒng)的行業(yè)，是城市基礎(chǔ)設(shè)施的一部分，并隨城市和工業(yè)的發(fā)展而發(fā)展。改革開放前,我國給水排水一直作為福利性的公益設(shè)施，在“先生產(chǎn)后生活”的指導(dǎo)思想下，發(fā)展緩慢。主要表現(xiàn)在給水工程數(shù)量少、規(guī)模小，排水處理工程近于空白；給水排水的基本任務(wù)是解決水量問題。我國建立的給水排水工程專業(yè)主要套用前蘇聯(lián)模式，沒有形成自己的特色和學(xué)科體系。
2規(guī)劃方法的弊端
造成目前我國水資源和水環(huán)境不斷惡化的一個(gè)很重要的原因就是給水排水工程規(guī)劃在觀念、方法等方面存在問題，難以有效指導(dǎo)給水排水工程的建設(shè)，其弊端主要表現(xiàn)以下幾個(gè)方面：
2．1區(qū)域規(guī)劃觀念薄弱
單純追求住宅區(qū)的水資源保護(hù)與可持續(xù)發(fā)展，忽略了在流域、區(qū)域尺度的水資源體系所處的位置，造成了區(qū)域尺度的水危機(jī)，如當(dāng)幾個(gè)區(qū)域互為上、下游時(shí)，甲鎮(zhèn)下游的污水排放口很可能影響乙鎮(zhèn)上游取水口的水質(zhì)。在這種情況下很難劃分水源的衛(wèi)生防護(hù)地帶和環(huán)境保護(hù)區(qū)。從而再次說明了如果不從區(qū)域規(guī)劃著手，僅僅就事論事地編制單個(gè)小城鎮(zhèn)(住宅)的規(guī)劃是解決不了問題的。
2．2住宅區(qū)內(nèi)部給水與排水欠缺綜合考慮
隨意性強(qiáng)，管網(wǎng)分布不合理，未能深入研究住宅各類用水的水質(zhì)要求與給水、排水系統(tǒng)的關(guān)系，忽略城市水資源的綜合利用，造成人類對水資源的浪費(fèi)與破壞，如中水工程與雨污分流排放的規(guī)劃意識不強(qiáng)。
2．3缺少進(jìn)行戰(zhàn)略性的遠(yuǎn)景規(guī)劃和動態(tài)的近期建設(shè)規(guī)劃
只注重規(guī)劃期的終端狀態(tài)，難以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)和城市不同發(fā)展階段的不可預(yù)見性要求，規(guī)劃的應(yīng)變性和延續(xù)性差，不宜操作實(shí)施，如目前報(bào)道中經(jīng)常提到雨季時(shí)期，城區(qū)經(jīng)常發(fā)生內(nèi)澇現(xiàn)象。可能原有規(guī)劃沒有考慮到應(yīng)變性，勢必難以適應(yīng)新的水災(zāi)情況。
2．4欠缺與區(qū)域規(guī)劃的協(xié)調(diào)
給水排水管網(wǎng)規(guī)劃作為住宅規(guī)劃的一部分，在實(shí)際操作中往往與住宅規(guī)劃脫節(jié)，造成管道工程與給水排水構(gòu)筑物等規(guī)劃的不合理性。如排水管一般是埋設(shè)在道路下的自流管，其管徑不但與流量有關(guān)，而且與坡度有關(guān)。在城市詳細(xì)規(guī)劃確定的道路控制點(diǎn)標(biāo)高未知的情況下，很難合理地確定管道坡度。
3給水排水系統(tǒng)設(shè)計(jì)及工程的關(guān)鍵因素
3.1給水系統(tǒng)設(shè)計(jì)的關(guān)鍵因素
3.1.1適當(dāng)增設(shè)單體建筑戶外控制閥門：傳統(tǒng)的住宅給水設(shè)計(jì)是在每一根立管的底層出地面處設(shè)切斷閥門，而經(jīng)濟(jì)房戶外小區(qū)內(nèi)則是一個(gè)建筑樓群組共用一個(gè)地下控制閥門。
3.1.2適當(dāng)增設(shè)單體建筑戶體控制閥門：立管底部的給水閥門不可少，其目的主要是為了當(dāng)?shù)讓幼舭l(fā)現(xiàn)下水管堵塞引起地面冒水時(shí)，可以及時(shí)關(guān)閉給水總閥,減少排污量。
3.1.3注意室外閥門的安裝型式：室外安裝的閥門大部分都是口徑為Dg75以上的截止閥或閘板問或蝶閥，一般均是法蘭安裝，而且有國家標(biāo)準(zhǔn)圖。需要注意的一個(gè)問題是，這些裝于地下的閥門一旦損壞時(shí)如何更換。
3. 1.4給水管道壓力超過0.3～0.4MPa 且管徑≤20mm 及管路較長時(shí)，管道會產(chǎn)生嘯叫和振動，這主要由高速水流動力與管道系統(tǒng)產(chǎn)生共振所致。綜合防治措施有適當(dāng)加大管徑、采用曲撓橡膠接頭、支架與管道接觸處加橡膠墊以及加裝減壓閥等。但注意減壓閥本身也有噪音， 要經(jīng)反復(fù)調(diào)試, 使噪音減至最小。
3.2排水工程的關(guān)鍵因素
①地漏與存水彎的配合：規(guī)范上沒有規(guī)定排水地漏一定要設(shè)存水彎，但這確實(shí)能影響用戶的使用。全國通用給水排水標(biāo)準(zhǔn)圖集上將帶水封的圓形鐘罩式地漏分為了甲、乙、丙、丁四種，雖然對存水部分的高度都作了具體規(guī)定，但都有一個(gè)存水量小，水封易因水的蒸發(fā)而被破壞的毛病，且往往制造和安裝時(shí)還達(dá)不到設(shè)計(jì)的要求。
3.2.1排水工程的注意事項(xiàng)
①對于多層住宅，目前設(shè)計(jì)多采用底層污水單獨(dú)出戶，以避免因堵塞造成的一層泛水的難堪局面，減少鄰里的矛盾，二層以上采用排水伸頂通氣立管。
②底層衛(wèi)生器具的排水管道不接到排水立管上為好，應(yīng)單獨(dú)排出。對滿足不了上述要求的排水支管，應(yīng)以單獨(dú)的排出管排到室外檢查井。
③住宅設(shè)計(jì)中不僅設(shè)計(jì)雨水系統(tǒng)，同時(shí)還設(shè)計(jì)室調(diào)冷凝水管收集每戶安設(shè)空調(diào)板上的冷凝水，這樣不僅使建筑物外墻美觀，而且避免了空調(diào)冷凝水隨意流放，影響樓下行人。
④地漏是排水管道系統(tǒng)中一個(gè)重要附件，功能是排除地面積水，設(shè)置在經(jīng)常有水濺落的衛(wèi)生器具附近地面 、地面有水需要排除的場所 或地面需要清洗的場所，住宅可用作洗衣機(jī)排水口，設(shè)計(jì)選用高水封防臭地漏。
⑤分流制排水系統(tǒng)是將生活污水、工業(yè)廢水和雨水分別在兩個(gè)以上各自獨(dú)立的管渠內(nèi)排除的系統(tǒng)。從環(huán)保方面來看，分流制將城市污水全部送至污水廠進(jìn)行處理，與合流制比較它較為靈活，截流干管尺寸不算太大，比較容易適應(yīng)社會發(fā)展的需要，一般又能符合城市衛(wèi)生的要求，所以在國內(nèi)外獲得了較廣泛應(yīng)用。是現(xiàn)階段城市首選的排水體制。從造價(jià)方面來看，分流制可節(jié)省初期投資費(fèi)用。從維護(hù)管理方面來看，分流制系統(tǒng)可以保持管內(nèi)的流速，不易發(fā)生沉淀，同時(shí)，流入污水廠的水量和水質(zhì)比合流制變化小得多，污水廠的運(yùn)行易于控制。
⑥積極開展新型管材、管件研究和推廣。建筑住宅內(nèi)給水管道采用傳統(tǒng)的鍍鋅鋼管己有近百年的歷史,鍍鋅鋼管對中國自來水行業(yè)的發(fā)展作出了突出貢獻(xiàn)。但隨著經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展,人們的生活質(zhì)量不斷提高,對自來水的水質(zhì)要求也日趨提高。人們對自來水的:“紅水”、“黑水”等現(xiàn)象反映強(qiáng)烈。導(dǎo)致管網(wǎng)水質(zhì)惡化的主要原因是建筑物內(nèi)給水管道的銹蝕嚴(yán)重。冷鍍鋅鋼管一般使用沒有多久就銹蝕,鐵腥味嚴(yán)重。從個(gè)別用戶水龍頭的水樣分析化驗(yàn)中得知,細(xì)菌總數(shù)、大腸菌群嚴(yán)重超標(biāo),居民紛紛向政府部門投訴,造成一種社會問題。
4.給水排水工程學(xué)科的發(fā)展趨勢展望
4.1專業(yè)將逐漸拓寬新學(xué)科的衍生將成必然學(xué)科特色與定位更加明確水工業(yè)概念的提出及其產(chǎn)業(yè)化形成；專業(yè)拓寬與改革在行業(yè)內(nèi)的共識；學(xué)科交叉、滲透的不可避免；加之近年來國家對該行業(yè)的投入逐年增大，國外工程技術(shù)的引進(jìn)，使該學(xué)科基礎(chǔ)和應(yīng)用研究逐步開展、深入，必將促使該學(xué)科面的拓寬，并可能衍生出一些新的學(xué)科方向。如給排水環(huán)境化學(xué)、城市給排水工程規(guī)劃、水質(zhì)災(zāi)害工程、水質(zhì)與生命科學(xué)等。
4.2科學(xué)理論與工程技術(shù)研究并重與相關(guān)學(xué)科的整合尚有可能過去,該學(xué)科力量較為薄弱,一直是技術(shù)開發(fā)與研究多于理論。隨著相關(guān)問題的不斷出現(xiàn),技術(shù)開發(fā)與研究所需的理論支撐越顯不足。建立、完善和發(fā)展相關(guān)理論體系日顯迫切。由于該學(xué)科涉及面廣、綜合性強(qiáng), 建立和發(fā)展學(xué)科理論必須借助相關(guān)學(xué)科的理論基礎(chǔ)。在這一交叉、滲透過程中,在國家調(diào)減合并專業(yè)的大趨勢下, 學(xué)科間的溶合有可能被進(jìn)一步整合。目前,最有可能的是與環(huán)境工程專業(yè)合并。
5結(jié)語
隨著人類居住和生產(chǎn)的城市化進(jìn)程，給水排水工程已經(jīng)發(fā)展成為城市建設(shè)和工業(yè)生產(chǎn)的重要基礎(chǔ)設(shè)施，成為人類生命健康安全和工農(nóng)業(yè)科技與生產(chǎn)發(fā)展的基礎(chǔ)保障。建筑給排水將擔(dān)負(fù)新的歷史重任,面臨新的挑戰(zhàn)。建筑給排水將更突出以人為本的原則,并將重點(diǎn)調(diào)整到民用建筑與工業(yè)建筑并重,公共建筑與居住建筑并重,供水的水量、水壓與水質(zhì)并重等方向上來,走上全面、均衡、務(wù)實(shí)、安全的發(fā)展之路。給水排水工程規(guī)劃常被認(rèn)為是簡單的工作，沒有受到應(yīng)有的重視，其實(shí)不然。規(guī)劃任務(wù)之多、之重。為推動城市化進(jìn)程，加快城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，創(chuàng)建出一大批新型可持續(xù)發(fā)展城市，給水排水工程規(guī)劃設(shè)計(jì)意義重大。
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關(guān)鍵詞 水庫；岸坡；滑坡；原因；處理方法
中圖分類號 TV732.6 文獻(xiàn)標(biāo)識碼 B 文章編號 1007-5739(2012)02-0261-01
1 工程概況
1.1 地理位置
其水庫位于縣城東南方向。土壤以半干旱草原地區(qū)形成的山地栗鈣土和荒漠草原棕鈣土為主，因受河流長期沖刷。溝谷縱橫交錯。水庫與公路之間有簡易道路連接，交通便利。
1.2 水文條件
工程區(qū)地處亞歐大陸中心，遠(yuǎn)離海洋，屬典型溫帶大陸性干旱氣候。冬季寒冷，夏季涼爽，春季升溫快，秋季降溫迅速，降水量少，蒸發(fā)量大，氣候干燥。
該水庫位于西天山北麓準(zhǔn)噶爾盆地南緣凹陷區(qū)的前山丘陵地帶，地勢東南高，向西北方向遞降傾斜。受構(gòu)造運(yùn)動影響，該地區(qū)內(nèi)形成幾排平行排列的前山背斜構(gòu)造，前山帶隆起拾升，由于中新生代地層主要為泥巖、砂巖等，在外動力地質(zhì)作用侵蝕下，形成低山丘陵地貌，表現(xiàn)為饅頭山體或梁狀地形與洼地相間地形。地表均被厚層黃土覆蓋，地形起伏，溝梁相間，地形切割較微弱，常常呈“U”形溝谷，沖溝切割不深，總地勢較為平緩。
1.3 地層巖性
壩址區(qū)出露地層主要為第三系上紅色或草綠色泥巖，簿層狀，有時(shí)夾有淺灰色，棕黃色泥質(zhì)砂巖，泥巖表面往往風(fēng)化呈粉末狀，強(qiáng)風(fēng)化帶厚度一般為1.0-1.5m，新鮮巖石較完整，巖層產(chǎn)狀為110°NE
1.4 水庫現(xiàn)狀
該水庫是一座小(1)型山區(qū)注入式水庫，水庫樞紐由大壩和放水涵洞組成，壩體為均質(zhì)土壩，水庫主要任務(wù)是灌溉。該水庫在除險(xiǎn)加固以前水庫壩體斷面不規(guī)則，壩頂高程不足，無泄洪設(shè)施，水庫抗洪能力不滿足規(guī)范要求。大壩填筑質(zhì)量差，上游干砌石護(hù)坡破損，壩體抗滑穩(wěn)定和抗震穩(wěn)定不滿足要求。壩基無防滲處理，壩后無反濾排水，大壩壩體壩基滲透不穩(wěn)定。放水涵洞兩側(cè)不均勻沉陷嚴(yán)重，涵洞出口段邊墻破損，無消能，閘門和啟閉機(jī)設(shè)備老化失修。無管理設(shè)施，無觀測設(shè)施。針對上述存在的伺題對該水庫進(jìn)行除險(xiǎn)加固。該水庫設(shè)計(jì)總庫容110.69萬m3，工程等級為Ⅳ級，主要建筑物為4級，次要建筑物為5級。水庫設(shè)計(jì)防洪標(biāo)準(zhǔn)30年一遇，校核防洪標(biāo)準(zhǔn)300年一遇。除險(xiǎn)加固首先對壩體左右兩側(cè)天然濕陷性黃土進(jìn)行浸泡處理，天然黃土處理后達(dá)到設(shè)計(jì)和規(guī)范要求，以提高壩體左右兩壩肩整體強(qiáng)度，密實(shí)性和防滲性。并對壩體上游壩坡采取防滲加固措施，采用復(fù)合土工膜防滲，鑒于壩址處風(fēng)浪較大，對前壩坡淘涮嚴(yán)重，增設(shè)前壩坡混凝土護(hù)坡和干砌卵石護(hù)坡，完善壩后護(hù)坡和反濾排水設(shè)施。按照設(shè)計(jì)要求補(bǔ)齊壩頂高程，培厚壩體，壩頂設(shè)防浪墻，達(dá)到滿足大壩安全運(yùn)行要求的壩頂高程，恢復(fù)設(shè)計(jì)正常運(yùn)行水位。同時(shí)鑒于放水涵洞閘井四周壩體沉陷較為嚴(yán)重，拆除老涵洞，新建涵洞及其閘門等配套設(shè)備。利用新建涵洞泄洪和日常灌溉放水。針對壩基存在的透水層段進(jìn)行往復(fù)式高壓噴射灌漿處理，基巖埋深在3m范圍內(nèi)壩基進(jìn)行開挖至基巖做截水槽處理。大壩缺少必要的安全監(jiān)測設(shè)備，按照規(guī)范和大壩的實(shí)際情況增設(shè)安全監(jiān)測設(shè)備。完善交通設(shè)備、通訊線路，用電系統(tǒng)、消防設(shè)施及下游渠道工程等。
2 水庫運(yùn)行情況
該水庫主體工程完工通過蓄水驗(yàn)收后，進(jìn)行開閘蓄水，在工程運(yùn)行過程中，運(yùn)行管理單位制定了調(diào)度運(yùn)行方案，水庫管理人員對水庫進(jìn)行檢查觀測，做好檢測記錄，工程運(yùn)行初期開展的檢測項(xiàng)目主要包括壩體浸潤線、壩后滲流觀測、位移觀測和水位、流量觀測等。通過運(yùn)行管理單位對試運(yùn)行觀測數(shù)據(jù)進(jìn)行整理分析，壩體的位移、滲流等情況基本正常，水庫工程各項(xiàng)設(shè)施性能良好，放水涵洞閘門啟閉靈活，制動可靠。但是該水庫西壩護(hù)坡沉降1-3cm，裂縫1.4-2.4cm，此處山體下部土層部分產(chǎn)生裂縫與下滑，下雨天尤其明顯。
3 出現(xiàn)滑坡的原因
根據(jù)該水庫地理、地形、地質(zhì)情況資料，該水庫左岸存在一條近南北走向的洼地，，洼地底部高程低于左岸基巖出露高程和設(shè)計(jì)正常蓄水位高程(左岸基巖出露高程也低于正常蓄水位高程)，且左岸基巖上覆一層碎石土，可能產(chǎn)生鄰谷滲漏和繞壩滲漏問題；庫盤滲漏量較小，無永久滲漏問題；左岸岸坡較陡，且坡向和巖層傾向一致，左壩肩由低液限粉土(黃土)組成，厚度為7.0-16.8m，屬自重濕陷性場地、濕陷等級為Ⅳ級(很嚴(yán)重)，工程地質(zhì)性質(zhì)差，左壩肩黃土和左岸壩體下覆厚7.0m的卵石層，屬中等透水；左岸自左壩肩向上游約120m長的碎石土層，屬中到強(qiáng)透水層。左岸上游約250m處，有一溝口為第三系泥巖、砂巖出露，但溝底高程較低，僅比正常蓄水位高1.34m。雖然針對上述存在的問題在除險(xiǎn)加固時(shí)為避免產(chǎn)生庫岸滲漏進(jìn)行了防滲處理，采用削坡鋪膜的防滲形式截?cái)嘧髩渭鐫B漏層，并進(jìn)行培厚處理，垂直培厚厚度為3m，但仍然出現(xiàn)了水庫滑坡現(xiàn)象。其原因主要是水庫左壩肩該段屬于泥巖基礎(chǔ)，此段阻滑墻基礎(chǔ)深入底部泥巖0.5m，由于蓄水及雨水等引起泥巖含水量的幅動，以及庫內(nèi)水位變化引起泥巖內(nèi)部崩析，造成左側(cè)泥巖的深層滑動，危及阻滑墻及左壩肩防滲部位的安全。
巫鴻：好啊。對了，你剛才在車上說到了水，你說水是“零媒介”，我覺得很有意思。
張羽：我和水墨打交道近四十年，從“走出水墨”的立場看水墨時(shí)我卻發(fā)現(xiàn)水墨媒介的核心關(guān)系應(yīng)該是水。然而多少年來討論水墨時(shí)，幾乎所有的研究者都習(xí)慣認(rèn)為水墨作為媒介其所指是筆、墨、紙。認(rèn)為水墨就是水墨畫，水墨畫就是筆墨，筆墨是第一位的。上世紀(jì)90年代批評家郎紹君曾強(qiáng)調(diào)“筆墨中心論”，就此我一直在想，水墨媒介如果筆和墨是關(guān)鍵，宣紙也只是筆墨的承載物，那么“水”算什么呢？難道水只是筆墨的調(diào)和劑嗎？這樣看來水墨作為媒介，水是被媒介中的筆墨綁架了。這種綁架既失去了媒介中不同材質(zhì)的客觀作用，也直接阻礙了我們對事物的本質(zhì)判斷。試想，如果將水墨的水去掉，那么墨會如何？筆會如何？筆墨又會如何？我以為這樣的墨，一定是一種失去靈性的材料。有意思的是，研究者為什么都不深入談水？當(dāng)然，我也可以認(rèn)為他們理解水在筆、墨、紙這三者關(guān)系中始終起到的是至關(guān)重要的作用。這一點(diǎn)，傳統(tǒng)文人畫的筆墨形式可以證明。至于為什么不談水，或許他們并不想深究水對于筆墨的自然關(guān)系及含義，甚至它的開放性，而更希望強(qiáng)調(diào)主觀的我對客觀的把握?；蛟S他們也認(rèn)為水算不上媒介。
既然水不算媒介，那么水在水墨畫中就只是工具，所以水墨的歷史就一直是水墨畫的歷史。針對以上問題，2008年我提出“水墨不等于水墨畫”。我在想水墨既然不等于水墨畫，那么水墨作為媒介就不僅僅具有一種文化屬性，還具有一種物質(zhì)屬性。于是，水墨也不等于筆墨。水墨可以是水+墨，水墨可以與筆無關(guān)，也可以與紙無關(guān)，但也可以有關(guān)。也就是說水墨是可以獨(dú)立存在的，只是如何獨(dú)立存在？而在水墨畫中，水是筆、墨、紙的調(diào)和劑，其在宣紙上留下的圖像是通過調(diào)和劑調(diào)和筆、墨、紙的水墨繪畫。但是在物質(zhì)屬性的水墨中，水與墨的相溶是一個(gè)過程及狀態(tài)，最終水與墨是分離的。所謂分離是指水一定要消失，只能留下墨漬。水仍然不能作為直接承載，因此它是一種介質(zhì)而不是媒介。所以在水墨表達(dá)中，過程與結(jié)果都是呈現(xiàn)。但無論如何水墨的存活受制于水，水是水墨靈動的根本。也就是說，墨的打開空間是狹窄的，離開水是難以再生的。
相反，水墨去掉墨，水卻仍然具有無限的可能性。水雖然不是媒介，但它卻是一切生命存活的根本，自然萬物的生命之源。換言之，它具有激活其他物質(zhì)生成的可能性，還可以在任何狀態(tài)下獨(dú)立存在，也可以轉(zhuǎn)換其他形式的存在形態(tài)。而在藝術(shù)表達(dá)中值得研究的是，水既不屬于媒介，也不是物質(zhì)材料，但在某種狀態(tài)下它的確起著一種特殊介質(zhì)的作用，而且有形與無形相互轉(zhuǎn)換。水可以是有，也可以是無，也可以理解為是有無并存。這說明水總是處于一種難以約束的自然狀態(tài)，所以它無法成為一種固定不變的載體。就是說水無法成為媒介。但它又具有一種特殊性呈現(xiàn)轉(zhuǎn)換的介質(zhì)功能。有意思的是它還可以寄存于其他物的載體之上，而它的存在又可以不在你的視覺中。至此，我將藝術(shù)表達(dá)過程中的水稱之為“零媒介”。
借用水進(jìn)入藝術(shù)表達(dá)時(shí)，對水作為“零媒介”的關(guān)系把握是至關(guān)重要的。這一點(diǎn)我主要是用日常方式把握水的有無關(guān)系，掌握水在自然狀態(tài)下的流逝及生成。為了有效地表達(dá)，我把對水的理解和認(rèn)識通過一種有意味的方式呈現(xiàn)出來。所謂有意味，即是采用日常司空見慣的對水的使用方式關(guān)聯(lián)水在日常中的存在方式――發(fā)生、消失及生成。其實(shí)把握日常、把握水這個(gè)“零媒介”的存在關(guān)系，就是把握了原初、把握了自然、把握了原點(diǎn)、把握了一種展開思想的智慧。
如此說來水、火、氣、聲音等都是日常的常識，都不屬于媒介。如果將它們關(guān)于藝術(shù)表達(dá)時(shí)，它們都有成為一種介質(zhì)的“零媒介”關(guān)系。
巫鴻：水是我們?nèi)粘Ｉ钪袝r(shí)時(shí)面對的東西，它的確是有意味的。張羽：我們隨時(shí)遇見水，因?yàn)槲覀冊谌粘Ｖ小５珜λ囆g(shù)表達(dá)而言，使用水不是手段而是一種認(rèn)識，一種對開始的重新確認(rèn)。水有地理位置及水質(zhì)的不同，這種不同是物理層面的，所以所有遇見都會有不同的反映。事實(shí)上，水是人類的共識，是日常的全部概括。似乎每一個(gè)人都知道日常，但又似乎每一個(gè)人又都不太深知日常。所以我很想知道水，也很想了解水，更想了解水與日常及藝術(shù)。我啟用水做藝術(shù)表達(dá)時(shí)，一方面是要做到真實(shí)性、直接性和獨(dú)立性；另一方面也是要提出水在藝術(shù)表達(dá)中所具有的一種“零媒介”的關(guān)系；再就是，我想再次提示，我們都知道水存在于自然的天地中，并連接于萬物，也存于萬物中。之所以說水是從天上來，指的卻是天地循環(huán)……
巫鴻：從地到天，天地相連。
張羽：我圍繞著水不算媒介這個(gè)線索展開了對水的深究。從2013年我在臺灣佛光緣美術(shù)館“意念的形式”個(gè)展上，以“發(fā)生”概念創(chuàng)作了《水>墨》。之后在廣東美術(shù)館“張羽――意念的形式”展上，我又完成了《上墨》，《上水》作品。但《上水》的深入展開，是我去年杭州三尚當(dāng)代藝術(shù)館個(gè)展的重點(diǎn)思考問題，應(yīng)該講西湖水、龍井泉水、虎跑泉水及龍井茶水，是再次使我打開新認(rèn)識的契機(jī)。這個(gè)展覽我集中全力面對水，從5個(gè)層面探尋由水帶出的反映、變化及關(guān)系。
制作了《上水-1》、《上水-2》、《上水-3》、《上水-4》、《上水-5》5組作品?！渡纤?1》是將龍井泉水注入到580只白色瓷碗中，二十幾天后龍井泉水全部蒸發(fā)掉，瓷碗內(nèi)只留下淡淡的略顯油性的水漬。《上水-2》、《上水-3》、《上水-4》都是使用西湖水完成的。
其一，我將取來的肉眼看并不覺得渾濁的西湖水注入80cm×80cm×50cm的亞克力箱內(nèi)。一個(gè)月后，西湖水除了蒸發(fā)掉的水，便是由初始的狀態(tài)逐漸成為非常清澈的水，但水的底部留下了一層沉淀下來的黑色顆粒狀的微生物。當(dāng)然，如果如此長時(shí)間沉淀下去最后剩下的只有西湖水的微生物塵埃。
其二，我將8條宣紙立軸從天花板垂落至亞克力槽中，分3次向垂落宣紙的亞克力槽內(nèi)注入西湖水，而每一次注入的西湖水都會自然的慢慢爬上宣紙近三十公分左右的高度。之后宣紙上的水又慢慢退下，但在宣紙上卻留下了3次注水后三層橙黃色的西湖水水跡線。
其三，我按間隔時(shí)間、分12次向裝有幾千張整落宣紙的亞克力箱內(nèi)注入西湖水，每次注入西湖水5公分高度，而12次注入的西湖水共有56壺，所注入的西湖水被整落宣紙全部吸納。于是，整落宣紙由潮濕再干透需要一年時(shí)間。這個(gè)過程的特殊性并不在于西湖水要蒸發(fā)掉，而是水從宣紙中蒸發(fā)出去的過程中，它們發(fā)生了什么？西湖水與宣紙、濕度、溫度是怎樣的關(guān)系？一年后，我將這箱摞在一起的幾千張宣紙打開后發(fā)現(xiàn)，一方面是每一張宣紙上都呈現(xiàn)了經(jīng)過西湖水自然成像的痕跡；而另一方面這些宣紙上的痕跡是奇特的粉紅色、黃色、淡綠色及水墨的色塊和斑點(diǎn)。我覺得這足以證明西湖水中豐富的微生物對宣紙的作用。
《上水一5》我用虎跑泉水沏龍井茶，通過我的上水行為將龍井茶水在8天內(nèi)分5次注入擺放于200cm×500cm宣紙上的近百只瓷碗中，并使茶水在每次注入時(shí)都要溢出到宣紙上，呈現(xiàn)龍井茶水留在宣紙上的5次上水痕跡。這個(gè)作品最值得思考之處在于對“有無相生”的思想認(rèn)識，是通過一種視覺的呈現(xiàn)滲透我們自身文化中的辯證關(guān)系，也是自然關(guān)系。我將龍井茶水倒在碗里并溢出，此時(shí)瓷碗里的茶水是有，而碗中茶水的水蒸發(fā)后，這個(gè)有成為了無，而茶漬卻留在了碗上，于是無又形成了一個(gè)有。那么龍井茶水溢出瓷碗流在宣紙上的茶水的水也蒸發(fā)了，而龍井茶卻轉(zhuǎn)換了一種方式，在宣紙上留下茶水的痕跡，因此無又生發(fā)了另一個(gè)有。
這個(gè)表達(dá)就是想體現(xiàn)我在日常中感知的這種主體與客體的存在，而這些日常的真實(shí)存在才是我們生命中需要自我反思的。也就是說，對生命的直接存在，才是藝術(shù)的真正本質(zhì)。對我而言，這些作品構(gòu)成了我在表達(dá)中語法和語言的獨(dú)立性。
說到日常、說到生命，其實(shí)，日常會給藝術(shù)家提供無窮的智慧。您知道杭州百姓為什么不用龍井泉水沏龍井茶嗎？而是一定要取虎跑泉水沏龍井茶。因?yàn)辇埦|(zhì)較硬，不適于飲用；而虎跑泉水水質(zhì)軟，入口清爽舒服。這說明水質(zhì)是有很大差異的。巫鴻：在概念上確實(shí)是不同的，但是這種不同能看出來嗎？張羽：對喝茶人而言一定不是概念，是實(shí)實(shí)在在的感受。剛才描述展覽現(xiàn)場中的幾組作品，顯然也是有差異的。無論是宣紙上、還是瓷碗內(nèi)水留下的痕跡都是不同的。
當(dāng)初策展人黃石也問過我為什么到杭州做展非要把水作為問題？其實(shí)很簡單，我想到杭州，就先想到了西湖，想到西湖水、虎跑泉水、龍井泉水。他也問我水有不同嗎？記得當(dāng)時(shí)我反問了一句：長江水與黃河水一樣嗎？我曾在威尼斯創(chuàng)作作品時(shí)，用威尼斯運(yùn)河水與墨及宣紙的交合，與在廣州使用珠江水做的作品完全不同。威尼斯運(yùn)河水是海水，海水對宣紙的浸染相對粗暴，留在宣紙上的痕跡變化微不足道。
當(dāng)然，造成它們不同的還有其他關(guān)系的作用，比如把它們置入在一個(gè)如何的空間場？當(dāng)?shù)氐臍夂?、濕度、溫度的關(guān)系。我在廣州用水創(chuàng)作作品時(shí)正值7月，炎熱、潮濕的氣候使整個(gè)空氣都是濕韻的，導(dǎo)致宣紙?zhí)幱诜浅３睗竦臓顟B(tài)，宣紙好像一直在“桑拿”中，水蒸發(fā)的很慢。所以水、墨、紙的交合互動非常細(xì)膩。這樣的作品如果在北京，因?yàn)闅夂虻母稍?、溫度的差異，呈現(xiàn)的結(jié)果更是完全不一樣。
巫鴻：對，你已經(jīng)做過許多實(shí)踐。
張羽：我去年在廣東美術(shù)館做了12箱《上墨》作品，每一個(gè)亞克力箱子放有幾千張落在一起的宣紙，然后將清水調(diào)少許的墨，分間隔時(shí)間十幾次往箱內(nèi)注入水墨。當(dāng)然每一個(gè)箱子的水和墨的比例是大致相同的，12箱注入水墨的時(shí)間也基本一致。在一年后，我打開箱子驚奇地發(fā)現(xiàn)每一箱的每一張宣紙呈現(xiàn)的圖形迥然不同，這說明了什么呢？這說明水、墨、紙的交合狀態(tài)有很多狀況是我們無法預(yù)料的。場域、溫度、濕度及12個(gè)箱子擺放的位置，前后的關(guān)系與通風(fēng)口的距離都影響其內(nèi)部的變化。還有宣紙是手工制造的，撈紙師傅的手感也會有差異，每張宣紙的氣孔也就會不一樣，這些都會導(dǎo)致結(jié)果的不同。
巫鴻：所以，我對你剛才提到的那個(gè)詞很有興趣，就是你說的那個(gè)“零媒介”。能不能再解釋一下，什么是“零媒介”？
張羽：我們知道“媒介”是藝術(shù)家作為藝術(shù)表達(dá)的載體。或者說，任何藝術(shù)的表達(dá)都是借助不同媒介而呈現(xiàn)的一種思想認(rèn)識，或體現(xiàn)精神層面諸多關(guān)系的通過媒介的視覺。我提出“零媒介”是想合乎邏輯地討論水，我認(rèn)為水可以歸為一種介質(zhì)，但是它不能作為一種永久不變的載體。因?yàn)樗豢赡茏鳛槲镔|(zhì)化不變的存在形式，或者說我們只能借用它的這種即有即無的性質(zhì)進(jìn)行表達(dá)，但其結(jié)果大多是一種它的不存在?；蛘哒f，它的結(jié)果是不能以它原本的形態(tài)存在。也就是說，對水作為介質(zhì)的使用是個(gè)過程，利用其有，目的卻是獲得由“水”引發(fā)的生成與消失的有與無的關(guān)系。因此，水在表達(dá)中不能是以原態(tài)的本來存在，它只能是過程，所以“水”在表達(dá)過程中是一種“零媒介”。
更進(jìn)一步講，“零媒介”是利用其存在的過程，最終獲得是其不存在的結(jié)果或換一種存在的形式。使用“零媒介”的作品表達(dá)是即有即無的一種狀態(tài)。“零媒介”的水、火、氣和聲音都是即有即無的、變化的一種自然狀態(tài)。對“零媒介”的認(rèn)識，在我的作品中尤為突出的是《上水》裝置行為，我將清水注滿上千只白色瓷碗內(nèi)，過幾日或更長時(shí)間后水全部蒸發(fā)。提出“零媒介”作為一個(gè)概念，重要地是為了能從理論上清晰地分析作為“零媒介”的水所展開的邏輯關(guān)系及有效闡釋。
巫鴻：那么，你蘸水摁的“指印”，是不是也有這個(gè)意思？張羽：是的?！爸赣 笔钦归_這個(gè)問題的關(guān)鍵。我對水的深入理解是從蘸清水摁壓“指印”開始的，就是利用水即有即無的發(fā)生及生成關(guān)系。2006年我開始用手指蘸清水，通過身體――手指按壓之后改變宣紙本來結(jié)構(gòu)的同時(shí)，水又蒸發(fā)了，而手指摁壓改變的結(jié)構(gòu)痕跡卻留下了。
巫鴻：但是否這樣有些模棱兩可？你也可以說是你手指印的痕跡，雖然水在其中起到了作用，但是留下的也不完全是水的痕跡，最后留下的是你手指尖的痕跡，是吧？
張羽：《指印》作品重要的是指印行為及“指印”的此時(shí)此在。您說的模棱兩可是一種關(guān)系，我覺得是一個(gè)很有意思的關(guān)系。是，也不是。不是，也是。你中有我，我中有你。既是手指指尖摁壓的痕跡，也是手指蘸水摁壓的水跡。在凹凸的指印痕跡的邊緣留存黃線般的水跡是必然。從概念上講水是無色的，但有時(shí)還會留下手指尖的黃色邊跡線，有時(shí)又沒有。這就證明，取水地理位置的不同，其水質(zhì)也會不同。通過手指蘸水按壓宣紙形成宣紙被吸起來的關(guān)系，其中也有摁壓指印時(shí)身體帶動氣的吸力。
巫鴻：《指印》包括了你的身體的參與。
張羽：其實(shí)，關(guān)于《指印》的這一切，最重要的是呈現(xiàn)了你生命真實(shí)的、直接的、獨(dú)立的存在。指印始終圍繞著我在的認(rèn)識層面上的意念與自我身體的關(guān)系。但《上墨》、《上水》是從有我到無我的意念過程。雖然主體的我撤離，但意念仍留存于客體中，客體的水、墨、紙或水和紙之間繼續(xù)相互發(fā)生和交互。
巫鴻：好，咱們先談?wù)劇坝形摇钡倪@段。有些問題我想了解一下你做《指印》時(shí)手中拿著的那個(gè)小碗里的水也是不同的水嗎？
張羽：《指印》作品中使用了三種水，也可以說是三種形式的水：一種是水墨的水：一種是色彩的水；再一種是清水――無色的水。關(guān)于蘸清水摁壓的《指印》作品，我用過嶗山水、龍井泉水、峨眉山水、自來水。水墨和色彩的指印，是用日常的自來水調(diào)和的。巫鴻：這個(gè)無色《指印》作品為什么要用特殊的水呢？有什么概念上的介入？我看到你的畫冊上面寫了用不同地方的水，比如嶗山的水，這在概念上有什么不同？
張羽：由于無色《指印》作品的指印摁壓不能疊加，而每一件無色《指印》作品視覺的不同，一方面在于指印的疏密變化；另一方面由于水質(zhì)的不同將在宣紙上有時(shí)會留下橙黃色的指印邊跡線，也可以理解為是水跡。使用嶗山水從概念上有與道場的關(guān)系，這是一種暗示。這一暗示既突顯了人與文化及自然的關(guān)系，也將人的內(nèi)心世界帶入心境的自覺。其實(shí)是主觀上強(qiáng)調(diào)了歷史賦予水的文化，比如龍井、嶗山、長江及黃河等等。
巫鴻：當(dāng)人們看到你的《指印》作品時(shí)，馬上就會想到“禪”?；蛘呤窍氲侥阋粋€(gè)一個(gè)摁壓指印的過程，就像你說的肉身介入的過程。從你的角度看這個(gè)漫長的過程是怎么樣的一種感受？
張羽：事實(shí)上，這不是一個(gè)用“禪”可以涵蓋的關(guān)系……
巫鴻：咱們也不一定用“禪”這個(gè)字。從你的角度來講這是一種很純的，既有物質(zhì)又有精神性的這么一個(gè)過程。
張羽：我從不希望把書本上積累的認(rèn)識，或者一個(gè)人的做禪作為藝術(shù)表達(dá)的必然聯(lián)系。我只需要自己的思想認(rèn)識統(tǒng)一在身體行為的感受中，是在一種比較清澈的境界中慢慢體會自己生命的此在，只有這樣一種認(rèn)知的指印方法才能有效地承載我要追求的精神世界。因?yàn)橹赣》椒ū旧砭褪且环N境界的層面，否則我怎么會選擇這種面壁的方式呢。雖然，今天更多的人還是把我的作品關(guān)系在水墨畫上，但用水墨畫的認(rèn)知去分析“指印”一定是全然不通的。從“五四”之后的現(xiàn)代性問題，毛筆一直面臨著兩種選擇。一種毛筆還是毛筆，繼續(xù)皴、擦、點(diǎn)、染。但這種皴、擦、點(diǎn)、染在某種程度上已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有了傳統(tǒng)那種本質(zhì)。語境的不同，完全失去了那種境界。而另一種毛筆成為了油畫筆。我們今天能夠清楚地看到那些畫家作品中毛筆變成油畫筆所陷入的尷尬，這一方法掉入了西方繪畫的陷阱。既丟掉了過去的自己，也丟掉了今天的自己。不管毛筆還是毛筆，還是毛筆成為了油畫筆，根本都不可能創(chuàng)造今天的自己。其實(shí)，筆墨的文人畫語言到山人已經(jīng)結(jié)束了。作為一個(gè)藝術(shù)家，你最希望的是創(chuàng)造自己的語言，當(dāng)毛筆已然面臨走不通的處境時(shí)，還用那只毛筆干嘛呢？我按指印是啟用一個(gè)文化概念，一個(gè)契約畫押的文化概念的行為。
巫鴻：對。
張羽：“指印”是身份的象征，在今天更被凸顯了。1991年我做《指印》作品時(shí)，沒想到指印這一身份象征在今日是各國海關(guān)通行的必須。記得當(dāng)時(shí)我做了不到一年，差不多十幾件作品吧，因?yàn)闊o人理解，我就停止了創(chuàng)作。我放下了《指印》開始創(chuàng)作《靈光》作品，再次使用毛筆，我一邊思考打開毛筆的可能性，同時(shí)也在思考著“指印”如何發(fā)展。此時(shí)使用毛筆對我是矛盾的，我曾在楊柳青畫社反復(fù)觀看和臨摹傳統(tǒng)水墨畫，而且集中三年時(shí)間每天臨摹。
巫鴻：那個(gè)時(shí)候你臨摹什么樣的畫？
張羽：有很多。像馬遠(yuǎn)、夏圭、范寬、趙吉、董其昌、黃公望、龔賢、四王、仇英、石濤、金農(nóng)、虛谷、山人和任伯年，《韓熙載夜宴圖》我都臨摹過……。在當(dāng)時(shí)這是我的工作，臨摹這些傳統(tǒng)國畫是提供給楊柳青畫社外賓服務(wù)部，銷售給外賓賺取外匯的。
巫鴻：哈，各式各樣都有。工筆還好臨摹一點(diǎn)，像大寫意很難臨摹啊。
張羽：是的，比如徐渭、米芾、吳昌碩、齊白石的畫也都臨摹過。臨摹是可以鍛煉眼識的，特別是對筆墨的認(rèn)識。其實(shí)你是否臨摹過傳統(tǒng)繪畫，在你日后的創(chuàng)作中，特別是深度認(rèn)識上是有明顯不同的。就因?yàn)槲沂菑闹袊嫵霭l(fā)的，所以對傳統(tǒng)中國畫的臨摹最后成為我走出水墨畫的關(guān)鍵。
巫鴻：你覺得中國畫中的筆墨都用光了嗎？“筆”的潛力已經(jīng)基本用完了嗎？
張羽：我無法判斷筆墨是否完全用光了，但我覺得筆墨難以再創(chuàng)造出新的語言。我們知道文人畫的書寫式筆墨一直是風(fēng)格的演變，筆墨形式無論再如何也不是創(chuàng)造語言的問題。中國繪畫史是一部風(fēng)格史。我不知道您是否看過80年代時(shí)期我畫的人物畫？從筆墨的方式及構(gòu)形的把握，今天畫人物畫的畫家們?nèi)匀欢歼€停留我在80年代的思考層面，并沒有發(fā)生認(rèn)識上的改變。
巫鴻：我看過一些。
張羽：我認(rèn)為我們只要糾結(jié)于筆墨問題，就不可能進(jìn)入新的發(fā)展階段。
巫鴻：所以，《靈光》是不是基本上沒有什么用“筆”，幾乎是墨或者通過水墨的對比造成的一種空間認(rèn)識……？
張羽：當(dāng)年郎紹君先生曾批評《靈光》作品沒有筆。其實(shí)，郎先生沒有看過我的創(chuàng)作過程，也就不理解《靈光》作品表達(dá)中所要面對的問題。當(dāng)然更不清楚《靈光》就是要消解所謂的筆墨外在形式，甚至筆墨的書寫痕跡。
上世紀(jì)80年代中期，我嘗試過抽象形式的水墨畫，特別有意強(qiáng)調(diào)毛筆的軟性筆線與鉛筆的硬性筆線組成抽象的對應(yīng)關(guān)系。也不失發(fā)揮水墨性，還獲得一種水墨畫在開放狀態(tài)下的不確定性關(guān)系。正是這個(gè)不確定性的線索，使我打開了《靈光》的開放性空間意識?？梢哉f《靈光》是我當(dāng)時(shí)努力超越西方式抽象藝術(shù)，所選擇的一種開放式水墨方式，通過圖式解決水墨畫的現(xiàn)代主義問題。為什么我要選擇圖式呢？首先中國繪畫史，不是一個(gè)語言建構(gòu)史，而是一個(gè)風(fēng)格史。所有畫家使用的是一種語言方式，都是靠勾勒、皴、擦、點(diǎn)、染，應(yīng)物相形實(shí)現(xiàn)自己的繪畫風(fēng)格。相當(dāng)于西方藝術(shù)史的模仿、再現(xiàn)現(xiàn)實(shí)的階段。另外，在中國畫的現(xiàn)代性發(fā)展中我們一直深受兩條線索的影響，一是西方，再是日本。像徐悲鴻、林風(fēng)眠等明顯是中西合璧；傅抱石、高劍父、劉國松等顯然是學(xué)習(xí)日本。從傅抱石、關(guān)山月合作的《江山如此多嬌》不難看出與日本畫家衡山大觀作品的相似。上世紀(jì)70年代后更有一大批工筆畫家更是模仿日本一些畫家的風(fēng)格。
