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序論：在您撰寫無形資產(chǎn)稅務(wù)籌劃時，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
一、企業(yè)自主開發(fā)無形資產(chǎn)的會計和稅務(wù)處理及稅收籌劃
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號――無形資產(chǎn)》（以下簡稱新準(zhǔn)則）中無形資產(chǎn)定義為“企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)?！毙聹?zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益，開發(fā)階段的支出滿足一定條件的允許資本化。會計上要求企業(yè)對研究開發(fā)的支出單獨(dú)核算，準(zhǔn)確歸集技術(shù)開發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額，并準(zhǔn)確歸屬該支出屬于研究階段還是開發(fā)階段，再判斷將其費(fèi)用化還是資本化。
財稅[2006]88號《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》規(guī)定，企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，按規(guī)定予以稅前扣除。企業(yè)在一個納稅年度實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，在按規(guī)定實(shí)行100%扣除基礎(chǔ)上，允許再按當(dāng)年實(shí)際發(fā)生額的50%在企業(yè)所得稅稅前加計扣除。技術(shù)開發(fā)費(fèi)包括新產(chǎn)品設(shè)計費(fèi)，工藝規(guī)程制定費(fèi)，設(shè)備調(diào)整費(fèi)，原材料和半成品的試制費(fèi)，技術(shù)圖書資料費(fèi)，未納入國家計劃的中間實(shí)驗(yàn)費(fèi)，研究機(jī)構(gòu)人員的工資，用于研究開發(fā)的儀器、設(shè)備的折舊，委托其他單位和個人進(jìn)行科研試制的費(fèi)用，與新產(chǎn)品的試制和技術(shù)研究直接相關(guān)的其他費(fèi)用?？梢?，稅法沒有要求區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出，研究開發(fā)支出全部為技術(shù)開發(fā)費(fèi)，從而造成會計和稅法規(guī)定的差異。該通知同時規(guī)定，企業(yè)用于研究開發(fā)的儀器和設(shè)備，單位價值在30萬元以下的，可一次或分次計入成本費(fèi)用，在企業(yè)所得稅稅前扣除，其中達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)單獨(dú)管理，不再提取折舊；企業(yè)用于研究開發(fā)的儀器和設(shè)備，單位價值在30萬元以上的，允許其采取雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法實(shí)行加速折舊，具體折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。會計上確定的固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)單價一般遠(yuǎn)低于30萬元，從而造成會計和稅法的差異。研究開發(fā)的設(shè)備支出，如果單位價值在30萬元以下，一方面可以一次計入技術(shù)開發(fā)費(fèi)稅前扣除；另一方面可以隨技術(shù)開發(fā)費(fèi)的加計扣除再扣除設(shè)備支出的50%。單位價值在30萬元以上的，采用加速折舊法計提折舊可以增加前期折舊費(fèi)用，進(jìn)而增加前期技術(shù)開發(fā)費(fèi)及加計扣除額，把稅款推遲到后期繳納，相當(dāng)于依法從國家取得了一筆無息貸款。
自主開發(fā)無形資產(chǎn)的稅收籌劃要求企業(yè)準(zhǔn)確掌握、用好國家對企業(yè)自主創(chuàng)新進(jìn)行研究開發(fā)的稅收優(yōu)惠政策。另外，因軟件開發(fā)企業(yè)還可以享受流轉(zhuǎn)稅類的優(yōu)惠和其他所得稅類的優(yōu)惠，享受流轉(zhuǎn)稅優(yōu)惠時通常需要對企業(yè)的軟件產(chǎn)品進(jìn)行認(rèn)證，享受所得稅類的優(yōu)惠一般需要對軟件企業(yè)本身進(jìn)行資格認(rèn)證。如果估計企業(yè)的技術(shù)開發(fā)部門能夠分離出來認(rèn)證為軟件開發(fā)企業(yè)，那么需進(jìn)一步考慮是否將技術(shù)開發(fā)部門獨(dú)立出來作為公司的控股子公司。
例1：若公司自主開發(fā)一項(xiàng)新技術(shù)，研究開發(fā)項(xiàng)目人員工資、材料費(fèi)等費(fèi)用支出（不含研發(fā)設(shè)備支出）為200萬元，其中研究階段支出為100萬元，開發(fā)階段支出100萬元（滿足資本化條件）。公司另購入一臺單價28萬元的設(shè)備用于研究開發(fā)，預(yù)計使用年限為5年，假設(shè)無殘值。所得稅率暫仍按33%計算。則會計上應(yīng)將100萬元費(fèi)用化計入管理費(fèi)用，100萬元資本化計入無形資產(chǎn)，28萬元計入固定資產(chǎn)。假設(shè)無形資產(chǎn)使用壽命為10年，采用直線法攤銷，不考慮殘值，則本期應(yīng)攤銷無形資產(chǎn)100/10=10（萬元），應(yīng)計提折舊28/5=5.6(萬元)；而稅法上允許扣除的當(dāng)期費(fèi)用為200×（1+50%）+28×（1+50%）=300+42=342（萬元），從而造成本期所得稅影響為（342-100-10-5.6）×33%=74.712(萬元)。以后年度，若購置的設(shè)備和開發(fā)的技術(shù)不轉(zhuǎn)讓，則資本化計入無形資產(chǎn)的開發(fā)支出攤余價值100-10=90（萬元）每年納稅調(diào)增10萬元,資本化計入固定資產(chǎn)的設(shè)備支出折余價值28-5.6=22.4(萬元) 每年納稅調(diào)增5.6萬元。
二、外購無形資產(chǎn)的會計和稅務(wù)處理及稅收籌劃
新準(zhǔn)則規(guī)定，外購無形資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。但是超過正常信用條件延期支付產(chǎn)生的價差，除按規(guī)定可以將一部分資本化以外，其余的應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計入當(dāng)期損益。依據(jù)此規(guī)定，實(shí)際支付的價款不一定全部作為無形資產(chǎn)的成本。
《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第28條規(guī)定，納稅人外購無形資產(chǎn)的價值，包括買價和購買過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用；第30條規(guī)定，納稅人購買計算機(jī)硬件所附帶的軟件，未單獨(dú)計價的，應(yīng)并入計算機(jī)硬件作為固定資產(chǎn)管理；單獨(dú)計價的軟件，應(yīng)作為無形資產(chǎn)管理。稅法上不考慮超過正常信用條件延期支付產(chǎn)生的價差。
由于會計和稅法上對超過正常信用條件延期支付產(chǎn)生的價差處理不同，進(jìn)行稅收籌劃時，企業(yè)應(yīng)權(quán)衡正常信用支付與超過正常信用支付的成本與收益，考慮采用何種支付方式。軟件購入時，注意區(qū)分軟件與硬件的使用年限。如果軟件的使用年限較短，可以分別簽訂軟件和硬件的購買合同，并體現(xiàn)軟件的受益期限，使軟件能比硬件更快攤銷入成本費(fèi)用。反之，可以合并簽訂購買合同。
例2：公司計劃外購一項(xiàng)技術(shù)，若現(xiàn)在支付價款，價款和相關(guān)稅費(fèi)為100萬元，若延期一年支付，價款和相關(guān)稅費(fèi)為120萬元，估計延期支付的價差有10萬元可以資本化，無形資產(chǎn)采用直線法攤銷，會計和稅法規(guī)定的攤銷年限均為5年。若A公司選擇現(xiàn)在支付價款，會計上每年計入當(dāng)期損益100/5=20（萬元），稅法上允許扣除的費(fèi)用每年也為20萬元；若A公司選擇延期一年的支付方式購入此項(xiàng)新技術(shù)。會計上，A公司在第1年應(yīng)將不能資本化的延期支付價差10萬元計入損益，其余110萬元計入無形資產(chǎn)；而稅法上將實(shí)際支付的價款120萬元作為此無形資產(chǎn)的價值。會計上每年計入成本費(fèi)用依次為32萬元、22萬元、22萬元、22萬元、22萬元，稅法上允許扣除的費(fèi)用每年為120/5=24（萬元）
延期支付價款與現(xiàn)在支付價款比，延期支付共計獲得抵稅收益（24-20）×5×33%=6.6(萬元),獲得推遲支付100萬資金的利益，但多支付20萬元價款。企業(yè)應(yīng)在延期支付獲得的抵稅收益和利息收益與多付價款上進(jìn)行權(quán)衡。
三、無形資產(chǎn)攤銷的會計和稅務(wù)處理及稅收籌劃
新準(zhǔn)則將無形資產(chǎn)區(qū)分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)選擇無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。另外，新準(zhǔn)則增加了“預(yù)計殘值”的概念，無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計殘值和已計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計金額后的金額。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第33條規(guī)定，無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)采取直線法攤銷。受讓或投資的無形資產(chǎn)，法律和合同或者企業(yè)申請書分別規(guī)定有效期限和受益期限的，按法定有效期限與合同或企業(yè)申請書規(guī)定的受益年限孰短原則攤銷；法律沒有規(guī)定使用年限的，按照合同或者企業(yè)申請書受益年限攤銷；法律和合同或者企業(yè)申請書沒有規(guī)定使用年限的，或者自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，攤銷期限不得少于10年。
可以看出，會計和稅法在攤銷與否、攤銷方法、殘值規(guī)定上均有差異。進(jìn)行無形資產(chǎn)攤銷的籌劃時,建議在受讓無形資產(chǎn)簽訂合同或協(xié)議時，應(yīng)盡可能體現(xiàn)受益期限，按較短的受益年限進(jìn)行攤銷，盡快將無形資產(chǎn)攤銷完畢。
例3：公司若購買一批計算機(jī)硬件和軟件，估計總價值100萬元。預(yù)計計算機(jī)硬件使用年限為5年，軟件受益年限為2年，無殘值，假設(shè)稅法規(guī)定的攤銷年限與會計上一致。如果軟件未單獨(dú)計價，則每年所得稅稅前扣除費(fèi)用為100/5=20（萬元）。如果軟件單獨(dú)簽訂合同，價格為50萬元，明確受益年限為2年。則第一年所得稅稅前扣除費(fèi)用為50/5+50/2=35（萬元），第一年所得稅影響為（35-20）×33%=4.95(萬元)，即可以依法推遲交納所得稅。
四、無形資產(chǎn)減值的會計和稅務(wù)處理及稅收籌劃
無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會計處理主要在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號――資產(chǎn)減值》中予以明確。無形資產(chǎn)減值損失應(yīng)計入當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，無形資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值（扣除預(yù)計凈殘值）。為了遏制企業(yè)利用減值準(zhǔn)備的計提和轉(zhuǎn)回來調(diào)節(jié)利潤，同時規(guī)定，無形資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。
稅法規(guī)定，企業(yè)計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，因?yàn)閷儆诨蛴兄С?，不符合確定性原則，因此不得在所得稅稅前扣除，應(yīng)作納稅調(diào)整增加處理。因無形資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后不得轉(zhuǎn)回，而稅法不考慮計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對無形資產(chǎn)攤銷的影響，計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以后各年，會計確認(rèn)的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用將小于稅法允許在所得稅前扣除的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用，因此，每年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。若在使用壽命期內(nèi)處置無形資產(chǎn)，應(yīng)轉(zhuǎn)銷由于計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備導(dǎo)致的會計與稅法的收益差異。
對無形資產(chǎn)減值的稅收籌劃，建議如果無形資產(chǎn)預(yù)期不能或很少為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的，盡量通過轉(zhuǎn)讓或報損等方式將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷，而不是計提減值準(zhǔn)備，因?yàn)橛嬏釡p值準(zhǔn)備稅法上不允許稅前扣除，而出售無形資產(chǎn)的凈損失可以稅前扣除。
例4：假設(shè)公司2007年1月購入一項(xiàng)專利技術(shù)，取得時成本為360萬元，估計使用壽命10年，2007年12月31日該技術(shù)發(fā)生減值，并提取減值準(zhǔn)備21.6萬元。該無形資產(chǎn)不考慮殘值，采用直線法進(jìn)行攤銷，則2007年涉及的稅務(wù)及會計處理如下：
1.2007年1月購入無形資產(chǎn)時，以實(shí)際支付的價款作為入賬價值
借：無形資產(chǎn)360
貸：銀行存款360
2.2007年攤銷無形資產(chǎn)費(fèi)用時，
借：管理費(fèi)用36
貸：無形資產(chǎn)36
3.2007年12月31日提取減值準(zhǔn)備時
借：營業(yè)外支出21.6
貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 21.6
2007年攤銷無形資產(chǎn)費(fèi)用36萬元，2007年末無形資產(chǎn)賬面價值為302.4萬元（360-36-21.6），該項(xiàng)無形資產(chǎn)在2007年合計影響利潤57.6萬元，稅法只允許扣除當(dāng)年攤銷的無形資產(chǎn)費(fèi)用36萬元，因此應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額21.6萬元。
2008年涉及的稅務(wù)及會計處理如下：由于2007年末計提了無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，應(yīng)當(dāng)在無形資產(chǎn)剩余使用壽命9年內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值302.4萬元，每年應(yīng)攤銷33.6萬元。
借：管理費(fèi)用33.6
貸：無形資產(chǎn)33.6
2008年攤銷無形資產(chǎn)費(fèi)用33.6萬元，2008年末無形資產(chǎn)賬面價值為268.8萬元（302.4-33.6），該項(xiàng)無形資產(chǎn)在2008年影響利潤33.6萬元，而稅法不考慮計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對無形資產(chǎn)攤銷的影響，允許按無形資產(chǎn)的歷史成本扣除無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用36萬元，因此應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額2.4萬元。
因無形資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后不得轉(zhuǎn)回，若公司一直擁有該項(xiàng)專利技術(shù)，則在2009～2016年每年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額2.4萬元。即2008年～2016年9年共計調(diào)減應(yīng)納稅所得額21.6萬元，等于2007年末計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
例5：承例4，假設(shè)公司2010年1月將此專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓，取得收入200萬元，營業(yè)稅稅率為5%，不考慮其他轉(zhuǎn)讓費(fèi)用及稅金和附加。
2007年～2009年會計和稅務(wù)處理與例4一致。2009年末無形資產(chǎn)賬面價值為235.2萬元（268.8-33.6），攤余價值256.8萬元（360-36-33.6×2）。
2010年1月出售時，
借：銀行存款 200
無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 21.6
營業(yè)外支出 49.2
貸：無形資產(chǎn) 256.8
關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn)、納稅籌劃
無形資產(chǎn)的納稅籌劃貫穿于無形資產(chǎn)的取得、轉(zhuǎn)讓和對外投資等各個階段。企業(yè)應(yīng)遵循合法性原則、綜合性原則、成本效益原則和前瞻性原則，充分運(yùn)用納稅義務(wù)人的權(quán)利，對無形資產(chǎn)的多種納稅方案進(jìn)行優(yōu)化選擇，以降低企業(yè)無形資產(chǎn)的涉稅支出，獲得稅后收益的最大化，提升企業(yè)價值。
一、無形資產(chǎn)取得階段的納稅籌劃
（一）自行研發(fā)無形資產(chǎn)的納稅籌劃
我國稅法規(guī)定，企業(yè)、開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用（“三新”開發(fā)費(fèi)用），可以全額計入管理費(fèi)用扣除；此外，為了鼓勵企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新工藝、新技術(shù)，稅法同時規(guī)定，國有、集體企業(yè)及國有、集體企業(yè)控股并從事工業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的股份制企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)用，比上年實(shí)際發(fā)生額增長達(dá)到10%及以上的，其當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用除按照規(guī)定據(jù)實(shí)列支外，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，可再按其實(shí)際發(fā)生額的50%抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。所以，一方面，企業(yè)為了計稅的需要，必須在“管理費(fèi)用”，賬戶下設(shè)置“研究開發(fā)費(fèi)”明細(xì)賬戶，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)審核。另一方面，符合稅收優(yōu)惠條件的企業(yè)應(yīng)盡量創(chuàng)造條件，在能力許可的范圍內(nèi)，使“三新”開發(fā)費(fèi)增長率達(dá)到10%，同時，企業(yè)應(yīng)盡量使應(yīng)納稅所得額大于“三新”開發(fā)費(fèi)的50%，爭取獲得再扣50%的稅收利益。具體來說，可能有以下三種情況：1、如果某年的“三新”開發(fā)費(fèi)用增長率己接近10%時，應(yīng)加大研發(fā)力度，使其增長率達(dá)到10%；2、如果某年確實(shí)需要投入較多的資金用于“三新”開發(fā)，則可以通過分?jǐn)偟?，將超出上年?shí)際發(fā)生額110%的部分分?jǐn)偟揭院竽甓忍幚?，保證當(dāng)年“三新”開發(fā)費(fèi)增長率達(dá)到10%，并且為以后年度享受該優(yōu)惠政策創(chuàng)造條件；3、如果某年企業(yè)想繼續(xù)享受加扣50%的優(yōu)惠，那么當(dāng)年的“三新”開發(fā)費(fèi)超過了企業(yè)的支付能力，或者雖然有這個支付能力，但根據(jù)企業(yè)的規(guī)劃，很多項(xiàng)目近幾年是不必要的，如果單純?yōu)榱讼硎苓@項(xiàng)優(yōu)惠政策而硬拉上馬，顯然不符合企業(yè)的長期利益。此時企業(yè)應(yīng)壓低“三新”開發(fā)費(fèi)的支出，只列支對今年生產(chǎn)經(jīng)營有重大的項(xiàng)目，目的是使當(dāng)年的“三新”開發(fā)費(fèi)盡可能多地低于上年的支出金額。以后年份則可以再按10%的速度遞增，繼續(xù)享受加扣50%的優(yōu)惠。
（二）外購無形資產(chǎn)計價的納稅籌劃
首先，企業(yè)外購無形資產(chǎn)時發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用支出應(yīng)在合法、合規(guī)的前提下盡量作為期間費(fèi)用而不計入無形資產(chǎn)價值(不予資本化)，使費(fèi)用的抵稅作用提早發(fā)生，以獲得費(fèi)用抵稅的時間價值。
其次，企業(yè)購買機(jī)硬件所附帶的軟件計價存在納稅籌劃空間。我國稅法規(guī)定：企業(yè)購買計算機(jī)硬件所附帶的軟件，未單獨(dú)計價的應(yīng)并入計算機(jī)硬件作為固定資產(chǎn)管理，單獨(dú)計價的，應(yīng)作為無形資產(chǎn)管理。從納稅籌劃的角度來說，在購買計算機(jī)硬件時，其所附帶的軟件，是單獨(dú)計價還是合并計價，既要從固定資產(chǎn)的折舊年限與無形資產(chǎn)的攤銷年限孰長、孰短考慮，在計算機(jī)硬件的折舊年限短于軟件的攤銷年限的情況下，還要考慮到固定資產(chǎn)折舊要預(yù)計殘值，而無形資產(chǎn)則是全額攤銷。企業(yè)應(yīng)該事先對合并計價和單獨(dú)計價下的各期攤銷額加以測算，選擇使各期二者的攤銷額現(xiàn)值之和最大的方案。
最后，我國企業(yè)進(jìn)口貨物時支付的相關(guān)無形資產(chǎn)的費(fèi)用也存在納稅籌劃空間。我國稅法規(guī)定，我國企業(yè)進(jìn)口貨物時支付的關(guān)稅完稅價格應(yīng)包括為了在境內(nèi)生產(chǎn)制造、使用或出版、發(fā)行的目的，而向境外支付的與該進(jìn)口貨物相關(guān)的專利、商標(biāo)、著作權(quán)以及專有技術(shù)、計算機(jī)軟件等費(fèi)用。這項(xiàng)規(guī)定實(shí)質(zhì)上加大了關(guān)稅完稅價格的調(diào)增因素，增加了企業(yè)稅負(fù)，但企業(yè)可以這樣進(jìn)行納稅籌劃：如果支付給國外的這些費(fèi)用不是必須隨貨物同時購進(jìn)的，企業(yè)應(yīng)設(shè)法提前或推后支付時間，盡量不與進(jìn)口貨物同時支付價款，通過將這些費(fèi)用單獨(dú)處理，就可以降低關(guān)稅完稅價格，從而降低進(jìn)口環(huán)節(jié)所繳納的各種稅的稅負(fù)。
（三）外資企業(yè)引進(jìn)無形資產(chǎn)的納稅籌劃
設(shè)立外資企業(yè)的一個主要目的是為了引進(jìn)國外的資金、先進(jìn)的技術(shù)和管理經(jīng)驗(yàn)，其中免不了會發(fā)生從投資外方引進(jìn)無形資產(chǎn)的行為。如果這種引進(jìn)采取購買方式，則外商要繳納營業(yè)稅，而且若外商在我國沒有設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)或雖設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)但轉(zhuǎn)讓所得與常設(shè)機(jī)構(gòu)沒有實(shí)際聯(lián)系，同時還應(yīng)當(dāng)繳納20%的預(yù)提所得稅。如果這種引進(jìn)采取投資入股方式，則外商免交預(yù)提所得稅和營業(yè)稅，稅負(fù)降低。因此，外資企業(yè)從投資外方引進(jìn)無形資產(chǎn)時，應(yīng)盡量采取投資入股的方式。
（四）接受捐贈的無形資產(chǎn)的納稅籌劃
我國現(xiàn)行稅法規(guī)定：企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)，須按接受捐贈時資產(chǎn)的入賬價值(指接受捐贈的資產(chǎn)本身的價值)確認(rèn)捐贈收入，并入當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，依法計算繳納所得稅；如果企業(yè)取得的捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳稅確有困難的，可向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，可在5年內(nèi)將捐贈收入均勻計入各年的應(yīng)納稅所得額；另外，稅法允許企業(yè)在經(jīng)營中使用受贈資產(chǎn)時，扣除無形資產(chǎn)的攤銷額。稅法上沒有明確受贈無形資產(chǎn)成本確認(rèn)的具體方法，但由于其在確定各類資產(chǎn)成本時均遵循成本原則，所以，稅法認(rèn)同的應(yīng)是有關(guān)憑據(jù)上標(biāo)明的金額。對于接受捐贈的無形資產(chǎn)，從稅收籌劃的角度出發(fā)，企業(yè)可以要求捐贈方不提供相應(yīng)憑據(jù)或不在憑據(jù)上標(biāo)明金額，而通過自行估價確定受贈資產(chǎn)成本。由于無形資產(chǎn)的真實(shí)價值難以確定，稅務(wù)機(jī)關(guān)容易認(rèn)同企業(yè)的估價，這樣，企業(yè)就可以適當(dāng)?shù)凸朗苜洘o形資產(chǎn)的價值，相應(yīng)減少當(dāng)期應(yīng)繳納的所得稅。當(dāng)然，企業(yè)以后各期確認(rèn)的無形資產(chǎn)攤銷額也相應(yīng)減少，但企業(yè)仍然能夠獲得相對減稅的籌劃利益。
企業(yè)接受捐贈的資產(chǎn)類別不同，稅負(fù)也不同。企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈能避免交納所得稅，其優(yōu)越性是顯而易見的。因此，企業(yè)接受捐贈的無形資產(chǎn)時，為了達(dá)到接受現(xiàn)金捐贈的目的，可采用先購入無形資產(chǎn)后接受現(xiàn)金資產(chǎn)的捐贈方式。受贈方可以與捐贈方協(xié)商，先購買捐贈方的無形資產(chǎn)，然后，捐贈方將其貨幣捐贈給受贈方，從而使受贈方避免應(yīng)交的所得稅，有利于增加所有者權(quán)益部分的價值。
（五）利用攤銷期進(jìn)行納稅籌劃
在無形資產(chǎn)的原始成本既定的情況下，攤銷期限越短，每期攤銷額越大，費(fèi)用的抵稅作用就越早。按照稅法規(guī)定，受讓或接受投資的無形資產(chǎn)，、合同或者申請書分別規(guī)定有效期限和受益期限的，按照較短期限攤銷；法律沒有規(guī)定有效期限的，按照合同或企業(yè)申請書的受益期限攤銷；法律、合同或申請書沒有規(guī)定使用年限的，或者自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，攤銷期限不得少于10年。所以，企業(yè)通過外購或接受投資取得無形資產(chǎn)時，應(yīng)盡量將攤銷年限縮短，比如可以與對方協(xié)商，在合同中注明一個既短于法律有效期限又短于10年的使用年限，使無形資產(chǎn)能在最短的年限內(nèi)攤銷完，盡快發(fā)揮攤銷費(fèi)用的減稅作用，同時這也適應(yīng)了技術(shù)進(jìn)步快的現(xiàn)實(shí)要求。對于自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，最有利的選擇就是按10年作為攤銷期。
二、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓階段的納稅籌劃
（一）利用轉(zhuǎn)讓定價進(jìn)行納稅籌劃
專利、專有技術(shù)等無形資產(chǎn)具有“獨(dú)此一家”的特點(diǎn)，其價格不具有可比性，而且有些企業(yè)的某些無形資產(chǎn)在賬面上又無反映，以低價轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)，只要能自圓其說，稅務(wù)機(jī)關(guān)也無能為力。這樣可以降低以轉(zhuǎn)讓價格為基礎(chǔ)的所得稅、營業(yè)稅、印花稅、城建稅等稅負(fù)。
（二）利用免征所得稅的優(yōu)惠政策
我國稅法規(guī)定，企事業(yè)單位進(jìn)行技術(shù)轉(zhuǎn)讓，以及在技術(shù)轉(zhuǎn)讓過程中發(fā)生的與技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)培訓(xùn)的所得，年凈收入在30萬元以下的，暫免征所得稅，超過30萬元的部分，依法繳納所得稅。由于這項(xiàng)免征所得稅的優(yōu)惠政策的存在，一味追求較高的轉(zhuǎn)讓價格不一定就能帶來較高的稅后收益。在企業(yè)全年所有的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得大致在30多萬元的情況下，可以適當(dāng)降低轉(zhuǎn)讓價格，使全年技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)的凈收入剛好在30萬元以下，以享受免征所得稅的好處。
（三） 通過在避稅地建立專利公司進(jìn)行納稅籌劃
跨國企業(yè)通過在避稅地建立專利公司可以有效地減少轉(zhuǎn)讓專利或其他知識產(chǎn)權(quán)而取得的專營費(fèi)用的稅負(fù)，同時還可以得到附帶的利益。例如，一家擁有專利的跨國企業(yè)在避稅地建立一家專利公司，并把專利轉(zhuǎn)讓給這家公司，這家公司再把專利的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給一個國外子公司。通過向避稅地的專利持有公司支付專利使用費(fèi)，就把國外子公司的利潤有效地轉(zhuǎn)移給避稅地的專利公司。而專利公司在收到專利使用費(fèi)時，只要繳納很少的稅甚至不用納稅。
（四） 改變獲取收入者的身份（或?yàn)閭€人獨(dú)資企業(yè)或?yàn)橥顿Y個人）進(jìn)行納稅籌劃
對于個人獨(dú)資企業(yè)來說，專利或?qū)Ｓ屑夹g(shù)的轉(zhuǎn)讓所得，分別由個人獨(dú)資企業(yè)或投資個人獲取，其稅負(fù)可能有所不同。因?yàn)榍罢咭⑷肫髽I(yè)的應(yīng)納稅所得額，統(tǒng)一按“生產(chǎn)經(jīng)營所得”項(xiàng)目，按超額累進(jìn)稅率征收個人所得稅；后者則按“特許權(quán)使用費(fèi)所得”項(xiàng)目，按20%的比例稅率征收個人所得稅。究竟專利或?qū)Ｓ屑夹g(shù)的轉(zhuǎn)讓所得是由個人獨(dú)資企業(yè)還是投資個人獲取有利，需要具體具體。當(dāng)企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營所得較大時，應(yīng)將其作為投資個人的財產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓；而當(dāng)企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營所得較小時，應(yīng)將其作為企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓。這樣可以減輕稅負(fù)。
（五） 利用轉(zhuǎn)讓方式進(jìn)行納稅籌劃
無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓方式可以分為貨幣交易形式和非貨幣交易形式兩種。無論采用哪種方式，雙方除了按轉(zhuǎn)讓合同金額雙方計繳印花稅外，轉(zhuǎn)讓方還要按轉(zhuǎn)讓金額繳納營業(yè)稅、城建稅。如果采用后者，則交易雙方均為購銷身份，印花稅要按照雙份合同計價。而且，無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方除了按轉(zhuǎn)讓金額繳納營業(yè)稅外，作為換回的貨物，其入賬金額中可能含有增值稅，并視增值稅納稅人身份及是存貨還是固定資產(chǎn)，在價外或價內(nèi)反映增值稅額；對無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，在扣除無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)及被轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的賬面凈值后，還要計算繳納企業(yè)所得稅。因此，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓之前，應(yīng)充分考慮不同轉(zhuǎn)讓方式的企業(yè)稅負(fù)，以求整體稅負(fù)最輕、轉(zhuǎn)讓凈收益最大。
三、無形資產(chǎn)對外投資階段的納稅籌劃
（一）利用資產(chǎn)評估進(jìn)行納稅籌劃
企業(yè)利用無形資產(chǎn)對外投資前，必須進(jìn)行資產(chǎn)評估。資產(chǎn)評估的方法主要有重置成本法、現(xiàn)行市價法、收益現(xiàn)值法、清算價格法。對同一件資產(chǎn)而言，采用的評估方法不同，評估價值也會隨之不同。，我國對資產(chǎn)評估增值一般未征收企業(yè)所得稅，只規(guī)定中外合資企業(yè)進(jìn)行股份制改造時，對資產(chǎn)評估增值要征收所得稅。因此，企業(yè)應(yīng)選擇評估價值高的評估方法。這樣對于投資方而言，不僅可以節(jié)約投資資本，而且在轉(zhuǎn)讓、處置該投資資產(chǎn)時，提高了轉(zhuǎn)讓收入的扣除成本，縮小所得稅稅基，達(dá)到節(jié)稅的目的；對于被投資企業(yè)而言，還可以使其多列無形資產(chǎn)的攤銷價值，縮小所得稅稅基，同樣達(dá)到節(jié)稅的目的。
（二） 利用分享收益的方式進(jìn)行納稅籌劃
企業(yè)利用無形資產(chǎn)對外投資，分享收益的方式不同會企業(yè)營業(yè)稅的繳納。如果企業(yè)按占股比例參與投資方的利潤分配，共同承擔(dān)風(fēng)險，則不繳納營業(yè)稅；如果企業(yè)以無形資產(chǎn)投資固定地獲得投資收益，屬于將無形資產(chǎn)出租給受資方使用的行為，應(yīng)該繳納營業(yè)稅。所以，當(dāng)被投資方經(jīng)營較為穩(wěn)定，投資企業(yè)每年分得的利潤也比較穩(wěn)定時，免除營業(yè)稅的籌劃方法是不要在投資合同上注明收取固定利潤的條款，即使事后實(shí)際上收取的利潤較為固定，也不要在投資合同上注明。
四、無形資產(chǎn)對外捐贈階段的納稅籌劃
（一）利用捐贈途徑和對象進(jìn)行納稅籌劃
我國現(xiàn)行稅法規(guī)定：符合稅法規(guī)定條件的公益、救濟(jì)性捐贈可按納稅人應(yīng)納稅所得額的3%（、保險業(yè)為1.5%）為上限在稅前扣除，超過部分不得在稅前扣除；非公益、救濟(jì)性捐贈一律不得在稅前扣除，在年終所得稅匯算清繳時，該項(xiàng)捐贈支出要在當(dāng)期進(jìn)行納稅調(diào)整。因此，企業(yè)對外捐贈無形資產(chǎn)時，如果是向公益事業(yè)或受災(zāi)地區(qū)、貧困地區(qū)捐贈，為了降低所得稅稅負(fù)，應(yīng)注意如何操作才符合公益性、救濟(jì)性捐贈的要求。
（二）利用捐贈方式進(jìn)行納稅籌劃
無形資產(chǎn)捐贈視同銷售，需交營業(yè)稅，其應(yīng)交的營業(yè)稅額記入營業(yè)外支出，在計算所得額前不能扣除，加大了應(yīng)納稅所得額；而先出售無形資產(chǎn)，再捐贈其相應(yīng)的現(xiàn)金，則不得抵扣的營業(yè)外支出中不包含應(yīng)交的營業(yè)稅額，可減少應(yīng)納稅所得額。因此，捐贈無形資產(chǎn)時，先出售無形資產(chǎn)，再捐贈其相應(yīng)的現(xiàn)金對捐贈方是有利的。
[1] 蓋地. 稅務(wù)籌劃：無形資產(chǎn)與稅法差異 [J].上海會計，2003.1
[2] 周榮肖，趙斐.技術(shù)開發(fā)費(fèi)納稅籌劃 [J].農(nóng)業(yè)會計，2003.10
[3] 張中秀.納稅籌劃寶典[M].北京:機(jī)械出版社，2003
關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn) 稅收籌劃
我國新頒布的企業(yè)會計制度中關(guān)于無形資產(chǎn)的定義是：企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)，出租給他人，或?yàn)楣芾砟康亩钟械?，沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。在無形資產(chǎn)會計中，從無形資產(chǎn)研究開發(fā)、計價攤銷，到投資與轉(zhuǎn)讓，再到捐贈與受捐，都是企業(yè)涉稅會計事項(xiàng)中不可忽視的問題。
無形資產(chǎn)在許多企業(yè)的資產(chǎn)總額中占有較大的比重，由于稅收法律法規(guī)和會計準(zhǔn)則的目的不同，因而在無形資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理上存在不同程度的差異。企業(yè)唯有全面把握無形資產(chǎn)會計與稅務(wù)處理的相關(guān)規(guī)定，并正確地進(jìn)行稅收籌劃，才能盡量降低無形資產(chǎn)涉稅風(fēng)險，減少企業(yè)的現(xiàn)金流出量?；I劃的目的不是“稅負(fù)最輕”或“納稅最少”，而是應(yīng)結(jié)合實(shí)際情況，從對企業(yè)發(fā)展更長遠(yuǎn)的眼光來考慮稅收籌劃的問題，追求稅后收益最大化。
稅收籌劃也稱為納稅籌劃，是指在國家稅收法規(guī)、政策允許的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資、理財活動進(jìn)行的前期籌劃，盡可能地減輕稅收負(fù)擔(dān)，以獲取稅收利益，在諸多可選的方案中選擇最優(yōu)方案，以達(dá)到稅后利潤最大化。會計政策是指企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則，以及企業(yè)所采納的具體會計處理方法。
無形資產(chǎn)稅收籌劃是以國家的稅法法規(guī)為準(zhǔn)繩，這是區(qū)別于無形資產(chǎn)會計的一個重要特點(diǎn)。會計準(zhǔn)則、制度規(guī)定，對某些無形資產(chǎn)的會計事項(xiàng)，可以根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營的需要進(jìn)行會計政策的選擇，而無形資產(chǎn)稅收籌劃必須在遵守國家現(xiàn)行稅收法令的前提下選擇。當(dāng)會計制度的規(guī)定與現(xiàn)行稅法的計稅方法、計稅范圍等發(fā)生矛盾時，無形資產(chǎn)稅收籌劃必須以現(xiàn)行稅法為準(zhǔn)，進(jìn)行納稅調(diào)整。由此可見，嚴(yán)格稅收法律的制約是無形資產(chǎn)稅收籌劃一個最顯著的特點(diǎn)。
無形資產(chǎn)的稅收籌劃已成為稅收籌劃中的重要組成部分，日益受到企業(yè)經(jīng)營者的關(guān)注和重視。企業(yè)應(yīng)在遵循合法性原則、綜合性原則、成本效益原則和前瞻性原則的前提下，積極利用我國現(xiàn)行的稅收法規(guī)和相關(guān)政策進(jìn)行無形資產(chǎn)稅收籌劃，以降低企業(yè)無形資產(chǎn)的涉稅支出。獲得稅后收益的最大化，提高企業(yè)價值。
一、自主研發(fā)無形資產(chǎn)的稅收籌劃
按照新會計準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的規(guī)定企業(yè)內(nèi)部自主研發(fā)項(xiàng)目支出應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計人當(dāng)期損益，開發(fā)階段的支出滿足一定條件的允許資本化。按照稅法對無形資產(chǎn)方面的規(guī)定，企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，按規(guī)定予以稅前扣除。企業(yè)在一個納稅年度實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，在按規(guī)定實(shí)行100％扣除基礎(chǔ)上，允許再按當(dāng)年實(shí)際發(fā)生額的50％在企業(yè)所得稅稅前加計扣除。可見，稅法沒有要求區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出，從而造成會計和稅法規(guī)定的差異，因此企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時應(yīng)根據(jù)自身的需要合理劃分研究階段與開發(fā)階段。
關(guān)于自主研發(fā)無形資產(chǎn)的計價問題，會計制度規(guī)定：自主研發(fā)并按規(guī)定程序申請取得的無形資產(chǎn)，按依法取得時發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用，作為無形資產(chǎn)的實(shí)際成本，在研發(fā)過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用直接計入當(dāng)期損益。同時，稅法也允許企業(yè)將研發(fā)過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用在當(dāng)期直接扣除。所以，企業(yè)應(yīng)充分利用這一契機(jī)，將研發(fā)過程中發(fā)生的材料費(fèi)、工資及福利費(fèi)等直接作為當(dāng)期的經(jīng)營性支出，直接抵減當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。因此，企業(yè)為了計稅的需要，必須在“管理費(fèi)用”賬戶下設(shè)置“研究開發(fā)費(fèi)”明細(xì)賬戶，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)審核是否可以加扣及加扣多少。會計處理則不能將加扣的開發(fā)費(fèi)用計入“無形資產(chǎn)”價值，只需調(diào)整應(yīng)納稅所得額即可。從稅收籌劃的角度看無形資產(chǎn)的確認(rèn)、計價，則不是賬簿中無形資產(chǎn)的種類越多、入賬價值越大就對企業(yè)有利。
二、外購無形資產(chǎn)的稅收籌劃
無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定，外購無形資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。外購取得的無形資產(chǎn)，企業(yè)在無形資產(chǎn)賬面上不需確認(rèn)稅金，但是在購入時由銷售方繳納的轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的營業(yè)稅已經(jīng)計人無形資產(chǎn)的價格中，所以我們可以認(rèn)為此時的營業(yè)稅稅金在購入無形資產(chǎn)時被予以資本化。在無形資產(chǎn)會計中，不論是通過何種渠道增加的無形資產(chǎn)，其入賬價格必須根據(jù)真實(shí)、合法的會計憑證確認(rèn)。無形資產(chǎn)價值攤銷上的稅收籌劃只能從攤銷期限上人手。在原始成本既定的情況下，攤銷期限越短，每期攤銷額越大，費(fèi)用的抵稅作用越早。按照所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，外購的無形資產(chǎn)，法律、合同或企業(yè)申請書分別規(guī)定有效期限和受益期限的，按照較短期限攤銷；法律沒有規(guī)定有效期限的，按照合同或企業(yè)申請書的受益期限攤銷；法律、合同或申請書沒有規(guī)定使用年限的，攤銷期限不得少于10年。而會計制度規(guī)定，無形資產(chǎn)按照預(yù)計使用年限攤銷，如果預(yù)計使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限的，按照較短年限攤銷；如果合同和法律沒有規(guī)定受益年限和有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過10年。
三、外資企業(yè)引進(jìn)的無形資產(chǎn)的稅收籌劃
按照會計制度的規(guī)定：外資企業(yè)引進(jìn)的無形資產(chǎn)即投資者投入的無形資產(chǎn)，按投資各方確認(rèn)的價值作為成本。而投資各方簽訂投資合同時，主要依據(jù)經(jīng)評估確認(rèn)的價值確定所投入資產(chǎn)的價值。但是，稅法上確認(rèn)投入資產(chǎn)價值的方法卻有兩種：投入資產(chǎn)經(jīng)評估確認(rèn)的價值；投入資產(chǎn)在原投資方的賬面凈值。具體運(yùn)用時，如果投資方在投出資產(chǎn)時已經(jīng)視同銷售，計算了資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，繳納了所得稅，受資方就可以按投入資產(chǎn)的評估價入賬；否則，受資方只能按投入資產(chǎn)的原賬面凈值入賬。當(dāng)投資方以部分非貨幣資產(chǎn)投資時，按照稅法的規(guī)定，投資方一定要對這部分非貨幣資產(chǎn)計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得繳納所得稅。此時，受資方就可以按評估價將資產(chǎn)入賬。
外資企業(yè)引進(jìn)無形資產(chǎn)一般采取購買方式，外商要繳納營業(yè)稅，若外商在我國沒有設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)或雖設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)但轉(zhuǎn)讓所得與常設(shè)機(jī)構(gòu)沒有實(shí)際聯(lián)系，同時還應(yīng)當(dāng)繳納10％的預(yù)提所得稅。如果采取投資人股方式引進(jìn)無形資產(chǎn)，則外商免交預(yù)提所得稅和營業(yè)稅，稅負(fù)降低。因此，外資企業(yè)從投資外方引進(jìn)無形資產(chǎn)時，應(yīng)盡量采取投資入股的方式。
四、接受捐贈的無形資產(chǎn)的稅收籌劃
《準(zhǔn)則》明確規(guī)定，接受捐贈的無形資產(chǎn)，應(yīng)按捐出方提供的會計憑證上標(biāo)明的金額加上相關(guān)稅費(fèi)作為入賬價值；如果沒有提供有關(guān)憑證，則按(1)同類或類似無形資產(chǎn)活躍市場的市場價格估計金額加上相關(guān)稅費(fèi)確定；(2)不存在活躍市場時，按該受捐無形資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值確定。會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則同時規(guī)定，企業(yè)接受捐贈資產(chǎn)按稅
法規(guī)定確定的入賬價值在扣除應(yīng)繳納的所得稅后，計人資本公積，對企業(yè)接受捐贈的資產(chǎn)，不確認(rèn)收入，不計入接受捐贈當(dāng)期的利潤總額。然而，稅法上沒有明確受贈無形資產(chǎn)成本確認(rèn)的具體方法，但由于其在確定各類資產(chǎn)成本時均遵循歷史成本原則，所以，稅法認(rèn)同的應(yīng)是有關(guān)憑證上表明的金額。但由于接受捐贈的無形資產(chǎn)在當(dāng)期就應(yīng)該繳納所得稅，所以，企業(yè)可以要求捐贈方不提供相應(yīng)憑據(jù)或不在憑據(jù)上標(biāo)明金額，而通過自行估價確定受贈資產(chǎn)成本。由于無形資產(chǎn)的真實(shí)價值難以確定，稅務(wù)機(jī)關(guān)容易認(rèn)同企業(yè)的估價，這樣，企業(yè)就可以適當(dāng)?shù)凸朗苜涃Y產(chǎn)價值，這樣就可以在當(dāng)期少繳納所得稅。當(dāng)然，企業(yè)后期確認(rèn)的無形資產(chǎn)攤銷額也相應(yīng)減少，但企業(yè)仍然能夠獲得相對減稅的籌劃利益。
關(guān)鍵詞:無形資產(chǎn) 納稅籌劃 所得稅
21世紀(jì)是知識經(jīng)濟(jì)時代,無形資產(chǎn)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展必不可少的寶貴資源。作為企業(yè)核心競爭力的無形資產(chǎn),在當(dāng)今市場競爭中所表現(xiàn)出來的強(qiáng)大力量己經(jīng)越來越得到企業(yè)界和理論界的認(rèn)同。在知識經(jīng)濟(jì)條件下,企業(yè)的主要生產(chǎn)要素已由智力資本取代了金融資本,企業(yè)資產(chǎn)主體已從物質(zhì)資本形態(tài)向知識形態(tài)轉(zhuǎn)化,無形資產(chǎn)已成為企業(yè)的核心資源要素、核心競爭力的基礎(chǔ)和企業(yè)價值創(chuàng)造的源泉。因此,無形資產(chǎn)納稅籌劃已成為企業(yè)納稅籌劃中的重要組成部分。企業(yè)應(yīng)在遵循合法性原則、成本效益原則基礎(chǔ)上,充分利用我國現(xiàn)行的稅收法律法規(guī),進(jìn)行無形資產(chǎn)納稅籌劃,以降低企業(yè)無形資產(chǎn)的涉稅成本,獲得最大化稅后收益,實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值和股東財富的最大化。本文用一個專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓實(shí)例來說明無形資產(chǎn)納稅籌劃技巧。
由于看好手機(jī)LCD顯示屏的發(fā)展前景,神通公司決定出資購買生產(chǎn)LCD顯示屏的專利技術(shù)――WGLCD顯示技術(shù),該項(xiàng)技術(shù)可以減少LCD顯示屏功耗20%,增加LCD顯示屏色彩飽和度15%,延長LCD顯示屏壽命50%。經(jīng)神通公司技術(shù)部編制的可行性報告預(yù)測,該專利技術(shù)預(yù)計每年能提高產(chǎn)品市場占有率10%,每年能為公司增加稅后利潤1,000萬元?？梢哉f,此項(xiàng)專利技術(shù)對神通公司擴(kuò)大市場份額、保持自身產(chǎn)品競爭優(yōu)勢、提高公司凈利潤、實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值最大化起著關(guān)鍵作用。
經(jīng)與該專利技術(shù)持有人張某初步商談,張某表示無法接受要其本人繳納的數(shù)十萬元的個人所得稅等稅費(fèi),要求該項(xiàng)專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入凈得500萬元、凡是與專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的所有稅費(fèi)均由神通公司代為繳納。
根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定,個人轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)涉及營業(yè)稅及附加、印花稅、個人所得稅。神通公司測算,本次轉(zhuǎn)讓需要交納的稅費(fèi)如下:
1.營業(yè)稅:500*3%=15.00(萬元);
2.城建稅、教育費(fèi)附加:15*10%=1.50(萬元);
3.印花稅:500*0.05%*2=0.50(萬元);
4.個人所得稅:500*(1-20%)*20%=80.00(萬元);
合計應(yīng)交稅費(fèi)97.00萬元。
神通公司找到擔(dān)任其財務(wù)顧問的某會計師事務(wù)所,要求會計師事務(wù)所為本次專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓提供納稅籌劃服務(wù)。經(jīng)過詳細(xì)分析,注冊會計師為神通公司制定了以下納稅籌劃方案:
由張某用專利技術(shù)作價500萬出資成立個人獨(dú)資公司,獨(dú)資公司再將專利技術(shù)賣給神通公司。
一、經(jīng)過稅收籌劃后,張某專利權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)交稅費(fèi)如下
1.投資環(huán)節(jié)
(1)營業(yè)稅:《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》(財稅[2002]191號)第一條規(guī)定:以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股,參與接受投資方利潤分配,共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為,不征收營業(yè)稅。張某用專利技術(shù)作價投資成立個人獨(dú)資公司(或者可以和配偶成立公司),屬于以無形資產(chǎn)投資入股,參與利潤分配、承擔(dān)投資風(fēng)險的行為,該項(xiàng)投資不需繳納營業(yè)稅。
(2)成立公司費(fèi)用:無形資產(chǎn)評估費(fèi)不超過1.00萬元、注冊資本驗(yàn)資費(fèi)約0.30萬元、公司登記費(fèi)約0.20萬元,合計1.50萬元。
2.轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)
(1)營業(yè)稅:根據(jù)財稅字(1999)273號規(guī)定,單位和個人轉(zhuǎn)讓技術(shù)收入,免征營業(yè)稅,城建稅、教育費(fèi)附加也相應(yīng)免征。本次轉(zhuǎn)讓不需繳納營業(yè)稅。
(2)印花稅:根據(jù)印花稅暫行條例的規(guī)定,轉(zhuǎn)讓專利技術(shù)所訂立的書據(jù)屬于“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”,印花稅稅率為萬分之五,該印花稅由持有書據(jù)的雙方分別按全額貼花。本次轉(zhuǎn)讓需繳納印花稅0.50萬元。
(3)所得稅:根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十七條和《企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第九十條規(guī)定,一個納稅年度內(nèi),居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分,免征企業(yè)所得稅;超過500萬元的部分,減半征收企業(yè)所得稅。個人轉(zhuǎn)讓專利技術(shù)需要交納個人所得稅,但是居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入500萬以下的,免征企業(yè)所得稅。
二、節(jié)稅效果對比
單位:萬元
神通公司拿著納稅籌劃方案與張某再次進(jìn)行專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓協(xié)商,張某同意了神通公司提出的轉(zhuǎn)讓方案,并且也作了小小的讓步,同意自付公司登記費(fèi)用,但是需要神通公司預(yù)付300萬技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi),因?yàn)楦鶕?jù)公司法規(guī)定,設(shè)立公司的貨幣出資額不低于注冊資本的30%,張某要成立公司,除了用無形資產(chǎn)作價出資外,還需要貨幣出資。神通公司也同意了張某的條件。專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓成功。
經(jīng)過納稅籌劃,雙方皆大歡喜:張某轉(zhuǎn)讓專利技術(shù),獲得了500萬現(xiàn)金,雖支付了少量的公司設(shè)立費(fèi)用,但獲得一家公司所有權(quán);神通公司獲得了急需的專利技術(shù),除了500萬轉(zhuǎn)讓費(fèi)之外,未支付任何稅費(fèi),達(dá)到了專利技術(shù)購進(jìn)成本目標(biāo)。
參考文獻(xiàn):
[1]《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)有關(guān)稅收問題的通知》(財稅字[1999]273號)
一、企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)稅收籌劃的法律法規(guī)及政策依據(jù)
（一）企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定
依據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第三十條，企業(yè)的開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用可以在計算應(yīng)納稅所得額時享受加計扣除。
（二）企業(yè)所得稅法實(shí)施條例相關(guān)規(guī)定
依據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十五條，企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。
（三）規(guī)范性文件相關(guān)規(guī)定
2008年12月20日國家稅務(wù)總局《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發(fā)[2008]116號），作為《企業(yè)所得稅法》及《實(shí)施條例》的配套法律依據(jù)，該辦法解決了企業(yè)的研究開發(fā)費(fèi)用可以享受加計扣除的主體資格以及扣除費(fèi)用范圍的執(zhí)行困難，為納稅人做好年度企業(yè)所得稅納稅申報表研發(fā)費(fèi)用的加計扣除填報工作以及企業(yè)所得稅年終匯算清繳提供了政策依據(jù)。
二、企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用“主體”的稅收籌劃及會計處理
（一）設(shè)立財務(wù)核算健全的居民企業(yè)作為研發(fā)主體
依據(jù)國家稅務(wù)總局《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發(fā)[2008]116號）第二條，該辦法適用主體為財務(wù)核算健全并能準(zhǔn)確歸集研究開發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)。因此，對于財務(wù)核算健全并能準(zhǔn)確歸集研究開發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)，可以享受研究開發(fā)費(fèi)加計扣除優(yōu)惠政策；而非居民企業(yè)不得享受。
（二）成立專職研發(fā)機(jī)構(gòu)并對研究開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行獨(dú)立核算
依據(jù)《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發(fā)[2008]116號）第九條，企業(yè)應(yīng)對研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用分開進(jìn)行核算，準(zhǔn)確、合理地計算各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用支出，對劃分不清的，不得在企業(yè)所得稅前加計扣除。
為了準(zhǔn)確核算研發(fā)費(fèi)用，避免不必要的涉稅風(fēng)險，建議企業(yè)應(yīng)成立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)，專職從事新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝研究開發(fā)，這樣便于區(qū)分和歸集開發(fā)研究費(fèi)用，以避免難以分清研究開發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用而無法享受企業(yè)所得稅前的加計扣除。
三、企業(yè)研究開發(fā)活動“認(rèn)定”的稅收籌劃及會計處理
研究開發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)（不包括人文、社會科學(xué)）新知識，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)）而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的研究開發(fā)活動。
（一）必須是規(guī)定目錄的研究開發(fā)費(fèi)用才可享受加計扣除
為保證能夠享受企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠，企業(yè)應(yīng)注意有關(guān)界定研究開發(fā)活動范圍的主要法律依據(jù)，具體包括：科技部、財政部、國家稅務(wù)總局2008年4月14日的《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》（國科發(fā)火[2008]172號），2011年10月20日國家發(fā)展改革委、科學(xué)技術(shù)部、工業(yè)和信息化部、商務(wù)部、知識產(chǎn)權(quán)局聯(lián)合的2011年第10號公告《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南（2011年度）》。如果研發(fā)項(xiàng)目不在前述規(guī)定范圍內(nèi)，則企業(yè)不得享受這一稅收優(yōu)惠政策。
即使研發(fā)活動已是規(guī)定的項(xiàng)目范圍，還須根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求對研究開發(fā)活動辦理認(rèn)定手續(xù)和企業(yè)所得稅減免備案手續(xù)，否則不能享受稅收優(yōu)惠。
此外，企業(yè)需要注意的是，目前《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南》的最新版是2011年度指南，其會隨著年度或國家政策而變化，應(yīng)用中應(yīng)及時查閱更新版本，避免不必要的損失。
（二）注意研究開發(fā)活動的創(chuàng)新性界定
研發(fā)活動是指企業(yè)在技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)）方面的創(chuàng)新取得了有價值的成果，對本省、自治區(qū)、直轄市或計劃單列市相關(guān)行業(yè)的技術(shù)、工藝領(lǐng)先具有推動作用，不包括企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級或?qū)_的科研成果直接應(yīng)用等活動。
企業(yè)如果購買了其他企業(yè)具有自主知識產(chǎn)權(quán)的無形資產(chǎn)，然后對此項(xiàng)無形資產(chǎn)作了適應(yīng)性修改并大規(guī)模應(yīng)用到生產(chǎn)工藝中，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一般會認(rèn)定為對公開科研成果的直接應(yīng)用，則該企業(yè)發(fā)生的適應(yīng)性研究開發(fā)費(fèi)用不能享受加計扣除的稅收優(yōu)惠。
（三）對不同項(xiàng)目和不同活動的研發(fā)費(fèi)用要分開核算
企業(yè)同時立項(xiàng)若干研發(fā)項(xiàng)目并開展研究開發(fā)活動，會計核算一定要區(qū)分可加計扣除項(xiàng)目與不可加計扣除項(xiàng)目、可加計扣除活動與不可加計扣除活動的界限；否則將有涉稅風(fēng)險。
四、研究開發(fā)“方式”的稅收籌劃及會計處理
（一）“合作開發(fā)項(xiàng)目”的加計扣除
對兩個或兩個以上企業(yè)共同合作開發(fā)的項(xiàng)目，凡符合稅法規(guī)定條件的，由合作各方就自身承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用分別按照規(guī)定計算加計扣除；雙方的會計處理應(yīng)保持統(tǒng)一和配比。
（二）“委托開發(fā)項(xiàng)目”的加計扣除
對企業(yè)委托給外單位進(jìn)行開發(fā)的研發(fā)費(fèi)用，凡符合稅法規(guī)定條件的，由委托方按照規(guī)定加計扣除，受托方不得再享受研發(fā)費(fèi)加計扣除。
企業(yè)需要特別注意的是，對委托開發(fā)的項(xiàng)目，受托方應(yīng)向委托方提供該研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出明細(xì)情況，否則，該委托開發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出不得加計扣除。因此，建議企業(yè)在委托研究開發(fā)合同中應(yīng)訂立專門條款，要求受托方在研究開發(fā)費(fèi)用核算中必須依據(jù)委托方的要求進(jìn)行。
（三）集團(tuán)公司“集中進(jìn)行研究開發(fā)”所發(fā)生的費(fèi)用加計扣除
企業(yè)涉及投資數(shù)額大、技術(shù)要求高的研究開發(fā)項(xiàng)目，一般由集團(tuán)公司進(jìn)行統(tǒng)一立項(xiàng)并開展研發(fā)活動。關(guān)于集團(tuán)公司實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)，稅法允許按照合理的方法在集團(tuán)受益成員公司間進(jìn)行分?jǐn)偛⑾硎芗佑嬁鄢?/p>
企業(yè)集團(tuán)依據(jù)稅法合理分?jǐn)傃芯块_發(fā)費(fèi)且謀求加計扣除的，企業(yè)集團(tuán)應(yīng)根據(jù)配比原則，合理確定研究開發(fā)費(fèi)用的分?jǐn)偡椒?，由集團(tuán)母公司編制集中研究開發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)書、研究開發(fā)費(fèi)用預(yù)算表、決算表和決算分?jǐn)偙?，并提供集中研究開發(fā)項(xiàng)目的協(xié)議或合同（內(nèi)容須明確規(guī)定參與各方在該項(xiàng)目中的權(quán)利義務(wù)、費(fèi)用分?jǐn)偡椒ǖ龋?。同時建議參照《關(guān)于母子公司間提供服務(wù)支付費(fèi)用有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（國稅發(fā)[2008]86號）的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行并開具符合規(guī)定的發(fā)票。
五、“財政補(bǔ)貼”研究開發(fā)費(fèi)用的稅收籌劃及會計處理
（一）補(bǔ)貼收入作為不征稅收入的稅收籌劃
為鼓勵企業(yè)創(chuàng)新和產(chǎn)業(yè)調(diào)整，企業(yè)主管部門或各級政府往往會給予企業(yè)研究開發(fā)補(bǔ)助。企業(yè)補(bǔ)貼收入的稅務(wù)處理一般作為應(yīng)稅收入，須繳納企業(yè)所得稅。但是，依據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)獲得的補(bǔ)貼收入符合條件也可作為不征稅收入。
那么，如何界定應(yīng)稅收入和不征稅收入？依據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十六條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第七條第（三）項(xiàng)所稱國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入，是指企業(yè)取得的，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金。財政部、國家稅務(wù)總局的《關(guān)于專項(xiàng)用途財政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2009]87號）明確規(guī)定，納稅人從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金，可以作為不征稅收入，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除，但必須同時符合下列要求：（1）企業(yè)能夠提供資金撥付文件，并且文件中明確規(guī)定該資金的專項(xiàng)用途；（2）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；（3）企業(yè)對該資金以及使用該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。
建議企業(yè)欲確認(rèn)研發(fā)補(bǔ)助為不征稅收入，就必須加強(qiáng)前述補(bǔ)貼相關(guān)資料的管理和申報，亦同時應(yīng)注意加強(qiáng)會計核算管理。
此外，企業(yè)還應(yīng)注意的是將符合規(guī)定條件的財政研發(fā)補(bǔ)助作為不征稅收入處理后，如果五年（60個月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財政或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)重新計入取得該資金第六年的收入總額。重新計入收入總額的財政性資金發(fā)生的支出，允許在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。因此，企業(yè)為避免不必要的稅收負(fù)擔(dān)，應(yīng)注意在五年內(nèi)積極發(fā)生該研發(fā)補(bǔ)助支出以便完成研發(fā)目標(biāo)，及時向撥付部門繳回剩余的研發(fā)補(bǔ)助，同時應(yīng)保留與此類支出業(yè)務(wù)相關(guān)的合法憑證，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查。
（二）補(bǔ)貼收入作為應(yīng)稅收入的稅收籌劃
所謂企業(yè)所得稅稅前扣除原則中的相關(guān)性原則，是指企業(yè)可扣除的費(fèi)用從性質(zhì)和根源上必須與取得應(yīng)稅收入直接相關(guān)；反之，與取得應(yīng)稅收入無關(guān)的支出在稅前不得扣除。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于專項(xiàng)用途財政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2009]87號）第二條規(guī)定，不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。因此，將企業(yè)獲得的研發(fā)補(bǔ)助作為不征稅收入固然可以減少稅負(fù)，但亦導(dǎo)致相關(guān)費(fèi)用不可在企業(yè)所得稅稅前扣除。
有鑒于此，企業(yè)應(yīng)該衡量補(bǔ)貼收入作為不征稅收入和作為征稅收入的稅負(fù)后果；尤其對于需要企業(yè)自己匹配資金的研發(fā)項(xiàng)目，更宜慎重選擇。由于核算管理和稅務(wù)管理的難度，如果企業(yè)不愿放棄財政補(bǔ)貼的不征稅待遇，可能導(dǎo)致相關(guān)費(fèi)用企業(yè)所得稅前不得扣除以及不得加計扣除，得不償失。
（三）補(bǔ)貼收入稅收籌劃的會計處理
作為補(bǔ)貼收入的稅收籌劃，要注意區(qū)分應(yīng)稅收入、不征稅收入和免稅收入，盡量減少不必要的納稅義務(wù)。為此需要在“營業(yè)外收入”或“遞延收益”科目下設(shè)置：應(yīng)稅收入、不征稅收入和免稅收入明細(xì)賬，分別歸集以滿足稅前扣除費(fèi)用需要。
六、研究開發(fā)費(fèi)用的財務(wù)管理及會計核算
（一）注意區(qū)分研究開發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目內(nèi)容
根據(jù)規(guī)定，研究開發(fā)費(fèi)用的明細(xì)應(yīng)包括：（1）新產(chǎn)品設(shè)計費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)以及與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)；（2）從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費(fèi)用；（3）在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補(bǔ)貼；（4）專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)或租賃費(fèi)；（5）專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用；（6）專門用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)；（7）勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗(yàn)費(fèi)；（8）研發(fā)成果的論證、評審、驗(yàn)收費(fèi)用。
試行辦法對可以加計扣除的研究開發(fā)費(fèi)用強(qiáng)調(diào)了與研發(fā)項(xiàng)目的直接相關(guān)性和關(guān)聯(lián)性，且采取了列舉的方式進(jìn)行界定。因此，不在上述范圍內(nèi)的研發(fā)費(fèi)用支出不得作為加計扣除項(xiàng)目計算，例如研究人員的差旅費(fèi)就不屬于加計扣除的范圍。此外，就是列舉費(fèi)用，也要體現(xiàn)直接相關(guān)性，例如工薪津貼必須是在職直接從事研發(fā)活動人員的工薪津貼，否則亦不能扣除。
此外，由于欠缺更詳細(xì)的加計扣除各類費(fèi)用的明細(xì)及相關(guān)合法憑據(jù)的規(guī)定，企業(yè)極易與稅務(wù)機(jī)關(guān)就確認(rèn)允許加計扣除的費(fèi)用產(chǎn)生爭議，這也是企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃中必須慎重考慮的。
（二）加強(qiáng)研究開發(fā)費(fèi)用的會計核算
企業(yè)在核算研究開發(fā)費(fèi)支出時，建議結(jié)合財政部的有關(guān)規(guī)定，在“研發(fā)支出”等相關(guān)發(fā)生研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)支出的科目下，設(shè)置“研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)支出”二級科目，在“研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)支出”二級科目下，設(shè)置人員薪酬、直接投入、折舊費(fèi)用與長期費(fèi)用攤銷、設(shè)計費(fèi)、裝備調(diào)試費(fèi)、無形資產(chǎn)攤銷、其他費(fèi)用、委托外部研究開發(fā)投入額等三級科目，對研究開發(fā)活動進(jìn)行核算、統(tǒng)計，以滿足“加計扣除”的需要。
（三）創(chuàng)新研究開發(fā)費(fèi)用歸集方法
從簡化手續(xù)，有利于歸集，又有利于加強(qiáng)管理的角度出發(fā)，研究開發(fā)費(fèi)原則上應(yīng)按項(xiàng)目分別歸集，對研究開發(fā)項(xiàng)目比較多的企業(yè)可以按大項(xiàng)歸集。建議用“研究開發(fā)費(fèi)發(fā)生情況歸集表”來取代用會計科目進(jìn)行費(fèi)用歸集的辦法。對歸集表中的費(fèi)用類別，可以按照上述幾項(xiàng)費(fèi)用類別。如果有些設(shè)備或人員分別用于不同的研究開發(fā)項(xiàng)目，或是分別用于研究開發(fā)項(xiàng)目或生產(chǎn)的，可以采用合理的方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
（四）研究開發(fā)費(fèi)對“會計信息”的影響
對于企業(yè)自行開發(fā)的項(xiàng)目，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號—無形資產(chǎn)》（以下簡稱《無形資產(chǎn)準(zhǔn)則》）要求區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。研究階段的有關(guān)支出，在發(fā)生時應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用），如果企業(yè)能夠證明開發(fā)支出符合無形資產(chǎn)的定義及相關(guān)確認(rèn)條件，則可將其確認(rèn)為無形資產(chǎn)。實(shí)際工作中，企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的開發(fā)費(fèi)用，無論是否滿足資本化條件，均應(yīng)在“研發(fā)支出” 科目中歸集，并分別在該科目下的“費(fèi)用化支出”和“資本化支出”兩個二級科目下進(jìn)行明細(xì)核算，如果同時滿足《無形資產(chǎn)準(zhǔn)則》第九條規(guī)定的各項(xiàng)條件，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)，否則計入當(dāng)期損益。
無形資產(chǎn)初始確認(rèn)時會因?yàn)檠邪l(fā)費(fèi)用的處理而導(dǎo)致無形資產(chǎn)“賬面價值”和“計稅基礎(chǔ)”的差異。比如假定內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)入賬價值為1000萬元，按10年攤銷，則稅法上每年攤銷的金額為1000/10×150%=150（萬元），即每年允許稅前扣除的金額為150萬元，整個使用期間總共可以稅前扣除的金額為1500萬元。所以研發(fā)成功時，該無形資產(chǎn)的賬面價值=1000萬元，計稅基礎(chǔ)=未來期間稅法允許稅前扣除的金額=1500萬元，產(chǎn)生“可抵扣暫時性差異”500萬元。因該差異并非產(chǎn)生于企業(yè)合并，同時在產(chǎn)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號—所得稅》規(guī)定，不確認(rèn)與該暫時性差異相關(guān)的所得稅影響。所以在會計處理上視同為每期的永久性差異直接調(diào)整當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，并確認(rèn)為當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。以上核算方式既滿足了稅收管理需要，又能準(zhǔn)確反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，保證了會計信息的質(zhì)量。
七、企業(yè)申請研究開發(fā)費(fèi)加計扣除的稅務(wù)申報管理
研發(fā)費(fèi)用的加計扣除盡管不需要稅務(wù)機(jī)關(guān)專門審批，但是企業(yè)必須對研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)行專賬管理，這樣能夠準(zhǔn)確歸集填寫年度可加計扣除的各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生金額。年度匯算清繳所得稅申報時向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送如下資料：（1）自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目計劃書和研究開發(fā)費(fèi)預(yù)算；（2）自主、委托、合作研究開發(fā)專門機(jī)構(gòu)或項(xiàng)目組的編制情況及專業(yè)人員名單；（3）自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目當(dāng)年研究開發(fā)費(fèi)用發(fā)生情況歸集表；（4）企業(yè)總經(jīng)理辦公會或董事會關(guān)于自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)的決議文件；（5）委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目的合同或協(xié)議；（6）研究開發(fā)項(xiàng)目的效用情況說明、研究成果報告等資料。
對于申報的研究開發(fā)費(fèi)用不真實(shí)或者資料不齊全的，不得享受研究開發(fā)費(fèi)用加計扣除，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對企業(yè)申報的結(jié)果進(jìn)行合理調(diào)整。
主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)申報的研究開發(fā)項(xiàng)目有異議的，可要求企業(yè)提供政府科技部門的鑒定意見書。因此，建議企業(yè)在確定有關(guān)研發(fā)活動項(xiàng)目時，盡量到相關(guān)科技部門取得有關(guān)鑒定意見書（該鑒定意見書主要是證明研發(fā)活動符合重點(diǎn)領(lǐng)域的證明文件）。
主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對企業(yè)所備案資料進(jìn)行實(shí)地檢查。經(jīng)實(shí)地核實(shí)后，對納稅人申報不實(shí)或申報不符合稅收法規(guī)規(guī)定的研究開發(fā)費(fèi)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整其稅前扣除額或抵扣的應(yīng)納稅所得額。
結(jié)束語
一、營業(yè)稅籌劃基本原則
（一）合法性 進(jìn)行NY銀行ST分行的稅務(wù)籌劃時，必須以行業(yè)內(nèi)的會計以及稅法為依據(jù)。具體應(yīng)做到：首先，必須嚴(yán)格遵守會計準(zhǔn)則中的各項(xiàng)要求，不可以按照主觀意愿篡改賬目，要保證營業(yè)稅各項(xiàng)計算數(shù)據(jù)真實(shí)可信；其次，稅務(wù)籌劃必須在國家相關(guān)法律法規(guī)允許的條件下進(jìn)行，不能為了減輕稅負(fù)而做出違反國家法規(guī)的操作；最后，要遵守銀行相關(guān)機(jī)構(gòu)的各項(xiàng)法規(guī)，NY銀行ST分行不能忽略那些稅收以外的各項(xiàng)法規(guī)，應(yīng)同樣在其允許的條件下進(jìn)行籌劃操作。
（二）整體性 進(jìn)行NY銀行ST分行的稅務(wù)籌劃時，不可以僅僅把眼光聚焦于營業(yè)稅，不可以僅僅考慮當(dāng)季的稅負(fù)；而要綜合考慮所有稅種的聯(lián)合稅負(fù)情況，還要綜合考慮各個納稅期間的平衡問題，從全局的角度進(jìn)行籌劃，力爭將總稅負(fù)減至最低。
（三）調(diào)整性 進(jìn)行的稅務(wù)籌劃工作，是要以當(dāng)前法律法規(guī)為依據(jù)的，同時還要結(jié)合企業(yè)自身的運(yùn)營狀況，所以籌劃具有非常顯著的時效性。由于銀行業(yè)的特殊性，其涉及的稅收與監(jiān)控法規(guī)變動比較頻繁，基于此，NY銀行ST分行應(yīng)該抓住機(jī)會，靈活處理，隨時根據(jù)外部法規(guī)的變化調(diào)整自身的稅務(wù)籌劃安排，從而更好的借助這些法規(guī)進(jìn)行稅務(wù)籌劃。
二、股份制商業(yè)銀行資產(chǎn)業(yè)務(wù)稅務(wù)籌劃建議
（一）推后納稅時間 具體為：
（1）推后應(yīng)收未收利息需要繳納稅款的時間。當(dāng)前，在確認(rèn)貸款應(yīng)收未收利息方面，會計準(zhǔn)則的要求與稅法的要求上還存在一定區(qū)別，NY 銀行ST分行負(fù)責(zé)稅務(wù)的工作人員需要深入理解稅法以及相關(guān)的會計準(zhǔn)則規(guī)定，推后應(yīng)收未收利息需要繳納稅款的時間，從而將這筆款項(xiàng)的時間價值納入企業(yè)收入的一部分。一是會計準(zhǔn)則的要求。會計準(zhǔn)則要求從結(jié)息當(dāng)天開始，若是貸款已經(jīng)超期但是還沒有達(dá)到90天的，則依照合同中約定的日期將這部分利息確認(rèn)為收入；若是超過90天的，就需要設(shè)立專門表外科目進(jìn)行后續(xù)核算，等到確認(rèn)收到時再對其進(jìn)行相應(yīng)的會計處理。這里要強(qiáng)調(diào)一下，一旦貸款本金或者利息超過合同約定期限90天的，都需要將其列到“非應(yīng)計貸款”科目下進(jìn)行特殊處理，也就是進(jìn)行表外核算。二是稅法的要求。當(dāng)前，稅法對利息收入的相關(guān)繳稅規(guī)定是：沒有超期的貸款，以合同中約定的應(yīng)付利息日為準(zhǔn)，進(jìn)行收入的確認(rèn)；超過約定期限的貸款，超期后產(chǎn)生的利息可以在實(shí)際收到時或者會計確認(rèn)入賬時，進(jìn)行收入的確認(rèn)；對于那些已經(jīng)進(jìn)行確認(rèn)的利息，如果超過90還沒有收回，同時會計已經(jīng)進(jìn)行了沖減處理的，那么可以在本期利息中抵扣掉這部分已經(jīng)確認(rèn)的收入。具體見圖1：
通過表1可知，到2011年底，NY銀行ST分行的不良貸款已經(jīng)到了18335.03萬元，比期初值多了3474.99萬元，這里我們說的不良貸款就是上面提到的表外核算部分。
（2）推后季度末最后一旬利息需要繳納稅款的時間。NY銀行ST分行每季度都需要進(jìn)行營業(yè)稅的繳納工作，而季度末最后一旬的利息推后到下個季度納稅是稅法允許的，不過，時間如果確定了，本年度之間是不可以更改的。NY 銀行ST分行可以將最后一旬的利息納稅推到下個季度，這樣能夠合法獲得這筆資金產(chǎn)生的時間價值，從而抵減本期納稅成本，實(shí)現(xiàn)減輕稅負(fù)的目標(biāo)。見圖2。
圖2 推后季末最后一旬利息繳稅時間進(jìn)行的稅務(wù)籌劃
（二）在允許的范圍內(nèi)調(diào)整貸款利率 根據(jù)人民銀行的規(guī)定，各商業(yè)銀行有權(quán)對發(fā)放貸款的利率進(jìn)行一定比例的浮動。2012年7月6日之后，該浮動的上限為國家公布基準(zhǔn)利率的110%，下限為國家公布基準(zhǔn)利率的70%。當(dāng)前NY銀行ST分行掛牌的貸款利率見表2：因此，進(jìn)行針對貸款業(yè)務(wù)的籌劃時，NY銀行ST分行可以選擇在利率允許浮動區(qū)間內(nèi)下調(diào)貸款利率，這樣就可以減少一部分利息，從而降低營業(yè)稅。不過，如果只是為了降低營業(yè)稅就下調(diào)貸款利率的話，其實(shí)銀行也白白失去了很多利潤，總結(jié)起來成本方面未必真的有實(shí)現(xiàn)最小化?；诖?，該行在下調(diào)利率的時候，還需要進(jìn)行機(jī)會成本的對應(yīng)操作，從而保證自身整體利益達(dá)到最佳。
方案A：在發(fā)放貸款之前，全面了解客戶的資信情況，對于那些具有良好資信實(shí)力的客戶給予一定的下調(diào)利率優(yōu)惠。作者針對NY銀行當(dāng)前的業(yè)務(wù)要求，為其制定了優(yōu)質(zhì)客戶需要達(dá)到的門檻。這套方案不但有效減輕了該行的營業(yè)稅稅負(fù)；還為其招攬了許多優(yōu)質(zhì)客戶，實(shí)現(xiàn)其創(chuàng)收的同時也減小了信貸風(fēng)險，保證了資產(chǎn)的安全性。
方案B：在同意向客戶發(fā)放貸款之前，與其補(bǔ)簽貸款協(xié)議。這里主要是要求貸款客戶在該行保持貸款總額一定百分比的存款。NY銀行ST分行借助這樣的操作能夠既下調(diào)利率，又保證總收入。盡管補(bǔ)充協(xié)議本身并沒有產(chǎn)生直接的利潤，但其能夠提升該行的存款余額，而這是衡量銀行績效最關(guān)鍵的指標(biāo)，同時影響著NY銀行ST分行能夠發(fā)放的貸款額度。下面作者就以2012年DTB鞋業(yè)的貸款業(yè)務(wù)籌劃案例來說明：
2012年2月，DTB鞋業(yè)向NY銀行ST分行申請貸款800萬元，時長為1年。銀行調(diào)查之后，認(rèn)定其并非優(yōu)質(zhì)客戶，因此，最后將貸款利率定為7%。那么利息是：800*7%=56萬元。
如果通過方案B進(jìn)行籌劃的話，NY銀行ST分行可以將利率下調(diào)至5.5%，不過要求DTB在這1年時間內(nèi)在其存款不可以少于300萬元。那么利息是：800*5.5%=44萬元。
這樣，NY銀行ST分行不但將營業(yè)稅應(yīng)納稅額減少了12萬元，還多了一筆300萬元的一年期存款，同樣可以創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)收益。
方案C：如果貸款企業(yè)能夠推薦資信情況良好的新貸款對象給NY銀行ST分行，那么可以對其進(jìn)行適當(dāng)?shù)馁J款利率下調(diào)優(yōu)惠，從而實(shí)現(xiàn)共同利益的均衡。下面作者以實(shí)例進(jìn)行解釋：
XR鋁業(yè)向NY銀行ST分行申請了一筆3年期貸款，額度為1500萬元。銀行綜合分析了其資信情況之后，將利率定在6.5%。則：
按照上面提到的籌劃方案，NY銀行ST分行應(yīng)積極要求XR推薦優(yōu)質(zhì)貸款客戶，如果可以成功簽訂1年期的1500萬元貸款合同。那么，可以將其貸款利率同時下調(diào)至6.35%，則：
需要繳納的營業(yè)稅額：
稅后利潤：
不難看出，方案C不但幫助NY銀行ST分行減輕了稅負(fù)，還保證了利潤。
綜上所述，筆者認(rèn)為以當(dāng)前的情況，方案B最妥當(dāng)。尤其是考慮到ST地區(qū)的經(jīng)濟(jì)形勢，方案B相對穩(wěn)妥。2011年之后，ST地區(qū)的經(jīng)濟(jì)狀況一直不太理想，各銀行存款都有明顯的下滑趨勢。相比之下民間借貸市場的發(fā)展態(tài)勢比較好，所以該行承受著很大的經(jīng)營壓力。存款無疑會影響到發(fā)放貸款的能力，而方案B能夠提升存款余額，進(jìn)而增強(qiáng)該行的放貸能力，提升利潤空間。
（三）借助同業(yè)往來優(yōu)惠 當(dāng)前，我國金融機(jī)構(gòu)之間進(jìn)行的資金往來暫時還不需要繳納營業(yè)稅?；谶@項(xiàng)稅收政策，筆者認(rèn)為銀行可以進(jìn)行下列籌劃。
（1）科學(xué)選定貸款對象。如果銀行向非金融機(jī)構(gòu)發(fā)放貸款，必須將所有利息收入都核算進(jìn)來并全額繳納營業(yè)稅，可如果貸款是向金融機(jī)構(gòu)發(fā)放貸款的話，則利息收入無需繳納營業(yè)稅。因此，NY銀行ST分行應(yīng)該科學(xué)選定貸款的對象，從而既減輕自身的稅負(fù)又能獲得相應(yīng)的利潤。通過數(shù)學(xué)模型來計算貸款給不同屬性機(jī)構(gòu)，該行產(chǎn)生的利潤差異。
假定現(xiàn)有一間金融機(jī)構(gòu)HZS和一間公司NF分別向NY銀行ST分行申請貸款，可當(dāng)前銀行留存的授信額度不可能同時滿足這兩個機(jī)構(gòu)的需求，因此，必須選定一個放貸對象。NF申請的貸款額是a萬元，貸款利率是x%，HZS申請的貸款是b萬元，貸款利率是y%，貸款時長相同。營業(yè)稅率是5%，教育附加是35，城市維護(hù)是7%，縣鎮(zhèn)維護(hù)是5%。則有：
假設(shè)NF申請貸款的銀行位于市區(qū)，那么對其放款能產(chǎn)生的稅后利潤是：
（2）提升與金融機(jī)構(gòu)資金往來收入所占的比重。作為一間金融機(jī)構(gòu)，NY銀行ST分行只是整個資金流動過程中的一個中轉(zhuǎn)站，所以，如果其沒能將資金成功轉(zhuǎn)出金融業(yè)，那么也就無法實(shí)現(xiàn)價值的創(chuàng)造，另外，金融行業(yè)本身的資金需求也不是無限的，其進(jìn)行的融通都有額度限制。不過，隨著金融市場開放程度的不斷提升，ST地區(qū)近年涌現(xiàn)出一批新的金融機(jī)構(gòu)，因此，相應(yīng)的資金需求也與過去相比有了很大程度的提升。這同時也為NY銀行ST分行拓展與金融機(jī)構(gòu)之間的業(yè)務(wù)提供了廣闊空間。NY銀行ST分行應(yīng)該抓住當(dāng)前金融行業(yè)改革的機(jī)遇，加強(qiáng)與金融機(jī)構(gòu)之間的業(yè)務(wù)往來，通過同業(yè)拆借、轉(zhuǎn)貼現(xiàn)等業(yè)務(wù)操作，在資金融通方面尋求更多的合作機(jī)會，從而提高這類業(yè)務(wù)的市場占有率。因此，NY銀行ST分行應(yīng)該提升與金融機(jī)構(gòu)資金往來收入所占的比重，從而進(jìn)一步減輕營業(yè)稅負(fù)。
（四）選擇金融產(chǎn)品進(jìn)行投資 當(dāng)前，如果銀行進(jìn)行金融產(chǎn)品交易業(yè)務(wù)是需要按照進(jìn)銷價差取得的利潤收入核算營業(yè)稅的，不過如果進(jìn)行的是國庫券交易的話，那么這部分利息收入則可以不用繳納營業(yè)稅。所以，NY銀行ST分行在進(jìn)行金融產(chǎn)品的投資時，如果賬面計算的收益情況一樣，那么應(yīng)該優(yōu)先考慮投資國債，并一直將其持有至票面到期日，這樣不但能夠保證獲得穩(wěn)定的投資收益，還能減輕營業(yè)稅負(fù)。舉例說明，如下：
假設(shè)該行投資了記賬式國債，但是由于經(jīng)營需要希望能夠在還未到期的時候?qū)⑵滢D(zhuǎn)讓出去，這時就必須將稅收成本也計入轉(zhuǎn)讓成本之中。因?yàn)楫?dāng)前我國買賣國債是需要按照進(jìn)銷價差取得的利潤收入核算營業(yè)稅的。作者對其進(jìn)行了簡單的計算：
如果NY銀行ST分行當(dāng)前持有的國債購買價格是A，已經(jīng)獲得持有利息B；假設(shè)能夠持有到最終到期日的話，那么一共能夠獲得的利息是C；若是現(xiàn)在出讓的話，售價是D，那么：若是該行出讓了債券，其稅后利潤為：[D-（A-B）]-[D-（A-B）]*5%*（1+7%+3%）=[d-（a-b）]*（1-5.5%）；若是該行不出讓債券，繼續(xù)持有直至到期日的話，稅后利潤為C；如果D>C/（1-5.5%） +（A-B），那么該行可以將債券售出；否則，還是繼續(xù)持有更加科學(xué)合理，獲得的經(jīng)濟(jì)收益最大。
（五）制定貸款部分償還的規(guī)范順序 NY銀行ST分行內(nèi)部的會計人員有時會由于工作疏漏而導(dǎo)致弄錯了期限內(nèi)貸款應(yīng)先收回利息，之后再收回本金的規(guī)范順序，從而造成有些貸款的還款操作與當(dāng)前稅法的要求存在矛盾的地方，也就是進(jìn)行了違法操作，這樣會導(dǎo)致該行面對很高的稅務(wù)風(fēng)險。所以，NY銀行ST分行需要制定貸款部分償還的規(guī)范順序，從而保證相關(guān)的納稅操作符合稅法的要求。
（六）單獨(dú)核算農(nóng)戶小額貸款利息收入 2013年12月31日之前，金融機(jī)構(gòu)不需要繳納發(fā)放給農(nóng)戶小額貸款產(chǎn)生利息的營業(yè)稅。不過，國家對這方面也給出了明確的限制，那就是金融機(jī)構(gòu)要想獲得這種優(yōu)惠待遇，就必須對這類收入單獨(dú)計算。因此，NY銀行ST分行根據(jù)政策的要求在核算時，將這部分貸款進(jìn)行了單獨(dú)處理，并制定了嚴(yán)格的內(nèi)部管理規(guī)范，要求所有網(wǎng)點(diǎn)的會計進(jìn)行這類貸款的利息處理時，必須以政策為指引，從而確保能夠享受到相關(guān)的優(yōu)惠。
這里需要注意的是，NY銀行ST分行在處理農(nóng)戶小額貸款時必須清楚農(nóng)戶與小額貸款的定義。其中：農(nóng)戶是指那些在鄉(xiāng)鎮(zhèn)居住超過1年的本地住戶、雖然戶口沒在本地但在本地長期居住超過2年的外來人口；小額貸款則是指發(fā)放給每戶的貸款額度最高不超過5萬元。因此，NY銀行ST分行在工作中應(yīng)要求客戶提供身份資質(zhì)，從而進(jìn)行正確的放款與會計計稅業(yè)務(wù)操作。
摘 要 隨著我國稅收法規(guī)的不斷完善，高稅負(fù)的壓力使不少房地產(chǎn)企業(yè)將部分高利潤率的開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)，論文在新會計準(zhǔn)則開始實(shí)行的背景下，探討房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)向投資性房地產(chǎn)的利弊及相應(yīng)的稅務(wù)籌劃。
關(guān)健詞 投資性房地產(chǎn) 利弊 稅務(wù) 籌劃
房價無疑是目前中國最熱門的話題，國家近期頒布的與房地產(chǎn)有關(guān)的政策都是為了遏制房價，這對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，確實(shí)是一個不利消息?？陀^來說，我國房價過高的原因很復(fù)雜，其中稅費(fèi)比重大也是一個重要的原因。國家稅務(wù)總局2010年6月正式下發(fā)《關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》，加大了土地增值稅清算工作的力度，并調(diào)增了預(yù)征比率。有實(shí)力的地產(chǎn)公司為減少高利潤開發(fā)產(chǎn)品所帶來的高額土地增值稅轉(zhuǎn)向商業(yè)地產(chǎn)經(jīng)營，已成為一種新模式。如何認(rèn)清利弊、有效地進(jìn)行投資性房地產(chǎn)稅收籌劃逐步成為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)發(fā)展思路中的重點(diǎn)。
一、投資性房地產(chǎn)的利弊分析
對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為用于出租等商業(yè)用途時，如果產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應(yīng)的成本和費(fèi)用。這無疑有效地避免了利潤率高的商業(yè)地產(chǎn)部分的高額土地增值稅。開發(fā)企業(yè)自留商業(yè)地產(chǎn)項(xiàng)目要進(jìn)行立項(xiàng)審批，同時存在著一些弊端：
1.減少現(xiàn)金流，增加企業(yè)財務(wù)成本和資金占用率。對于資金鏈易斷裂的房產(chǎn)開發(fā)行業(yè)來說，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)并非都具有自留商業(yè)地產(chǎn)項(xiàng)目經(jīng)營的實(shí)力。另外由于商業(yè)地產(chǎn)一切要靠收益率說話，開發(fā)商為了營造商業(yè)氛圍只能延長周期，這將在一定程度上減弱周轉(zhuǎn)速度。
2.投資性房地產(chǎn)避免了土地增值稅，但要負(fù)擔(dān)房產(chǎn)稅。
3.房產(chǎn)發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓時仍然要征繳土地增值稅。
二、投資性房地產(chǎn)的稅務(wù)籌劃
投資性房地產(chǎn)指為賺取租金或資本增值，或兩者目的兼有而持有的房地產(chǎn)。自用和作為存貨的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)。
（一）投資性房地產(chǎn)會計核算的計量方法
新會計準(zhǔn)則對于投資性房地產(chǎn)的核算規(guī)定了兩種計量方法，成本法和公允價值法。成本法下可以對投資性房地產(chǎn)計提折舊，折舊減少當(dāng)期利潤，具有遞延納稅的意義;而公允價值法雖然在一定程度上更能反映資產(chǎn)的真實(shí)價值，但不可以計提折舊，即使當(dāng)期發(fā)生了資產(chǎn)減值，因此減少的企業(yè)所得稅只能作為遞延資產(chǎn)，等到資產(chǎn)處置時才能確認(rèn)。
（二）租金收入的籌劃
1.將出租業(yè)務(wù)策劃為承包業(yè)務(wù)
房產(chǎn)稅的計算有從價計征和從租計征兩種方法。隨著中國經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，許多早期建造的房屋盡管賬面原值很低，由于地處市區(qū)中心地段，現(xiàn)在的市場價格遠(yuǎn)高于原建造成本反應(yīng)出來的賬面價值，其每年的租金收入甚至遠(yuǎn)高于其賬面原值。但租金則偏高，這樣就造成了兩種計稅方法下房產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)不公平的現(xiàn)象，從租計征稅負(fù)重，從價計征稅負(fù)輕。房屋出租除了需要交納租金收入12%的房產(chǎn)稅，還需繳納營業(yè)稅、城市建設(shè)維護(hù)稅和教育費(fèi)附加、印花稅等等，稅收負(fù)擔(dān)偏重。而從價計征房產(chǎn)稅是對納稅人自有非出租房屋，以房產(chǎn)余值作為計稅依據(jù)，其稅率是1.2%。如果企業(yè)以自己的名義領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證，將房屋承租人招聘為經(jīng)紀(jì)人，將房屋出租行為變?yōu)樽赞k商場再承包出去，收取資產(chǎn)管理費(fèi)，那么原有的房產(chǎn)稅就可以按從價計征方法征收房產(chǎn)稅，也可以避免了營業(yè)稅及其附加，從而減輕了企業(yè)負(fù)擔(dān)。成都中心商業(yè)街則出現(xiàn)將40年的商業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)化成10年、20年的經(jīng)營權(quán)出售給小商家，產(chǎn)權(quán)不變的情況。
2.租金收入分解為其他形式
如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將投資性房地產(chǎn)出租以賺取租金收入，租金收入的高低直接關(guān)系到應(yīng)繳納的營業(yè)稅和房產(chǎn)稅，應(yīng)盡量考慮分解租金收入，將部分租金收入以其他形式表現(xiàn)，這樣既可以減少租金進(jìn)而減輕企業(yè)稅負(fù)，又不影響企業(yè)收入。
案例：某房地產(chǎn)開發(fā)公司將所開發(fā)的商住樓中的1-6層商業(yè)地產(chǎn)部份3萬平方米自留打造成童裝批發(fā)中心用于對外出租，公司計劃由所屬物業(yè)公司作為中介按照平均每月每平方米1500元的價格出租，該價格包含了所有費(fèi)用。
籌劃前公司需要繳納的稅金如下:
營業(yè)稅及其附加:由于每月租金總收入為4500萬，需要繳納營業(yè)稅及附加為 4500×5.5%=247.5萬。
房產(chǎn)稅:企業(yè)的房產(chǎn)稅應(yīng)按照房屋租金收入的12%繳納，因此房產(chǎn)稅為4500×12%=540萬。
企業(yè)所得稅等其他稅費(fèi)本例中暫不考慮。
籌劃分析：從合理分解租金的角度進(jìn)行籌劃。將水電費(fèi)、衛(wèi)生費(fèi)、中央空調(diào)維護(hù)費(fèi)、保安費(fèi)、會員費(fèi)（房租可打折）、物業(yè)費(fèi)從房租中分解出來，與客戶簽訂房租合同注明其他各項(xiàng)費(fèi)用的收取標(biāo)準(zhǔn)，單獨(dú)收取房租。假設(shè)該公司每月收取客戶的其他各項(xiàng)費(fèi)用合計為1500萬元，那么，由于租金收入直接減少1500萬元，甲公司寫字樓的出租將直接減少房產(chǎn)稅為180萬元(1500×12%)，而水電費(fèi)、衛(wèi)生費(fèi)、中央空調(diào)維護(hù)費(fèi)、保安費(fèi)也降低了營業(yè)稅及其附加?？梢姾侠淼姆纸庾饨鹗杖?，可以在不影響公司收入的同時，有效降低了公司的稅負(fù)。
由以上分析我們可以看出，利用投資性房地產(chǎn)稅收籌劃可以為企業(yè)帶來一定的節(jié)稅空間，而應(yīng)結(jié)合企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營情況，并依據(jù)稅法的具體規(guī)定，再利用計算、比較分析等方法手段來甄選具體的操作方案。
參考文獻(xiàn)：
[1]章穎凌,常蘇芬.論房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃.會計之友.2010(11).
