時(shí)間：2024-02-22 16:37:16
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一、會(huì)計(jì)與稅法原則的差異
會(huì)計(jì)的基本原則是企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算所必須遵循的規(guī)則和要求，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定了13條會(huì)計(jì)核算原則，具體包括衡量會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的一般原則（相關(guān)性、一貫性原則）、確認(rèn)和計(jì)量的一般原則（如權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則）、起修正作用的一般原則（如謹(jǐn)慎性、重要性原則）。而稅法的原則主要包括權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、相關(guān)性、確定性和合理性原則。經(jīng)過(guò)比較，我們不難發(fā)現(xiàn)稅法原則與會(huì)計(jì)核算原則的不同：
1.權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。企業(yè)會(huì)計(jì)制度和稅法在權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用上存在不一致的地方。在所得稅會(huì)計(jì)上，稅法要求納稅人應(yīng)在費(fèi)用發(fā)生時(shí)而不是實(shí)際支付時(shí)確認(rèn)扣除，這與會(huì)計(jì)制度是一致的，但增值稅會(huì)計(jì)處理卻不完全適用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，其進(jìn)項(xiàng)稅金抵扣時(shí)采取購(gòu)進(jìn)扣除法。例如，工業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的貨物只有在驗(yàn)收入庫(kù)后才能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，而商業(yè)企業(yè)則必須在購(gòu)進(jìn)貨物付款后申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款。因此，企業(yè)每期交納的增值稅，并不是企業(yè)真正增值部分的稅金，即并非完全按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進(jìn)行處理。
2.謹(jǐn)慎性原則。新的會(huì)計(jì)制度充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，規(guī)定企業(yè)可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、短/長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備、在建工程/固定資產(chǎn)／無(wú)形資產(chǎn)/委托貸款減值準(zhǔn)備。但稅收制度中根據(jù)《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》，對(duì)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提作了規(guī)定，允許稅前列支，而對(duì)其他7項(xiàng)減值準(zhǔn)備卻不允許稅前列支，必須在繳納所得稅時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整。而且，會(huì)計(jì)制度與稅法對(duì)謹(jǐn)慎性原則的理解也是不完全一致的。會(huì)計(jì)制度對(duì)謹(jǐn)慎性的解釋是在面臨不確定性因素時(shí)，既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負(fù)債或損失；稅法對(duì)謹(jǐn)慎性原則的理解著重強(qiáng)調(diào)防止稅收收入的流失，更多地是從反避稅的角度出發(fā)。
3.確定性原則。確定性原則是指在所得稅會(huì)計(jì)處理過(guò)程中，按所得稅法的規(guī)定，在納稅收入和費(fèi)用的實(shí)際實(shí)現(xiàn)上應(yīng)具有確定性的性質(zhì)。例如在所得稅的“遞延法”處理上，當(dāng)初所得稅的稅率必須是可確證的，遞延所得稅是產(chǎn)生暫時(shí)性差異的歷史交易事項(xiàng)造成的結(jié)果。按照交易發(fā)生時(shí)的稅率報(bào)告遞延所得稅，符合會(huì)計(jì)以歷史成本基礎(chǔ)報(bào)告絕大部分經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的特點(diǎn)，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息可靠性的要求。另外，稅法規(guī)定，不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對(duì)投資采取何種方式核算，被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際作分配處理時(shí)（而不是收付實(shí)現(xiàn)制），投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。也就是說(shuō)，企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的收益，由于第二年宣告分配，因此稅法上確認(rèn)所得的時(shí)間應(yīng)該在第二年。會(huì)計(jì)制度則要求嚴(yán)格按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算，不存在確定性原則。
4.重要性原則。會(huì)計(jì)上的重要性原則指的是在選擇會(huì)計(jì)方法和程序時(shí)，要考慮經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身的性質(zhì)和規(guī)模，根據(jù)特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)經(jīng)濟(jì)決策影響的大小，來(lái)選擇合適的會(huì)計(jì)方法和程序。而稅法不承認(rèn)重要性原則，只要是應(yīng)納稅收入或不得扣除項(xiàng)目，無(wú)論金額大小，均需按規(guī)定計(jì)算所得。例如會(huì)計(jì)制度對(duì)以前年度的重大和非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)給予了不同的更正方法，而稅法上則要求必須嚴(yán)格按稅法規(guī)定辦事，從不采用“重要性”原則。
5.實(shí)質(zhì)重于形式原則。新會(huì)計(jì)制度增加了一條原則：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。在售后回購(gòu)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算上，按照 “實(shí)質(zhì)重于形式”的要求，視同融資進(jìn)行賬務(wù)處理。但稅法并不承認(rèn)這種融資，而視為銷售、購(gòu)入兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行處理，繳納流轉(zhuǎn)稅和所得稅。
二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和稅法規(guī)定的差異
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度是為了向會(huì)計(jì)信息使用者提供真實(shí)、可靠、完整的會(huì)計(jì)信息，而稅法是為了籌集財(cái)政收入，引導(dǎo)社會(huì)投資等。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和稅法規(guī)定的差異也很多，歸納起來(lái)，主要表現(xiàn)為以下幾類：
1.收入實(shí)現(xiàn)確認(rèn)。包括銷售收入實(shí)現(xiàn)確認(rèn)的差異、應(yīng)納稅收入確認(rèn)的差異等。比如，按會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，企業(yè)銷售商品時(shí)，需要同時(shí)符合四個(gè)條件才能確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)，即：企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)買方；企業(yè)既沒(méi)有保留與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；相關(guān)的收入和成本能夠可靠計(jì)量。稅法對(duì)銷售收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)與此不同，《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第33條對(duì)商品銷售納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，按銷售結(jié)算方式的不同分為5種，納稅人可以根據(jù)實(shí)際情況選擇合適的銷售方式，遞延納稅時(shí)間。
2.投資收益確認(rèn)。例如對(duì)短期投資利息，會(huì)計(jì)制度規(guī)定沖減短期投資的賬面價(jià)值，而稅法規(guī)定計(jì)入企業(yè)收入總額繳稅；進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，對(duì)應(yīng)付款項(xiàng)的差額，會(huì)計(jì)制度規(guī)定計(jì)入資本公積，而稅法規(guī)定計(jì)入應(yīng)納稅所得額；會(huì)計(jì)制度規(guī)定，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資，采用權(quán)益法的企業(yè)，應(yīng)按在被投資企業(yè)所占份額分享或分擔(dān)被投資企業(yè)當(dāng)年的盈虧，以確認(rèn)投資收益，而稅法規(guī)定被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營(yíng)虧損，投資方不得確認(rèn)投資損失。
3．成本費(fèi)用與稅前扣除。例如會(huì)計(jì)制度規(guī)定，除購(gòu)建固定資產(chǎn)外，企業(yè)所有籌建期間所發(fā)生的開辦費(fèi)，先在長(zhǎng)期待攤費(fèi)用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)的當(dāng)月一次計(jì)入當(dāng)月?lián)p益。稅法規(guī)定，企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開辦費(fèi)，應(yīng)當(dāng)從開始生產(chǎn)月份的次月起，在不短于5年期限內(nèi)分期扣除。
4.關(guān)聯(lián)方交易。會(huì)計(jì)制度對(duì)關(guān)聯(lián)方交易主要是從關(guān)聯(lián)方關(guān)系的形式、交易的類型，以及相關(guān)的信息披露等方面進(jìn)行規(guī)范，目的是為會(huì)計(jì)報(bào)表使用者提供更為可靠的信息。稅法則是為了防止納稅人利用關(guān)聯(lián)方關(guān)系避稅，而針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易專門制定其稅務(wù)處理的原則和規(guī)則。會(huì)計(jì)上對(duì)關(guān)聯(lián)方企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)不要求按公平價(jià)格調(diào)整賬務(wù)，而稅法則明確規(guī)定“稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整”。
5.債務(wù)重組。會(huì)計(jì)制度規(guī)定債務(wù)人通過(guò)重組獲得的收益不計(jì)入損益，而計(jì)入資本公積。而稅法則規(guī)定債務(wù)重組收益應(yīng)全額確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)稅所得。
6.非貨幣易。非貨幣易在會(huì)計(jì)上不確認(rèn)為收入，但按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定，非貨幣易雙方均要視同銷售處理，根據(jù)換出資產(chǎn)的不同類別計(jì)算應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅，同時(shí)按照公允市價(jià)（計(jì)稅價(jià)）與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期所得，調(diào)整應(yīng)納稅所得額。
三、會(huì)計(jì)與稅法差異的處理原則與方法
由于會(huì)計(jì)制度與稅法規(guī)范的對(duì)象和目標(biāo)不同，兩者的差異無(wú)法消除。如果以稅法為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，如果以會(huì)計(jì)核算的收入和利潤(rùn)作為計(jì)算流轉(zhuǎn)稅和所得稅的計(jì)稅依據(jù)將會(huì)弱化稅收職能，因此“財(cái)稅合一”的思路是行不通的，我國(guó)采取了國(guó)際通行的做法――財(cái)稅適度分離。
1.處理原則。對(duì)會(huì)計(jì)與稅法差異的處理應(yīng)堅(jiān)持統(tǒng)一性與獨(dú)立性兩項(xiàng)原則。（1）統(tǒng)一性原則。會(huì)計(jì)與稅法的差異是無(wú)法避免的，但如果制定稅法時(shí)完全不考慮會(huì)計(jì)處理方法，將會(huì)無(wú)端產(chǎn)生許多不必要的差異。這些差異是沒(méi)有必要的。筆者認(rèn)為，制定稅法時(shí)應(yīng)當(dāng)盡量參照會(huì)計(jì)制度的相關(guān)規(guī)定，畢竟計(jì)算稅款的數(shù)據(jù)是以會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)的。（2）獨(dú)立性原則。只有會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理保持各自的獨(dú)立性，才能保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和應(yīng)納稅額的準(zhǔn)確性。因此，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，所有企業(yè)都必須嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)制度（企業(yè)會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等）的相關(guān)要求，進(jìn)行會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。在完成納稅義務(wù)時(shí)，必須按照稅法的規(guī)定計(jì)算稅額，及時(shí)申報(bào)繳納。
關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì);稅法;差異;方法
中圖分類號(hào):F239.1 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:B文章編號(hào):1009-9166(2010)023(C)-0136-01
引言:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)我國(guó)的會(huì)計(jì)行業(yè)、資本市場(chǎng)產(chǎn)生了較大影響,而新稅法的實(shí)施無(wú)疑是稅收領(lǐng)域一項(xiàng)的重大變革,將對(duì)企業(yè)的稅務(wù)處理帶來(lái)很大影響。會(huì)計(jì)制度與稅法同屬規(guī)范經(jīng)濟(jì)行為的專業(yè)領(lǐng)域,但二者分別遵循不同的規(guī)則,規(guī)范不同的對(duì)象,且存在諸多的差異。會(huì)計(jì)要素中的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等在核算內(nèi)容、涉稅事項(xiàng)處理方法上均有不同之處。而這些差異必然會(huì)增加納稅人遵從稅法和會(huì)計(jì)制度的成本,加大稅務(wù)人員、中介機(jī)構(gòu)、財(cái)會(huì)人員理解和執(zhí)行具體政策規(guī)定的難度。
一、會(huì)計(jì)制度與稅法存在差異的主要原因
(一)遵循的原則不同。稅法與會(huì)計(jì)制度之間的差異不是從來(lái)就有的。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下二者之間沒(méi)有差異,因?yàn)楫?dāng)時(shí)是由國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策決定財(cái)政政策,再?zèng)Q定稅收政策和財(cái)務(wù)政策,并且稅法與財(cái)務(wù)制度、會(huì)計(jì)制度三位一體,甚至在很長(zhǎng)的時(shí)期內(nèi),企業(yè)利稅不分,企業(yè)會(huì)計(jì)核算的核心指標(biāo)是產(chǎn)值而非利潤(rùn)。隨著市場(chǎng)化進(jìn)程的推進(jìn),投資人和征稅人不再是同一主體,投資人關(guān)心的是企業(yè)的盈利能力,而征稅人關(guān)心的是企業(yè)的納稅能力。因此,由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅收分別遵循不同的原則、服務(wù)于不同的對(duì)象,所以也就決定了稅法與會(huì)計(jì)之間必然存在不可調(diào)和的差異。
(二)目的不同。會(huì)計(jì)核算是在遵循一般會(huì)計(jì)原則的前提下,執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定,其目的是為了真實(shí)、完整地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的全貌,為投資者、債權(quán)人和企業(yè)管理者提供決策有用的信息。稅法是以課稅為目的,依據(jù)有關(guān)的稅收法規(guī),確定一定時(shí)期內(nèi)納稅人應(yīng)繳納的稅額。稅法從根本上保證國(guó)家的稅收收益,而會(huì)計(jì)制度則是保證生成真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。
(三)確認(rèn)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)不同。企業(yè)會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)差異的產(chǎn)生主要在于收益、費(fèi)用和損失確認(rèn)、計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)不同。會(huì)計(jì)核算照會(huì)計(jì)制度規(guī)定對(duì)各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告,而形成稅收的各項(xiàng)損益依據(jù)稅法的規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。
二、會(huì)計(jì)制度與稅法差異的處理原則
(一)規(guī)范性和一致性原則。近年來(lái),我國(guó)有關(guān)政府部門在制度和會(huì)計(jì)制度和稅法時(shí),缺乏政策法規(guī)應(yīng)有的相對(duì)穩(wěn)定性和規(guī)范性。凡是一個(gè)新的法規(guī)出臺(tái),往往會(huì)隨后幾十個(gè),上百個(gè)補(bǔ)充規(guī)定,而且補(bǔ)充規(guī)定之間也往往存在著矛盾之處,給執(zhí)行者和相關(guān)執(zhí)法者的工作帶來(lái)了很大的困難,加大了協(xié)調(diào)稅法和會(huì)計(jì)制度差異的難度。因此,無(wú)論是會(huì)計(jì)制度還是稅法,在協(xié)調(diào)過(guò)程中,有必要進(jìn)行修改時(shí),應(yīng)當(dāng)十分慎重。要經(jīng)過(guò)周密的調(diào)查、研究、論證,并選擇適當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)進(jìn)行,以保證會(huì)計(jì)制度和稅法的一致性和規(guī)范性。
(二)成本效率原則。在對(duì)稅法與會(huì)計(jì)制度協(xié)調(diào)時(shí),必須把握好差異程度。既不能片面強(qiáng)調(diào)縮小差異,簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算工作,便于稅收征管,而忽視會(huì)計(jì)信息失真可能給投資者決策帶來(lái)的影響;也不能一味強(qiáng)調(diào)擴(kuò)大差異,而導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)核算更加靈活,忽視可能造成的大量避稅和偷漏稅款現(xiàn)象,給稅務(wù)部門征管增加難度,進(jìn)而影響財(cái)政收入和提高稅收額外負(fù)擔(dān)及征稅成本。同時(shí)還應(yīng)當(dāng)平衡降低稅負(fù)涵養(yǎng)稅源關(guān)系,以利于企業(yè)自身發(fā)展和經(jīng)濟(jì)與稅收同步增長(zhǎng)。
(三)政策的可行性原則。協(xié)調(diào)稅法與會(huì)計(jì)制度差異的時(shí)候,必須充分考慮我國(guó)的國(guó)情,結(jié)合實(shí)際問(wèn)題進(jìn)行處理。一方面,大量的國(guó)有企業(yè)還處在改制適應(yīng)期,政府需要對(duì)這些企業(yè)進(jìn)行政策引導(dǎo)和扶持;另一方面,政府出于鼓勵(lì)私營(yíng)企業(yè)的發(fā)展的動(dòng)機(jī),會(huì)計(jì)制度改革既要擴(kuò)大企業(yè)理財(cái)自,又要保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。同時(shí)著眼于我國(guó)的經(jīng)濟(jì)建設(shè),特別是基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等需要大量的財(cái)政支持,國(guó)家加強(qiáng)宏觀調(diào)控也需要強(qiáng)大的財(cái)力作保證,稅收必須在保證財(cái)政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)方面發(fā)揮巨大的作用。此外,我國(guó)會(huì)計(jì)人員和稅務(wù)人員的素質(zhì)都普遍較低,必須循序漸進(jìn),立足現(xiàn)實(shí),充分考慮可行性。
三、新稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)
新稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系是求同、存異,但兩者卻能相互協(xié)調(diào)。求同是兩者改革的趨勢(shì),存異是客觀存在,有其必然性;兩者的協(xié)調(diào)需要稅法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定部門和實(shí)施部門共同努力。
新頒布的稅法準(zhǔn)則就是專門為新稅法的稅務(wù)處理量身定做的規(guī)范。新稅法準(zhǔn)則將企業(yè)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目金額稱為賬面價(jià)值,將按稅法確定的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目金額稱為計(jì)稅基礎(chǔ),賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之差稱為暫時(shí)性差異。新稅法準(zhǔn)則從會(huì)計(jì)立法的角度正視了兩者的差異,規(guī)范了企業(yè)稅法的會(huì)計(jì)處理,從而使新稅準(zhǔn)則與新稅法在新的經(jīng)濟(jì)條件下達(dá)到了協(xié)調(diào)。
作者單位:重慶金紐帶科技信息咨詢有限公司
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[2]任海燕.會(huì)計(jì)信息化――新時(shí)代企業(yè)成功的關(guān)鍵因素[J].企業(yè)科技與發(fā)展,2009,(04).
[關(guān)鍵詞] 會(huì)計(jì) 稅法 差異 協(xié)調(diào)
隨著我國(guó)加入WTO，我國(guó)的會(huì)計(jì)制度、稅收制度正逐步與國(guó)際接軌。我國(guó)關(guān)于會(huì)計(jì)與稅法問(wèn)題的研究主要集中在對(duì)二者目標(biāo)的相互影響、差異范圍的研究及協(xié)調(diào)原則上。該領(lǐng)域的研究始于1993年會(huì)計(jì)制度改革和1994年稅制改革，由于會(huì)計(jì)模式的轉(zhuǎn)軌，會(huì)計(jì)與稅法出現(xiàn)分離，二者差異的研究逐漸成為新的理論熱點(diǎn)?？v觀國(guó)內(nèi)學(xué)者們對(duì)于差異的研究，主要集中于差異的表象，較多地運(yùn)用比較的方法，對(duì)會(huì)計(jì)與稅法差異的具體項(xiàng)目進(jìn)行詳盡對(duì)照，并進(jìn)一步剖析差異背后的深層原因。
會(huì)計(jì)與稅法之間的差異客觀存在著，并在不斷擴(kuò)大和增加，我國(guó)現(xiàn)階段的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素決定了會(huì)計(jì)目標(biāo)與稅法目標(biāo)的相互分離，會(huì)計(jì)與稅法的差異是圍繞各自目標(biāo)確立的兩大體系之間的操作方法、程序上的差異。企業(yè)所面臨的應(yīng)該是兩個(gè)問(wèn)題：一是如何交稅，不能少交，當(dāng)然也不應(yīng)該多交；二是如何使會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)生成真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。
一般而言，會(huì)計(jì)與稅法之間是否存在差異，以及差異的大小取決于一個(gè)國(guó)家所奉行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)與稅法目標(biāo)的趨同度或背離度，二者目標(biāo)的趨同度又取決于該國(guó)所采用的會(huì)計(jì)模式。當(dāng)然，一個(gè)國(guó)家會(huì)計(jì)模式的選擇通常是受到其法律制度、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、企業(yè)資金來(lái)源、稅制、政治和經(jīng)濟(jì)聯(lián)系、通貨膨脹、教育水平、地理?xiàng)l件等諸多因素綜合作用的結(jié)果，其中起決定性作用的是企業(yè)賴以生存的客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境，即經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化程度、法律背景、企業(yè)制度、資金來(lái)源等。這些因素共同確立了會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象，同時(shí)也制約著會(huì)計(jì)目標(biāo)的走向。因此，環(huán)境決定模式，模式?jīng)Q定目標(biāo)，目標(biāo)又決定差異，形成了環(huán)境決定差異的成因鏈條。
一、會(huì)計(jì)與稅法差異的直接原因
除了環(huán)境因素主導(dǎo)會(huì)計(jì)與稅法產(chǎn)生差異外，在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)初步確立的條件下，會(huì)計(jì)與稅法兩大體系之間在追求各自目標(biāo)的過(guò)程中日臻完善，客觀上形成了既各自獨(dú)立、又相互影響的關(guān)系。由于會(huì)計(jì)與稅法服務(wù)的對(duì)象和目的不同、其基本前提和遵循的原則也必然存在差別，這是導(dǎo)致差異存在的直接原因。
建立會(huì)計(jì)核算體系的目的就是為了全面、系統(tǒng)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果，以及現(xiàn)金流量的全貌，向政府部門、投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者、內(nèi)部職工及其他利益相關(guān)群體提供對(duì)其決策有用的信息。因此，會(huì)計(jì)報(bào)告的根本價(jià)值在于讓投資人或潛在的投資人了解企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)情況和未來(lái)盈利的趨勢(shì)。而實(shí)施稅法的目的主要是為保障國(guó)家財(cái)政收入，引導(dǎo)和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展，公平稅負(fù)，保護(hù)納稅人權(quán)益。由于企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范與稅法目的和作用的差異，二者會(huì)對(duì)某些相同的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)做出不同的規(guī)定，二者出現(xiàn)差異不可避免。
會(huì)計(jì)主體是根據(jù)會(huì)計(jì)信息需求者的要求進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的單位，可以是一個(gè)法律主體，也可以是一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體。納稅主體則是指依法直接負(fù)有納稅義務(wù)的基本納稅單位(或自然人)，也就是稅法規(guī)定的獨(dú)立納稅人。原則上，規(guī)范稅制下應(yīng)以法律主體作為納稅主體，有為管理需要特殊規(guī)定的例外。會(huì)計(jì)分期將企業(yè)持續(xù)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃分為一個(gè)個(gè)連續(xù)的、長(zhǎng)短相同的期間，據(jù)以結(jié)算盈虧，按期編報(bào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，從而及時(shí)向各方面提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的信息。由于會(huì)計(jì)制度與稅法兩者的目的不同，對(duì)收益、費(fèi)用、資產(chǎn)、負(fù)債等的確認(rèn)時(shí)間和范圍也不同，從而導(dǎo)致稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間產(chǎn)生時(shí)間性差異和永久性差異。
由于會(huì)計(jì)規(guī)范與稅法服務(wù)目的不同，基本前提不同，兩者為實(shí)現(xiàn)各自目的所遵循的原則也必然存在差異?；驹瓌t一方面決定了方法的選擇，另一方面又是進(jìn)行職業(yè)判斷的重要依據(jù)，直接導(dǎo)致會(huì)計(jì)和稅法對(duì)某些相同業(yè)務(wù)的處理方法和判斷依據(jù)產(chǎn)生差別。一定程度上，稅法也遵循會(huì)計(jì)核算的某些原則，但由于稅法的法定原則、公平原則、經(jīng)濟(jì)效率原則和便利原則等，在諸如穩(wěn)健或謹(jǐn)慎性原則等許多會(huì)計(jì)基本原則的使用中又有所背離。
二、會(huì)計(jì)與稅法差異的表現(xiàn)形式
會(huì)計(jì)與稅法目標(biāo)的分離，導(dǎo)致二者在針對(duì)同樣的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)時(shí)，具體內(nèi)容規(guī)定和處理方法上存在著許多差異，表現(xiàn)在會(huì)計(jì)要素中的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、成本費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、確認(rèn)范圍、計(jì)量方法和攤銷政策的選擇方面有很多不一致之處。
會(huì)計(jì)制度和稅收政策關(guān)于固定資產(chǎn)計(jì)提折舊年限和折舊方法是不完全一致的，對(duì)于資產(chǎn)評(píng)估增值的處理也有所不同，無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限二者規(guī)定也有明顯的差異。關(guān)于開辦費(fèi)的攤銷，會(huì)計(jì)制度規(guī)定在企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月起一次計(jì)入開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月的損益，而稅收政策規(guī)定，企業(yè)在籌建期發(fā)生的開辦費(fèi)，應(yīng)當(dāng)從開始生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)月份的次月起在不短于五年的期限內(nèi)分期扣除。
對(duì)于收入的確認(rèn)和處理會(huì)計(jì)制度和稅收政策也是明顯不同的。會(huì)計(jì)核算要遵循客觀性原則、實(shí)質(zhì)重于形式的原則和謹(jǐn)慎性原則，注重收入實(shí)質(zhì)性的實(shí)現(xiàn)，而不僅僅是收入法律上的實(shí)現(xiàn)。而稅法的目的是對(duì)納稅人在一定時(shí)期內(nèi)所獲得的經(jīng)濟(jì)收入進(jìn)行測(cè)定，從而對(duì)此課征一定量的稅收，以保證國(guó)家的財(cái)政收入，滿足政府實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)職能的需要。因此，稅款的征收要遵循法律性原則和確保收入的原則，注重界定和準(zhǔn)確計(jì)算應(yīng)納稅額的計(jì)稅依據(jù)。
稅法所指成本和費(fèi)用的概念與一般會(huì)計(jì)意義上的概念有所不同。會(huì)計(jì)上廣義的費(fèi)用是指實(shí)體全部的支出，而成本則是指對(duì)象化的費(fèi)用。稅法所指成本，是申報(bào)納稅期間已經(jīng)申報(bào)確認(rèn)的銷售商品、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓處置固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的成本。
存貨計(jì)價(jià)方法的確定和期間費(fèi)用的處理會(huì)計(jì)制度和稅收政策也有一定的差異。
三、會(huì)計(jì)與稅法差異的協(xié)調(diào)
會(huì)計(jì)與稅法目標(biāo)的不同導(dǎo)致其基本前提、遵循原則、具體內(nèi)容規(guī)定和操作方法的諸多差異，這給實(shí)務(wù)領(lǐng)域帶來(lái)許多矛盾、困惑、繁瑣和障礙，迫切要求解決差異引發(fā)的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題。
按照現(xiàn)行的會(huì)計(jì)模式和稅收征管體制的規(guī)定，企業(yè)會(huì)計(jì)必須依據(jù)其所執(zhí)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度進(jìn)行日常核算，但申報(bào)繳納稅款時(shí)要根據(jù)稅法要求將涉稅項(xiàng)目的差異在相關(guān)的納稅申報(bào)表中進(jìn)行調(diào)整，針對(duì)差異的處理并不改變賬務(wù)處理過(guò)程和結(jié)果，而體現(xiàn)于賬外調(diào)整。如果企業(yè)的涉稅業(yè)務(wù)較多，二者差異過(guò)大，納稅調(diào)整項(xiàng)目過(guò)多，就會(huì)大大增加會(huì)計(jì)工作量和企業(yè)作為納稅人的納稅申報(bào)難度，企業(yè)納稅成本就會(huì)提高；相應(yīng)的稅務(wù)機(jī)關(guān)征管機(jī)構(gòu)日常審核、稽查機(jī)構(gòu)檢查管理的難度也會(huì)增大，征稅成本就會(huì)提高。根據(jù)稅收的經(jīng)濟(jì)效率原則以及成本效益原則，如果征納稅雙方遵從稅法的成本過(guò)高，則對(duì)企業(yè)而言，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)受到干擾和阻礙，由此帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)收益必然減少，理論上企業(yè)會(huì)運(yùn)用手段回避差異；對(duì)稅收而言，征稅成本加大意味著效率降低，稅收監(jiān)控失去應(yīng)有的作用。因此，實(shí)務(wù)領(lǐng)域迫切要求采取積極措施實(shí)現(xiàn)二者的協(xié)調(diào)，這既有利于降低征納稅雙方遵從稅法的成本，減少各自資源消耗，又能提高企業(yè)會(huì)計(jì)和稅務(wù)機(jī)構(gòu)雙方的工作效率。
在2006年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)之前，我國(guó)對(duì)所得稅等已經(jīng)建立了納稅調(diào)整體系，較為詳細(xì)地規(guī)定了稅收調(diào)整的內(nèi)容。隨著會(huì)計(jì)制度的改革，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立，會(huì)計(jì)核算方法及原則的變化對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)及納稅所得等產(chǎn)生了較大的影響，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅收之間的差異性增強(qiáng)，需進(jìn)一步加強(qiáng)兩者間的協(xié)調(diào)。
究竟如何解決會(huì)計(jì)與稅法的差異問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)二者的有機(jī)協(xié)調(diào)，是一個(gè)涉及制度和實(shí)踐兩個(gè)層面的復(fù)雜問(wèn)題。會(huì)計(jì)與稅法差異的協(xié)調(diào)，應(yīng)在正確對(duì)待差異問(wèn)題的前提下，根據(jù)適度原則和可操作原則，從宏觀領(lǐng)域到微觀環(huán)節(jié)，自上而下建立一個(gè)系統(tǒng)的協(xié)調(diào)機(jī)制，在較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)，實(shí)現(xiàn)二者的適度和諧。
關(guān)鍵詞：無(wú)形資產(chǎn) 差異 協(xié)調(diào)
中圖分類號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673－291X（2011）26－0117－03
一、無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅法差異的具體表現(xiàn)
（一）無(wú)形資產(chǎn)的概念和范圍差異
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)， 主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。
稅法中規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)， 包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、商譽(yù)等。
二者的差異在于：一是作為投資性房地產(chǎn)中出租或?yàn)樵鲋刀钟械耐恋厥褂脵?quán)， 在會(huì)計(jì)中單獨(dú)適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》，而稅法沒(méi)有對(duì)此劃分， 都按無(wú)形資產(chǎn)處理。二是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將商譽(yù)作為獨(dú)立于無(wú)形資產(chǎn)之外的一類資產(chǎn)處理。會(huì)計(jì)上不確認(rèn)企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)為無(wú)形資產(chǎn)。稅法規(guī)定自創(chuàng)商譽(yù)不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除。會(huì)計(jì)上規(guī)定每年對(duì)企業(yè)合并形成的商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試，而稅法不允許稅前列支商譽(yù)在平時(shí)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時(shí)才準(zhǔn)予扣除。
（二）無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量差異
1．自行研發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)支出，通過(guò)“研發(fā)支出”賬戶歸集。企業(yè)研究階段的支出全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）；開發(fā)階段的支出符合資本化條件的才能資本化，不符合資本化條件的計(jì)入當(dāng)期損益（首先在“研發(fā)支出”賬戶歸集，期末結(jié)轉(zhuǎn)至管理費(fèi)用賬戶）。無(wú)法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)作為管理費(fèi)用入賬。
稅法規(guī)定，自行開發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，以開發(fā)過(guò)程中符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)，自行研究階段發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。除此之外，還規(guī)定了研究開發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除，即指企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定實(shí)行100%扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷。
例1：長(zhǎng)江公司是集研發(fā)、生產(chǎn)、銷售為一體的上市公司，2009年4月1日新研究開發(fā)項(xiàng)目支出為20萬(wàn)元（其中研究階段支出2萬(wàn)元，開發(fā)階段支出18 萬(wàn)元），新研究開發(fā)項(xiàng)目于12月31日達(dá)到預(yù)定用途。2009年沒(méi)扣除研究開發(fā)支出的稅前利潤(rùn)為50萬(wàn)元（適用所得稅稅率為25%，營(yíng)業(yè)稅率為5%）。
會(huì)計(jì)處理 ：
借：研發(fā)支出――費(fèi)用化支出20 000
研發(fā)支出――資本化支出 180 000
貸：原材料、銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等200 000
12月31日新項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定用途的會(huì)計(jì)處理 ：
借：無(wú)形資產(chǎn)180 000
管理費(fèi)用20 000
貸：研發(fā)支出――費(fèi)用化支出 20 000
研發(fā)支出――資本化支出 180 000
稅法處理：計(jì)入損益的是2萬(wàn)元，可以扣除數(shù)20 000×150%=30 000（元）。研究開發(fā)費(fèi)用形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷，即按180 000×150%=270 000（元）進(jìn)行攤銷。稅法規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于10年。假設(shè)以上無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅法攤銷期都為10年，殘值為0，則
2009年稅法上應(yīng)攤銷額為180 000×150%÷10=27 000（元）
會(huì)計(jì)上應(yīng)攤銷額：180 000÷10=18 000（元）
會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額：500 000-20 000-18 000=462 000元）
應(yīng)納稅所得額：500 000-30 000-27 000=443 000（元）
應(yīng)納所得稅額：443 000×25%=110 750（元）
2．外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)的成本，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。但購(gòu)買無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)，其成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定應(yīng)予以資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。
稅法規(guī)定，外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)成本以購(gòu)買價(jià)款、支付相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。
兩者差異主要體現(xiàn)在：一是計(jì)量基礎(chǔ)不同。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于取得的無(wú)形資產(chǎn)按照未來(lái)支付總款項(xiàng)的現(xiàn)值入賬；稅法則按照應(yīng)支付的總款項(xiàng)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。二是攤銷不同。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將應(yīng)付總額與其現(xiàn)值之間的差額，在未來(lái)付款期內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益，分別計(jì)入各年利潤(rùn)之中；稅法不攤銷利息，因此，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。
例2：2009年11月3日長(zhǎng)江公司購(gòu)買光明公司1項(xiàng)專利技術(shù)，約定采用分期付款方式，從購(gòu)買當(dāng)年末開始分五年平均分期付款，每年2萬(wàn)元，合計(jì)10 萬(wàn)元。假定該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在銷售成立日支付貨款，只需要支付8萬(wàn)元即可。長(zhǎng)江公司賬務(wù)處理如下：
借：無(wú)形資產(chǎn)80 000
未確認(rèn)融資費(fèi)用 20 000
貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款――光明公司 100 000
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，購(gòu)買無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無(wú)形資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。無(wú)形資產(chǎn)的入賬成本為8萬(wàn)元。而在稅法處理上，無(wú)形資產(chǎn)按取得時(shí)的實(shí)際支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)。外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)，按購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)。稅法認(rèn)可計(jì)稅成本為10萬(wàn)元。計(jì)稅成本10萬(wàn)元，大于賬面價(jià)值8萬(wàn)元，形成可抵扣的暫時(shí)性差異。
確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)：（100 000-80 000）×25%=5 000（元）
借：遞延所得稅資產(chǎn)5 000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅5 000
3．非貨幣性資產(chǎn)交換取得的無(wú)形資產(chǎn)
首先應(yīng)區(qū)分交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)兩種情況。
交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法均作為銷售處理，兩者處理方法一致。
交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的情況下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，無(wú)論是否支付補(bǔ)價(jià)，均不確認(rèn)損益；而稅法要求按公允價(jià)值確定計(jì)稅基礎(chǔ)，視同銷售，將換出資產(chǎn)的計(jì)稅價(jià)格與計(jì)稅基礎(chǔ)之商的差額確認(rèn)為應(yīng)納稅所得額，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。
（三）無(wú)形資產(chǎn)的攤銷差異
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方法有多種，如直線法、生產(chǎn)總量法等。采用的攤銷方法應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的， 應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無(wú)形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命為有限或確定的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量，無(wú)法預(yù)見無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不得攤銷。
稅法規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)按照直線法計(jì)算攤銷費(fèi)用， 準(zhǔn)予扣除。如企業(yè)采用其他方法，需作納稅調(diào)整。對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)一般應(yīng)予以攤銷，而對(duì)商譽(yù)不得計(jì)算攤銷費(fèi)用。另外，無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于10年。作為投資者受讓的無(wú)形資產(chǎn)，有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限進(jìn)行分期攤銷。
兩者的主要差異表現(xiàn)在：一是對(duì)于無(wú)法預(yù)見為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益期限的無(wú)形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，不進(jìn)行攤銷，只在期末進(jìn)行減值測(cè)試；但稅法規(guī)定，攤銷時(shí)間不能確定的無(wú)形資產(chǎn)，按不低于10年攤銷。二是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進(jìn)行復(fù)核。無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)改變攤銷期限和攤銷方法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命視為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，按使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定處理。而稅法規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)攤銷壽命一旦確定，不得隨意變更。
（四）無(wú)形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備差異
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)于會(huì)計(jì)期末對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核，當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。無(wú)法確定使用壽命的無(wú)形資產(chǎn)不攤銷價(jià)值，但是采用計(jì)提減值準(zhǔn)備的形式確定期末凈值。當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)預(yù)計(jì)可收回的金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。稅法規(guī)定，企業(yè)計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除。由于二者對(duì)無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的處理不同，其結(jié)果是無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異，假設(shè)企業(yè)在未來(lái)會(huì)計(jì)期間有足夠的應(yīng)納稅所得額可抵扣，則會(huì)計(jì)上應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)。這樣會(huì)減少企業(yè)本期所得稅費(fèi)用，增加公司本期的利潤(rùn)和本期應(yīng)交所得稅額。
二、無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅法差異的影響
（一）造成納稅和征管成本上升
從納稅人角度來(lái)看，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法間的差異，使得同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)受到不同制度的管轄，納稅人既要貫徹執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的規(guī)定，又要依法嚴(yán)格納稅，財(cái)務(wù)核算和納稅調(diào)整的成本都增加，尤其是部分調(diào)整事項(xiàng)復(fù)雜難懂，操作繁瑣，耗費(fèi)了大量的人財(cái)物力。
從征管方的角度來(lái)看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異，使得監(jiān)管難度加大，增加了征管成本?，F(xiàn)階段應(yīng)稅所得的確定一般以會(huì)計(jì)利潤(rùn)為基礎(chǔ)調(diào)整得出，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得的差異項(xiàng)目越多，意味著稅務(wù)部門越需要在大量的調(diào)整數(shù)據(jù)中去查證納稅申報(bào)的真實(shí)性。這不僅增加了對(duì)稅務(wù)部門工作人員專業(yè)性的要求，也增加了稅務(wù)檢查的工作量。
（二）為企業(yè)避稅提供了可能
隨著經(jīng)濟(jì)改革的推進(jìn)，我國(guó)稅法也一直處于不斷的修正與變動(dòng)當(dāng)中，與之相關(guān)法律法規(guī)體系難免出現(xiàn)一些的疏漏和不規(guī)范之處。而現(xiàn)行無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又以國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為改革方向，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)公允性，未能主動(dòng)與稅法法規(guī)取得協(xié)調(diào)，兩者存在差異，相互缺乏協(xié)調(diào)性，再加上稅法本身存在一定的漏洞，為企業(yè)操縱利潤(rùn)、偷逃稅款提供了空間可能。一般說(shuō)來(lái)，企業(yè)往往會(huì)通過(guò)大量的差異調(diào)整項(xiàng)目調(diào)減會(huì)計(jì)利潤(rùn)，使得應(yīng)稅應(yīng)納稅所得額遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于會(huì)計(jì)利潤(rùn)，以達(dá)到逃避納稅責(zé)任的目的。
（三）為財(cái)務(wù)舞弊創(chuàng)造了條件
在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法不存在差異的情況時(shí)，企業(yè)虛夸財(cái)務(wù)指標(biāo)將直接導(dǎo)致實(shí)際應(yīng)繳納的所得稅額高于其應(yīng)納稅額，也就是說(shuō)，當(dāng)企業(yè)通過(guò)財(cái)務(wù)舞弊來(lái)增加會(huì)計(jì)收入時(shí)，付出的代價(jià)是多納稅款，這在一定程度上能制約企業(yè)提供虛假財(cái)務(wù)信息。但是，當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法出現(xiàn)分離時(shí)，兩者間存在的內(nèi)在牽制機(jī)理就會(huì)被割斷，企業(yè)能利用會(huì)計(jì)方法的可選擇性和稅法與會(huì)計(jì)處理兩者間的差異進(jìn)行人為操作，在增加會(huì)計(jì)利潤(rùn)的同時(shí)，不增加甚至同時(shí)減少納稅額。
（四）增加了納稅人的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
由于目前稅法的某些規(guī)定不夠明確，納稅人與征管部門的基本立場(chǎng)存在一定的對(duì)立，兩者對(duì)其中部分的涉稅事項(xiàng)認(rèn)定不可避免地會(huì)出現(xiàn)一定的出入。此外，目前使用中的納稅申報(bào)表調(diào)整項(xiàng)目過(guò)多，填報(bào)復(fù)雜，即使是專業(yè)人員也不能保證絕對(duì)準(zhǔn)確，更何況我國(guó)財(cái)會(huì)人員的整體素養(yǎng)普遍不高。在這種情況下，納稅人很可能因?yàn)檎J(rèn)識(shí)上的分歧或者一時(shí)疏漏等非主觀原因被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非法逃稅，增加了納稅人涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
三、無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅法差異的協(xié)調(diào)對(duì)策
無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)和稅法規(guī)范的經(jīng)濟(jì)關(guān)系不同，這種差異的存在是客觀的。從我國(guó)的現(xiàn)狀來(lái)看，這種差異是可以通過(guò)一定的辦法來(lái)進(jìn)行協(xié)調(diào)。如果片面強(qiáng)調(diào)各自的獨(dú)立性，會(huì)產(chǎn)生較強(qiáng)的負(fù)面影響，所以我國(guó)應(yīng)積極采取具體措施對(duì)無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅法差異進(jìn)行協(xié)調(diào)。
（一）相關(guān)政策制定部門之間應(yīng)加強(qiáng)溝通
我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的制定分別歸不同的部門管理，在制定相關(guān)法規(guī)時(shí)這些部門應(yīng)加強(qiáng)溝通與合作，財(cái)政部門在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，既要滿足會(huì)計(jì)報(bào)表的報(bào)送要求，又要滿足規(guī)范納稅基礎(chǔ)的需要。于此同時(shí)，國(guó)家稅務(wù)總局在制定稅法制度時(shí)，應(yīng)最大限度的與會(huì)計(jì)保持一致，使得納稅調(diào)整項(xiàng)目保持在最低的限度，降低實(shí)際征稅的難度。因此，會(huì)計(jì)制度與所得稅法規(guī)協(xié)作的重要前提是兩個(gè)不同部門的主動(dòng)溝通與協(xié)調(diào)。盡管我國(guó)會(huì)計(jì)制度與所得稅法規(guī)的制訂屬于兩個(gè)不同的職能部門，但都是由政府制訂，兩部門之間的溝通具有一定的溝通優(yōu)勢(shì)。加強(qiáng)管理層面的合作，制訂法規(guī)前后主動(dòng)溝通協(xié)調(diào)，可以減少一些不必要的差異，減少一些不必要的效率損失，可以提高無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)制度和稅法法規(guī)協(xié)作的有效性。
（二）稅法應(yīng)適當(dāng)放寬對(duì)企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策的限制
會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)所采用的具體原則、方法和程序。隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈和技術(shù)進(jìn)步的加快，企業(yè)資產(chǎn)的有形消耗和無(wú)形損耗都迅速增加。但是目前稅法對(duì)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)攤銷的限制性規(guī)定非常嚴(yán)格。例如，攤銷時(shí)間不能確定的無(wú)形資產(chǎn)按不低于10年攤銷；攤銷壽命一旦確定，不得隨意變更。這些規(guī)定不利于企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力，同時(shí)也增加了會(huì)計(jì)核算工作的難度。當(dāng)然為了防止企業(yè)利用會(huì)計(jì)政策變更而達(dá)到調(diào)節(jié)納稅的目的，稅法可以規(guī)定當(dāng)企業(yè)發(fā)生會(huì)計(jì)政策變更時(shí)，必須報(bào)請(qǐng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)或備案，并且一經(jīng)確定在一定年限內(nèi)不得變更。
（三）加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的披露和相互宣傳的力度
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將會(huì)計(jì)信息的使用者是以投資者、債權(quán)人和政府及其有關(guān)部門為主。投資者、債權(quán)人注重會(huì)計(jì)信息的決策實(shí)用性，而政府及其有關(guān)部門注重會(huì)計(jì)信息的可靠性以此來(lái)滿足宏觀調(diào)控的需要。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中將投資者與債權(quán)人作為重要的信息使用者，而對(duì)于稅收部門的會(huì)計(jì)信息需求關(guān)注較少。目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)涉稅信息的披露比較少，這樣不僅使稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)企業(yè)所得稅的征繳與監(jiān)管方面困難重重，而且投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者也無(wú)法通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表充分了解企業(yè)與稅款征收相關(guān)的信息，更無(wú)法理解會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得之間的差異。所以，增加涉稅信息披露是多方受益的一種協(xié)調(diào)方式。操作方法可以是在無(wú)形資產(chǎn)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中增加納稅調(diào)整信息披露條款，或者單獨(dú)制定一些規(guī)范涉稅交易事項(xiàng)信息披露的具體準(zhǔn)則，以確保會(huì)計(jì)信息對(duì)稅收的支持。同時(shí)我國(guó)還應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法法規(guī)在會(huì)計(jì)界和稅務(wù)界的相互宣傳力度，結(jié)合實(shí)際情況，把會(huì)計(jì)知識(shí)與稅法知識(shí)的培訓(xùn)、宣傳納入日常工作，組織廣大經(jīng)濟(jì)工作者認(rèn)真學(xué)習(xí)，搞好會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的宣傳工作，加深對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的認(rèn)識(shí)。為進(jìn)一步深入貫徹會(huì)計(jì)和稅收改革與發(fā)展創(chuàng)造有利條件，以提高無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法協(xié)調(diào)的有效性。
收稿日期：2011-06-21
作者簡(jiǎn)介：張媛（1980-），女，山西太原人，講師，碩士，從事稅收和會(huì)計(jì)方向研究。
參考文獻(xiàn)：
[1] 侯益玲.無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理與納稅調(diào)整實(shí)務(wù)[J].會(huì)計(jì)之友，2010，（1）：78-79.
【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；稅收法規(guī)；差異及協(xié)調(diào)
一、引言
長(zhǎng)期以來(lái)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的協(xié)調(diào)問(wèn)題一直是業(yè)界關(guān)注的焦點(diǎn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的協(xié)調(diào)直接決定著企業(yè)會(huì)計(jì)工作的正常進(jìn)行和稅法的實(shí)踐效果。重視協(xié)調(diào)企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異問(wèn)題，對(duì)促進(jìn)企業(yè)會(huì)計(jì)工作有序進(jìn)行、提高稅法的落實(shí)效果有著非常重要的意義。
二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法存在的差異
1.二者發(fā)展速度不同
從我國(guó)的現(xiàn)狀來(lái)看，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)稅法之間發(fā)展速度明顯不相同，并且有著較大的差異。2014年新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則緊隨飛速發(fā)展的資本市場(chǎng)，并且在逐漸與國(guó)際準(zhǔn)則進(jìn)行接軌。但我國(guó)的稅法制定則是根據(jù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)宏觀發(fā)展需要來(lái)進(jìn)行的，是以保證我們的經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)為前提的。綜合這些因素，我國(guó)的稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，一個(gè)重視中國(guó)特色，一個(gè)看重高速發(fā)展。
2.二者的服務(wù)對(duì)象不同
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的服務(wù)對(duì)象有所不同，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要服務(wù)對(duì)象是企業(yè)的相關(guān)人員、政府部門以及投資人、債權(quán)人等人。而對(duì)于稅法來(lái)說(shuō)，它存在的主要意義是保證國(guó)家財(cái)政收入的合理性、為納稅人提供計(jì)稅依據(jù)的，是為納稅人和國(guó)家而服務(wù)的。
3.二者規(guī)范的內(nèi)容不同
在遵循的規(guī)則以及使用的對(duì)象上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法也有著較大的差異。在我國(guó)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要作用是對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作制定一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，使企業(yè)能夠根據(jù)這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)自身的會(huì)計(jì)工作進(jìn)行規(guī)范。稅法的適用對(duì)象則是國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)以及納稅人的相關(guān)行為，稅法的主要目的是平衡社會(huì)財(cái)富在國(guó)家與納稅人之間的分配，它能使分配更加合理，從而促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)快速發(fā)展。例如，在會(huì)計(jì)中，售后回租是被確認(rèn)為融資行為的，但是在稅法當(dāng)中卻不是這樣，稅法認(rèn)為售后回租屬于銷售和租入兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)行為。因?yàn)槠髽I(yè)已經(jīng)滿足了稅法所規(guī)定的收入確定條件，所以就需要履行相關(guān)的納稅義務(wù)，無(wú)論會(huì)計(jì)上如何規(guī)定，企業(yè)都需要繳納企業(yè)所得稅以及相關(guān)的稅費(fèi)。例如：
溢價(jià)出售時(shí)，會(huì)計(jì)分錄如下所示，準(zhǔn)備出售時(shí)，
借：固定資產(chǎn)清理
累計(jì)折舊
貸：固定資產(chǎn)，當(dāng)與出租人簽訂買賣合同后，會(huì)計(jì)分錄則寫成，
借：銀行存款
貸：固定資產(chǎn)清理
遞延收益-未實(shí)現(xiàn)售后回租收益
而在折價(jià)出售時(shí)，會(huì)計(jì)分錄如下所示，準(zhǔn)備出售時(shí)，
借：固定資產(chǎn)清理
累計(jì)折舊
貸：固定資產(chǎn)，當(dāng)與出租人簽訂買賣合同后，會(huì)計(jì)分錄則成，
借：銀行存款
遞延收益-未實(shí)現(xiàn)售后回租收益
貸：固定資產(chǎn)清理
三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間差異產(chǎn)生的影響
1.增加了征稅、納稅的成本
依據(jù)相關(guān)規(guī)定，凡是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法中對(duì)于要確認(rèn)的收入或費(fèi)用二者規(guī)定不同的，在申報(bào)納稅時(shí)都需要進(jìn)行相關(guān)的納稅調(diào)整。如果需要調(diào)整的項(xiàng)目太多，那么企業(yè)在年末進(jìn)行所得稅匯算清繳工作時(shí)就會(huì)非常復(fù)雜、繁瑣。這樣一來(lái)，就大大增加了征稅和納稅的成本。除此之外，在理性經(jīng)濟(jì)人假設(shè)下，通常企業(yè)會(huì)采取各種方法盡力避免交稅，更有企業(yè)可能會(huì)產(chǎn)生偷稅、漏稅的行為。為了避免這些行為的出現(xiàn)，保證國(guó)家稅收征收順利進(jìn)行，相關(guān)稅務(wù)部門也不得不增加征稅成本。
2.造成稅源的流失
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異極有可能引起稅源的流失。例如，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的可以計(jì)入成本費(fèi)用的，在我國(guó)稅法中卻沒(méi)有明確規(guī)定到底可不可以計(jì)入成本費(fèi)用。二者的差異使得企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，直接確認(rèn)為成本費(fèi)用，導(dǎo)致了稅源的流失。
3.征納稅雙方容易產(chǎn)生意見分歧，公平仲裁困難
部分在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明文規(guī)定的事項(xiàng)，在稅法中并沒(méi)有與之相對(duì)應(yīng)的明確規(guī)定，二者的溝通不良常常會(huì)導(dǎo)致征納稅雙方產(chǎn)生意見不一致的情況，并引發(fā)爭(zhēng)執(zhí)。但是由于稅法中并未明確規(guī)定是否可行，公平的仲裁也就難以實(shí)現(xiàn)了。
四、協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異的思路
第一，在信息上。企業(yè)的財(cái)務(wù)部門和稅務(wù)部門之間要保持信息的暢通，多進(jìn)行溝通與交流，稅收工作還要依據(jù)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行。所以，企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)于會(huì)計(jì)信息的披露，及時(shí)向稅務(wù)部門提供詳細(xì)可靠的會(huì)計(jì)信息。第二，在業(yè)務(wù)操作上。企業(yè)在使用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則操作經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，要注意對(duì)于稅法的處理。既要堅(jiān)持稅法的立場(chǎng)，又要注意在稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間尋找一個(gè)平衡點(diǎn)，盡量降低企業(yè)的會(huì)計(jì)核算成本，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作才能更加的合理有效。
五、協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異的措施
1.重視稅務(wù)部門對(duì)于會(huì)計(jì)信息的需求
從新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)看，我國(guó)的大部分地區(qū)并不重視稅務(wù)部門對(duì)于會(huì)計(jì)信息的需求。而信息不暢很可能會(huì)導(dǎo)致如下的結(jié)果：第一，會(huì)計(jì)沒(méi)能為稅收部門提供需要的詳細(xì)會(huì)計(jì)信息，使得稅收部門不能及時(shí)的把信息需求反饋給會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，二者溝通的不暢大大增加了信息獲取的成本；第二，存在部分企業(yè)，在進(jìn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異問(wèn)題處理時(shí)，將差異部分完全按照稅法的規(guī)定進(jìn)行處理。通過(guò)這樣的處理方法得到的會(huì)計(jì)信息難以反映企業(yè)的真實(shí)經(jīng)營(yíng)情況。除此之外，非公開的稅務(wù)信息也給協(xié)調(diào)二者關(guān)系帶來(lái)了數(shù)據(jù)層面的障礙，使二者的協(xié)調(diào)工作更加困難。想要協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間的差異，不僅會(huì)計(jì)上需要對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行必要、充分的披露，稅法也應(yīng)該對(duì)必要的稅務(wù)信息進(jìn)行公開披露。
2.調(diào)整相關(guān)稅法及會(huì)計(jì)制度，使二者相協(xié)調(diào)
現(xiàn)階段，我國(guó)的稅法還存在很多的不足之處，例如內(nèi)外兩套所得稅制度、收入項(xiàng)目名稱不規(guī)范等情況仍然存在。因此，我國(guó)的稅法還有很大的進(jìn)步空間和調(diào)整空間。相比較而言，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由于緊跟經(jīng)濟(jì)發(fā)展的腳步，通常較為先進(jìn)。對(duì)于其中所包含的理論比較科學(xué)完善、符合稅法原則和目標(biāo)的部分，可以進(jìn)行借鑒。而對(duì)于那些存在差異的部分，則盡量選取差異較小的來(lái)使用。在這次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修改中，為與稅法相適應(yīng)，也做出了相應(yīng)的調(diào)整。首先是新修訂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在計(jì)提折舊方面做出調(diào)整，減小了二者之間的差異。調(diào)整的主要部分在于將“房屋、建筑物以外的沒(méi)有投入使用的固定資產(chǎn)”劃出計(jì)提折舊的范圍。其次是在計(jì)提折舊的年限上與稅法相協(xié)調(diào)，將房屋和建筑的最低年限調(diào)整為二十年，而機(jī)器、機(jī)械以及其他生產(chǎn)設(shè)備等的最低年限調(diào)整為十年。這都是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為了與稅法相適應(yīng)而做出的努力。
3.科學(xué)設(shè)置企業(yè)各個(gè)崗位
要協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的差異，還應(yīng)該在企業(yè)中設(shè)置專門的稅務(wù)會(huì)計(jì)崗位。目前，我國(guó)大多數(shù)的企業(yè)中都還未設(shè)置稅務(wù)會(huì)計(jì)這一崗位。有的企業(yè)即使設(shè)置稅務(wù)會(huì)計(jì)，也只是作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)分支而存在。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并不能完整、詳實(shí)的對(duì)稅收信息進(jìn)行反映，它不可能取代稅收會(huì)計(jì)行使其職能。在這樣的現(xiàn)狀下，企業(yè)納稅若依然僅僅依賴于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表，必定會(huì)導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)在征稅時(shí)出現(xiàn)混淆。在企業(yè)中設(shè)置專門的稅務(wù)會(huì)計(jì)崗位，既是與國(guó)際接軌的需要，也是我國(guó)稅收與會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展的必然趨勢(shì)。
4.在制度上加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的交流
首先，要加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法制定者的交流。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法分別由財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局進(jìn)行管理，因此在制定法規(guī)時(shí)很可能會(huì)產(chǎn)生立法取向上的不一致的情況。這時(shí)就需要兩部門加強(qiáng)溝通與合作，進(jìn)而提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的協(xié)調(diào)性。兩部門領(lǐng)導(dǎo)者應(yīng)該定期組織交流活動(dòng)，加強(qiáng)本部門對(duì)于對(duì)方部門的了解。這樣，才能在不違反原則的基礎(chǔ)上盡量縮小二者間的差異。其次，還應(yīng)該多與基層員工交流，聽聽來(lái)自基層的聲音?；鶎尤藛T是制度的執(zhí)行者，相比于領(lǐng)導(dǎo)者，他們對(duì)于制度的好壞優(yōu)劣有著更為直觀、深刻的認(rèn)識(shí)?；鶎拥臅?huì)計(jì)稅收人員可以根據(jù)自己的工作經(jīng)驗(yàn)，來(lái)找出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異之處，并且可能提出更為切實(shí)有效的協(xié)調(diào)方案。
六、結(jié)束語(yǔ)
由上文我們能夠看出，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的不斷深入，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，我國(guó)為適應(yīng)新的形勢(shì)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了及時(shí)的調(diào)整。與此同時(shí)，我國(guó)的稅法也在不斷得到完善。但是從我國(guó)企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀來(lái)看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間仍存在不小的差異。但是依照現(xiàn)階段的發(fā)展?fàn)顩r我們能夠看出，二者的協(xié)調(diào)還是十分具有可行性的。筆者通過(guò)這篇文章，希望能為協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異貢獻(xiàn)自己的一份力量。我們要記住，協(xié)調(diào)二者關(guān)系仍舊任重而道遠(yuǎn)，切不可過(guò)分心急。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)；稅法；收入確認(rèn)；差異
中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2017）009-0-02
一、商品銷售收入的差異分析
（一）商品銷售收入的會(huì)計(jì)處理
按照會(huì)計(jì)法規(guī)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)――收入》中的相關(guān)規(guī)定，均滿足下列條件是才可以確認(rèn)為銷售商品的收入：（1）商品所有權(quán)所附帶的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬要從銷售商品企業(yè)轉(zhuǎn)移到購(gòu)貨方；（2）銷售商品企業(yè)既不能對(duì)已銷售出的商品實(shí)施控制，也不能保留通常與所有權(quán)相關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)；（3）出售商品的經(jīng)濟(jì)利益已流入銷售商品企業(yè)；（4）相關(guān)的收入能夠可靠地計(jì)量；（5）能夠可靠地計(jì)量將要發(fā)生或者已經(jīng)發(fā)生的成本。
（二）商品銷售收入的稅務(wù)處理
而相關(guān)稅法中的關(guān)于收入的處理方面，商品銷售收入的確認(rèn)相對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的原則性的具體規(guī)定就顯得是簡(jiǎn)單羅列。根據(jù)《增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則中的具體內(nèi)容規(guī)定，確認(rèn)為收入的時(shí)間為銷售商品或應(yīng)稅勞務(wù)后納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間，一般納稅人開具增值稅專用發(fā)票，可據(jù)此確認(rèn)為當(dāng)天的收入，并根據(jù)結(jié)算方式不同，具體如下：（1）商品銷售后采取直接收款方式時(shí)，不論商品是否發(fā)出，根據(jù)收到貨款或者取得銷售額的訂單憑證，并且將提貨單交于購(gòu)貨方的當(dāng)天確認(rèn)為收入時(shí)間；（2）在賒銷商品的情況下，采取托收承付或委托銀行收款方式結(jié)算時(shí)，以倉(cāng)庫(kù)發(fā)出貨物并且辦好托收手續(xù)的當(dāng)天確認(rèn)為收入時(shí)間；（3）根據(jù)商品銷售合同約定了賒銷并分期收款方式收到商品價(jià)款是，以收到款項(xiàng)的當(dāng)天確認(rèn)收入時(shí)間；（4）當(dāng)企業(yè)采取預(yù)收貨款方式銷售商品時(shí)，則應(yīng)以發(fā)出貨物當(dāng)天作為收入確定時(shí)間；（5）當(dāng)企業(yè)委托其他納稅人銷售商品時(shí)，收入確認(rèn)時(shí)間為收到代銷公司的代銷清單的當(dāng)天；（6）視同銷售的情況，以商品移送的當(dāng)天確認(rèn)收入時(shí)間。
（三）會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅務(wù)處理關(guān)于商品銷售收入確認(rèn)的差異分析
分析會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅收法律，對(duì)收入時(shí)間的確認(rèn)由于法規(guī)提出的目的，角度以及出發(fā)點(diǎn)不同，所以產(chǎn)生了較大差異。會(huì)計(jì)法規(guī)中以謹(jǐn)慎性原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則作為確認(rèn)收入的重要依據(jù)，根據(jù)企業(yè)實(shí)質(zhì)性的銷售收入作為確認(rèn)條件予以確認(rèn)。而稅收法律條款中是以納稅發(fā)生時(shí)間為主要依據(jù)，突出組織財(cái)政收入方面，不論企業(yè)的的收入是否實(shí)質(zhì)性實(shí)現(xiàn)，從社會(huì)角度說(shuō)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了商品交易的價(jià)值。另外，會(huì)計(jì)法規(guī)更注重于把控風(fēng)險(xiǎn)，而稅收法律中，不考慮企業(yè)實(shí)際的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題，以保證稅收的公正性。因此，在銷售商品的收入確認(rèn)上，兩者有較大差異。
二、提供勞務(wù)收入的差異分析
（一）提供勞務(wù)收入的會(huì)計(jì)處理
依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)―收入》兩個(gè)法規(guī)中關(guān)于提供勞務(wù)收入的確認(rèn)，根據(jù)是否跨越會(huì)計(jì)年度做出了分別的確認(rèn)條件。
1.提供的勞務(wù)收入不跨年度的收入確認(rèn)
勞務(wù)開始和完成時(shí)間同屬于一個(gè)會(huì)計(jì)年度時(shí)，按發(fā)票金額確認(rèn)收入。
2.提供的勞務(wù)收入跨年度的收入確認(rèn)
勞務(wù)開始和完成時(shí)間分屬于不同會(huì)計(jì)年度時(shí)，根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日勞務(wù)完成量是否能可靠估計(jì)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
（1）勞務(wù)完成量在資產(chǎn)負(fù)債表日可以可靠被估計(jì)，采用完工百分比法確認(rèn)當(dāng)年勞務(wù)收入。會(huì)計(jì)處理中，勞務(wù)量是否可以可靠估計(jì)判斷標(biāo)準(zhǔn)從三個(gè)方面進(jìn)行評(píng)判：一是是否能夠可靠計(jì)量總成本和總收入；二是經(jīng)濟(jì)利益是否流入企業(yè)；三是勞務(wù)完成程度。
（2）勞務(wù)完成量在資產(chǎn)負(fù)債表日不能可靠被估計(jì)，收入確認(rèn)方法如下：一是預(yù)期勞動(dòng)成本被補(bǔ)償，則可以將已經(jīng)發(fā)生的補(bǔ)償金額確認(rèn)為收入，結(jié)轉(zhuǎn)為企業(yè)成本；二是預(yù)期勞動(dòng)成本不能被補(bǔ)償，按照已發(fā)生勞務(wù)成本確認(rèn)為勞務(wù)收入；三是預(yù)期勞動(dòng)成本完全無(wú)補(bǔ)償，則將勞務(wù)成本確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。
（二）提供勞務(wù)收入的稅務(wù)處理
參照《企業(yè)所得稅暫行條例》中的規(guī)定，納稅人在提供以下勞務(wù)時(shí)可根據(jù)情況分期確認(rèn)勞務(wù)收入。（1）企業(yè)提供勞務(wù)時(shí)，以索取憑據(jù)中的銷售額確認(rèn)為勞務(wù)收入；（2）超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度，在建筑、安裝、裝配工程中提供的勞瞻湊綻臀褳瓿閃咳啡銜收入；（3）超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度，制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶等，按照勞務(wù)完成量確認(rèn)為收入。
（三）會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅收法律關(guān)于勞務(wù)收入的差異分析
不超過(guò)會(huì)計(jì)年度的勞務(wù)收入確認(rèn)在會(huì)計(jì)和稅收法律中是一致的。而超過(guò)會(huì)計(jì)年度的勞務(wù)收入確認(rèn)，則需根據(jù)勞動(dòng)量確認(rèn)。會(huì)計(jì)法規(guī)中依然考慮經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而稅收法律中，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與國(guó)家無(wú)關(guān)，也不可能代替企業(yè)承擔(dān)此風(fēng)險(xiǎn)。所以，在稅收法律中企業(yè)從事并完成勞務(wù)就必須作為收入進(jìn)行確認(rèn)。
三、非貨幣易應(yīng)稅收益差異分析
（一）非貨幣易的會(huì)計(jì)處理
非貨幣易指的是交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行交換。非貨幣易不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。非貨幣易應(yīng)當(dāng)按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行以下會(huì)計(jì)處理。
1.當(dāng)企業(yè)進(jìn)行非貨幣交易的時(shí)候，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值是用應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)加上換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值得到的。
2.當(dāng)非貨幣易中出現(xiàn)補(bǔ)價(jià)情況時(shí)，不同情況要不同處理。
①當(dāng)發(fā)生支付補(bǔ)價(jià)情況的時(shí)候，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值是用換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加上補(bǔ)價(jià)以及應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)得到的。
②當(dāng)發(fā)生收到補(bǔ)價(jià)情況的時(shí)候，換入資產(chǎn)入賬價(jià)值是用換出資產(chǎn)賬面價(jià)值減去補(bǔ)價(jià)加上應(yīng)確認(rèn)的收益（或減去損失）和應(yīng)支付相關(guān)稅費(fèi)得到的。
（二）非貨幣易的稅務(wù)處理
雖然非貨幣易在會(huì)計(jì)上是不確認(rèn)收入的，但是在目前的稅法規(guī)定中交易雙方還是要作視同銷售處理。
（三）會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅法關(guān)于非貨幣易應(yīng)稅收益的差異分析
如果交易的是存貨時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額，存貨的銷售價(jià)格，參照同期同類產(chǎn)品的市價(jià)銷售價(jià)格；無(wú)法參照市場(chǎng)銷售價(jià)格的存貨的計(jì)稅價(jià)格是用成本加上合理利潤(rùn)得到的。如果交易的是不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按計(jì)稅價(jià)依“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納增值稅，當(dāng)期所得稅是按照公允許價(jià)（計(jì)稅價(jià)）與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額來(lái)確定的。
四、補(bǔ)貼收入差異分析
（一）補(bǔ)貼收入的會(huì)計(jì)處理
按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)――政府補(bǔ)助》的規(guī)定，政府補(bǔ)助分為兩種：一種是與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，這種補(bǔ)助指的是政府給予企業(yè)取得的、用于購(gòu)建或以另外的方式形成的長(zhǎng)期資產(chǎn)的補(bǔ)助。另一種是與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，這種補(bǔ)助指的是政府給予企業(yè)除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助之外的補(bǔ)助。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2010）》中指出，綜合性項(xiàng)目的政府補(bǔ)助需要企業(yè)分成分與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助兩種情況，當(dāng)企業(yè)能區(qū)分這兩種情況時(shí)，就要對(duì)這兩種情況分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；當(dāng)企業(yè)不能區(qū)分這兩種情況時(shí)，就要將政府補(bǔ)助整體歸類為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，并按照不一樣的情況，計(jì)入當(dāng)期損益或者在項(xiàng)目期內(nèi)分期確認(rèn)為當(dāng)期收益。
（二）補(bǔ)貼收入的稅務(wù)處理
根據(jù)的相關(guān)稅收規(guī)定，企業(yè)獲得的除屬于國(guó)家投資和資金使用后要求歸還本金的以外的各類財(cái)政性資金，都應(yīng)當(dāng)納入當(dāng)年的收入總額；企業(yè)可以不征收由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金的應(yīng)納稅所得額，并從收入總額中減除。
（三）會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅法關(guān)于補(bǔ)貼收入的差異分析
如果實(shí)際收取金額計(jì)量與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助時(shí)，需要在營(yíng)業(yè)外收入分期計(jì)入。如果應(yīng)收金額或?qū)嵤战痤~計(jì)量與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助時(shí)，需要在營(yíng)業(yè)外收入一次性或分期計(jì)入。上述兩類補(bǔ)助應(yīng)用于企業(yè)所得稅的計(jì)算時(shí)，企業(yè)只需針對(duì)收入確認(rèn)時(shí)間的差異作納稅調(diào)整，并且都需應(yīng)于實(shí)際收到政府補(bǔ)助的當(dāng)年確認(rèn)收入。
五、接受捐贈(zèng)收入的差異分析
（一）p贈(zèng)收入的會(huì)計(jì)處理
按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定確定接受捐贈(zèng)中取得的資產(chǎn)得入賬價(jià)值，并且，按照稅法的規(guī)定，企業(yè)確定的接受捐贈(zèng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值的應(yīng)交納的所得稅被扣除后，再計(jì)入資本公積，即不確認(rèn)對(duì)接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)進(jìn)行收入。
（二）損贈(zèng)收入的稅務(wù)處理
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)局對(duì)所得稅的規(guī)定，接受到貨幣性資產(chǎn)的捐贈(zèng)時(shí)，企業(yè)應(yīng)合并到當(dāng)期的應(yīng)納所得稅，并依法計(jì)算繳納所得稅；接受到非貨幣性資產(chǎn)的捐贈(zèng)時(shí)，企業(yè)應(yīng)繳納的所得稅，包含按照接受捐贈(zèng)時(shí)資產(chǎn)價(jià)值。
（三）會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅法關(guān)于接受捐贈(zèng)收入的差異分析
[關(guān)鍵詞]會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；稅法；納稅調(diào)整
[中圖分類號(hào)]F275.2 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1008―2670(2010)02一0066―03
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法從表面現(xiàn)象看，都是規(guī)范經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的法規(guī)，所以人們不希望它們之間存在重大差異，這樣就可以減少納稅調(diào)整。我國(guó)《稅收征管法》規(guī)定：會(huì)計(jì)人員有自行計(jì)算繳納稅款的義務(wù)。所以會(huì)計(jì)與稅法之間的差異越少，會(huì)計(jì)人員自行計(jì)算納稅數(shù)額時(shí)就會(huì)省時(shí)省力，稅務(wù)機(jī)關(guān)也會(huì)降低稅收征管成本。但事實(shí)卻恰恰與人們的意愿相反，隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的日益復(fù)雜，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的不斷完善，二者之間的差異反而有發(fā)展之勢(shì)。為什么如此?其理論上的原因是什么?理論界與實(shí)務(wù)工作者都要求給出一個(gè)合理的解釋，以指導(dǎo)我們的經(jīng)濟(jì)工作和理論研究。為此，本人談些個(gè)人見解，供探討。
一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)差異的主要表現(xiàn)
因?yàn)闀?huì)計(jì)目標(biāo)是向相關(guān)會(huì)計(jì)信息使用者提供決策相關(guān)的信息，向所有者報(bào)告受托責(zé)任完成情況，所以，它必然提出會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求，約束會(huì)計(jì)人員恪守會(huì)計(jì)原則和準(zhǔn)則，保證會(huì)計(jì)信息決策相關(guān)性。會(huì)計(jì)人員的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告必須符合會(huì)計(jì)的目標(biāo)，這樣就必然產(chǎn)生與稅法的差異。原因是稅法在立法時(shí)主要考慮保證財(cái)政收入，但同時(shí)又要以企業(yè)會(huì)計(jì)的記錄為依據(jù)進(jìn)行稅款計(jì)算。作為計(jì)稅依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄又要滿足會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，二者的差異一般都表現(xiàn)在會(huì)計(jì)人員必須堅(jiān)持的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求方面，主要有以下諸方面：
1 在資產(chǎn)計(jì)價(jià)方面，會(huì)計(jì)與稅法所采取的計(jì)量屬性不同
我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一基本準(zhǔn)則》第四十二條明確規(guī)定會(huì)計(jì)計(jì)量資產(chǎn)可以采用五種價(jià)值屬性。并且在第四十三條又進(jìn)一步明確：“企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量”。也就是說(shuō)會(huì)計(jì)計(jì)量絕大多數(shù)是采用歷史成本，但也可以根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定在選擇適用的其余任何一種價(jià)值屬性。而稅法在這一點(diǎn)上卻沒(méi)有同會(huì)計(jì)保持一致，計(jì)稅基本完全采用歷史成本。只有極特殊的企業(yè)發(fā)生資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，確定該資產(chǎn)的收入與成本時(shí)才允許采用公允價(jià)值計(jì)量；還有當(dāng)企業(yè)實(shí)行避稅措施，稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行反避稅的納稅調(diào)整時(shí)才采用公允價(jià)值計(jì)量。除了這兩種特殊情況以外，基本保持歷史成本對(duì)納稅標(biāo)的物計(jì)價(jià)。這就導(dǎo)致會(huì)計(jì)與稅法在計(jì)量納稅標(biāo)的物價(jià)值方面存在差異。
2 會(huì)計(jì)與稅法的“真實(shí)性原則”明顯不同
會(huì)計(jì)為了保證其所提供的會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，必須堅(jiān)持“真實(shí)性”原則，這在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中明確規(guī)定。但會(huì)計(jì)的所謂“真實(shí)”，只能是會(huì)計(jì)法規(guī)自己定義的“真實(shí)”，絕不是我們?nèi)粘Ｋv的實(shí)事求是，完全符合實(shí)物本來(lái)面目的“真實(shí)”。因?yàn)闀?huì)計(jì)所面對(duì)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)具有極大的不確定性，很多數(shù)據(jù)并不是可靠計(jì)量取得，而是估計(jì)、預(yù)計(jì)的結(jié)果。而且在估計(jì)、預(yù)計(jì)時(shí)還要貫徹“穩(wěn)健原則”，這就是說(shuō)，會(huì)計(jì)計(jì)量上的所謂“真實(shí)”只是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定下的“真實(shí)”；再者就是會(huì)計(jì)所確認(rèn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)所追求的是“可靠、完整、中立”，會(huì)計(jì)所確認(rèn)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)最關(guān)注的是“可靠性”，即每一筆業(yè)務(wù)的發(fā)生都必須取得證明其發(fā)生的原始憑證，沒(méi)有證明其發(fā)生的原始憑證絕不許確認(rèn)入賬。會(huì)計(jì)的如此做法，完全是為了保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。稅法也貫徹“真實(shí)性原則”，但其“真實(shí)”的含義與會(huì)計(jì)截然不同。稅法規(guī)定的計(jì)稅“真實(shí)性”是指以真實(shí)的交易為基礎(chǔ)，實(shí)際發(fā)生的支出才允許扣除。它具有五個(gè)方面內(nèi)涵：其一，與成本費(fèi)用支出相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)已經(jīng)發(fā)生，金額確定。如工資薪金、原材料消耗等；其二，資產(chǎn)已實(shí)際使用；其三，取得真實(shí)合法憑證，國(guó)家稅務(wù)局《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)普通發(fā)票管理工作的通知》(國(guó)稅發(fā)[2008]80號(hào))第八條規(guī)定：“在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票特別是沒(méi)有填開付款方全稱的發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財(cái)務(wù)報(bào)銷”；其四，部分款項(xiàng)必須實(shí)際支付；其五，必須履行稅務(wù)管理手續(xù)。如企業(yè)財(cái)產(chǎn)發(fā)生非常損失，未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批也不得扣除。在“真實(shí)性”原則方面二者存在的差異，導(dǎo)致大量納稅調(diào)整發(fā)生。
3 會(huì)計(jì)“穩(wěn)健原則”與稅法“收支確定”的差異
會(huì)計(jì)必須貫徹“穩(wěn)健原則”，所謂穩(wěn)健原則(conservation Principle)，別名又稱為謹(jǐn)慎原則、審慎原則。是指市場(chǎng)的多變性導(dǎo)致會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量存在不確定性(unceytainty)時(shí)，會(huì)計(jì)對(duì)于本期間內(nèi)可能發(fā)生的各種損耗、損失都要估計(jì)計(jì)入本期成本費(fèi)用，并且寧肯估高絕不估低；對(duì)于可能發(fā)生的收益則不計(jì)入本期收益；對(duì)資產(chǎn)計(jì)量時(shí)凡沒(méi)有可靠?jī)r(jià)格而需要估計(jì)的，寧肯估低絕不估高。會(huì)計(jì)貫徹這種國(guó)際公允的原則，目的是資本保全。對(duì)于投資者來(lái)說(shuō)，資本保全具有極其重要的意義。因?yàn)榉€(wěn)健可以降低利潤(rùn)，使所有者杜絕盲目樂(lè)觀情緒，防止利潤(rùn)分配侵蝕資本。特別對(duì)股份公司來(lái)說(shuō)，一旦虛增利潤(rùn)導(dǎo)致股利過(guò)高而侵蝕資本，。就會(huì)損害長(zhǎng)期投資者的權(quán)益。但稅法計(jì)稅時(shí)是不承認(rèn)會(huì)計(jì)的“穩(wěn)健原則”的，對(duì)于會(huì)計(jì)計(jì)提的很多“減值準(zhǔn)備”，沒(méi)有經(jīng)過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)與核定是不承認(rèn)的。稅法對(duì)于企業(yè)某些過(guò)度“穩(wěn)健”行為可能視為避稅，要采取反避稅措施。稅法要堅(jiān)持“收支確定原則”，所謂“收支確定原則”是指納稅人取得的收入和可扣除的費(fèi)用不論何時(shí)收取與支付，其金額必須是確定的，而且要取得合法憑證或經(jīng)稅務(wù)管理機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)。這種差異的存在，也導(dǎo)致大量的企業(yè)納稅調(diào)整。
4 會(huì)計(jì)“重要性原則”與稅收“法定性原則”的差異
會(huì)計(jì)要向相關(guān)的會(huì)計(jì)信息使用者提供經(jīng)濟(jì)決策有用的信息，就必須堅(jiān)持“重要性原則”，應(yīng)當(dāng)反映重要的交易與事項(xiàng)，對(duì)信息使用者無(wú)關(guān)緊要的信息可以忽略；稅法不承認(rèn)會(huì)計(jì)的重要性原則，比如前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)的處理。稅法在計(jì)稅時(shí)則堅(jiān)持“法定性原則”，即不區(qū)分企業(yè)所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)和金額的大小，稅法規(guī)定征稅的一律征稅、稅法規(guī)定不征稅或者減免稅的一律不征稅或者給予減免稅。這也是稅法與會(huì)計(jì)的重大差異存在之處。
5 會(huì)計(jì)與稅法對(duì)“實(shí)質(zhì)重于形式”的理解與實(shí)施有差異
會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的“實(shí)質(zhì)重于形式”，是指對(duì)交易與事項(xiàng)強(qiáng)調(diào)看經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)內(nèi)容，不看外在的法律形式。比如融資租入固定資產(chǎn)，法律形式上企業(yè)并沒(méi)有取得所有權(quán)，但從實(shí)質(zhì)上看，企業(yè)完全控制資產(chǎn)，擁有全部使用權(quán)，同自有固定資產(chǎn)沒(méi)有本質(zhì)區(qū)
別；稅法也堅(jiān)持“實(shí)質(zhì)重于形式”，但在理解內(nèi)涵上卻與會(huì)計(jì)存在重大差異，稅法是要求看經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)主要看其實(shí)質(zhì)，特別是實(shí)施反避稅措施，主要是看企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)質(zhì)是否屬于故意的避稅行為。但二者在貫徹這項(xiàng)原則時(shí)，實(shí)施依據(jù)又有重大差異。會(huì)計(jì)主要是靠會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷來(lái)實(shí)施“實(shí)質(zhì)重于形式”，這里的“實(shí)質(zhì)”要靠會(huì)計(jì)人員理解、判斷，與會(huì)計(jì)人員自身業(yè)務(wù)能力相關(guān)；而稅法卻是依法律規(guī)定來(lái)衡量“實(shí)質(zhì)”，沒(méi)有法律規(guī)定的，稅務(wù)人員不能自行認(rèn)定實(shí)質(zhì)。比如稅務(wù)人員在認(rèn)定企業(yè)實(shí)施價(jià)格轉(zhuǎn)移避稅，要實(shí)施反避稅時(shí)，那就必須依據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第六章第41條的規(guī)定：“企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整”。
二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法存在差異的主要原因
眾所周知，會(huì)計(jì)記錄是稅款征納的最主要依據(jù)，企業(yè)交納的絕大多數(shù)稅款都是根據(jù)會(huì)計(jì)賬簿記錄進(jìn)行計(jì)算與繳納的。所以，稅法的制定盡量保持與會(huì)計(jì)法規(guī)一致，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂時(shí)也盡量保持與稅法一致，以減少二者之間的差異，達(dá)到減少納稅調(diào)整。盡管如此，由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)規(guī)模日益擴(kuò)大，種類不斷增加、內(nèi)容越來(lái)越復(fù)雜，促使稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷發(fā)展完善，在發(fā)展過(guò)程中二者的差異不是減少，而是越來(lái)越多的趨勢(shì)。就當(dāng)前的正在施行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法進(jìn)行考察，會(huì)計(jì)與稅法的差異存在主要有以下三點(diǎn)原因：
第一，會(huì)計(jì)的目標(biāo)與稅法的立法宗旨不同，這是二者產(chǎn)生差異的最主要原因。會(huì)計(jì)的目標(biāo)是提供會(huì)計(jì)信息使用者決策相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映經(jīng)營(yíng)管理者的受托責(zé)任；而稅法的立法宗旨是保證國(guó)家財(cái)政收入實(shí)現(xiàn)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展。眾所周知，會(huì)計(jì)的目標(biāo)是為股東以及相關(guān)會(huì)計(jì)信息使用者服務(wù)的，它要提供經(jīng)濟(jì)決策需要的會(huì)計(jì)信息，要向股東報(bào)告受托責(zé)任完成情況。在“兩權(quán)分離”的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，企業(yè)的管理者是受股東的委托，按照“契約責(zé)任”來(lái)經(jīng)營(yíng)管理企業(yè)的，他有責(zé)任或者義務(wù)定期向股東報(bào)告“契約責(zé)任”的履行情況，必須向股東提供決策需要的會(huì)計(jì)信息；而稅法從產(chǎn)生的那一天起，就承擔(dān)著籌集國(guó)家管理資金的使命，它必須保證財(cái)政收入逐年增長(zhǎng)，滿足國(guó)家和社會(huì)不斷發(fā)展的財(cái)政需求。稅法與會(huì)計(jì)二者的目的不一樣，盡管二者互相考慮協(xié)調(diào)，但還是不可避免地產(chǎn)生差異。
第二，企業(yè)會(huì)計(jì)必須堅(jiān)持“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的基礎(chǔ)，而稅法不需要堅(jiān)持這個(gè)基礎(chǔ)。所謂“權(quán)責(zé)發(fā)生制”(AccyuaI Basi8)就是以收款的權(quán)力和付款的責(zé)任是否發(fā)生為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確認(rèn)收入與費(fèi)用的基礎(chǔ)，而不是以款項(xiàng)的實(shí)際收取與支付作為會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。即：凡應(yīng)歸屬本會(huì)計(jì)期間的收入，不是以現(xiàn)金是否收到為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確認(rèn)收入，而是看是否取得了收取款項(xiàng)的權(quán)力。凡不屬于本期收入，即沒(méi)有取得收取款項(xiàng)權(quán)力的，即使收到了現(xiàn)金，也不能確認(rèn)為收入；凡屬于本會(huì)計(jì)期的收入，即取得了收取款項(xiàng)的權(quán)力，即使本期沒(méi)有收到現(xiàn)金，也要確認(rèn)為收入記賬；同理，凡歸屬本會(huì)計(jì)期間的費(fèi)用，不是以現(xiàn)金是否支付為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確認(rèn)費(fèi)用，而是看企業(yè)是否承擔(dān)支付費(fèi)用的責(zé)任與義務(wù)是否發(fā)生。也就是說(shuō)，這種費(fèi)用的責(zé)任與義務(wù)已經(jīng)發(fā)生，即使企業(yè)沒(méi)有支付現(xiàn)金，也要確認(rèn)為費(fèi)用；這種責(zé)任與義務(wù)已經(jīng)發(fā)生，即使企業(yè)沒(méi)有支付現(xiàn)金，也應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為費(fèi)用，只不過(guò)以后再支付而已。這種“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)分期的產(chǎn)物，是企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)計(jì)量的基礎(chǔ)。企業(yè)會(huì)計(jì)之所以必須堅(jiān)持“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的基礎(chǔ)則是為了保障所有者權(quán)益，因?yàn)槠髽I(yè)的股東是經(jīng)常變換的，不堅(jiān)持這種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，就會(huì)人為的損害股東權(quán)益。正因?yàn)槿绱?，我?guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第九條明確規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告”。而稅法則沒(méi)有施行這個(gè)基礎(chǔ)的必要，因?yàn)槎惙ǖ牧⒎康氖潜ＷC財(cái)政收入。但稅法為了保持與會(huì)計(jì)統(tǒng)一，減少征納成本，大部分計(jì)稅要以會(huì)計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)；但有時(shí)也會(huì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，這是因?yàn)槎愂毡仨殘?jiān)持“納稅資金必須實(shí)現(xiàn)”原則。所謂“納稅資金必須實(shí)現(xiàn)”原則就是指當(dāng)納稅人已經(jīng)收取現(xiàn)金，具有較強(qiáng)的現(xiàn)金支付能力時(shí)，即使按照會(huì)計(jì)的“權(quán)責(zé)發(fā)生制”基礎(chǔ)沒(méi)有確認(rèn)為所得(即收入)。稅法也要按收付實(shí)現(xiàn)制征收稅款入庫(kù)；當(dāng)納稅人沒(méi)有現(xiàn)金流入、無(wú)現(xiàn)金支付能力時(shí)，即使會(huì)計(jì)上按照“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的基礎(chǔ)確認(rèn)為所得(即收人)，在稅法上也可以考慮按“收付實(shí)現(xiàn)制”會(huì)計(jì)基礎(chǔ)不征收稅款入庫(kù)。這樣做才能有利于企業(yè)資金周轉(zhuǎn)，保護(hù)稅源，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，以利于未來(lái)增加財(cái)政收入。比如，房地產(chǎn)商已取得房地產(chǎn)的預(yù)售收入，在沒(méi)有辦理房屋完工決算的情況下，在會(huì)計(jì)上沒(méi)有確認(rèn)為銷售收入時(shí)，也應(yīng)當(dāng)依稅法對(duì)預(yù)售房屋收入征稅。又如，企業(yè)以分期收款方式銷售貨物和提供勞務(wù)的，可以按照合同約定的應(yīng)收價(jià)款日期確認(rèn)收入。此時(shí)會(huì)計(jì)上已經(jīng)確認(rèn)收入，但稅法卻不征收稅款，待到現(xiàn)金流入企業(yè)時(shí)再征稅。這樣做，很明顯是保護(hù)稅源，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
第三，是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為法規(guī)的同時(shí)，又是一種文化形態(tài)，必須考慮國(guó)際交流，必須考慮經(jīng)濟(jì)全球化的需要。稅法雖然也有國(guó)際交流問(wèn)題，但稅法的立法宗旨要求其把本國(guó)的國(guó)情放在首位，依據(jù)本國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和企業(yè)對(duì)稅收承受能力以及國(guó)家財(cái)政收支狀況來(lái)進(jìn)行稅收立法。眾所周知，我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》不斷改革，每一次改革都是進(jìn)一步向《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》靠攏，現(xiàn)在基本做到國(guó)際“趨同”。與此同時(shí)，我國(guó)的稅法改革也在進(jìn)行，但其一直是考慮中國(guó)的基本國(guó)情，依據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國(guó)情來(lái)進(jìn)行稅制改革。
正因?yàn)橛猩鲜隼碛桑惙ㄅc會(huì)計(jì)由此而產(chǎn)生差異，盡管人們努力減少二者差異，還是不能統(tǒng)一，納稅調(diào)整的內(nèi)容跟隨經(jīng)濟(jì)發(fā)展而日益增多。
三、企業(yè)會(huì)計(jì)與稅法差異的處理
正因?yàn)闀?huì)計(jì)與稅法存在差異，而企業(yè)的稅款計(jì)算又是以會(huì)計(jì)記錄為依據(jù)的，就要依據(jù)稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。
為什么如此呢?常識(shí)告訴人們，在立法層次上，稅法高于會(huì)計(jì)法規(guī)；再?gòu)闹匾苑矫婵?，保證國(guó)家財(cái)政收入遠(yuǎn)比保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量重要。所以，會(huì)計(jì)法規(guī)必須服從于稅收法規(guī)。會(huì)計(jì)人員可以完全按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，但在計(jì)算繳納稅款時(shí)，將會(huì)計(jì)記錄進(jìn)行納稅調(diào)整，依據(jù)稅法規(guī)定計(jì)算交納稅金。
對(duì)于企業(yè)所得稅，我國(guó)稅法規(guī)定按月或者按季預(yù)繳(特殊的大型企業(yè)納稅金額較大的可以由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)決定預(yù)繳時(shí)間)年終匯算清繳。
年終企業(yè)在報(bào)送年度所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，需要針對(duì)會(huì)計(jì)與稅法的差異項(xiàng)目進(jìn)行納稅調(diào)整，調(diào)整過(guò)程是通過(guò)填報(bào)納稅申報(bào)表的附表《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》明細(xì)項(xiàng)目反映。
對(duì)于其他稅種，企業(yè)會(huì)計(jì)必須在發(fā)生納稅業(yè)務(wù)或者行為時(shí)計(jì)算應(yīng)交稅金，在主管稅務(wù)規(guī)定的下月固定時(shí)間繳納。如果會(huì)計(jì)記錄與稅法規(guī)定存在差異，應(yīng)按稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)交稅金，正確記錄在會(huì)計(jì)賬簿中，保證按時(shí)繳納。因?yàn)槲覈?guó)稅法規(guī)定：會(huì)計(jì)人員有自行計(jì)算繳納稅款的義務(wù)。
